作業(yè)成本案例

1、作業(yè)成本管理案例前言在現(xiàn)代商業(yè)世界里，我們被比以前多得多的管理信息所包圍。但是，這些信息中有多少是真正有價值的或有用的呢？擺在我們的辦公桌上有多少信息有助于我們作出改進組織機構的決策呢？我們做了大量辛勤勞動，為我們的管理團隊提供數(shù)據(jù)，但是，有多少決策制定者能清楚地回答關于他們組織的下列問題呢？l 哪一位客戶是盈利最多的？l 哪一種產(chǎn)品是獲利最少的？l 我們最好的和最差的銷售或分銷渠道是哪一個？l 我們有多少作業(yè)是浪費的？l 在不減少服務的情況下，哪個作業(yè)可以削減或消除？許多經(jīng)理們認為他們知道這些問題的答案，他們的答案是基于純主觀的、直覺的一種反映。但這種主觀直覺常常很少基于數(shù)量和有質量的信息。

2、作業(yè)成本核算（ABC）能以經(jīng)理們能理解的方式方法提供這些問題的答案。它是一種以公平和公正的方法論所支持。ABC方法已走過20多年，2003年Gartner 已分析過：“ABCM（作業(yè)成本核算與管理）在全世界的應用將遍地開花結果，深入各個社會角落?！睂嵤〢BCM的關鍵收益在于組織的決策制定，無論是戰(zhàn)略決策，比如哪些產(chǎn)品（或服務）或客戶值得開發(fā)，還是業(yè)務運營決策，比如我們應該關注哪個具體的業(yè)務流程改進，都是必需的，不可或缺的。擁有ABC數(shù)據(jù)，經(jīng)理人員能夠更快地作出決策。而且，這種轉變是沒有風險的。經(jīng)理們清楚地知道利潤產(chǎn)生在何處，損失發(fā)生在哪里，對組織內的成本驅動因素會有更多更仔細的洞察，如此多的收

3、益，不僅僅是投資回報率（ROI），是企業(yè)實實在在的收益。http:/www.CMA-C CMA-China中國管理會計網(wǎng)CMA-China中國管理會計網(wǎng)中國最專業(yè)的成本管理、績效管理、全面預算、商業(yè)智能（BI）等管理會計的研究、應用、普及推廣機構！CMA-China將協(xié)助您成為：績效管理專家！成本管理與控制專家！企業(yè)戰(zhàn)略實施與規(guī)劃專家！ CMA-China管理會計系列培訓課程：Part 1戰(zhàn)略成本管理：成本管理與控制、作業(yè)成本管理、質量成本、成本企劃（目標成本）等Part 2戰(zhàn)略績效與預算：績效管理與平衡計分卡、戰(zhàn)略計劃與全面預算等Part 3決策分析與信息系統(tǒng)：戰(zhàn)略財務與經(jīng)營

4、分析、 ERP、BI與信息系統(tǒng)等Part 0管理會計基礎應用：成本管理、作業(yè)成本、平衡計分卡、計劃預算等管理會計基礎應用詳情請登錄http:/www.CMA-C/ 熱線電話：010-8813 7161，8811 1078 Email: 在這篇文章里，我們討論作業(yè)成本核算（ABC）的基本原理，并舉些簡單的例子。作業(yè)成本核算（ABC）的基本原理作業(yè)成本核算（ABC）常常被認為是繁雜的，且難以理解。事實上，這是一種錯誤的觀念。盡管成本的各種分配是難以手工計算，但這已有計算機軟件（ABC軟件）工具來解決（如北京管會技術公司的作業(yè)成本管理（ABCM）信息系

5、統(tǒng)）。作業(yè)成本核算（ABC）方法論本身實質上是來自幾個基本原理，而這些原理實際上不過是公認的常識而已。原理1：作業(yè)消耗資源執(zhí)行的作業(yè)越多，它所消耗的資源也越多。原理2：作業(yè)總是有原因的所有執(zhí)行的作業(yè)（活動）總有一個原因或理由。在最有效率的公司里，作業(yè)主要致力于外部對象客戶，產(chǎn)品或分銷渠道。然而，一些作業(yè)常有一個內部原因，例如，內部支持作業(yè)，如執(zhí)行人力資源或IT業(yè)務，一般是由公司內部其它部門的需要所引起的。原理3：客戶，產(chǎn)品，或分銷渠道引發(fā)不同級別的作業(yè)傳統(tǒng)的成本核算，如標準成本法或完全成本法，將成本直接分配到產(chǎn)品、客戶或分銷渠道。這些方法實際上忽略了這樣一個原則資源實際上常常是由作業(yè)所消耗的，

6、而不是由產(chǎn)品、客戶和分銷渠道直接消耗。作業(yè)成本核算根據(jù)產(chǎn)品、客戶和分銷渠道實際消耗作業(yè)的比例分配成本。這篇文章使用ABC中常用的一些術語，請注意表1對這些術語的解釋。表1：ABC術語定義術語定義例子資源(Resource)在執(zhí)行業(yè)務工作中所作用的資源人工成本，房屋不動產(chǎn)成本，資金，運營成本資源動因(Resource Driver)把資源分配到作業(yè)上的可計量（數(shù)量）特征人數(shù)，花費的時間，建筑面積，機時流程(Process)一系列的相聯(lián)系作業(yè)（活動）以獲取一定的成果（產(chǎn)出）處理客戶定單作業(yè)(Activity)一系列可重復執(zhí)行的任務遞送貨物到客戶任務(Task)工作的基本要素，一系列任務組成一項作業(yè)

7、（活動）在數(shù)據(jù)庫中記錄客戶定單作業(yè)動因(Activity Driver)引發(fā)作業(yè)執(zhí)行的事件或因素發(fā)送給客戶的發(fā)票數(shù)成本對象(Cost Object)需要計算成本的實體客戶，產(chǎn)品或服務圖1：作業(yè)分配模型資源成本來自總分類帳與作業(yè)相關的成本無特別目的的成本產(chǎn)品/服務,客戶或分銷渠道相關的成本產(chǎn)品和客戶成本沒有吸收的成本資源動因作業(yè)成本分析作業(yè)動因作業(yè)分配模型從上圖可以看出，一些資源成本被分配至作業(yè)（圖中灰色部分），與每個作業(yè)相關的成本被分配至產(chǎn)品和客戶是基于他們所使用的作業(yè)動因數(shù)量。一些作業(yè)，將可感覺的原因與產(chǎn)品和客戶相聯(lián)系是不明顯的，甚至根本就沒有什么可感覺的東西。例如，大多由組織最高主管執(zhí)行的

8、作業(yè)可能不能歸屬于特定的產(chǎn)品或客戶上。上圖的右支表示不能歸屬于作業(yè)及與產(chǎn)品和客戶無關的非特定成本。例如，公司形象費用支出，則歸屬于這一類。有時，一些資源直接歸屬于產(chǎn)品、客戶或分銷渠道，但幾乎沒有任何理由歸屬于任何作業(yè)。例如，為特定產(chǎn)品的廣告費則明顯直接歸屬于那個產(chǎn)品，而與任何特定作業(yè)無關。上圖左邊的分支說明，不能歸屬于作業(yè)但直接歸屬于產(chǎn)品及客戶相關的成本。實際例子這節(jié)包含著非常簡化的ABC模型練習的階梯式的例子，它說明ABC方法論的許多方面。我們使用產(chǎn)品銷售中的信貸控制業(yè)務作為我們的例子，主要有以下3個原因。n 大多數(shù)組織都有此業(yè)務，我們對此比較熟悉。n 信貸控制是會計的主要職責。n 大多數(shù)經(jīng)

9、理都知道這項業(yè)務是由銷售作業(yè)引起的。盡管在成本的發(fā)生和特定客戶之間并不總是存在特定關系。我們作如下假設：首先，房屋折舊成本總是基于使用面積將成本分配給信貸控制的。第二，電話次數(shù)和成本由電話系統(tǒng)確定。第三，本業(yè)務有6名員工，都是全職工作。下列表格包含我們要計算的基本數(shù)據(jù)。表2a：資源資源費用(元)人工100,000 1個經(jīng)理×25,00025,000 5個員工×15,00075,000房屋折舊（面積50平方米）25,000電話（7,500分鐘）15,000總計140,000表2b:作業(yè)和時間（分配）作業(yè)時間（%）打印及郵寄發(fā)票30電話聯(lián)系客戶100發(fā)行信貸憑證400分配收據(jù)5

10、0計劃、組織及管理員工20人工合計（百分比）600從表2b 可以看出，我們已確認5個作業(yè)。首先，我們需要計算每個作業(yè)的成本。假定資源成本140,000元被分配到所有作業(yè)。依據(jù)上述假定，打印及郵寄發(fā)票的成本應是7,000元（140,000×30%÷600%）。顯然，這個假定并不一定是個好例子。對于人工成本，按時間分配是很合理的，但對于房屋折舊卻有爭議，這里我們認為員工使用辦公房屋面積與時間成正比例。然而，這種方法將電話成本分配到5個作業(yè)中的每個作業(yè)，而實際上僅2個作業(yè)電話聯(lián)系客戶和發(fā)行信貸憑證，消耗電話成本。一個更實際的解決辦法是將電話成本僅分配到這2個作業(yè)上去。對這2個作業(yè)

11、的成本動因量的劃分可能需要員工估計與這2個作業(yè)相關的電話使用比例。因為這個比例與歷史記錄比例不可能完全一樣（盡管組織可能從現(xiàn)在起開始收集數(shù)據(jù)）。假定這種劃分估計為75%25%，因為花在執(zhí)行作業(yè)電話聯(lián)系客戶上的電話時間為5,625分鐘，花在作業(yè)發(fā)行信貸憑證的時間為1，875分鐘?，F(xiàn)在，我們將人工成本和房屋折舊成本（總共125,000元）按時間花費分配到所有5個作業(yè)，電話成本（15,000）按比例7525被分配到2個作業(yè)上?；谏鲜?，作業(yè)成本如下：表3：信貸控制業(yè)務作業(yè)成本作業(yè)資源動因：時間%資源動因：電話數(shù)計算成本打印及郵寄發(fā)票30125,000×30÷6006,250電話聯(lián)

12、系客戶1005,625125,000×100÷600=20,83315,000×5,625÷7,500=11,250合計32，083發(fā)行信貸憑證4001,875125,000×400÷600=83,33315,000×1,875÷7,500=3,750合計87,083分配收據(jù)50125,000×50÷60010,417計劃、組織及管理員工20125,000×20÷6004,167總計6007,500140,000 下一步是分配作業(yè)成本到客戶和產(chǎn)品上去。我們以電話聯(lián)系客戶作業(yè)為

13、例。我們需要決定使用這個作業(yè)的作業(yè)動因是什么。換言之，驅動作業(yè)的最直接原因是什么？一個可能的候選者是應收款過期發(fā)票數(shù)，或過期帳戶數(shù)。后者假定每個過期的帳戶電話聯(lián)系時間相同，而前者假定過期發(fā)票數(shù)的電話聯(lián)系時間相同。然而，實際上最適合的動因可能是最不易取得的，如平均過期帳戶價值，可能需要使用最近發(fā)票數(shù)。表5：作業(yè)動因“最近付款發(fā)票數(shù)”成本對象數(shù)量客戶A200客戶B500客戶C0上表顯示出，客戶A，B，C的作業(yè)動因數(shù)量。因為最近已付發(fā)票數(shù)與已開票產(chǎn)品之間不存在關系，所以不存在產(chǎn)品的分解。使用最近已付款發(fā)票數(shù)作為電話聯(lián)系客戶作業(yè)的作業(yè)動因，我們計算下列客戶成本：表6：客戶成本客戶計算成本客戶A32,0

14、83×200÷7009,167客戶B32,083×500÷70022,916客戶C32,083×0÷7000傳統(tǒng)成本核算方法可能分配成本10,694元到每個客戶（32,083÷3）。然而ABC法給出了公正地結果。作業(yè)成本發(fā)生的最大數(shù)額是客戶B，他是最慢的付款者?？蛻鬋，及時地付款，沒有這項作業(yè)，因而也就沒有成本分配。ABC突出了客戶B是組織中成本消耗最高的一位客戶。這使管理者采取適當?shù)男袆?，要么改進客戶B的付款進度，要么以另一種方式予以處罰?，F(xiàn)在，我們檢查一下作業(yè)發(fā)行信貸憑證。我們假定每個信貸憑證作為客戶返回的結果。所以，合

15、適的作業(yè)動因是“返回的憑證數(shù)”（另一個可的動因是信貸憑證數(shù)，但我們要把成本分配到產(chǎn)品，而由返回的產(chǎn)品數(shù)據(jù)比較容易取得。這種考慮，在實際的ABC實施中大多這么做）。“返回的憑證數(shù)”動因的數(shù)量如下表7。表7：作業(yè)動因“返回的憑證數(shù)”成本對象數(shù)量客戶A產(chǎn)品700產(chǎn)品20客戶B產(chǎn)品1,600產(chǎn)品50客戶C產(chǎn)品30注：“返回憑證數(shù)”是作為多維成本動因看待的。因為在動因和成本對象的一個以上維數(shù)（客戶和產(chǎn)品）之間存在關系。多維成本動因的成本分配如下圖8。圖8：客戶成本多維成本動因作業(yè)：發(fā)行信貸單據(jù)作業(yè)動因：返回數(shù)作業(yè)成本=87,083產(chǎn)品ABC70020160050300客戶客戶C/產(chǎn)品=87,083

16、15;30/2,400=1,089多維成本動因從這個作業(yè)，你可以明白，成本被分配至成本對象維數(shù)的不同組合。一些作業(yè)只被分配到產(chǎn)品，而沒有到客戶或分銷渠道；另外一些則被分配到客戶或渠道；一些可能被分配到產(chǎn)品，客戶與渠道；一些被分配到產(chǎn)品與客戶，但不被分配至渠道，如此等等?；镜?，重要的是確定每個作業(yè)的可能成本動因，然后選取一個合適的成本動因。記住，最根本的考慮是數(shù)據(jù)應該能從組織內某些來源渠道可以獲取利用！很明顯，整個ABC方法集中關注資源的耗費方式作業(yè)，而不象傳統(tǒng)財務所表現(xiàn)的資源花費的形式。這使ABC方法能管理成本。ABC的重要性自上世紀80年代早期開始，ABC方法已遍及世界各地。但相對地說，近些年來才被普遍接受和應用。在我國，上世紀90年代開始在一些行業(yè)，如制造業(yè)、鐵路等就有了一些應用。如近年來，對ABC方法的熱情十分高漲，因為在最近30年左右，成本構成基礎已發(fā)生明顯改變。在最近30年里，直接成本已明顯下降，而附加費用（或間接