第十三章或有事項(精)

1、第十三章或有事項第一節(jié)或有事項概述一、或有事項的概念和特征企業(yè)在經(jīng)營活動中有時會面臨一些具有較大不確定性的經(jīng)濟事項，這些不確定事項對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果可能會產(chǎn)生較大的影響，其最終結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生加以決定。比 如，企業(yè)售出一批商品并對商品提供售后擔保，承諾在商品發(fā)生質(zhì)量問題時由企業(yè)無償提供修理服務。銷 售商品并提供售后擔保是企業(yè)過去發(fā)生的交易，由此形成的未來修理服務構(gòu)成一項不確定事項，修理服務的費用是否會發(fā)生以及發(fā)生金額是多少將取決于未來是否發(fā)生修理請求以及修理工作量、費用等的大小。按 照權(quán)責發(fā)生制原則，企業(yè)不能等到客戶提出修理請求時，才確認因提供擔保而發(fā)生的義務，而應當

2、在資產(chǎn)負債表日對這一不確定事項作出判斷，以決定是否在當期確認承擔的修理義務。這種不確定事項在會計上被稱為或有事項。或有事項，是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。常 見的或有事項包括：未決訴訟或未決仲裁、債務擔保、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）、虧損合同、重組義務、承諾、環(huán)境污染整治等?；蛴惺马椌哂幸韵绿卣鳎旱谝唬蛴惺马検且蜻^去的交易或者事項形成的。或 有事項作為一種不確定事項，是因企業(yè)過去的交易或者事項形成的。因 過去的交易或者事項形成，是指或有事項的現(xiàn)存狀況是過去交易或者事項引起的客觀存在。例如，未決訴訟是企業(yè)因過去的經(jīng)濟行為導致起訴其他

3、單位或被其他單位起訴，是現(xiàn)存的一種狀況，而不是未來將要發(fā)生的事項。 又如，產(chǎn)品質(zhì)量保證是企業(yè)對已售出商品或已提供勞務的質(zhì)量提供的保證，不是為尚未出售商品或尚未提供勞務的質(zhì)量提供的保證?；谶@一特征，未來可能發(fā)生的自然災害、交通事故、經(jīng)營虧損等事項，都不屬于或有事項。第二，或有事項的結(jié)果具有不確定性。首先，或有事項的結(jié)果是否發(fā)生具有不確定性。例如，企業(yè)為其他單位提供債務擔保，如果被擔保方到期無力還款，擔保方將負連帶責任，擔保所引起的可能發(fā)生的連帶責任構(gòu)成或有事項。但是，擔保方在債務到期時是否一定承擔和履行連帶責任，需要根據(jù)被擔保方能否按時還款決定，其結(jié)果在擔保協(xié)議達成時具有不確定性。又如，有些未

4、決訴訟，被起訴的一方是否會敗訴，在案件審理過程中是難以確定的，需要根據(jù)法院判決情況加以確定。其次，或有事項的結(jié)果預計將會發(fā)生，但發(fā)生的具體時間或金額具有不確定性。例如，某企業(yè)因生產(chǎn)排污治理不力并對周圍環(huán)境造成污染而被起訴，如無特殊情況，該企業(yè)很可能敗訴。但是，在訴訟成立時，該企業(yè)因敗訴將支出多少金額，或者何時將發(fā)生這些支出，可能是難以確定的 。第三，或有事項的結(jié)果須由未來事項決定。或有事項的結(jié)果只能由未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定。或有事項對企業(yè)會產(chǎn)生有利影響還是不利影響，或雖已知是有利影響或不利影響，但影響有多大，在或有事項發(fā)生時是難以確定的。這種不確定性的消失，只能由未來不確定事項的

5、發(fā)生或不發(fā)生才能證實。例如，企業(yè)為其他單位提供債務擔保，該擔保事項最終是否會要求企業(yè)履行償還債務的連帶責任，一般只能看被擔保方的未來經(jīng)營情況和償債能力。如果被擔保方經(jīng)營情況和財務狀況良好且有較好的信用，按期還款，那么企業(yè)將不需要履行該連帶責任。只有在被擔保方到期無力還款時，擔保方才承擔償還債務的連帶責任。在會計處理過程中存在不確定性的事項并不都是或有事項，企業(yè)應當按照或有事項的定義和特征進行判斷。例如，對固定資產(chǎn)計提折舊雖然也涉及對固定資產(chǎn)預計凈殘值和使用壽命進行分析和判斷，帶有一定的不確定性，但是，固定資產(chǎn)折舊是已經(jīng)發(fā)生的損耗，固定資產(chǎn)的原值是確定的，其價值最終會轉(zhuǎn)移到成本或費用中也是確定的

6、，該事項的結(jié)果是確定的，因此，對固定資產(chǎn)計提折舊不屬于或有事項。二、或有負債和或有資產(chǎn)或有負債，是指過去的交易或事項形成的潛在義務，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務，履行該義務不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務的金額不能可靠計量。或有負債涉及兩類義務：一類是潛在義務；另一類是現(xiàn)時義務。其中，潛在義務是指結(jié)果取決于不確定未來事項的可能義務。 也就是說，潛在義務最終是否轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)時義務，由某些未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定。現(xiàn)時義務是指企業(yè)在現(xiàn)行條件下已承擔的義務，該現(xiàn)時義務的履行不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，或者該現(xiàn)時義務的金額不能可靠

7、地計量。例如，甲公司涉及一樁訴訟案，根據(jù)以往的審判案例推斷，甲公司很可能要敗訴。但法院尚未判決，甲公司無法根據(jù)經(jīng)驗判斷未來將要承擔多少賠償金額，因此該現(xiàn)時義務的金額不能可靠地計量，該訴訟案件即形成一項甲公司的或有負債。履行或有事項相關義務導致經(jīng)濟利益流出的可能性，通常按照一定的概率區(qū)間加以判斷。一般情況下，發(fā)生的概率分為以下幾個層次：基本確定。很可能、可能、極小可能。其中，“基本確定”是指，發(fā)生的可能性大于95但小于100；“很可能 ”是指，發(fā)生的可能性大于50但小于或等于95；“可能”是指，發(fā)生的可能性大于5但小于或等于50；“極小可能”是指，發(fā)生的可能性大于0但小于或等于5。或有資產(chǎn)，是指

8、過去的交易或者事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實?；?有資產(chǎn)作為一種潛在資產(chǎn)，其結(jié)果具有較大的不確定性，只有隨著經(jīng)濟情況的變化，通過某些未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生才能證實其是否會形成企業(yè)真正的資產(chǎn)。例如，甲企業(yè)向法院起訴乙企業(yè)侵犯了其專利權(quán)。法院尚未對該案件進行公開審理，甲企業(yè)是否勝訴尚難判斷。對 于甲企業(yè)而言，將來可能勝訴而獲得的賠償屬于一項或有資產(chǎn)，但這項或有資產(chǎn)是否會轉(zhuǎn)化為真正的資產(chǎn)，要由法院的判決結(jié)果確定。如果終審判決結(jié)果是甲企業(yè)勝訴，那么這項或有資產(chǎn)就轉(zhuǎn)化為甲企業(yè)的一項資產(chǎn)。如果終審判決結(jié)果是甲企業(yè)敗訴，那么或有資產(chǎn)就消失了，更不可能形成甲企業(yè)盼資

9、產(chǎn)?；蛴胸搨突蛴匈Y產(chǎn)不符合負債或資產(chǎn)的定義和確認條件，企業(yè)不應當確認或有負債和或有資產(chǎn)，而應當進行相應的披露。但是，影響或有負債和或有資產(chǎn)的多種因素處于不斷變化之中，企業(yè)應當持續(xù)地對這些因素予以關注。隨著時間推移和事態(tài)的進展，或有負債對應的潛在義務可能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)時義務，原本不是很可能導致經(jīng)濟利益流出的現(xiàn)時義務也可能被證實將很可能導致企業(yè)流出經(jīng)濟利益，并且現(xiàn)時義務的金額也能夠可靠計量。 這時或有負債就轉(zhuǎn)化為企業(yè)的負債，應當予以確認?；蛴匈Y產(chǎn)也是一樣，其對應的潛在資產(chǎn)最終是否能夠流入企業(yè)會逐漸變得明確，如果某一時點企業(yè)基本確定能夠收到這項潛在資產(chǎn)并且其金額能夠可靠計量，則應當將其確認為企業(yè)的資產(chǎn)。

10、第二節(jié)或有事項的確認和計量一、或有事項的確認或有事項形成的或有資產(chǎn)只有在企業(yè)基本確定能夠收到的情況下，才轉(zhuǎn)變?yōu)檎嬲馁Y產(chǎn)，從而予以確認。與或有事項有關的義務應當在同時符合以下三個條件時確認為負債，作為預計負債進行確認和計量：(1) 該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務；(2) 履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)； (3) 該義務的金額能夠可靠地計量。第一，該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務，即與或有事項相關的義務是在企業(yè)當前條件下已承擔的義務，企業(yè)沒有其他現(xiàn)實的選擇，只能履行該現(xiàn)時義務。通常情況下，過去的交易或事項是否導致現(xiàn)時義務是比較明確的，但也存在極少情況，如法律訴訟，特定事項是否已發(fā)生或這些事項是否已產(chǎn)

11、生了一項現(xiàn)時義務可能難以確定，企業(yè)應當考慮包括資產(chǎn)負債表日后所有可獲得的證據(jù)、專家意見等，以此確定資產(chǎn)負債表日是否存在現(xiàn)時義務。如果據(jù)此判斷，資產(chǎn)負債表日很可能存在現(xiàn)時義務，且符合預計負債確認條件的，應當確認一項負債；如果資產(chǎn)負債表日現(xiàn)時義務很可能不存在的，企業(yè)應披露一項或有負債，除非含有經(jīng)濟利益的資源流出企業(yè)的可能性極小。這里所指的義務包括法定義務和推定義務。法定義務，是指因合同、法規(guī)或其他司法解釋等產(chǎn)生的義務，通常是企業(yè)在經(jīng)濟管理和經(jīng)濟協(xié)調(diào)中，依照經(jīng)濟法律、法規(guī)的規(guī)定必須履行的責任。比如，企業(yè)與其他企業(yè)簽訂購貨合同產(chǎn)生的義務就屬于法定義務。推定義務，是指因企業(yè)的特定行為而產(chǎn)生的義務。企業(yè)的

12、“特定行為”，泛指企業(yè)以往的習慣做法、已公開的承諾或已公開宣布的經(jīng)營政策。并且，由于以往的習慣做法，或通過這些承諾或公開的聲明，企業(yè)向外界表明了它將承擔特定的責任，從而使受影響的各方形成了其將履行那些責任的合理預期。例如，甲公司是一家化工企業(yè)，因擴大經(jīng)營規(guī)模，到 A 國創(chuàng)辦了一家分公司。假定A國尚未針對甲公司這類企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營可能產(chǎn)生的環(huán)境污染制定相關法律，因而甲公司的分公司對在A國生產(chǎn)經(jīng)營可能產(chǎn)生的環(huán)境污染不承擔法定義務。但是，甲公司為在A國樹立良好的形象，自行向社會公告，宣稱將對生產(chǎn)經(jīng)營可能產(chǎn)生的環(huán)境污染進行治理。甲公司的分公司為此承擔的義務就屬于推定義務。義務通常涉及指向的另一方，但很多

13、時候沒有必要知道義務指向的另一方的身份；實際上義務可能是對公眾承擔的。通常情況下，義務總是涉及對另一方的承諾，但是管理層或董事會的決定在資產(chǎn)負債表日并不一定形成推定義務，除非該決定在資產(chǎn)負債日之前已經(jīng)以一種相當具體的方式傳達給受影響的各方，使各方形成了企業(yè)將履行其責任的合理預期。第二，履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。即履行與或有事項相關的現(xiàn)時義務時，導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性超過 50，但尚未達到基本確定的程度。企業(yè)因或有事項承擔了現(xiàn)時義務，并不說明該現(xiàn)時義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。例如，20×8年5月1日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂協(xié)議。承諾為乙企業(yè)的兩年期銀行借款提供全額擔保

14、。對于甲企業(yè)而言，由于擔保事項而承擔了一項現(xiàn)時義務，但這項義務的履行是否很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，需依據(jù) 乙 企 業(yè) 的 經(jīng) 營 情 況 和 財 務 狀 況 等 因 素 加 以 確 定 。 假 定 20l × 8 年 末 ， 乙 企 業(yè) 的財務狀況惡化，且沒有跡象表明可能發(fā)生好轉(zhuǎn)。此種情況出現(xiàn)；表明乙企業(yè)很可能違約，從而甲企業(yè)履行承擔的現(xiàn)時義務將很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。反之，如果乙企業(yè)財務狀況良好，一般可以認定乙企業(yè)不會違約，從而甲企業(yè)履行承擔的現(xiàn)時義務不是很可能導致經(jīng)濟利益流出。存在很多類似義務，如產(chǎn)品保證或類似合同，履行時要求經(jīng)濟利益流出的可能性應通過總體考慮才能確定。對于

15、某個項目而言，雖然經(jīng)濟利益流出的可能性較小，但包括該項目的該類義務很可能導致經(jīng)濟利益流出的，應當視同該項目義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。第三，該義務的金額能夠可靠地計量。即與或有事項相關的現(xiàn)時義務的金額能夠合理地估計。由于或有事項具有不確定性，因或有事項產(chǎn)生的現(xiàn)時義務的金額也具有不確定性，需要估計。要對或有事項確認一項負債，相關現(xiàn)時義務的金額應當能夠可靠估計。只有在其金額能夠可靠地估計，并同時滿足其他兩個條件時，企業(yè)才能加以確認。例如，乙股份有限公司涉及一起訴訟案。根據(jù)以往的審判結(jié)果判斷，公司很可能敗訴，相關的賠償金額也可以估算出一個區(qū)間。此時，就可以認為該公司因未決訴訟承擔的現(xiàn)時義務的金額

16、能夠可靠地計量，如果同時滿足其他兩個條件，就可以將所形成的義務確認為一項負債。預計負債應當與應付賬款、應計項目等其他負債進行嚴格區(qū)分。因為與預計負債相關的未來支出的時間或金額具有一定的不確定性。應付賬款是為已收到或已提供的、并已開出發(fā)票或已與供應商達成正式協(xié)議的貨物或勞務支付的負債，應計項目是為已收到或已提供的、但還未支付、未開出發(fā)票或未與供應商達成正式協(xié)議的貨物或勞務支付的負債，盡管有時需要估計應計項目的金額或時間，但是其不確定性通常遠小于預計負債。應計項目經(jīng)常作為應付賬款和其他應付款的一部分進行列報，而預計負債則單獨進行列報。二、預計負債的計量當與或有事項有關的義務符合確認為負債的條件時應

17、當將其確認為預計負債，預計負債應當按照履行相關現(xiàn)時義務所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。此外，企業(yè)清償預計負債所需支出還可能從第三方或其他方獲得補償。 因此，或有事項的計量主要涉及兩個問題，一是最佳估計數(shù)的確定；二是預期可獲得補償?shù)奶幚怼?一)最佳估計數(shù)的確定預計負債應當按照履行相關現(xiàn)時義務所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。最佳估計數(shù)的確定應當分別兩種情況處理：第一，所需支出存在一個連續(xù)范圍(或區(qū)間，下同 )，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則最佳估計數(shù)應當按照該范圍內(nèi)的中間值，即上下限金額的平均數(shù)確定?！纠?31】20×8年12月27日，甲企業(yè)因合同違約而涉及一樁訴訟案。根據(jù)企

18、業(yè)的法律顧問判斷，最終的判決很可能對甲企業(yè)不利。 20×8年12月31日，甲企業(yè)尚未接到法院的判決，因訴訟須承擔的賠償金額也無法準確地確定。不過，據(jù)專業(yè)人士估計，賠償金額可能是80萬元至100萬元之間的某一金額，而且這個區(qū)間內(nèi)每個金額的可能性都大致相同。此例中，甲企業(yè)應在20×8年12月31日的資產(chǎn)負債表中確認一項負債，金額為：(80+100)÷2=90( 萬元 )第二，所需支出不存在一個連續(xù)范圍，或者雖然存在一個連續(xù)范圍，但該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性不相同，那么，如果或有事項涉及單個項目，最佳估計數(shù)按照最可能發(fā)生金額確定；如果或有事項涉及多個項目，最佳估計數(shù)按

19、照各種可能結(jié)果及相關概率計算確定?！吧婕皢蝹€項目”指或有事項涉及的項目只有一個，如一項未決訴訟、一項未決仲裁或一項債務擔保等?！吧婕岸鄠€項目”指或有事項涉及的項目不止一個，如產(chǎn)品質(zhì)量保證。在產(chǎn)品質(zhì)量保證中，提出產(chǎn)品保修要求的可能有許多客戶，相應地，企業(yè)對這些客戶負有保修義務?！纠?32】20×8年10月2日，乙股份有限公司涉及一起訴訟案。20×8年 12月31日，乙股份有限公司尚未接到法院的判決。在咨詢了公司的法律顧問后，公司認為：勝訴的可能性為40，敗訴的可能性為60。如果敗訴，需要賠償2000000 元。此時，乙股份有限公司在資產(chǎn)負債表中確認的負債金額應為最可能發(fā)生的金

20、額，即2000000元?！纠?33】甲股份有限公司是生產(chǎn)并銷售A產(chǎn)品的企業(yè)，20×8年第一季度，共銷售A產(chǎn)品 60000 件，銷售收入為360000000元。根據(jù)公司的產(chǎn)品質(zhì)量保證條款，該產(chǎn)品售出后一年內(nèi)，如發(fā)生正常質(zhì)量問題，公司將負責免費維修。根據(jù)以前年度的維修記錄，如果發(fā)生較小的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費用為銷售收人的1；如果發(fā)生較大的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費用為銷售收入的2。根據(jù)公司技術部門的預測，本季度銷售的產(chǎn)品中，80不會發(fā)生質(zhì)量問題；15可能發(fā)生較小質(zhì)量問題；5可能發(fā)生較大質(zhì)量問題。據(jù)此， 20×8 年第一季度末，甲股份有限公司應在資產(chǎn)負債表中確認的負債金額為：360

21、 000 000× (0 × 80 +1 × 15 +2 × 5 )=900 000(元 )(二)預期可獲得補償?shù)奶幚砣绻髽I(yè)清償因或有事項而確認的負債所需支出全部或部分預期由第三方或其他方補償，則此補償金額只有在基本確定能收到時，才能作為資產(chǎn)單獨確認，確認的補償金額不能超過所確認負債的賬面價值。預期可能獲得補償?shù)那闆r通常有：發(fā)生交通事故等情況時，企業(yè)通?？蓮谋ｋU公司獲得合理的賠償；在某些索賠訴訟中，企業(yè)可對索賠人或第三方另行提出賠償要求；在債務擔保業(yè)務中，企業(yè)在履行擔保義務的同時，通常可向被擔保企業(yè)提出追償要求。企業(yè)預期從第三方獲得的補償，是一種潛在資

22、產(chǎn)，其最終是否真的會轉(zhuǎn)化為企業(yè)真正的資產(chǎn)(即，企業(yè)是否能夠收到這項補償)具有較大的不確定性，企業(yè)只能在基本確定能夠收到補償時才能對其進行確認。根據(jù)資產(chǎn)和負債不能隨意抵銷的原則。預期可獲得的補償在基本確定能夠收到時應當確認為一項資：產(chǎn)，而不能作為預計負債金額的扣減?！纠?34】 20×8年12月31日，乙股份有限公司因或有事項而確認了一筆金額為1000000 元的負債；同時，公司因該或有事項，基本確定可從甲股份有限公司獲得400000元的賠償。本例中，乙股份有限公司應分別確認一項金額為1000000元的負債和一項金額為400000元的資產(chǎn)，而不能只確認一項金額為600000(10000

23、00400000)元的負債。同時，公司所確認的補償金額 400000元不能超過所確認 的 負 債 的 賬 面 價 值 l 000 000元 。(三)預計負債的計量需要考慮的其他因素企業(yè)在確定最佳估計數(shù)時，應當綜合考慮與或有事項有關的風險、不確定性、貨幣時間價值和未來事項等因素。1風險和不確定性風險是對交易或事項結(jié)果的變化可能性的一種描述。 企業(yè)在不確定的情況下進行判斷需要謹慎，使得收益或資產(chǎn)不會被高估，費用或負債不會被低估。企業(yè)應當充分考慮與或有事項有關的風險和不確定性，既不能忽略風險和不確定性對或有事項計量的影響，也需要避免對風險和不確定性進行重復調(diào)整，從而在低估和高佶預計負債金額之間尋找平

24、衡點。2貨幣時間價值預計負債的金額通常應當?shù)扔谖磥響Ц兜慕痤~。但是，因貨幣時間價值的影響，資產(chǎn)負債表日后不久發(fā)生的現(xiàn)金流出，要比一段時間之后發(fā)生的同樣金額的現(xiàn)金流出負有更大的義務。所以，如果預計負債的確認時點距離實際清償有較長的時間跨度，貨幣時間價值的影響重大，那么在確定預計負債的確認金額時，應考慮采用現(xiàn)值計量，即通過對相關未來現(xiàn)金流出進行折現(xiàn)后確定最佳估計數(shù)。將未來現(xiàn)金流出折算為現(xiàn)值時，需要注意以下三點：(1) 用來計算現(xiàn)值的折現(xiàn)率，應當是反映貨幣時間價值的當前市場估計 ? 和相關負債特有風險的稅前利率。(2) 風險和不確定性既可以在計量未來現(xiàn)金流出時作為調(diào)整因素，也可以在確定折現(xiàn)率時予以

25、考慮，但不能重復反映。(3) 隨著時間的推移，即使在未來現(xiàn)金流出和折現(xiàn)率均不改變的情況下，預計負債韻現(xiàn)值將逐漸增長。企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表目，對預計負債的現(xiàn)值進行重新計量。3未來事項企業(yè)應當考慮可能影響履行現(xiàn)時義務所需金額的相關未來事項。也就是說，對于這些未來事項，如果有足夠的客觀證據(jù)表明它們將發(fā)生，如未來技術進步。相關法規(guī)出臺等，則應當在預計負債計量中考慮相關未來事項的影響，但不應考慮預期處置相關資產(chǎn)形成的利得。預期的未來事項可能對預計負債的計量較為重要。例如，某核電企業(yè)預計，在生產(chǎn)結(jié)束時清理核廢料的費用將因未來技術的變化而顯著降低。那么，該企業(yè)因此確認的預計負債金額應當反映有關專家對技術發(fā)展

26、以及清理費用減少作出的合理預測。但是，這種預計需要取得相當客觀的證據(jù)予以支持。三、對預計負債賬面價值的復核企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對預計負債的賬面價值進行復核。有確鑿證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當前最佳估計數(shù)的，應當按照當前最佳估計數(shù)對該賬面價值進行調(diào)整。例如，某化工企業(yè)對環(huán)境造成了污染，按照當時的法律規(guī)定，只需要對污染進行清理。隨著國家對環(huán)境保護越來越重視，按照現(xiàn)在的法律規(guī)定，該企業(yè)不但需要對污染進行清理，還很可能要對居民進行賠償。這種法律要求的變化，會對企業(yè)預計負債的計量產(chǎn)生影響。企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對為此確認的預計負債金額進行復核，相關因素發(fā)生變化表明預計負債金額不再能反映真實情況時，

27、需要按照當前情況下企業(yè)清理和賠償支出盼最佳估計數(shù)對預計負債的賬面價值進行相應的調(diào)整。第三節(jié)或有事項會計的具體應甩一、未決訴訟或未決仲裁訴訟，是指當事人不能通過協(xié)商解決爭議，因而在人民法院起訴、應訴，請求人民法院通過審判程序解決糾紛的活動。訴訟尚未裁決之前，對于被告來說，可能形成一項或有負債或者預計負債；對于原告來說，則可能形成一項或有資產(chǎn)。仲裁，是指經(jīng)濟法的各方當事人依照事先約定或事后達成的書面仲裁協(xié)議，共同選定仲裁機構(gòu)并由其對爭議依法作出具有約束力裁決的一種活動。作為當事人一方，仲裁的結(jié)果在仲裁決定公布以前是不確定的，會構(gòu)成一項潛在義務或現(xiàn)時義務，或者潛在資產(chǎn)?！纠?35】 20×

28、8年11月1日，乙股份有限公司因合同違約而被丁公司起訴。20×8年12月31日，公司尚未接到法院的判決。丁公司預計，如無特殊情況很可能在訴訟中獲勝，假定丁公司估計將來很可能獲得賠償金額1900000 元。在咨詢了公司的法律顧問后，乙公司認為最終的法律判決很可能對公司不利。假定乙公司預計將要支付的賠償金額、訴訟費等費用為1600000元至2000000元之間的某一金額，而且這個區(qū)間內(nèi)每個金額的可能性都大致相同，其中訴訟費為30000元。此例中，丁公司不應當確認或有資產(chǎn)，而應當在20×8年12月 31日的報表 附 注 中 披 露 或 有 資 產(chǎn) l 900 000元 。乙股份有

29、限公司應在資產(chǎn)負債表中確認一項預計負債，金額為：(1 600 000+2 000 000)÷ 2=l 800 000(元 )同時在20×8年12月31日的附注中進行披露。乙公司的有關賬務處理如下：借：管理費用一訴訟費30000營業(yè)外支出1770000貸：預計負債 未決訴訟1800000應當注意的是，對于未決訴訟，企業(yè)當期實際發(fā)生的訴訟損失金額與已計提的相關預計負債之間的差額，應分別情況處理：第一，企業(yè)在前期資產(chǎn)負債表日，依據(jù)當時實際情況和所掌握的證據(jù)合理預計了預計負債，應當將當期實際發(fā)生的訴訟損失金額與已計提的相關預計負債之間的差額，直接計入或沖減當期營業(yè)外支出。第二，企業(yè)

30、在前期資產(chǎn)負債表日，依據(jù)當時實際情況和所掌握的證據(jù)，原本應當能夠合理估計訴訟損失，但企業(yè)所作的估計卻與當時的事實嚴重不符(如未合理預計損失或不恰當?shù)囟嘤嫽蛏儆嫇p失)，應當按照重大會計差錯更正的方法進行處理。第三，企業(yè)在前期資產(chǎn)負債表日，依據(jù)當時實際情況和所掌握的證據(jù)，確實無法合理預計訴訟損失，因而未確認預計負債，則在該項損失實際發(fā)生的當期，直接計入當期營業(yè)外支出。第四，資產(chǎn)負債表日后至財務報告批準報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的未決訴訟，按照資產(chǎn)負債表日后事項的有關規(guī)定進行會計處理。二、債務擔保債務擔保在企業(yè)中是較為普遍的現(xiàn)象。作為提供擔保的一方，在被擔保方無法履行合同的情況下，常常承擔連帶責

31、任。從保護投資者、債權(quán)人的利益出發(fā)，客觀、充分地反映企業(yè)因擔保義務而承擔的潛在風險是十分必要的?！纠?36】20×7年10月，B公司從銀行貸款人民幣20000000元，期限2年，由A公司全額擔保；20×9年4月，C公司從銀行貸款美元1000000元，期限1年，由A公司擔保50；20×9年6月，D公司通過銀行從G公司貸款人民幣1O000000元，期限2年，由A公司全額擔保。截至20×9年12月31日，各貸款單位的情況如下：B公司貸款逾期未還，銀行已起訴B公司和A公司，A公司因連帶責任需賠償多少金額尚無法確定；C公司由于受政策影響和內(nèi)部管理不善等原因，經(jīng)營效

32、益不如以往，可能不能償還到期美元債務；D公司經(jīng)營情況良好，預期不存在還款困難。本例中，對B公司而言，A公司很可能需履行連帶責任，但損失金額是多少 ， 目 前 還 難 以 預 計 ； 就 c公 司 而 言 ， A公 司 可 能 需 履 行 連 帶 責 任 ； 就 D公司而言，A公司履行連帶責任的可能性極小。這三項債務擔保形成A公司的或有負債，不符合預計負債的確認條件，A公司在20×9年12月31日編制財務報表時，應當在附注中作相應披露。三、產(chǎn)品質(zhì)量保證產(chǎn)品質(zhì)量保證，通常指銷售商或制造商在銷售產(chǎn)品或提供勞務后，對客戶提供服務的一種承諾。在約定期內(nèi)(或終身保修)，若產(chǎn)品或勞務在正常使用過程

33、中出現(xiàn)質(zhì)量或與之相關的其他屬于正常范圍的問題，企業(yè)負有更換產(chǎn)品、免費或只收成本價進行修理等責任。為此，企業(yè)應當在符合確認條件的情況下，于銷售成立時確認預計負債?！纠?37】 沿用【例133】的資料，甲公司20×8年度第一季度實際發(fā)生的維修費為850000 元，“ 預計負債產(chǎn)品質(zhì)量保證”科目20×7年年末余額為30000元。本例中，20×8年度第一季度，甲公司的賬務處理如下：(1) 確認與產(chǎn)品質(zhì)量保證有關的預計負債：借：銷售費用產(chǎn)品質(zhì)量保證900 000貸：預計負債 產(chǎn)品質(zhì)量保證900 000(2) 發(fā)生產(chǎn)品質(zhì)量保證費用(維修費)：借：預計負債產(chǎn)品質(zhì)量保證850 0

34、00貸：銀行存款或原材料等850 000“預計負債產(chǎn)品質(zhì)量保證” 科目20×8年第一季度末的余額為：900 000-850 000+30 000=80 000(元 )在對產(chǎn)品質(zhì)量保證確認預計負債時，需要注意的是：第一，如果發(fā)現(xiàn)產(chǎn)品質(zhì)量保證費用的實際發(fā)生額與預計數(shù)相差較大，應及時對預計比例進行調(diào)整；第二，如果企業(yè)針對特定批次產(chǎn)品確認預計負債，則在保修期結(jié)束時，應將“預計負債產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額；第三，已對其確認預計負債的產(chǎn)品，如企業(yè)不再生產(chǎn)了，那么應在相應的產(chǎn)品質(zhì)量保證期滿后，將“預計負債一產(chǎn)品質(zhì)量保證”余額沖銷，不留余額 。四、虧損合同待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同，同時該虧損合

35、同產(chǎn)生的義務滿足預計負債的確認條件的，應當確認為預計負債。其中，待執(zhí)行合同，是指合同各方未履行任何合同義務，或部分履行了同等義務的合同。企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的商品銷售合同、勞務提供合同、租賃合同等，均屬于待執(zhí)行合同，待執(zhí)行合同不屬于或有事項。但是，待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同的，應當作為或有事項。虧損合同，是指履行合同義務不可避免發(fā)生的成本超過預期經(jīng)濟利益的合同。預計負債的計量應當反映退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補償或處罰兩者之中的較低者。企業(yè)與其他單位簽訂的商品銷售合同、勞務合同、租賃合同等，均可能變?yōu)樘潛p合同。企業(yè)對虧損合同進行會計處理，需要遵循以下兩點原則：

36、首先，如果與虧損合同相關的義務不需支付任何補償即可撤銷，企業(yè)通常就不存在現(xiàn)時義務，不應確認預計負債；如果與虧損合同相關的義務不可撤銷，企業(yè)就存在了現(xiàn)時義務，同時滿足該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)且金額能夠可靠地計量的，應當確認預計負債。其次，待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同時，合同存在標的資產(chǎn)的，應當對標的資產(chǎn)進行減值測試并按規(guī)定確認減值損失，在這種情況下，企業(yè)通常不需確認預計負債，如果預計虧損超過該減值損失，應將超過部分確認為預計負債；合同不存在標的資產(chǎn)的，虧損合同相關義務滿足預計負債確認條件時，應當確認預計負債?！纠?38】 20×8年1月1日，甲公司采用經(jīng)營租賃方式租入一條生產(chǎn)線生產(chǎn)A

37、產(chǎn)品，租賃期4年。甲公司利用該生產(chǎn)線生產(chǎn)的A產(chǎn)品每年可獲利20萬元。20×9年12月31日，甲公司決定停產(chǎn)A產(chǎn)品，原經(jīng)營租賃合同不可撤銷，還要持續(xù)2年，且生產(chǎn)線無法轉(zhuǎn)租給其他單位。本例中，甲公司與其他公司簽訂了不可撤銷的經(jīng)營租賃合同，負有法定義務，必須繼續(xù)履行租賃合同(交納租金)。同時，甲公司決定停產(chǎn)A產(chǎn)品。因此，甲公司執(zhí)行原經(jīng)營租賃合同不可避免要發(fā)生的費用很可能超過預期獲得的經(jīng)濟利益，屬于虧損合同，應當在20×9年12月31日，根據(jù)未來應支付的租金的最佳估計數(shù)確認預計負債?！纠?39】 乙企業(yè)20×8年1月 1日與某外貿(mào)公司簽訂了一項產(chǎn)品銷售合同，約定在20&#

38、215;8年2月 15日以每件產(chǎn)品100元的價格向外貿(mào)公司提供10000 件A產(chǎn)品，若不能按期交貨，乙企業(yè)需要交納300000 元的違約金 。這批產(chǎn)品在簽訂合同時尚未開始生產(chǎn)，但企業(yè)開始籌備原材料以生產(chǎn)這批產(chǎn)品時，原材料價格突然上漲，預計生產(chǎn)每件產(chǎn)品的成本升至125元。此例中，乙企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的成本為每件125元，而售價為每件100元，每銷 售 l 件 產(chǎn) 品 虧 損 25 元 ， 共 計 損 失 250 000 元 。 因 此 ， 這 項 銷 售 合 同 是 一 項虧損合同。如果撤銷合同，乙企業(yè)需要交納300000 元的違約金。(1) 由于該合同變?yōu)樘潛p合同時不存在標的資產(chǎn)，乙企業(yè)應當按照履行

39、合同造成的損失與違約金兩者中的較低者確認一項預計負債：借：營業(yè)外支出250 000貸：預計負債250 000(2) 待相關產(chǎn)品生產(chǎn)完成后，將已確認的預計負債沖減產(chǎn)品成本：借：預計負債250 000貸：庫存商品250 000【 例 13-lO 】丙企業(yè)以生產(chǎn)B產(chǎn)品為主，目前企業(yè)庫存積壓較大，產(chǎn)品成本為每件180元。為了消化庫存，盤活資金，丙企業(yè)20×8年1月25日與某外貿(mào)公司簽訂了一項產(chǎn)品銷售合同，約定在20×8年2月5日，以每件產(chǎn)品150元的價格向外貿(mào)公司提供10000 件產(chǎn)品，合同不可撤銷。本例中，丙企業(yè)生產(chǎn)B產(chǎn)品的成本為每件180元，而售價為每件150元，每銷售1件虧損

40、30元，共計損失300000 元。并且，合同不可撤銷。因此，這項銷售合同是一項虧損合同。由于該合同簽訂時即為虧損合同，且存在標的資產(chǎn)，乙企業(yè)應當對A產(chǎn)品進行減值測試，計提減值準備，如果虧損不超過該減值損失，企業(yè)不需確認預計負債，如果虧損超過該減值損失，應將超過部分確認為預計負債。五、重組義務(一)重組義務的確認重組是指企業(yè)制定和控制的，將顯著改變企業(yè)組織形式、經(jīng)營范圍或經(jīng)營方式的計劃實施行為。屬于重組的事項主要包括：1出售或終止企業(yè)的部分業(yè)務；2對企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)進行較大調(diào)整；3關閉企業(yè)的部分營業(yè)場所，或?qū)I業(yè)活動由一個國家或地區(qū)遷移到其他國家或地區(qū)。企業(yè)應當將重組與企業(yè)合并、債務重組區(qū)別開。

41、因為重組通常是企業(yè)內(nèi)部資源的調(diào)整和組合，謀求現(xiàn)有資產(chǎn)效能的最大化；企業(yè)合并是在不同企業(yè)之間的資本重組和規(guī)模擴張；而債務重組是債權(quán)人對債務人作出讓步，債務人減輕債務負擔，債權(quán)人盡可能減少損失。企業(yè)因重組而承擔了重組義務，并且同時滿足預計負一債的三頊確認條件時，才能確認預計負債。首先，同時存在下列情況的，表明企業(yè)承擔了重組義務：1有詳細、正式的重組計劃，包括重組涉及的業(yè)務、主要地點、需要補償?shù)穆毠と藬?shù)、預計重組支出、計劃實施時間等；2該重組計劃已對外公告。其次，需要判斷重組義務是否同時滿足預計負債的三個確認條件，即判斷其承擔的重組義務是否是現(xiàn)時義務、履行重組義務是否很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)、重組義務的金額是否能夠可靠計量。只有同時滿足這三個確認條件，才能將重組義務確認為預計負債。例如，某公司董事會決定關閉一個事業(yè)部。如果有關決定尚未傳達到受影響的各方，也未采取任何措施實施該項決定，該公司就沒有開始承擔重組義務，不應確認預計負債；如果有關決定已經(jīng)傳達到受影響的各方，并使各方對企業(yè)將關閉事業(yè)部形成合理預期，通常表明企業(yè)開始承擔重組義務，同時滿足該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)和金額能夠可靠地