內部控制—國外文獻綜述

1、內部限制文獻綜述摘要：上市公司在經營過程中頻繁出現(xiàn)財務丑聞,如安然事件、世通事件,社會 各界對企業(yè)的內部限制關注度日漸上升.國外學術界比國內較早地開展了對內部限制研究,因此本文對國外近20多年關于內部限制的文獻進行了歸類綜述,主要從內部限制的需求、質量及重大缺陷披露等方面進行了文獻梳理. 最后,本 文進行了文獻評述,希望 本研究能給國內的內部限制研究以啟示, 幫助企業(yè)經 營治理者制定出一套符合自身需要的內部限制體系.關鍵詞：內部限制；重大缺陷披露；文獻綜述內部限制是一個會計程序或系統(tǒng),旨在提升效率保證政策的實施、保衛(wèi)資產、防止欺詐和錯誤(Hamed Arad 和 Babak Jamshedy-

2、Navid, 2021).現(xiàn)今,內 部限制是學術界研究的熱點問題,同時也引起了政府、企業(yè)參與者的廣泛關注.國內 關于內部限制的研究和實務都還處于起步階段,因此特別需 要借鑒國外的經驗,在國外學者研究成果的根底上結合我國的國情進行研究具有重大意義.20年前,國外學者率先開展了對內部限制的研究,研究內容廣泛,研究方法豐富,取得了許多具有重要價值的研究成果.一、內部限制文獻綜述(一)內部限制治理報告McMullen, D.A.和 K.Raghunandan和 D.V.Rama. (1996)通過對具有內部限制 治理報告的公司進行實證研究發(fā)現(xiàn), 相對 于大公司來說,小公司在沒有內部控 制治理報告的情況

3、下更可能出現(xiàn)財務報告問題,即是強制性內部限制治理報告的收 益對小公司來說更大.Hermanson (2000)調查了 9個不同的財務報表使 用團體以分析對內部限制報告的需求.結果說明 所有使用團體都認為內部限制 報告很重要,并且發(fā)現(xiàn)自愿內部限制治理報告提升了內部限制質量, 提供了超出審計財務 報表的額外信息；內部限制治理報告為公司的長期開展提供指引；而大家對于強制性內部限制治理報告的信息內容沒有太多的反響,與個體投資者和內部審計員相比,經理人員更 不可能認同強制性內部限制治理報告的 價值.Scott N.Bronson 和 Joseph V.Carcello 和 K.Raghunandan (

4、2006)通過分 析1998年 期間397個中等大小的公司,測試公司特征與公司年度報告中內部限制治理報告的自愿性之間的聯(lián)系.發(fā)現(xiàn)有高銷售增 長的公司更不可能自愿 發(fā)布內部限制治理報告,即發(fā)布內部限制治理報告的可能性與銷售增長負相關；同時證實了公司具有內部限制治理報告的可能性與公司大小、審計委員會會 議數(shù)量、機構股東百分比、收入增長之間正相關.Margaret OReilly-Allen 和 Dorothy McMullen (2002)的通過實證研究 表 明使用者關于財務報表可靠性的熟悉沒有受內部限制治理報告和內部控制治理報告的審計意見的影響.(二)內部限制質量對于內部限制質量和質量保證的問題

5、比僅僅關于財務報告機制的研究更有價值(Kinney, W., 2000) . Kinney, W 和 Maher, M.和 Wright , D. (1990) 描述了基于產出的內 部限制定義,通過建立標準的模型進行實證研究, 得出外 部 審計員、治理者、審計委員會、股東和其他與上市公司有利 益關系的相關 者、政府和社會人士都是內部限制標準的需求 者.如何評價內部限制是否有效,Kinney, W. (2000)對內部限制質量和質量保證進行了探討,涉及到研究障礙、 研究 問題及未來趨勢；描述了有限知識、內控程序固有的復雜性、缺乏獲取數(shù) 據(jù)組織人事的通道、研究結果的潛在普遍性、出版物的限制范圍五個

6、方面對內部限制質量研究的阻礙.(三)內部限制缺陷披露Beneish, D.,和 Billings , M和 Hokker, L. (2005)通過 336個樣本公司測試 了在披露公司和非披露公司中,強制內部限制缺乏的披露對信息不確定的影響； 發(fā)現(xiàn)在披露公司和 非披露公司對信息不確定的解決中,披露公司具有消極的 價格回復；對于披露公司我們發(fā)現(xiàn)在高固有報告風險情況下,市場對披露的消 極回復在加劇；而當公司具有高質量審計員時,市場對披露的消極回復會轉移；當公司的報告收入占盈余收入的比例高時,披露公司的消極市場反響會受到抑制.Weili Ge 和 Sarah McVay(2005)通過對 261 家在

7、 2002 年 SOX案實施 以后至少披露過一個重大缺陷的公司的研究,基于治理者提供的描述性重大缺陷的披露,發(fā)現(xiàn)弱內部限制 與會計限制資源保證缺乏相關；內部限制中的重大 缺陷與收 益熟悉政策缺乏、責任細分缺乏、期間報告程序和會計信息的缺乏、不適合的會計調和之間相關；治理披露的重大缺陷經常描述內部限制問題中的復雜會計問題；發(fā)現(xiàn)重大缺陷的披露與商業(yè)復雜性正相關,與公司大小、公司盈利、公司業(yè)績負相關.Doyle, J.和 Ge, Weili 和 McVay S. (2007)通過 2002年 到 2005年期間 779家公司研究內部限制缺陷的決定因素,發(fā)現(xiàn)具有內部限制缺陷公司一般較 小、年輕、財務水

8、平弱、復 雜、快速增長、正在重組；有更嚴重的實體層面控 制問題的 公司更小、年輕、財務水平弱.而會計問題較小的公司財務更健康,但是這樣的公司復雜、多樣化、迅速改變操作；還發(fā)現(xiàn)決定因素根據(jù)重大缺陷的 特殊性而改變,與重大缺陷的類型相關.Ashbaugh-Skaife , H.和 Collins , D.和 Kinney, W. (2007)發(fā)現(xiàn)存在內部控 制披露的公司有更復雜的操作,忙于并購、重組,持有更多的存貨,增長更快；提供早期內控披露警告的公司更可能被主要審計員審計,更可能有集中的公司所有 權；在SOX雖制內部限制審計報告要求之前,面臨更大內部 限制風險及面 臨更多報告鼓勵的公司更可能披露

9、能控缺乏.Andrew J. Leone (2007)發(fā)現(xiàn)與組織復雜性、重要的組 織變化、內部限制系統(tǒng)中的相關投資三個要素相聯(lián) 系的限制 風險要素與內控披露相關；在 Ashbaugh,Collinsand Kinney (2007)研究的根底上提出了選擇性解釋,同時提供一些 與這些選擇性解釋相一致的描述性的證據(jù).Jeffrey T.和 Doyle, WeiliGe和 Ssrah Mc Vay (2007)使用 了 2002年8月至2005年11月之間至少披露了一個重大缺陷的705家公司測試盈余質量和內控之間的關系.發(fā)現(xiàn)內部限制缺陷一般與沒有形成現(xiàn)金流的估計盈余相 關；財務報告中內控弱的公司一般

10、具有低盈余質量,弱內部限制與低盈余質量之間的關系是由與公司層面的限制相關的披露導致的；審計與特定會計缺乏 之間無關.Udi Hoitash 和 Rani Hoitash 和 Jean C. Bedard. (2021)測 試了公司 治理與財務報告中內部限制重大缺陷披露之間的關系,發(fā)現(xiàn)董事會或審計委員會特征與內控質量有關,而這種 關系只有在SOX40樣節(jié)的嚴格要求下才有； 在SOX40嶂節(jié) 下高質量公司治理與更有效的內控相關,會計和監(jiān)督專家 都 與高質量內控相關；會計專家與財務報告過程限制相關,而 監(jiān)督專家與管 理過程限制相關；監(jiān)督專家與高質量人事及信息技術問題方面的內控相關,與財務報表不相關；

11、審計委員會大小與重大缺陷披露無關.(四)盈余質量及經濟刺激Hollis Ashbaugh-Skaife 和 Daniel W. Collins 和 William R. Kinney 和 Jr. , Ryan LaFond (2006)調查了內部限制缺乏的影響及他們在盈余質量上的補救；發(fā)現(xiàn)報告內控缺乏的公司與沒有報告內控問題的公司相比有較低質量的盈余；對報告內控缺乏進行補救的公司在盈余質量上表現(xiàn)出增長,而那些沒有補救的公司那么沒有增長；強的內部限制積極影響財務報告真實的和感觀的可靠性.Rogier Deumes 和 W.Robert Knechel. (2021)通過對自愿報告風險管理和內部限

12、制的經濟刺激,使用公共貿易公司做樣本,通過定義6個與內控相關的報告目錄來衡量披露的程度；發(fā)現(xiàn)內控披露程度與治理者股票持有負相關,與財務 杠桿之間具有正相關關系；披露程度隨公司固有風險暴露情況而變化；自愿內控報告程度與信息及代理問題的指示正相關.(五)關于誤述Lizabeth A.Austen 和 Aasmund Eilifsen W William F. Messier ,Jr (2000) 通過對6個最大的上市公司的58個審計的 誤述數(shù)據(jù)的分析說明,在財務報表 中,人事問題的內在風險因素與誤述的概率相關；會計層面的內在風險評估與發(fā)現(xiàn)誤 述的發(fā)生率和重要性都相關；相較于復雜環(huán)境,非復雜環(huán)境中的

13、誤述的 重要性更強.(六)審計委員會與內部限制James Lloyd Bierstaker 和 Jay C.Thibodeau (2006)通過對 73 個有不同 經驗的審計員進行實驗,發(fā)現(xiàn)與準備表達的審計員比,完成問卷調查的審計員能 準確識別更多的內部限制設計缺陷,而內部限制評估經驗緩和了該影響； 發(fā)現(xiàn)問卷記錄格式鼓勵審計員擁有內部限制知識,因此提升他們在識別內部限制設計缺陷時的表現(xiàn).Jayanthi Krishnan (2005)通過對披露內部限制問題的公司與改變審計員但沒有披露內部限制問題的樣本公司的比擬,從大小、獨立性、專業(yè)性三個維度測試審計委員會質 量,結果說明獨立的審計委員會和具有

14、財務專家的審計委員 會與內部限制問題的發(fā)生更不可能相關,該結論對于報告條 件和重大缺陷這兩 種水平的內部限制問題都是成立的.(七)其他Jan Colbert (2021)在如何監(jiān)測內部限制方面進行了探討,提出監(jiān)測是內部限制的一局部,指出監(jiān)測是核查人員,質量限制人員,以及內部審計人員的工作 重點；行業(yè)、特定的企業(yè)和有資格的執(zhí)行監(jiān)測責任的人員對決定內部限制監(jiān) 測 的時間和頻率有重要作用；同時要報告監(jiān)測結果及采取的舉措.二、文獻述評及啟示內部限制涉及的范圍太廣泛,正如本文前面所述,理論研究涉及到內部限制 的需求分析、內部限制治理報告、內部限制質量、誤述、信息不確定、重大缺陷披露,還有學者從 經濟、盈

15、余質量、審計委員會、公司治理的角度出發(fā)進行 內 控研究,涉及到會計限制、治理限制及風險治理等,但是各方面的研究之間 缺乏關聯(lián)性,沒有整體上把握內部限制.對于內部限制的研究是為了更好的效勞 于實務.自從安然事件、世通事件等公司的舞弊事件發(fā)生后, 政府和學術界都意 識到實務研究的重要性,到目前為止國外對于內部限制的研究很多都是采用收集 公司樣本做調查研究,這樣能夠從實踐中總結出內部限制中存在的問題以及提出 適合企業(yè)的 解決方法.實踐中的公司內部限制問題千差萬別, 對于內部限制實 務的研究遠遠不夠,我們需要更多的實務研究以總結出一套通用的內部限制體 制.但是對于理論的研究也不能無視,理論是實踐的基石

16、.國外學者對于企業(yè)應該如何根據(jù)國家公布的內控規(guī)章制度和學者的理論研究建立適合企業(yè)的內控體系的研究缺乏, 從正文的綜述可以看出學者更多的是研 究企業(yè)在實施內控之后存在的各種問題,是一種由果導因的研究方式,因此學 者 應該更多的從企業(yè)建立內限制度的角度出發(fā)研究企業(yè)如何構建適合的內控 治理體系,形成一種由因到果的研究模式.國外內部限制研究采用的方法較多, 有理論研究,也有 模型、實驗、調查等可驗證性的方法.從正文中文獻介紹可 以看出國外學者更加注重的是從實證的角度進行研究, 這是值得國內學者借 鑒的,目前大家更多的認為是實證研究更加具有說服力.國外對于內部限制的研究比我國早很多年,自COSO口 SO

17、Xt案后對內部限制的研究更加豐富,但是他 們的背景都 是興旺資本主義市場經濟,而我國的市場經濟還處于開展初級階段,而且還是有方案的市場經濟.因此我們必須選擇性的借鑒國外的研究經驗及成果,更多的增強對中國企業(yè)的研 究、總結、提煉出符合中國企業(yè)實際情況 的內部限制標準體系框架.參考文獻：1 Jan Colbert, 2021. How to Monitor Internal Controls. The Journal of Corporate Accounting&Finance (May .2 OReilly-Allen, Margaret ; McMullen, Dorothy(2002) .

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