資產整體交易的稅收籌劃及案例分析

1、資產整體交易的稅收籌劃及案例分析資產整體交易是企業(yè)整合經營業(yè)務、優(yōu)化資產結構的一種常見的經營行為，在公司收購、兼并、分立等經營行為中發(fā)生的較為頻繁。企業(yè)可以通過資產整體交易進行戰(zhàn)略重組，以達到多樣化經營的目標，或發(fā)揮經營、管理、財務上的協(xié)同作用，使企業(yè)取得更大的競爭優(yōu)勢。資產整體交易與單個資產交易在稅務處理上有著較大差別。  稅收是企業(yè)在進行資產整體交易的決策及實施中不可忽視的重要規(guī)劃對象。合理的稅收籌劃無疑會降低企業(yè)資產購置的成本，實現(xiàn)資產購置的最大效益。下面筆者通過具體案例來說明資產整體交易如何進行稅收籌劃。  一、利用企業(yè)資產整體交易，對企業(yè)所得稅

2、、營業(yè)稅、土地增值稅、契稅進行籌劃  例1：B公司擁有一塊120畝的土地，購入單價為10萬元/畝，土地賬面價值為1200萬元。B公司負債為700萬元；注冊資金為1000萬元；賬面累計虧損額為500萬元(在稅法規(guī)定的彌補期限內)。該土地現(xiàn)行市場價值為2000萬元。A公司欲取得該土地來滿足擴大生產經營的需要，現(xiàn)與B公司協(xié)商，有三種方案。假定契稅稅率為3%。  方案一：A公司直接用2000萬元資金購入B公司的土地。  1、B公司納稅情況  （1）營業(yè)稅2000×5%100(萬元)  （2）城

3、建稅及教育費附加100×(7%+3%)10(萬元)  （3）土地增值稅(20001200)×40%1200×5%260(萬元)(增值額與扣除項目金額的比率800/120067%，適用40%的稅率)  （4）企業(yè)所得稅(2000120010010260)×25%1075(萬元)  （5）應納稅費總額100+10+260+107.5477.5(萬元)  B公司轉讓土地后股東權益價值為822.5(1000500+322.5)萬元。  2、A公司納稅情況 

4、; （1）契稅2000×3%60(萬元)  （2）A公司實際支出2060萬元。  方案二：A公司用1300萬元現(xiàn)金對B公司進行整體購并(吸收合并)，B公司解散，A公司取得B公司的所有資產和負債。1、B公司納稅情況  （1）營業(yè)稅：不需要繳納。國家稅務總局關于轉讓企業(yè)產權不征營業(yè)稅問題的批復（國稅函2002165號）中規(guī)定：企業(yè)整體轉讓企業(yè)資產、債權、債務及勞動力的行為，其轉讓價格不僅僅是由資產價值決定的，與企業(yè)銷售不動產、轉讓無形資產的行為完全不同。因此，轉讓企業(yè)產權的行為不屬于營業(yè)稅征收范圍，不應征收營業(yè)稅。&#

5、160; （2）土地增值稅：不需要繳納。根據土地增值稅暫行條例規(guī)定，在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產轉讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。  （3）企業(yè)所得稅(13001000)×25%75(萬元)，根據國家稅務總局關于企業(yè)合并分立業(yè)務有關所得稅問題的通知（國稅發(fā)2000119號）(以下簡稱通知)，合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權以外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(以下簡稱非股權支付額)，高于所支付的股權票面價值(或支付的股本的賬面價值)20%的，被合并企業(yè)應視為按公允價值轉讓、處置全部資產計算資產的轉讓所得，依法繳納所得稅，

6、A公司的非股權支付額與B公司的股本賬面價值的比例為30%，應繳納企業(yè)所得稅75萬元。  B公司土地轉讓后股東權益價值為1225萬元。  2、A公司納稅情況  （1）契稅：不需要繳納。根據財政部、國家稅務總局關于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知（財稅2008175號）規(guī)定：兩個或兩個以上的企業(yè)，依據法律規(guī)定、合同約定，合并改建為一個企業(yè)，且原投資主體存續(xù)的，對其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權屬，免征契稅。  （2）A公司實際支出2000萬元(1300萬元現(xiàn)金和承擔700萬元負債)。  方案

7、三：A公司發(fā)行股票220萬股，每股發(fā)行價格5元，面值1元，加上200萬元現(xiàn)金對B公司進行吸收合并。  1、B公司納稅情況  （1）營業(yè)稅、土地增值稅：不需要繳納，理由同上。  （2）企業(yè)所得稅：不需要繳納。B公司非股權支付額的比例為20%(200/1000)，根據通知規(guī)定：合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權以外的非股權支付，不高于所支付的股權票面價值(或支付的股本的賬面價值)20%的，經稅務機關審核確認，當事各方可選擇按以下規(guī)定進行所得稅處理：被合并企業(yè)不確認全部資產的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅。

8、60; B公司土地轉讓后股東權益價值為：1300萬元(1100萬元股權和200萬元現(xiàn)金)。  2、A公司納稅情況  （1）契稅：不需要繳納，理由同上。  （2）A公司可以利用B公司未彌補虧損抵減以后年度應納稅額，抵減金額為：125萬元(500×25%)。根據通知規(guī)定：非股權支付額不高于所支付的股本的賬面價值20%的，被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項由合并企業(yè)承擔，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產相關的所得彌補。  A公司實際

9、支出1875萬元(1100萬元股票+200萬元現(xiàn)金125萬元所得稅抵減+700萬元負債)。  結論：可以看出，通過資產整體交易，A公司方案三比方案二少支出所得稅125萬元，比方案一少支出稅金185萬元，其中所得稅抵減125萬元，契稅60萬元；B公司方案三比方案二節(jié)約所得稅75萬元，比方案一節(jié)約所得稅、營業(yè)稅、城建稅及教育費附加、土地增值稅合計477.5萬元。  二、利用資產整體轉讓，進行增值稅籌劃  例2：甲公司是一家大型企業(yè)，由于市場需求增加，準備擴大生產能力。乙公司與甲公司是同一縣城的同一類型生產企業(yè)，但乙公司由于經營管理不善已連

10、續(xù)幾年虧損，經營困難，在積極尋求資產重組。乙公司的一條生產線性能良好，正好可以滿足甲公司擴大生產的需要，其原值為1000萬元，評估值為1560萬元。經評估確認乙公司資產總額為5000萬元，負債總額為7000萬元。甲公司與乙公司雙方協(xié)商，有兩種資產重組方案：  方案一：甲公司直接用現(xiàn)金1560萬元購買該生產線。  1乙公司納稅情況  (1)增值稅1560/(1+4%)×4%/230(萬元)  (2)城建稅及教育費附加30×(5%+3%)=2.4(萬元)  (3)企業(yè)所得稅(15

11、60-1000)×25%140(萬元)  乙公司出售資產凈收4387.6(萬元)。  2、甲公司現(xiàn)金支出1560萬元  方案二：甲公司發(fā)行1560萬元股票對丙公司進行吸收合并。  由于乙公司的生產線只是一項單個資產，為了利用企業(yè)整體轉讓的相關優(yōu)惠政策，乙公司可先將該生產線分立成為一個全資子公司丙公司，資產為1000萬元，負債1000萬元，注冊資本500萬元，未分配利潤為500萬元(法定彌補期限內的虧損)，然后甲公司再對丙公司進行吸收合并。1、甲公司繳稅情況  

12、(1)甲公司可以利用丙公司未彌補虧損抵減以后年度應納稅額，抵減金額為：125萬元(500×25%)，理由同案例1方案三。  (2)甲公司實際支出1435萬元(1560-125)。  2、乙公司納稅情況  （1）企業(yè)所得稅：不需要繳納。理由同案例1方案三。  （2）增值稅：不需要繳納。根據國家稅務總局關于轉讓企業(yè)全部產權不征收增值稅問題的批復規(guī)定：增值稅的征收范圍為銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物。轉讓企業(yè)全部產權是整體轉讓企業(yè)資產、債權，債務及勞動力的行為，因此，轉讓企業(yè)全部產權涉及的應稅貨物的轉讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。  （3）乙公司的股東得到價值1560萬元股票，轉讓資產凈收益560萬元。  結論：可以看出，通過整體交易甲公司方案二比方案一節(jié)約125萬元，乙公司方