高級財務會計-第6章租賃會計

1、安徽工業(yè)大學會計系1第六章第六章 租賃會計租賃會計 教學目的與要求：教學目的與要求： 通過本章學習，使學生了解企業(yè)租賃的含義與方式，了通過本章學習，使學生了解企業(yè)租賃的含義與方式，了解租賃的種類及作用；掌握企業(yè)租賃的基本分類，經(jīng)營租賃解租賃的種類及作用；掌握企業(yè)租賃的基本分類，經(jīng)營租賃與融資租賃不同方式下的出租人與承租人的賬務處理、列報與融資租賃不同方式下的出租人與承租人的賬務處理、列報內容以及售后租回業(yè)務的處理及其披露內容。內容以及售后租回業(yè)務的處理及其披露內容。 教學重點與難點：教學重點與難點： 1 1、租賃的基本分類及經(jīng)營租賃與融資租賃的劃分；、租賃的基本分類及經(jīng)營租賃與融資租賃的劃分；

2、 2 2、未確認融資費用分攤率的確定及分攤時的會計處理；、未確認融資費用分攤率的確定及分攤時的會計處理； 3 3、未擔保余值發(fā)生減值時出租人的處理。、未擔保余值發(fā)生減值時出租人的處理。安徽工業(yè)大學會計系2 本章授課內容：本章授課內容： 第一節(jié)第一節(jié) 租賃會計概述租賃會計概述 第二節(jié)第二節(jié) 經(jīng)營租賃會計經(jīng)營租賃會計 第三節(jié)第三節(jié) 融資租賃會計融資租賃會計 第四節(jié)第四節(jié) 售后租回會計售后租回會計 本章作業(yè)本章作業(yè)安徽工業(yè)大學會計系3第一節(jié) 租賃會計概述一、租賃的概念租賃定義：指出租人在承租人支付一定報酬的條件下，授予承租人在約定的期限內占有和使用租賃財產(chǎn)（不動產(chǎn)或動產(chǎn)）權利的一種契約。租賃實質：租

3、賃關系涉及的當事人：出租人、承租人和供貨人租賃是一種特殊形式的分期購買行為一種契約關系兩者仍有區(qū)別：從業(yè)務關系分析：分期付款購買是買賣雙方的關系；而租賃涉及出租人、承租人和供貨人三方關系從法律關系分析：分期付款購買最終交換的是商品所有權；而租賃最終交換的只是租賃資產(chǎn)的使用權安徽工業(yè)大學會計系4二、租賃的分類租賃的基本分類 按與租賃資產(chǎn)所有權有關的風險 與報酬是否轉移，租賃可分為經(jīng)營租賃（Operating Leases)定義：與租賃資產(chǎn)所有權有關的風險與報酬實質上并未轉移給承租人的租賃形式。融資租賃（Capital Leases）定義：出租人實質上將與租賃資產(chǎn)所有權有關的風險與報酬轉移給了承租

4、人的租賃形式。經(jīng)營租賃融資租賃判斷租賃屬于融資租賃還是經(jīng)營租賃，需視租賃的實質，而不是合同的形式。安徽工業(yè)大學會計系5判斷融資租賃的標準（任一標準）租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的所有權轉移給承租人承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權 ，且預計購買價格遠低于行使選擇權時租賃資產(chǎn)的公允價值租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分租賃資產(chǎn)性質特殊，不作較大調整只有承租方能使用承租人在租賃開始日的最低租賃付款額的現(xiàn)值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值，或者出租人在租賃開始日的最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值（“幾乎相當于”通常指現(xiàn)值大于等于公允價值的90）使用壽命75以上(含)最低租賃付款

5、額支付的各種款項承租人（或與其相關第三方）擔保的資產(chǎn)余值租賃期滿資產(chǎn)優(yōu)惠購買價最低租賃收款額最低租賃付款額獨立于承租人和出租人的第三方擔保的資產(chǎn)余值小于等于公允價值的5%安徽工業(yè)大學會計系6租賃的其他分類按租賃資產(chǎn)的對象分類按租賃資產(chǎn)投資來源分類不動產(chǎn)租賃動產(chǎn)租賃直接租賃售后租回杠桿租賃轉租(賃) 安徽工業(yè)大學會計系7三、租賃的作用（優(yōu)點）節(jié)省承租人的資金投入。特別適合于資金短缺和正處于發(fā)展階段的企業(yè)減少資產(chǎn)陳舊的風險。購買設備的單位都得承擔設備無形損耗的經(jīng)濟現(xiàn)象可避免因通貨膨脹造成的損失。租賃費通常定期等額支付，物價上漲會使支付租賃費的實際成本不斷下降籌資成本低廉。相比于貸款，無需太多限制條

6、件和貸款抵押還租形式靈活。可根據(jù)企業(yè)收入的分布情況確定租賃期限和付租次數(shù)租賃期較短的租賃會使承租人因表外融資而不影響資產(chǎn)負債所有者權益比例安徽工業(yè)大學會計系8第二節(jié) 經(jīng)營租賃會計一、會計處理原則承租人租賃資產(chǎn)不作為自有資產(chǎn)入賬，不計提折舊，只需按期支付租金承租人發(fā)生的初始直接費用應當計入當期損益或有租金應當在實際發(fā)生時計入當期損益租金應在租賃期內各個期間按照直線法計入相關資產(chǎn)成本或當期損益確認租金費用時，不能依據(jù)各期實際支付租金的金額確定，而應平均分攤確認各期租金費用安徽工業(yè)大學會計系9出租人租賃資產(chǎn)單獨核算，與自用資產(chǎn)相區(qū)別租賃固定資產(chǎn)的折舊費、修理費等應比照自用固定資產(chǎn)的會計方法處理，但需

7、單獨核算租金收入應在租賃期內各個期間按照直線法確認，并單獨核算出租人發(fā)生的初始直接費用應當計入當期損益或有租金應當在實際發(fā)生時計入當期損益(收益)安徽工業(yè)大學會計系10二、承租人的會計處理例6-1：A公司為季節(jié)性制造企業(yè)，每年911月為生產(chǎn)月份，企業(yè)在生產(chǎn)期內租入設備，以供生產(chǎn)所需。按照租賃協(xié)議9月份租入設備一臺，租賃期限為3個月，應付租金費用共計12000元，每月支付4000元，并預先支付押金2000元，租賃期滿時押金收回。當年10月份，A公司對該租入設備進行修理，領用庫存材料18000元，支付修理工人工資9000元。 （1）根據(jù)上述經(jīng)濟業(yè)務編制會計分錄。 （2）假設設備租賃期間為兩年，上述

8、修理為設備的改良支出，其他條件不變。編制會計分錄。安徽工業(yè)大學會計系11（1）預付和收回押金 借：其他應收款 2000 貸：銀行存款 2000 借：銀行存款 2000 貸：其他應收款 2000 每月支付租金 借：制造費用租賃費 4000 貸：銀行存款 4000 支付租賃資產(chǎn)修理費用 借：制造費用修理費 27000 貸：原材料 18000 應付職工薪酬 9000實務中的押金在租賃期屆滿時轉作租金安徽工業(yè)大學會計系12（2）租賃期為兩年，設備發(fā)生的為改良支出 實際發(fā)生改良支出時 借：長期待攤費用租入資產(chǎn)改良支出 27000 貸：原材料 18000 應付職工薪酬 9000 每月攤銷租入設備的改良支出

9、 借：制造費用租賃費 1125 貸：長期待攤費用租入資產(chǎn)改良支出 1125若租賃期在一年內，則上述改良支出，可一次性計入當期“制造費用租賃費”安徽工業(yè)大學會計系13三、出租人的會計處理專業(yè)租賃公司會計科目： “經(jīng)營租賃資產(chǎn)”科目，并按“已出租資產(chǎn)”和“未出租資產(chǎn)”設置二級科目； “經(jīng)營租賃資產(chǎn)折舊”科目賬務處理1、購入租賃資產(chǎn)時： 借：經(jīng)營租賃資產(chǎn)未出租資產(chǎn) 貸：銀行存款等科目2、出租資產(chǎn)時： 借：經(jīng)營租賃資產(chǎn)已出租資產(chǎn) 貸：經(jīng)營租賃資產(chǎn)未出租資產(chǎn)3、計提折舊時： 借：銷售費用折舊費 貸：經(jīng)營租賃資產(chǎn)折舊經(jīng)營租賃資產(chǎn)中符合固定資產(chǎn)條件的進行折舊計提，其他資產(chǎn)則選擇適當?shù)臄備N方法安徽工業(yè)大學會計

10、系144、收到租金時： 借：銀行存款等科目 貸：租賃收入5、出租人收到承租人使用不當提前報廢租賃資產(chǎn)的違約賠償金時： 借：銀行存款等科目 貸：其他業(yè)務收入6、收回出租資產(chǎn)時：借：經(jīng)營租賃資產(chǎn)未出租資產(chǎn) 貸：經(jīng)營租賃資產(chǎn)已出租資產(chǎn)7、出售報廢和毀損的經(jīng)營租賃資產(chǎn)清理時： 借：待處理財產(chǎn)損溢 經(jīng)營租賃資產(chǎn)折舊 貸：經(jīng)營租賃資產(chǎn)安徽工業(yè)大學會計系15非專業(yè)租賃公司會計科目： “其他業(yè)務收入”科目； “其他業(yè)務支出”科目賬務處理1、獲取租金收入時：借：銀行存款等科目 貸：其他業(yè)務收入租賃收入2、發(fā)生的支出費用（如折舊費、修理費等）時： 借：其他業(yè)務成本租賃支出 貸：累計折舊/銀行存款/安徽工業(yè)大學會計

11、系16四、會計報表揭示承租人經(jīng)營性租入的資產(chǎn)不具有所有權，無需在報表中列示，但對于重大的經(jīng)營租賃，應當在附注中披露下列信息：資產(chǎn)負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額；以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額總額。出租人對于經(jīng)營租賃，應當披露各類租出資產(chǎn)的賬面價值。作為出租人為專業(yè)租賃公司的，其租賃資產(chǎn)價值、折舊累計額、租賃收益、費用等應在報表中單獨列示。安徽工業(yè)大學會計系17第三節(jié) 融資租賃會計一、承租人的會計處理（一）租賃資產(chǎn)的初始確認及計量賬務處理 借：固定資產(chǎn)/ 最低租賃付款額的現(xiàn)值和租賃資產(chǎn)公允價值孰低 B 未確認融資費用 A-B 貸：長期應付

12、款 最低租賃付款額 A最低租賃付款額的現(xiàn)值折現(xiàn)率的選擇 1、若知悉出租人的租賃內含利率，則首選作為折現(xiàn)率； 2、若不知悉，則應選用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率； 3、若前兩者無法取得，應選用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。“最低租賃收款額的現(xiàn)值未擔保余值的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)公允價值出租人初始直接費用”相等時的折現(xiàn)率安徽工業(yè)大學會計系18（二）初始直接費用的處理初始直接費用是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中承租人發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項目的費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等。承租人發(fā)生的初始直接費用應當計入租入資產(chǎn)價值。賬務處理 借：固定資產(chǎn)/在建工程/無形資產(chǎn) 貸：銀行存款/庫存現(xiàn)金（

13、三）支付租金的處理 借：長期應付款 分期支付 貸：銀行存款融資租賃多為實物資產(chǎn)，一般用固定資產(chǎn)科目較多。安徽工業(yè)大學會計系19（四）未確認融資費用分攤的處理每期分攤額的計算方法實際利率法實際利率法下分攤率的選擇 1、租賃資產(chǎn)以最低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價值時： 選擇順序為：出租人的租賃內含利率、租賃合同規(guī)定利率、 同期貸款利率 2、租賃資產(chǎn)以租賃資產(chǎn)公允價值作為入賬價值時： 選擇使等式“最低租賃付款額的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)公允價值”相等的折現(xiàn)率賬務處理 借：財務費用 每期分攤額 貸：未確認融資費用安徽工業(yè)大學會計系20（五）履約成本的處理履約成本是指在租賃期內為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本，如技術咨詢服

14、務費、人員培訓費、維修費、保險費等。賬務處理 對于融資租入資產(chǎn)的經(jīng)常性修理費、保險費直接計入當期費用 借：制造費用/管理費用 貸：銀行存款等 對于融資租入資產(chǎn)的技術咨詢服務費、人員培訓費先遞延后分攤 借：長期待攤費用 貸：銀行存款等 借：制造費用/管理費用 貸：長期待攤費用安徽工業(yè)大學會計系21（六）或有租金的處理或有租金是指租賃雙方依據(jù)未來某一不確定事項的發(fā)生而發(fā)生的租金。賬務處理 或有租金以銷售量、使用量為依據(jù)： 借：銷售費用 貸：銀行存款 或有租金以物價指數(shù)為依據(jù)： 借：財務費用 貸：銀行存款安徽工業(yè)大學會計系22（七）租賃資產(chǎn)折舊（攤銷）的計提折舊政策：計提租賃資產(chǎn)折舊時，承租人應采用

15、與自有應折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。應計折舊額：若承租人或與其有關的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔保，則應計提的折舊總額為租賃開始日融資租入資產(chǎn)的入賬價值減去擔保余值；若沒有提供擔保，則應計提的折舊總額為租賃開始日融資租入資產(chǎn)的入賬價值。折舊期間：租賃開始日若能夠合理確定租賃期界滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)的所有權，則按資產(chǎn)尚可使用壽命作為折舊期間；若無法確定租賃期屆滿時承租人能否取得租賃資產(chǎn)的所有權，則按租賃期與資產(chǎn)尚可使用壽命兩者中較短者作為折舊期間。賬務處理：與自有資產(chǎn)處理相同。安徽工業(yè)大學會計系23（八）租期屆滿的處理返還租賃資產(chǎn)： 借：長期應付款應付融資租賃款 累計折舊 貸：固定資產(chǎn)融資租

16、入固定資產(chǎn)優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)： 若承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權，應視同該項租賃一直存在。 若承租人沒有續(xù)租，根據(jù)合同規(guī)定需向出租人支付違約金時，計入“營業(yè)外支出”留購租賃資產(chǎn)： 若承租人享有優(yōu)惠購買選擇權，支付購買價款時： 借：長期應付款應付融資租賃款 貸：銀行存款等 同時將“融資租入固定資產(chǎn)”明細科目轉入有關明細科目。安徽工業(yè)大學會計系24例6-2：假設2006年12月31日，大東公司與大華租賃公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：租賃標的物為塑鋼機。起租日為2006年12月31日，租賃期滿日為2009年12月31日，租期共36個月。自租賃開始日每隔6個月于月末支付租金150000元。該機器的

17、保險、維護等費用（履約成本）均由大東公司負擔，估計每年約10000元。機器在2007年1月1日賬面價值和公允價值均為700000元。租賃合同規(guī)定的利率為7（6個月利率）。該機器的預計使用壽命為5年，期滿無殘值。承租人采用平均年限法計提折舊。租賃期屆滿時，大東公司享有優(yōu)惠購買該機器的選擇權，購買價為100元。估計2009年12月31日該機器的公允價值為80000元。要求：根據(jù)上述資料，對承租方大東公司進行相應的計算和賬務處理。安徽工業(yè)大學會計系25解答：（1）判斷租賃類型 本例存在優(yōu)惠購買選擇權，且優(yōu)惠購買價款100元遠低于行使優(yōu)惠購買選擇權日租賃資產(chǎn)公允價值80000元，所以在2007年1月1

18、日就可以確定大東公司將會行使這種選擇權，符合融資租賃的判斷標準。另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為715116.6元(計算過程見后)大于租賃資產(chǎn)公允價值的90，即630000元(70000090)，符合融資租賃的判斷標準。因此這項租賃應認定為融資租賃。（2）有關計算 最低租賃付款額各期租金之和行使優(yōu)惠購買選擇權支付的金額 1500006100900100（元） 最低租賃付款額的現(xiàn)值150000(P/A,7%,6)100(P/F,7%,6) 715116.6（元）700000（元） 租賃資產(chǎn)入賬價值應為該項資產(chǎn)公允價值700000元 未確認融資費用900100700000200100（元）安徽工業(yè)大學

19、會計系26（3）未確認融資費用分攤率的選擇 由于租賃資產(chǎn)入賬價值為公允價值，因此應重新計算未確認融資費用分攤率。該分攤率為“最低租賃付款額的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)公允價值”時的折現(xiàn)率。設未確認融資費用的分攤率為r，即： 150000(P/A,r,6)100(P/F,r,6)700000 查表得： 現(xiàn)值 利率715116.6 7%700000 r693513 8% 用插值法計算得：r7.7%，因此融資費用分攤率為7.7%。安徽工業(yè)大學會計系27（4）未確認融資費用分攤額的計算 * 作尾數(shù)調整： 139482.49139582.49100； 10517.51150000139482.49未確認融資費用分攤表

20、（實際利率法）2007年1月1日 單位：元日期租金確認的融資費用應付本金減少額應付本金余額=期初7.7%=期末期初2007年1月1日7000002007年6月30日15000053900961006039002007年12月3130103499.70500400.302008年6月3082111469.18388931.122008年12月3170120052.30268878.822009年6月3067129296.33139582.492009年12月3151*

21、139482.49*1002010年1月1日1001000合計900100200100700000安徽工業(yè)大學會計系28（5）有關賬務處理租賃期開始日：借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 700000 未確認融資費用 200100 貸：長期應付款應付融資租賃款 900100各期末支付租金及分攤未確認融資費用2007年6月30日：借：長期應付款應付融資租賃款 150000 貸：銀行存款 150000 借：財務費用 53900 貸：未確認融資費用 539002007年12月31日：借：長期應付款應付融資租賃款 150000（其他各期略） 貸：銀行存款 150000 借：財務費用 46500.30 貸：未

22、確認融資費用 46500.30安徽工業(yè)大學會計系29每年計提折舊及支付履約成本（各年賬務處理相同） 借：制造費用 140000 貸：累計折舊 140000 借：制造費用 10000 貸：銀行存款 10000租賃期屆滿行使購買選擇權 借：長期應付款應付融資租賃款 100 貸：庫存現(xiàn)金 100租入資產(chǎn)轉入自有資產(chǎn) 借：固定資產(chǎn)生產(chǎn)用固定資產(chǎn) 700000 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 700000所有權能夠確定，以尚可使用壽命計提折舊安徽工業(yè)大學會計系30例6-3：彩虹公司在2011年12月10日與華夏租賃公司簽訂了一份設備租賃合同，合同主要條款為：租賃標的物為甲生產(chǎn)設備。起租日為2011年12月

23、31日，并于當日運到投入使用。租賃期為4年。2012年開始每年年末支付租金80萬元。租賃期滿，甲生產(chǎn)設備的估計余值為40萬元，其中彩虹公司的擔保余值為30萬元，未擔保余值為10萬元。甲生產(chǎn)設備在租賃開始日的賬面價值和公允價值均為310萬元，已使用3年，估計還可以使用5年。租賃合同年利率為6%。2015年12月31日，彩虹公司將設備歸還給華夏公司。已知彩虹公司固定資產(chǎn)均采用平均年限法計提折舊，與租賃有關的未確認融資費用采用實際利率法攤銷。要求：根據(jù)上述資料，對承租方彩虹公司進行相應計算和賬務處理。安徽工業(yè)大學會計系31解答：（1）判斷租賃類型 本例中最低租賃付款額的現(xiàn)值為300.97萬元(計算過

24、程見后)大于租賃資產(chǎn)公允價值的90%，即279(31090%)萬元，符合融資租賃判斷標準.另外，租賃期4年占租賃資產(chǎn)尚可使用年限5年的大部分(80%)，也符合融資租賃判斷標準。因此，該租賃為融資租賃。（2）有關計算最低租賃付款額=各期租金之和+擔保余值=804+30=350(萬元)最低租賃付款額的現(xiàn)值=80(P/A,6%,4)30(P/F,6%,4) 300.97(萬元)310(萬元)租賃資產(chǎn)的入賬價值應為最低租賃付款額的現(xiàn)值300.97萬元未確認融資費用=350-300.97=49.03(萬元)（3）未確認融資費用分攤率的選擇 因為租賃資產(chǎn)的入賬價值為最低租賃付款額的現(xiàn)值，因此未確認融資費用

25、分攤率即為租賃合同年利率6%。安徽工業(yè)大學會計系32（4）未確認融資費用分攤額的計算*做尾數(shù)調整：103.77-30=73.77； 80-73.77=6.23未確認融資費用分攤表（實際利率法） 單位：萬元日期租金確認的融資費用應付本金減少額應付本金余額=期初6%=期末期初2012年1月1日300.972012年12月31日8018.0661.94239.032013年12月31日8014.3465.66173.372014年12月31日8010.4069.60103.772015年12月31日806.23*73.77*30合計32049.03270.97安徽工業(yè)大學會計系33（5）有關賬務處理

26、租賃期開始日：借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 300.97 未確認融資費用 49.03 貸：長期應付款應付融資租賃款 350各期末支付租金及分攤未確認融資費用2012年12月31日：借：長期應付款應付融資租賃款 80 貸：銀行存款 80 借：財務費用 18.06 貸：未確認融資費用 18.062013年12月31日：借：長期應付款應付融資租賃款 80（其他各期略） 貸：銀行存款 80 借：財務費用 14.34 貸：未確認融資費用 14.34安徽工業(yè)大學會計系34每年計提折舊（各年賬務處理相同） 租賃資產(chǎn)期滿時將退回，則折舊期為租賃期；因存在擔保余值，則折舊金額中應扣除擔保余值。 每年應計提的折舊

27、=(300.97-30)4=67.7425(萬元) 借：制造費用 67.7425 貸：累計折舊 67.7425租賃期屆滿歸還設備 借：長期應付款應付融資租賃款 30 累計折舊 270.97 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 300.97安徽工業(yè)大學會計系35二、出租人的會計處理（一）租賃開始日租賃債權和初始直接費用的確認借：長期應收款 最低租賃收款額初始直接費用 未擔保余值 資產(chǎn)余值-擔保余值 貸：融資租賃資產(chǎn) 賬面價值 銀行存款 初始直接費用 未實現(xiàn)融資收益 差額融資租賃資產(chǎn)公允價值與其賬面價值如有差額，計入“營業(yè)外支出”或“營業(yè)外收入”。安徽工業(yè)大學會計系36（二）租金的收取 借：銀行存款 貸

28、：長期應收款應收融資租賃款（三）未實現(xiàn)融資收益分配的處理計算方法：實際利率法以租賃內含利率作為未實現(xiàn)融資 收益的分配率賬務處理 借：未實現(xiàn)融資收益 貸：租賃收入最低租賃收款額的現(xiàn)值未擔保余值的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)公允價值出租人初始直接費用若超過一個租金支付期未收到租金，出租人應停止確認租金中所含的融資租賃收入。在實際收到租金時，將租金中所含的融資租賃收入確認為當期收入。安徽工業(yè)大學會計系37（四）應收融資租賃款的壞賬準備計提出租人需將應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額計提壞賬準備。計提壞賬準備的方法與應收賬款等債權計提壞賬準備的方法相同。（五）或有租金的處理 借：應收賬款/銀行存款 貸：租賃收入（

29、六）未擔保余值變動的處理出租人至少應當于每年年度終了，對未擔保余值進行復核未擔保余值增加不作任何處理未擔保余值減少（不作追溯調整）對未擔保余值發(fā)生減少的當期和以后各期，根據(jù)修正后的租賃資產(chǎn)投資凈額和重新計算的租賃內含利率計算確認融資收入安徽工業(yè)大學會計系38（七）租期屆滿時的處理承租方優(yōu)惠續(xù)租：若承租人按合同行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權，應視同該項租賃一直存在。若未按合同續(xù)租，應收取違約金。借記“其他應收款”，貸記“營業(yè)外收入”。承租方留購租賃資產(chǎn)：承租人行使優(yōu)惠購買選擇權。支付價款時，借記“銀行存款”，貸記“長期應收款”；存在未擔保余值時，借記“租賃收入”，貸記“未擔保余值”。承租方交還租賃資產(chǎn)：若存

30、在擔保余值時，按擔保余值借記“融資租賃資產(chǎn)”，貸記“長期應收款”；若存在未擔保余值時，按未擔保余值借記“融資租賃資產(chǎn)”，貸記“未擔保余值”；若兩者都不存在，出租人無需做賬。安徽工業(yè)大學會計系39例6-4：資料同例6-2，對出租方大華租賃公司進行相應的計算和賬務處理。解答：（1）判斷租賃類型 本例存在優(yōu)惠購買選擇權，且優(yōu)惠購買價款100元遠低于行使優(yōu)惠購買選擇權日租賃資產(chǎn)公允價值80000元，所以在2007年1月1日就可以確定大東公司將會行使這種選擇權，符合融資租賃的判斷標準。另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為715116.6元(計算過程見后)大于租賃資產(chǎn)公允價值的90，即630000元(700000

31、90)，符合融資租賃的判斷標準。因此這項租賃應認定為融資租賃。（2）計算租賃內含利率 租賃內含利率是在租賃開始日，使“最低租賃收款額的現(xiàn)值未擔保余值的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)公允價值出租人初始直接費用”時的折現(xiàn)率。則： 150000(P/A,r,6)100(P/F,r,6)700000 得r7.7%。即未實現(xiàn)融資收益的分配率為7.7%。安徽工業(yè)大學會計系40（3）租賃開始日的有關計算和處理 本例中未涉及資產(chǎn)的擔保余值、未擔保余值以及初始直接費用，因此： 最低租賃收款額最低租賃付款額1500006100900100（元） 最低租賃收款額的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)的公允價值700000（元） 未實現(xiàn)融資收益應收融資租賃款

32、融資租賃資產(chǎn)價值 900100700000200100（元） 借：長期應收款應收融資租賃款 900100 貸：融資租賃資產(chǎn) 700000 未實現(xiàn)融資收益 200100安徽工業(yè)大學會計系41（4）未實現(xiàn)融資收益的分配 * 作尾數(shù)調整： 139482.49139582.49100； 10517.51150000139482.49未實現(xiàn)融資收益分配表表（實際利率法）2007年1月1日 單位：元日期租金確認的融資收入租賃投資凈減少額租賃投資余額=期初7.7%=期末期初2007年1月1日7000002007年6月30日15000053900961006039002007年12月31日1500004650

33、0.30103499.70500400.302008年6月3082111469.18388931.122008年12月3170120052.30268878.822009年6月3067129296.33139582.492009年12月3151*139482.49*1002010年1月1日1001000合計900100200100700000安徽工業(yè)大學會計系42（5）其他相關賬務處理各期收取租金及分配未實現(xiàn)融資收益2007年6月30日：借：銀行存款 150000 貸：長期應收款應收融資租賃

34、款 150000 借：未實現(xiàn)融資收益 53900 貸：租賃收入 539002007年12月31日：借：銀行存款 150000（其他各期略） 貸：長期應收款應收融資租賃款 150000 借：未實現(xiàn)融資收益 46500.30 貸：租賃收入 46500.30租賃期屆滿租賃方行使購買選擇權 借：銀行存款 100 貸：長期應付款應收融資租賃款 100安徽工業(yè)大學會計系43例6-5：資料同例6-3，對出租方華夏公司進行相應的計算和賬務處理。解答：（1）判斷租賃類型 本例中最低租賃付款額的現(xiàn)值為300.97萬元(計算過程見后)大于租賃資產(chǎn)公允價值的90%，即279(31090%)萬元，符合融資租賃判斷標準.

35、另外，租賃期4年占租賃資產(chǎn)尚可使用年限5年的大部分(80%)，也符合融資租賃判斷標準。因此，該租賃為融資租賃。（2）計算租賃內含利率 租賃內含利率是在租賃開始日，使“最低租賃收款額的現(xiàn)值未擔保余值的現(xiàn)值租賃資產(chǎn)公允價值出租人初始直接費用”時的折現(xiàn)率。則：80(P/A,r,4)+30(P/F,r,4)+10(P/F,r,4)310當r=5%時，80(P/A,r,4)+30(P/F,r,4)+10(P/F,r,4)=316.59當r=6%時，80(P/A,r,4)+30(P/F,r,4)+10(P/F,r,4)=308.89 采用插值法，得r5.86%。即未實現(xiàn)融資收益的分配率為5.86%。安徽工

36、業(yè)大學會計系44（3）租賃開始日的有關計算和處理 應收融資租賃款=最低租賃收款額+初始直接費用=804+30+0=350(萬元) 未擔保余值=10(萬元) 未實現(xiàn)融資收益=(應收融資租賃款+未擔保余值)-租賃資產(chǎn)價值 =(350+10)-310=50(萬元) 借：長期應收款應收融資租賃款 350 未擔保余值 10 貸：融資租賃資產(chǎn) 310 未確認融資收益 50安徽工業(yè)大學會計系45（4）未實現(xiàn)融資收益的分配*尾數(shù)調整：73.42=113.42-40； 6.58=80-73.42未實現(xiàn)融資收益分配表（實際利率法） 單位：萬元日期租金確認的融資費用應付本金減少額應付本金余額=期初5.86%=期末期

37、初2012年1月1日3102012年12月31日8018.1761.83248.172013年12月31日8014.5465.46182.712014年12月31日8010.7169.29113.422015年12月31日806.58*73.42*40合計32050270安徽工業(yè)大學會計系46（5）其他相關賬務處理各期收取租金及分配未實現(xiàn)融資收益2012年12月31日：借：銀行存款 80 貸：長期應收款應收融資租賃款 80 借：未實現(xiàn)融資收益 18.17 貸：租賃收入 18.172013年12月31日：借：銀行存款 80（其他各期略） 貸：長期應收款應收融資租賃款 80 借：未實現(xiàn)融資收益 1

38、4.54 貸：租賃收入 14.54租賃期屆滿歸還設備 借：融資租賃資產(chǎn) 40 貸：長期應付款應收融資租賃款 30 未擔保余值 10安徽工業(yè)大學會計系47三、會計報表揭示承租人應當在資產(chǎn)負債表中，將與融資租賃相關的長期應付款減去未確認融資費用的差額，分別在長期負債或一年內到期的長期負債列示。并在附注中披露下列信息：各類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額；報表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款總額；未確認融資費用的余額，以及分攤未確認融資費用所采用的方法。出租人應當在資產(chǎn)負債表中，將應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額，作為長期債權列示。并在附注中披露下列信息：報表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以及以后年度將收到的最低租賃收款總額未實現(xiàn)融資收益的余額，以及分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。安徽工業(yè)大學會計系48第四節(jié) 售后租回會計一、售后租回交易概述售后租回是一種特殊的租賃交易，是指賣主（即承租人）將一項自制或外購資產(chǎn)出售后，又將該項資產(chǎn)從買主手中（即出租人）租回。從實質上，售后租回交易是一種融資行