補(bǔ)繳企業(yè)所得稅的賬務(wù)調(diào)整

1、補(bǔ)繳企業(yè)所得稅的賬務(wù)調(diào)整    近年來，稅務(wù)機(jī)關(guān)每年都會選擇部分行業(yè)、企業(yè)對其進(jìn)行納稅檢查，企業(yè)有時也會進(jìn)行自查。在納稅檢查和自查后，企業(yè)除了按規(guī)定補(bǔ)繳企業(yè)所得稅外，還應(yīng)當(dāng)及時作出賬務(wù)調(diào)整，避免以后年度重復(fù)繳稅。   問題   甲公司是一家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，執(zhí)行新企業(yè)會計準(zhǔn)則。2008年取得營業(yè)收入40000000元，當(dāng)年稅前會計利潤為5000000元，企業(yè)所得稅稅率為25%，相應(yīng)的稅款已經(jīng)繳納，每年末均有確鑿證據(jù)表明未來期間很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用來抵扣相關(guān)的可抵扣暫時性差異。2009年9月15日，稅務(wù)機(jī)關(guān)對該公司2008年度的納稅情況進(jìn)

2、行了檢查，發(fā)現(xiàn)以下情況（該公司無其他會計和納稅調(diào)整問題，下列問題企業(yè)均未進(jìn)行相應(yīng)的所得稅會計處理）：     （1）2008年在“管理費用”科目列支業(yè)務(wù)招待費300000元；   （2）2008年末“應(yīng)付職工薪酬工資”科目余額為100000元，為當(dāng)年計提但未發(fā)放的職工獎金，至檢查之日還未發(fā)放；   （3）2008年初購入某上市公司股票，記入“交易性金融資產(chǎn)”科目，年末由于該股票價格上升，確認(rèn)公允價值變動損益200000元；   （4）“其他應(yīng)付款其他”科目年初無余額，2008年其貸方發(fā)生額和余額均為2000000元，經(jīng)調(diào)查為該公司20

3、08年預(yù)售A小區(qū)住宅（目前未完工）取得的收入，至檢查之日仍掛賬，未繳納相關(guān)營業(yè)稅金及附加（該公司位于城區(qū)，當(dāng)?shù)匾?guī)定土地增值稅按1%預(yù)繳），也未計算預(yù)計毛利額繳納企業(yè)所得稅（預(yù)計毛利率為15%）；   （5）該公司為取得銀行抵押貸款，于2008年2月10日對在售B項目所占用的土地進(jìn)行了價值評估，增值8000000元，作如下賬務(wù)處理：   借：開發(fā)成本 8000000   貸：資本公積 8000000。   B項目建筑面積為40000平方米，于2008年6月完工，至2008年底已出售30000平方米。   2009年12月15日

4、，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照規(guī)定程序向甲公司下達(dá)了稅務(wù)處理決定書和稅務(wù)行政處罰決定書，責(zé)令其補(bǔ)繳企業(yè)所得稅1547500元，同時加收滯納金，并處以罰款。請問甲公司該如何進(jìn)行納稅和賬務(wù)調(diào)整？   解答     1.甲公司2008年列支業(yè)務(wù)招待費300000元，根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5。稅法允許稅前扣除的限額為180000元（300000×60%40000000×5。），應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額120000元（300000180000）。此項業(yè)

5、務(wù)雖然需要進(jìn)行納稅調(diào)整，但其會計處理符合現(xiàn)行會計政策的規(guī)定，屬于永久性差異，不需要進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。     2.甲公司2008年“應(yīng)付職工薪酬工資”科目結(jié)余100000元，據(jù)調(diào)查是因為公司資金緊張所致。根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知（國稅函20093號）的規(guī)定，甲公司2008年計提但未實際發(fā)放的工資不得在當(dāng)年扣除，因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額100000元。     2008年末，“應(yīng)付職工薪酬”的賬面價值為100000元，計稅基礎(chǔ)賬面價值未來期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額1000001000000，兩者的差異

6、會減少企業(yè)未來期間的應(yīng)納稅所得額，屬于可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)25000元（100000×25%）。     借：遞延所得稅資產(chǎn) 25000   貸：以前年度損益調(diào)整 25000。     3.甲公司將購入股票因價值上升而產(chǎn)生的收益計入了公允價值變動損益，根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例的規(guī)定，企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎(chǔ)；企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。因此

7、，該企業(yè)在納稅申報時應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額200000元。     2008年末，“交易性金融資產(chǎn)”的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額為200000元，會增加企業(yè)未來期間的應(yīng)納稅所得額，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債50000元（200000×25%）。    借：以前年度損益調(diào)整 50000   貸：遞延所得稅負(fù)債 50000。     4.甲公司2008年通過“其他應(yīng)付款其他”科目收取的預(yù)售房屋收入2000000元，應(yīng)記入“預(yù)收賬款”科目。   借：其他應(yīng)付款其他

8、2000000   貸：預(yù)收賬款 2000000。     根據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法（國稅發(fā)200931號）的規(guī)定，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季度（或月）計算出預(yù)計毛利額，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；開發(fā)產(chǎn)品完工后，結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當(dāng)年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應(yīng)納稅所得額。因此，對于上述預(yù)售房屋收入，甲公司2008年應(yīng)確認(rèn)預(yù)計毛利額300000元（2000000×15%）并調(diào)增應(yīng)納稅所得額。由于會計與稅法

9、對預(yù)售收入的處理不同導(dǎo)致的上述差異屬于可抵扣暫時性差異處理，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)75000元（300000×25%）。     借：遞延所得稅資產(chǎn) 75000   貸：以前年度損益調(diào)整 75000。     另外，上述預(yù)售收入應(yīng)按規(guī)定繳納營業(yè)稅100000元（2000000×5%）、城市維護(hù)建設(shè)稅7000元（100000×7%）、教育費附加3000元（100000×3%），預(yù)繳土地增值稅20000元（2000000×1%），合計130000元。該公司當(dāng)即繳納。  &

10、#160;  借：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅100000       應(yīng)交稅費應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅7000       應(yīng)交稅費應(yīng)交教育費附加3000       應(yīng)交稅費應(yīng)交土地增值稅 20000   貸：銀行存款130000。   由于A小區(qū)目前尚未完工，在會計處理上，上述稅費不得計入“營業(yè)稅金及附加”科目抵減利潤。但稅法規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)生的營業(yè)稅金及附加準(zhǔn)予在當(dāng)期扣除。因此，2008年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額1

11、30000元。這屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債32500元（130000×25%）。   借：以前年度損益調(diào)整 32500   貸：遞延所得稅負(fù)債 32500。     5.對于甲公司2008年將在售B項目土地評估增值的8000000元，稅法遵循的是歷史成本原則，不計入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。與此相對應(yīng)，也不得結(jié)轉(zhuǎn)成本、計提折舊或攤銷。如果評估增值后的資產(chǎn)發(fā)生了對外銷售、轉(zhuǎn)讓、投資等行為，其增值已經(jīng)實現(xiàn)，應(yīng)作為收益（所得）體現(xiàn)在應(yīng)稅所得中繳納所得稅，接受資產(chǎn)一方也可按評估價值作為資產(chǎn)的入賬價值，并按評估價值結(jié)轉(zhuǎn)成本、計

12、提折舊或攤銷。   由于B項目當(dāng)年已完工并部分出售，評估增值中一部分金額結(jié)轉(zhuǎn)到2008年的銷售成本，另一部分金額保留在“開發(fā)產(chǎn)品”科目中。應(yīng)計入2008年銷售成本的金額（8000000×30000÷40000）6000000（元），保留在“開發(fā)產(chǎn)品”中的金額（8000000×10000÷40000）2000000（元）。因此，甲公司應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額6000000元。   根據(jù)現(xiàn)行會計政策的規(guī)定，企業(yè)對資產(chǎn)的會計計量，一般應(yīng)當(dāng)按取得時的實際成本計價，除法律、行政法規(guī)和國家統(tǒng)一的會計制度另有規(guī)定者外，企業(yè)一律不得自行調(diào)整其賬面價值。對于

13、資產(chǎn)重估增值，只有在法定重估和企業(yè)產(chǎn)權(quán)變動的情況下，才能調(diào)整被重估資產(chǎn)賬面價值。因此，甲公司的會計處理明顯違反了會計規(guī)定，應(yīng)作賬務(wù)調(diào)整。   借：資本公積 8000000   貸：以前年度損益調(diào)整 6000000       開發(fā)產(chǎn)品 2000000。   6.綜上，甲公司共應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額6190000元（1200001000002000003000001300006000000），應(yīng)補(bǔ)繳企業(yè)所得稅1547500元（6190000×25%）。   借：以前年度損益調(diào)整 1547500   貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 1547500。     7.將“以前年度損益調(diào)整