財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與所得稅管理知識(shí)分析概述

1、3 所得稅會(huì)計(jì)第一節(jié) 所得稅會(huì)計(jì)概述n 所得稅及其性質(zhì)所得稅包括企業(yè)以應(yīng)納稅所得額為基礎(chǔ)的各種境內(nèi)和境外稅額。n 會(huì)計(jì)利潤n 應(yīng)納稅所得額n 會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異n 永久性差異指在某一會(huì)計(jì)期間，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和所得稅法在計(jì)算利潤、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。n 暫時(shí)性差異是指由于資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額；未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。n 永久性差異產(chǎn)生的四種情況n 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)為會(huì)計(jì)收益，但稅法規(guī)定不作為應(yīng)納稅所得額而產(chǎn)生的差異n 按稅法規(guī)

2、定應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不確認(rèn)為收益n 按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的費(fèi)用和損失，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不允許扣除而產(chǎn)生的差異二者扣除范圍不同二者扣除的標(biāo)準(zhǔn)不同n 按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不確認(rèn)為費(fèi)用或損失，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)則允許扣除n 永久性差異的會(huì)計(jì)處理方法n 應(yīng)付稅款法應(yīng)交所得稅作為當(dāng)期所得稅費(fèi)用。示例：某公司年末報(bào)表中稅前會(huì)計(jì)利潤為150萬元，當(dāng)年不允許稅前抵扣的費(fèi)用 5萬元，贊助支出3萬元，國庫券利息收入2萬元，所得稅率33%。借：所得稅費(fèi)用 514 800 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 514 800 n 暫時(shí)性差異的會(huì)計(jì)處理方法n 應(yīng)付稅款法n 遞延法n 利潤表債務(wù)法n 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法當(dāng)今世

3、界主流方法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法n 暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的理論基礎(chǔ)n 符合資產(chǎn)、負(fù)債的界定n 資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)的，表明該項(xiàng)資產(chǎn)于未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益流入低于按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額，產(chǎn)生可抵減未來期間應(yīng)納稅所得額的因素，減少未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)n 一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差額會(huì)增加企業(yè)于未來期間應(yīng)納稅所得額，對(duì)企業(yè)形成經(jīng)濟(jì)利益流出的義務(wù)，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債n 符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則n 交易或事項(xiàng)在某一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn)n 符合配比原則n 同一會(huì)計(jì)期間的會(huì)

4、計(jì)利潤與所得稅費(fèi)用應(yīng)相互配比例：某公司每年稅前利潤總額為1 000萬，2007年預(yù)計(jì)了200萬元的產(chǎn)品保修費(fèi)用，實(shí)際支付發(fā)生于2008年，適用的所得稅稅率為33%會(huì)計(jì)處理：2007年計(jì)入損益稅收處理：實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除n 應(yīng)付稅款法 2007 2008稅收：利潤總額 1000 1000 預(yù)計(jì)保修費(fèi)用 200 (200) 應(yīng)納稅所得額 1200 800會(huì)計(jì)：所得稅費(fèi)用 (396) (264) 凈利潤 604 736n 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法 2007 2008稅收：利潤總額 1000 1000 預(yù)計(jì)保修費(fèi)用 200 (200) 應(yīng)納稅所得額 1200 800會(huì)計(jì)：當(dāng)期所得稅 (396) (264)

5、 遞延所得稅 66 (66) 凈利潤 670 670n 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算基本要求n 時(shí)點(diǎn)n 一般在資產(chǎn)負(fù)債表日n 特殊交易或事項(xiàng)在確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)n 基本核算程序n 確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值n 確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)n 比較賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，確定暫時(shí)性差異n 確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債n 確定利潤表中的所得稅費(fèi)用第二節(jié)計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異n 資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來使用或最終處置時(shí)，允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)未來可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)成本以

6、前期間已稅前列支的金額n 資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)可能存在差異的情況固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資其他計(jì)提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)n 固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定會(huì)計(jì)：實(shí)際成本累計(jì)折舊減值準(zhǔn)備稅收：實(shí)際成本累計(jì)折舊例：某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，原價(jià)為1000萬元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照直線法計(jì)提折舊，稅收處理允許加速折舊，企業(yè)在計(jì)稅時(shí)對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，凈殘值為0。計(jì)提了2年的折舊后，會(huì)計(jì)期末，企業(yè)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了80萬元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。賬面價(jià)值100010010080720萬元計(jì)稅基礎(chǔ)1000200160640萬元n 無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確

7、定賬面價(jià)值實(shí)際成本累計(jì)攤銷減值準(zhǔn)備對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，賬面價(jià)值實(shí)際成本減值準(zhǔn)備稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本累計(jì)攤銷例：某項(xiàng)無形資產(chǎn)取得成本為160萬元，因其使用壽命無法合理估計(jì)，會(huì)計(jì)上視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不予攤銷，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷。取得該項(xiàng)無形資產(chǎn)1年后。賬面價(jià)值160萬元計(jì)稅基礎(chǔ)144萬元n 內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定會(huì)計(jì)處理：符合資本化條件后發(fā)生的支出構(gòu)成無形資產(chǎn)成本稅法：盈利企業(yè)的研發(fā)支出可加計(jì)扣除例：企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研發(fā)支出1000萬元，其中資本化形成無形資產(chǎn)的為600萬元。賬面價(jià)值600萬計(jì)稅基礎(chǔ)0n 交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)

8、的確定會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)損益稅法：成本例：企業(yè)支付800萬元取得一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，當(dāng)期期末市價(jià)為860萬元。賬面價(jià)值860萬元計(jì)稅基礎(chǔ)800萬元n 其他資產(chǎn)投資性房地產(chǎn)其他計(jì)提了資產(chǎn)減值的各項(xiàng)資產(chǎn)n 負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)指其賬面價(jià)值減去該負(fù)債在未來期間可予稅前列支的金額。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值未來可稅前列支的金額一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計(jì)算差異主要是因自費(fèi)用中提取的負(fù)債n 預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定例:企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因于當(dāng)期確認(rèn)了100萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債。稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前列支。假定企業(yè)在

9、確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費(fèi)用。賬面價(jià)值100萬元計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值100萬可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額100萬0n 預(yù)收賬款例:A公司于2006年12月20日自顧客收到了一筆合同預(yù)付款，金額為2500萬元，作為預(yù)收賬款核算。按照使用稅法規(guī)定，該款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納所得稅。賬面價(jià)值2500萬元計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值2500萬可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額2500萬0n 應(yīng)付職工薪酬賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定n 會(huì)計(jì)：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計(jì)入成本費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)負(fù)債n 稅收：現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定可以稅前扣除的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)、福利費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等n 例：某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職工工

10、資及其他薪金性質(zhì)支出計(jì)2000萬元，尚未支付。按照稅法規(guī)定的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)可以于當(dāng)期扣除的部分為1700萬元。n 賬面價(jià)值2000萬元n 計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值2000萬元可從未來應(yīng)稅利益中扣除的金額02000萬元n 暫時(shí)性差異的定義n 是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額；未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。n 暫時(shí)性差異的分類n 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異n 是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。n 可抵扣暫時(shí)性差異n 是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將

11、導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。可抵扣暫性差異：將導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)減少應(yīng)納稅所得額遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：將導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)增加應(yīng)納稅所得額遞延所得稅負(fù)債 資產(chǎn) 負(fù)債賬面價(jià)值>計(jì)稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 可抵扣暫時(shí)性差異 （遞延所得稅負(fù)債） （遞延所得稅資產(chǎn)）賬面價(jià)值<計(jì)稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時(shí)性差異 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異（遞延所得稅資產(chǎn)） （遞延所得稅負(fù)債） n 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異：資產(chǎn)的賬面價(jià)值其計(jì)稅基礎(chǔ) 例：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為200萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為150萬元未來納稅義務(wù)增加負(fù)債n 可抵扣暫時(shí)性差異：資產(chǎn)的賬面價(jià)值其計(jì)稅基礎(chǔ) 例

12、：一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為150萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為200萬元未來納稅義務(wù)減少資產(chǎn)第三節(jié) 遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量n 遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)原則對(duì)于所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，某些特殊情況除外例：企業(yè)于2007年12月31日購入某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，會(huì)計(jì)上采用直線法計(jì)提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為200萬元，使用年限為10年，凈殘值為零，計(jì)稅時(shí)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊。不考慮中期報(bào)告的影響，企業(yè)在2008年資產(chǎn)負(fù)債表日，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的折舊額為20萬元，計(jì)稅時(shí)允許扣除的折舊額為40萬元，則該時(shí)點(diǎn)上該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值180萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)160萬

13、元的差額構(gòu)成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，如其適用的所得稅稅率為33，應(yīng)確認(rèn)6.6萬元的遞延所得稅負(fù)債。甲公司于2000年12月底購入一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，成本為525 000元，預(yù)計(jì)使用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為0。會(huì)計(jì)上按直線法計(jì)提折舊，因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計(jì)稅時(shí)可采用年數(shù)總合法計(jì)列折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會(huì)計(jì)相同。本例中假定該公司各會(huì)計(jì)期間均未對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，除該項(xiàng)固定資產(chǎn)產(chǎn)生的會(huì)計(jì)與稅收之間的差異外，不存在其他會(huì)計(jì)與稅法的差異。200120022003200420052006實(shí)際成本525 000525 000525 000525 000525 000525 000累

14、計(jì)會(huì)計(jì)折舊87 500175 000262 500350 000437 500525 000賬面價(jià)值437 500350 000262 500175 00087 5000累計(jì)計(jì)稅折舊150 000275 000375 000450 000500 000525 000計(jì)稅基礎(chǔ)375 000250 000150 00075 00025 0000暫時(shí)性差異62 500100 000112 500100 00062 5000適用稅率33%33%33%33%33%33%遞延所得稅負(fù)債余額20 62533 00037 12533 00020 6250n 特殊情況：1.企業(yè)合并中產(chǎn)生商譽(yù)初始確認(rèn)假定A企業(yè)發(fā)

15、行6000萬元的股份購入B企業(yè)100的凈資產(chǎn)，該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅改組條件，購買日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值及其計(jì)稅基礎(chǔ)如下： 公允價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 暫時(shí)性差異固定資產(chǎn) 2700 1550 1150應(yīng)收賬款 2100 2100 存貨 1740 1240 500其他應(yīng)付款 （300） 0 （300）應(yīng)付賬款 （1200） （1200） 0不包括遞延所得稅的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的 5040 3690 1350合計(jì)例：假定B企業(yè)適用的所得稅稅率為30，則該項(xiàng)交易中應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債及商譽(yù)金額如下：可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 5040遞延所得稅負(fù)債（1350×30） 405可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的

16、公允價(jià)值 4635商譽(yù) 1365企業(yè)合并成本 6000 如果確認(rèn)由商譽(yù)產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債（1365×30%），則會(huì)進(jìn)一步增加商譽(yù)的價(jià)值（1365×30%），因此不確認(rèn)商譽(yù)初始確認(rèn)時(shí)的暫時(shí)性差異的所得稅影響。n 特殊情況：2.不屬于企業(yè)合并，且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額如：承租方對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定會(huì)計(jì)：公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值中較低者稅收：租賃合同或協(xié)議中約定的租賃款例：一項(xiàng)融資租賃資產(chǎn)按會(huì)計(jì)規(guī)定確定的入賬價(jià)值為200萬元，但按稅法規(guī)定，其計(jì)稅基礎(chǔ)為180萬元，如果確認(rèn)該暫時(shí)性差異的所得稅影響將改變資產(chǎn)的歷史成本，因此不確認(rèn)遞延所得稅

17、負(fù)債。n 特殊情況：3.與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，一般應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，但同時(shí)滿足一下兩個(gè)條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；二是該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。甲公司持有乙公司30%的股權(quán)，能夠參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對(duì)該項(xiàng)投資采用權(quán)益法核算。購入投資時(shí)，實(shí)際支付價(jià)款2500萬，取得投資的當(dāng)年，乙公司實(shí)現(xiàn)利潤750萬，不考慮相關(guān)調(diào)整因素，甲公司按其持股比例應(yīng)享有225萬，甲公司適用的所得稅33%，乙公司適用的所得稅15%。乙公司在會(huì)計(jì)期末未制定任何利潤分配方案。（1）借：所得稅費(fèi)用476740 貸;遞延所得稅負(fù)債 476

18、740（2）如果甲公司目的不是分利潤而是希望持續(xù)得到原料供應(yīng)n 遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)n 原則以可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計(jì)將獲得的應(yīng)稅所得為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)n 估計(jì)未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得時(shí)，包括以下兩個(gè)方面未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營所得應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回n 確認(rèn)可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)需提供相關(guān)證據(jù)對(duì)與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，同時(shí)滿足以下條件，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)： 一是暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回；二是未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額；對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫

19、時(shí)性差異處理。不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況：某些情況下，企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不屬于企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，所得稅準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。n 遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的后續(xù)計(jì)量n 資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法規(guī)定，按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)量n 適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量，除直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或者事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)

20、債以外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用n 資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。n 在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。第四節(jié) 所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量n 當(dāng)期所得稅會(huì)計(jì)利潤+按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入利潤表但計(jì)稅時(shí)不允許稅前扣除的費(fèi)用+計(jì)入利潤表的費(fèi)用與按照稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額之間的差額+計(jì)入利潤表的收入與按照稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的收入之間的差額-稅法規(guī)定的不納稅收入+其他需要調(diào)整因素=應(yīng)納稅所得額遞延所得稅=（遞延所得稅負(fù)債的期末余額

21、-遞延所得稅負(fù)債的期初余額）-（遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)的期初余額）n 所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅n 當(dāng)期所得稅費(fèi)用應(yīng)納稅所得額×當(dāng)期適用稅率n 遞延所得稅費(fèi)用當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（減少）當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（減少）n 遞延所得稅費(fèi)用的確認(rèn)n 一般情況下 利潤表n 企業(yè)合并 調(diào)整商譽(yù)n 確認(rèn)時(shí)記入權(quán)益的交易 記入權(quán)益（比如可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的價(jià)值增值）綜合舉例1：A公司2007年度利潤表中利潤總額為3000萬元，該公司適用的所得稅稅率為25%。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。與所得稅核算有關(guān)的情況如下： 2007年發(fā)生的有關(guān)交易和事項(xiàng)中

22、，會(huì)計(jì)處理與稅收處理存在的差異有：（1）2007年1月開始計(jì)提折舊的一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本為1500萬元，使用年限為10年，凈殘值為0，會(huì)計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收處理按直線法計(jì)提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。（2）向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金500萬元。按稅法規(guī)定，企業(yè)向關(guān)聯(lián)企業(yè)的捐贈(zèng)不允許稅前扣除；（3）當(dāng)期取得作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本800萬元，2007年12月31日的公允價(jià)值為1200萬元，稅法規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)持有期間市價(jià)變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。（4）違法環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬元。（5）期末對(duì)持有的存貨計(jì)提了75萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（1）

23、2007年度應(yīng)繳所得額=3000+150+500-400+250+75=3575應(yīng)繳所得稅=3575*25%=893.75（2）2007年度遞延所得稅=遞延所得稅負(fù)債-遞延所得稅資產(chǎn)=400*25%-（75+150）*25%=43.75（3）所得稅費(fèi)用=893.75+43.75=937.5借：所得稅費(fèi)用 9 375 000 遞延所得稅資產(chǎn) 562 500 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 8 937 500 遞延所得稅負(fù)債 1 000 000綜合舉例2： 甲企業(yè)2007年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下： 項(xiàng)目 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 差異 應(yīng)納稅 可抵扣交易性金融資產(chǎn) 2600000 200000

24、0 600000存貨 20000000 22000000 2000000預(yù)計(jì)負(fù)債 1000000 0 1000000總計(jì) 600000 3000000假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為33，2007年按照稅法規(guī)定確定的應(yīng)納稅所得額為1000萬元。預(yù)計(jì)該企業(yè)會(huì)持續(xù)盈利，能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)300萬×3399萬元應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債60萬×3319.8萬元應(yīng)交所得稅1000萬×33330萬元2007年確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：借：所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅費(fèi)用 3 300 000 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 3 300 000借：遞延所得稅資產(chǎn) 990 0

25、00 貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 990 000借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 198 000 貸：遞延所得稅負(fù)債 198 0002008年資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下：項(xiàng)目 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ) 差異 應(yīng)納稅 可抵扣交易性金融資產(chǎn) 2800000 3800000 1000000存貨 26000000 26000000 無形資產(chǎn) 2000000 0 2000000預(yù)計(jì)負(fù)債 600000 0 600000總計(jì) 2000000 1600000分析：1.期末應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 200萬 期末遞延所得稅負(fù)債（200×33%） 66 期初遞延所得稅負(fù)債 19.8 遞延所得稅負(fù)債增加 46.22.期

26、末可抵扣暫時(shí)性差異160萬 期末遞延所得稅資產(chǎn)（160×33%） 52.8 期初遞延所得稅資產(chǎn) 99 遞延所得稅資產(chǎn)減少 46.2假定2008年該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為2 000萬元，則:應(yīng)交所得稅=2 000萬×33%=660萬確認(rèn)利潤表中的所得稅費(fèi)用時(shí):借:所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅費(fèi)用6 600 000 貸:應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 6 600 000借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 462 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 462000借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 462 000 貸：遞延所得稅負(fù)債 462 000n 所得稅會(huì)計(jì)信息的列示n 資產(chǎn)負(fù)債表遞延所得稅資產(chǎn)：非流動(dòng)資產(chǎn)遞延所得稅負(fù)

27、債：非流動(dòng)負(fù)債n 利潤表所得稅費(fèi)用n 所得稅會(huì)計(jì)信息的披露n 所得稅費(fèi)用（收益）的主要組成部分n 對(duì)所得稅費(fèi)用（收益）與會(huì)計(jì)利潤的說明n 未確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時(shí)性差異、可抵扣虧損的金額（如果存在到期日，還應(yīng)披露到期日）n 對(duì)每一類暫時(shí)性差異和可抵扣虧損，在列報(bào)期間確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)n 未確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的，與對(duì)子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關(guān)的暫時(shí)性差異金額4 會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正第一節(jié)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)和前期差錯(cuò)概述n 會(huì)計(jì)政策的定義n 是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。n 會(huì)計(jì)原則是

28、指按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的、適合于企業(yè)會(huì)計(jì)核算所采用的具體會(huì)計(jì)規(guī)則。n 會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是指為了將會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或者事項(xiàng)而采用的基礎(chǔ)，主要是計(jì)量基礎(chǔ)。n 會(huì)計(jì)處理方法是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中按照法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等規(guī)定采用或者選擇的、適合于本企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理方法。n 會(huì)計(jì)政策的特點(diǎn)n 選擇性n 強(qiáng)制性n 層次性n 重要的會(huì)計(jì)政策發(fā)出存貨成本的計(jì)量長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量固定資產(chǎn)的初始計(jì)量生物資產(chǎn)的初始計(jì)量無形資產(chǎn)的確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量收入的確認(rèn)n 會(huì)計(jì)估計(jì)的概念是指企業(yè)對(duì)結(jié)果不確定的交易或者事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。n 會(huì)計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)會(huì)計(jì)估計(jì)的

29、存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定性因素的影響進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，往往以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)削弱會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的可靠性n 重要的會(huì)計(jì)估計(jì)存貨可變現(xiàn)凈值的確定采用公允價(jià)值模式下的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命與凈殘值、固定資產(chǎn)的折舊方法生物資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命與凈殘值，各類生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的折舊方法使用壽命有限的無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命與凈殘值可收回金額按照資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額確定的，確定公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的方法；可收回金額按照資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值確定的，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率的確定合同完工進(jìn)度的確定權(quán)益工具公允價(jià)值的確定債務(wù)

30、人債務(wù)重組中轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、由債務(wù)轉(zhuǎn)成的股份的公允價(jià)值和修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值的確定；債權(quán)人債務(wù)重組中受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值、由債權(quán)轉(zhuǎn)成的股份的公允價(jià)值和修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價(jià)值的確定預(yù)計(jì)負(fù)債初始計(jì)量的最佳估計(jì)數(shù)的確定金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定承租人對(duì)未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?；出租人?duì)未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施的折耗方法。與油氣開采活動(dòng)相關(guān)的輔助設(shè)備及設(shè)施的折舊方法非同一控制下企業(yè)合并成本的公允價(jià)值的確定其他重要會(huì)計(jì)估計(jì)n 前期差錯(cuò)的定義n 是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)。編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以

31、考慮的可靠信息前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息n 前期差錯(cuò)的主要情形計(jì)算以及賬戶分類錯(cuò)誤采用法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等不允許的會(huì)計(jì)政策對(duì)事實(shí)的疏忽或曲解，以及舞弊在期末對(duì)應(yīng)計(jì)項(xiàng)目與遞延項(xiàng)目未予調(diào)整漏記已完成的交易提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的收入資本性支出與收益性支出劃分差錯(cuò)第二節(jié)會(huì)計(jì)政策變更n 會(huì)計(jì)政策變更的條件法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息n 不屬于會(huì)計(jì)政策變更的情況本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策n 會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)

32、變更的劃分n 會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的劃分基礎(chǔ)以會(huì)計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)以計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)以列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更作為判斷基礎(chǔ)根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的、為取得與該項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的處理方法，不是會(huì)計(jì)政策，而是會(huì)計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)估計(jì)變更n 劃分會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的方法分析并判斷該事項(xiàng)是否涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)選擇或列報(bào)項(xiàng)目的變更當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分基礎(chǔ)變更的，該事項(xiàng)是會(huì)計(jì)政策變更不涉及上述劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)可以判斷為會(huì)計(jì)估計(jì)變更n 會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法法定變更，按照國家相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)定執(zhí)行自愿變更追溯調(diào)整法未來適用法n

33、 追溯調(diào)整法的含義是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。n 追溯調(diào)整法的運(yùn)用步驟計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額附注說明n 會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)的含義n 是指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的列報(bào)前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。n 會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)的計(jì)算n 以下二者之差在變更會(huì)計(jì)政策當(dāng)期，按變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算，所得到列報(bào)前期最早期初留存收益金額在變更會(huì)計(jì)政策當(dāng)期，列報(bào)前期最早期初留存收益金額n 會(huì)計(jì)

34、政策變更累積影響數(shù)的計(jì)算步驟根據(jù)新會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異計(jì)算差異的所得稅影響金額確定前期中的每一期的稅后差異計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)例1：2006年12月31日，甲公司購入一臺(tái)不需安裝即可投入使用的固定資產(chǎn)，取得成本為15萬元。甲公司對(duì)該固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用年限為5年，無凈殘值。2009年由于市場環(huán)境發(fā)生變化，甲公司決定自2009年1月1日起對(duì)該固定資產(chǎn)的折舊方法改為年數(shù)總和法，甲公司保存的會(huì)計(jì)資料比較齊備，可以通過會(huì)計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)甲公司適用所得稅稅率為25。按照新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，該事項(xiàng)前后采用的兩種折舊方法都是以歷史成本作為

35、計(jì)量基礎(chǔ)，對(duì)該事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)和列報(bào)項(xiàng)目也未發(fā)生變更，只是固定資產(chǎn)折舊、固定資產(chǎn)凈值等相關(guān)金額發(fā)生變化。因此，該事項(xiàng)屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更。例2：宏遠(yuǎn)股份有限公司2005年以450萬元的價(jià)格從股票市場購入A上市公司的股票，其投資目的為賺取二級(jí)市場差價(jià)（不考慮相關(guān)交易費(fèi)用的影響），2007年1月1日之前宏遠(yuǎn)股份有限公司對(duì)持有的這家上市公司的股票按照成本與市價(jià)孰低法進(jìn)行計(jì)量。從2007年起對(duì)其以交易為目的從股票市場購入的股票由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值計(jì)量，該公司保存的會(huì)計(jì)資料比較齊備，可以通過會(huì)計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為25。該公司按凈利潤的10提取法定盈余公積，按凈利潤的5提取任意盈余公積。宏遠(yuǎn)

36、股份有限公司總股本為5 000萬股。宏遠(yuǎn)股份有限公司2007年12月31日的比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期初為2006年1月1日。兩種方法計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值比較表單位：萬元 會(huì)計(jì)政策 時(shí)間成本市價(jià)成本與市價(jià)孰低公允價(jià)值2005.12.314505104505102006.12.31450530450530改變交易性金融資產(chǎn)計(jì)量方法后的累積影響數(shù)計(jì)算表單位：萬元年度公允價(jià)值成本與市價(jià)孰低稅前差異所得稅影響累積影響數(shù)20055104506015452006530450802060調(diào)整分錄2006年年初有關(guān)項(xiàng)目調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)借：交易性金融資產(chǎn) 60 貸：利潤分配未分配利潤 45 遞延所得稅

37、負(fù)債 15調(diào)整利潤分配借：利潤分配未分配利潤 6.75* 貸：盈余公積 6.75*6.75（45×15）調(diào)整分錄2007年年初有關(guān)項(xiàng)目調(diào)整交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn) 80 貸：利潤分配未分配利潤 60 遞延所得稅負(fù)債 20調(diào)整利潤分配借：利潤分配未分配利潤 9* 貸：盈余公積 9*9（60×15）n 財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述（財(cái)務(wù)報(bào)表略）n 資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整調(diào)增2006年交易性金融資產(chǎn)年初數(shù)60萬元；調(diào)增2006年度遞延所得稅負(fù)債15萬元；調(diào)增盈余公積6.75萬元；調(diào)增未分配利潤38.25萬元。調(diào)增2007年交易性金融資產(chǎn)年初數(shù)80萬元；調(diào)增2007年度遞延所得稅負(fù)債2

38、0萬元；調(diào)增盈余公積9萬元；調(diào)增未分配利潤51萬元。n 利潤表項(xiàng)目的調(diào)整調(diào)增2006年公允價(jià)值變動(dòng)收益20萬元；調(diào)增2006年所得稅費(fèi)用5萬元；調(diào)增2006年凈利潤15萬元；調(diào)增2006年基本每股收益0.003元。n 所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目的調(diào)整調(diào)增會(huì)計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積2006年9萬元；調(diào)增未分配利潤2006年51萬元，所有者權(quán)益合計(jì)上年金額60萬元。n 未來適用法的定義是指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)；或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。n 未來適用法的適用條件在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用

39、法處理n 未來適用法的特點(diǎn)僅影響變更當(dāng)期影響變更當(dāng)期和未來期間 例3：乙公司原對(duì)發(fā)出存貨采用后進(jìn)先出法，由于采用新準(zhǔn)則，按其規(guī)定，公司從2007年1月1日起改用先進(jìn)先出法。2007年1月1日存貨的價(jià)值為250萬元，公司當(dāng)年購入存貨的實(shí)際成本為1 800萬元，2007年12月31日按先進(jìn)先出法計(jì)算確定的存貨價(jià)值為450萬元，當(dāng)年銷售額為2 500萬元，假設(shè)該年度其他費(fèi)用為120萬元，所得稅稅率為25。2007年12月31日按后進(jìn)先出法計(jì)算的存貨價(jià)值為220萬元。當(dāng)期凈利潤的影響數(shù)計(jì)算表單位：萬元項(xiàng)目先進(jìn)先出法后進(jìn)先出法營業(yè)收入2 5002 500 減：營業(yè)成本1 6001 830 減：其他費(fèi)用1

40、20120利潤總額780550 減：所得稅費(fèi)用195137.5凈利潤585412.5差額172.5n 會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法的選擇n 法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按以下情況進(jìn)行處理國家發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，則按照國家發(fā)布的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理國家沒有發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理n 將會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列報(bào)前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整n 會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法的選擇（續(xù)）n 確定對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的

41、會(huì)計(jì)政策 n 在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理n 應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法的累積影響數(shù)不能確定；n 應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對(duì)管理層在該期當(dāng)時(shí)的意圖作出假設(shè)；n 應(yīng)用追溯調(diào)整法或追溯重述法要求對(duì)有關(guān)金額進(jìn)行重大估計(jì)，并且不可能將提供有關(guān)交易發(fā)生時(shí)存在狀況的證據(jù)和該期間財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的信息與其它信息客觀地加以區(qū)分。n 會(huì)計(jì)政策變更的信息披露會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額無法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明該事實(shí)和原因以及開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況第三節(jié)會(huì)計(jì)估計(jì)變更n

42、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的含義是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。n 會(huì)計(jì)估計(jì)變更的前提條件企業(yè)賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化企業(yè)取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)n 會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法n 未來適用法的含義在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。例4：宏遠(yuǎn)股份有限公司有一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值為10萬元，預(yù)計(jì)使用壽命為5年，無凈殘值，自2007年1月1日起按直線法計(jì)提折舊。2009年1月，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對(duì)原預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值做出修正，修改后的預(yù)

43、計(jì)使用壽命為4年，凈殘值仍為0元。假定稅法允許按變更后的折舊額在稅前扣除。該企業(yè)適用所得稅稅率為25。n 2009年會(huì)計(jì)分錄：借：管理費(fèi)用 3 貸：累計(jì)折舊 3n 會(huì)計(jì)估計(jì)變更的信息披露會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因第四節(jié)前期差錯(cuò)更正n 前期差錯(cuò)重要性的判斷是否足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出正確判斷n 前期差錯(cuò)重要性的判斷標(biāo)準(zhǔn)性質(zhì)金額n 不重要的前期差錯(cuò)的處理不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目例5：宏遠(yuǎn)股份有限公司在2007年12月31日發(fā)現(xiàn)，一臺(tái)價(jià)

44、值10萬元，應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)，并于2006年7月1日開始計(jì)提折舊的管理用設(shè)備，在2006年計(jì)入了當(dāng)期費(fèi)用。該公司固定資產(chǎn)折舊采用直線法，該資產(chǎn)估計(jì)使用年限為5年，假設(shè)不考慮凈殘值因素。n 2007年12月31日更正此差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分錄：借：固定資產(chǎn) 10 貸：管理費(fèi)用 7 累計(jì)折舊 3n 重要的前期差錯(cuò)的處理追溯重溯法n 追溯重述法是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。n 重要前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理原則企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，也可以采用未來適用法企業(yè)

45、應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù) 例6：宏遠(yuǎn)股份有限公司在2009年發(fā)現(xiàn)，2008年公司漏記一項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用50萬元，但在所得稅申報(bào)表中扣除了該項(xiàng)折舊。假設(shè)2008年適用所得稅稅率為25，對(duì)上述折舊費(fèi)用記錄了12.5萬元遞延所得稅負(fù)債，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。該公司按凈利潤的10提取法定盈余公積，按凈利潤的5提取任意盈余公積。該公司發(fā)行股票份額為5 000萬股。n 編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄：n 補(bǔ)提折舊借：以前年度損益調(diào)整 50 貸：累計(jì)折舊 50n 調(diào)整遞延稅款借：遞延所得稅負(fù)債 12.5 貸：以前年度損益調(diào)整 12.5n 將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入利潤分

46、配借：利潤分配未分配利潤 37.5 貸：以前年度損益調(diào)整 37.5n 調(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字借：盈余公積 5.625 貸：利潤分配未分配利潤 5.625n 前期差錯(cuò)更正的信息披露前期差錯(cuò)的性質(zhì)各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和更正金額無法進(jìn)行追溯重述的，說明該事實(shí)和原因以及對(duì)前期差錯(cuò)開始進(jìn)行更正的時(shí)點(diǎn)、具體更正情況5 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)第一節(jié) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)一、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的含義 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，是指資產(chǎn)負(fù)債 表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的有利或不利事項(xiàng)。n 資產(chǎn)負(fù)債表日：資產(chǎn)負(fù)債表日是指會(huì)計(jì)年度末和會(huì)計(jì)中期期末。n 財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日 財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日是指董事會(huì)或類似

47、機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出的日期，通常是指對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容負(fù)有法律責(zé)任的單位和個(gè)人批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)外公布的日期。n 有利事項(xiàng)和不利事項(xiàng) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)包括有利事項(xiàng)和不利事項(xiàng)。二、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間是自資產(chǎn)負(fù)債表日次日起至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日止的一段時(shí)間。 具體而言，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涵蓋的期間應(yīng)當(dāng)包括： 1.報(bào)告年度次年的1月1日或報(bào)告期間下一期間的第一天至董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)外公布日期；2.財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出以后、實(shí)際報(bào)出之前又發(fā)生與資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)有關(guān)的事項(xiàng)，并由此影響財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)外公布日期的，應(yīng)以董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)再次批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)外公布的日期為截止

48、日期。n 例1某上市公司2007年的年度財(cái)務(wù)報(bào)告于2008年2月20日編制完成，注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作并簽署審計(jì)報(bào)告日期為2008年4月16日，董事會(huì)批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)外公布的日期為2008年4月17日，財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)際對(duì)外公布的日期為2008年4月23日，股東大會(huì)召開日期為2008年5月10日。三、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的內(nèi)容（一）調(diào)整事項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，是指對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)。企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，通常包括下列各項(xiàng)：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實(shí)了企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在現(xiàn)實(shí)義務(wù)，需要調(diào)整原先確認(rèn)的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計(jì)負(fù)債或確認(rèn)一項(xiàng)新負(fù)債；（2）資產(chǎn)負(fù)債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)原先確認(rèn)的減值金額；（3）資產(chǎn)負(fù)債表日后進(jìn)一步確定了資產(chǎn)