第4章金融資產(chǎn)

1、第四章第四章 金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)u金融資產(chǎn)概述金融資產(chǎn)概述 u交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)u持有至到期投資持有至到期投資 u可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)2n教學(xué)目標(biāo)：教學(xué)目標(biāo)：了解金融資產(chǎn)的含義；掌握交了解金融資產(chǎn)的含義；掌握交易性金融資產(chǎn)的核算；熟悉持有至到期投易性金融資產(chǎn)的核算；熟悉持有至到期投資的核算；熟悉可供出售金融資產(chǎn)的核算。資的核算；熟悉可供出售金融資產(chǎn)的核算。n教學(xué)重點(diǎn)：教學(xué)重點(diǎn)：交易性金融資產(chǎn)、可供出售金交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)的核算融資產(chǎn)的核算 n教學(xué)難點(diǎn)：教學(xué)難點(diǎn)：交易性金融資產(chǎn)、持有至到期交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)的核算投資、可供出售金融資

2、產(chǎn)的核算 n教學(xué)方法：教學(xué)方法：采取講授、案例分析和學(xué)生課采取講授、案例分析和學(xué)生課堂討論相結(jié)合的方法。堂討論相結(jié)合的方法。n教學(xué)時(shí)數(shù)：教學(xué)時(shí)數(shù)：8學(xué)時(shí)學(xué)時(shí)3 第一節(jié)第一節(jié) 金融資產(chǎn)概述金融資產(chǎn)概述 4金融資產(chǎn)按取得時(shí)初始確認(rèn)分類金融資產(chǎn)按取得時(shí)初始確認(rèn)分類u以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)前損益的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)前損益的金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)前損益的金融資產(chǎn)前損益的金融資產(chǎn)u持有至到期投資持有至到期投資u可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)u貸款和應(yīng)收款項(xiàng)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)5 金融資產(chǎn)類別金融資產(chǎn)類別

3、初始計(jì)量初始計(jì)量 后續(xù)計(jì)量后續(xù)計(jì)量以公允價(jià)值計(jì)量且其以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)(FVTPL)(FVTPL)公允價(jià)值；交易費(fèi)公允價(jià)值；交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益用計(jì)入當(dāng)期損益公允價(jià)值公允價(jià)值公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益當(dāng)期損益持有至到期投資持有至到期投資(HTM)(HTM)公允價(jià)值；交易費(fèi)公允價(jià)值；交易費(fèi)用計(jì)入初始成本用計(jì)入初始成本攤余成本攤余成本可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)(AFS)(AFS)公允價(jià)值；交易費(fèi)公允價(jià)值；交易費(fèi)用計(jì)入初始成本用計(jì)入初始成本公允價(jià)值；公允價(jià)公允價(jià)值；公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入權(quán)益值變動(dòng)計(jì)入權(quán)益 金融資產(chǎn)的計(jì)量方法6與短期投

4、資相比，其變化主要有：與短期投資相比，其變化主要有：u1 1、取得時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用，直接通過(guò)（借記）投、取得時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用，直接通過(guò)（借記）投資收益記入當(dāng)期損益；資收益記入當(dāng)期損益；u2 2、持有期間獲得的現(xiàn)金股利，直接作為投資收益、持有期間獲得的現(xiàn)金股利，直接作為投資收益處理；處理；u3 3、持有期間，期末計(jì)價(jià)按公允價(jià)值計(jì)量，其與原、持有期間，期末計(jì)價(jià)按公允價(jià)值計(jì)量，其與原賬面價(jià)值的差額通過(guò)賬面價(jià)值的差額通過(guò)“公允價(jià)值變動(dòng)損益公允價(jià)值變動(dòng)損益”直接計(jì)直接計(jì)入當(dāng)期損益；因而也不需要再提取減值準(zhǔn)備。入當(dāng)期損益；因而也不需要再提取減值準(zhǔn)備。第二節(jié)第二節(jié) 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)7 （一）交易

5、性金融資產(chǎn)的確認(rèn)（一）交易性金融資產(chǎn)的確認(rèn) 交易性金融資產(chǎn)主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售交易性金融資產(chǎn)主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)，例如企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從而持有的金融資產(chǎn)，例如企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的股票、債券、基金等。二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的股票、債券、基金等。（二）交易性金融資產(chǎn)的計(jì)量（二）交易性金融資產(chǎn)的計(jì)量 交易性金融資產(chǎn)投資購(gòu)入的債券、股票、基金交易性金融資產(chǎn)投資購(gòu)入的債券、股票、基金和權(quán)證等，應(yīng)按交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，和權(quán)證等，應(yīng)按交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。（三）（三） 交易性金融資產(chǎn)科目設(shè)置交易性

6、金融資產(chǎn)科目設(shè)置 為了核算交易性金融資產(chǎn)的取得、收取現(xiàn)金股為了核算交易性金融資產(chǎn)的取得、收取現(xiàn)金股利或利息、處置等業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置利或利息、處置等業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“交易性金交易性金融資產(chǎn)融資產(chǎn)”、“公允價(jià)值變動(dòng)損益公允價(jià)值變動(dòng)損益”、“投資收益投資收益”等科目。等科目。8交易性金融資產(chǎn)核算的科目設(shè)置交易性金融資產(chǎn)核算的科目設(shè)置總賬科目總賬科目二級(jí)科目二級(jí)科目交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn) 成本成本公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)9（四）賬務(wù)處理（四）賬務(wù)處理取得交易性金融資產(chǎn)取得交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本 應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息） 投資收益投資收益

7、 貸：銀行存款貸：銀行存款收到股利或利息收到股利或利息借：銀行存款借：銀行存款 貸：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）貸：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）持有期間收到被投資單位發(fā)持有期間收到被投資單位發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息放的現(xiàn)金股利或債券利息借：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）借：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息） 貸：投資收益貸：投資收益公允價(jià)值公允價(jià)值交易費(fèi)用交易費(fèi)用實(shí)際支付的金額實(shí)際支付的金額已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利10資產(chǎn)負(fù)債表日公允資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值賬面余額價(jià)值賬面余額借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：公允

8、價(jià)值變動(dòng)損益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益資產(chǎn)負(fù)債表日公允資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值價(jià)值賬面余額賬面余額借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)處置交易性處置交易性金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)借：銀行存款借：銀行存款 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 投資收益投資收益同時(shí)：同時(shí)：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：投資收益貸：投資收益 （或作相反分錄）（或作相反分錄）實(shí)際收到的金額實(shí)際收到的金額差額差額有助于全面評(píng)價(jià)該交易性有助于全面評(píng)價(jià)該交易性金融資產(chǎn)所獲得的全部收益金融資產(chǎn)所獲得的全部收益11 【例例4-14

9、-1】20102010年年5 5月月20 20 日，華興公司委托某證券日，華興公司委托某證券公司從上海證券交易所購(gòu)入公司從上海證券交易所購(gòu)入A A上市公司股票上市公司股票200200萬(wàn)股，萬(wàn)股，并將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。該筆股票投資在購(gòu)并將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。該筆股票投資在購(gòu)買日的公允價(jià)值為買日的公允價(jià)值為1 000 1 000 萬(wàn)元。另支付相關(guān)交易費(fèi)萬(wàn)元。另支付相關(guān)交易費(fèi)用金額為用金額為2.52.5萬(wàn)元。萬(wàn)元。u華興公司應(yīng)做如下會(huì)計(jì)處理：華興公司應(yīng)做如下會(huì)計(jì)處理：u20102010年年5 5月月20 20 日，購(gòu)買日，購(gòu)買A A上市公司股票時(shí)：上市公司股票時(shí)： 借：交易性金融資產(chǎn)借：交

10、易性金融資產(chǎn)成本成本 10 000 000 10 000 000 投資收益投資收益 25 00025 000 貸：其他貨幣資金貸：其他貨幣資金存出投資款存出投資款 10 025 00010 025 00012 【例例4-24-2】20102010年年1 1月月8 8日，華興公司購(gòu)入丙公司發(fā)日，華興公司購(gòu)入丙公司發(fā)行的公司債券，該筆債券于行的公司債券，該筆債券于20092009年年7 7月月1 1日發(fā)行，日發(fā)行，面值為面值為25002500萬(wàn)元，票面利率為萬(wàn)元，票面利率為4 4，債券利息按年，債券利息按年支付。華興公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)，支支付。華興公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)，支付價(jià)款為

11、付價(jià)款為26002600萬(wàn)元萬(wàn)元( (其中包含已宣告發(fā)放的債券利其中包含已宣告發(fā)放的債券利息息5050萬(wàn)元萬(wàn)元),),另支付交易費(fèi)用另支付交易費(fèi)用3030萬(wàn)元。萬(wàn)元。20102010年年2 2月月5 5日，華興公司收到該筆債券利息日，華興公司收到該筆債券利息5050萬(wàn)元。萬(wàn)元。20112011年年2 2月月1010日，華興公司收到債券利息日，華興公司收到債券利息100100萬(wàn)元。華興公萬(wàn)元。華興公司做如下會(huì)計(jì)處理：司做如下會(huì)計(jì)處理：（1）2010年年1月月8 日，購(gòu)入丙公司的公司債券時(shí)：日，購(gòu)入丙公司的公司債券時(shí)： 借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本 25 500 000 應(yīng)收利息應(yīng)

12、收利息 500 000 投資收益投資收益 300 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 26 300 00013（2）2010年年2月月5日，收到購(gòu)買價(jià)款中包含的已宣日，收到購(gòu)買價(jià)款中包含的已宣告發(fā)放的債券利息時(shí)：告發(fā)放的債券利息時(shí)： 借：銀行存款借：銀行存款 500 000 貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息 500 000（3）2010年年12月月3 1 日，確認(rèn)丙公司的公司債券利日，確認(rèn)丙公司的公司債券利息收入時(shí)：息收入時(shí)： 借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 1 000 000 貸：投資收益貸：投資收益 1 000 000（4）2011年年2月月10日日 ，收到持有丙公司的公司債券，收到持有丙公司的公司債券利

13、息時(shí)：利息時(shí)： 借：銀行存款借：銀行存款 1 000 000 貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息 1 000 00014 承上例：承上例：20102010年年6 6月月3030日，華興公司購(gòu)買的該筆債日，華興公司購(gòu)買的該筆債券的市價(jià)為券的市價(jià)為25802580萬(wàn)元；萬(wàn)元；20102010年年1212月月3131日，華興公司日，華興公司購(gòu)買的該筆債券的市價(jià)為購(gòu)買的該筆債券的市價(jià)為25602560萬(wàn)元。萬(wàn)元。 （1）2010年年6月月30 日，確認(rèn)該筆債券的公允價(jià)值變?nèi)?，確認(rèn)該筆債券的公允價(jià)值變動(dòng)損益時(shí)：動(dòng)損益時(shí)：借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 300 000 貸：公允價(jià)值變動(dòng)

14、損益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 300 000（2）2010年年12月月31日，確認(rèn)該筆債券的公允價(jià)值變?nèi)眨_認(rèn)該筆債券的公允價(jià)值變動(dòng)損益時(shí)：動(dòng)損益時(shí)：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 200 000 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 200 00015（3）假定）假定2011年年1月月15日，華興公司出售了所持有的日，華興公司出售了所持有的丙公司的公司債券，售價(jià)為丙公司的公司債券，售價(jià)為2565萬(wàn)元。萬(wàn)元。借：銀行存款借：銀行存款 25 650 000 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 25 500 000 公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 100 000

15、投資收益投資收益 50 000同時(shí)，同時(shí)， 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100 000 貸：投資收益貸：投資收益 100 00016 （一）持有至到期投資概念（一）持有至到期投資概念 企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)入的固定利率國(guó)債、浮動(dòng)利率公司企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)入的固定利率國(guó)債、浮動(dòng)利率公司債券等，符合持有至到期投資條件的，可以劃分為持有至到債券等，符合持有至到期投資條件的，可以劃分為持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長(zhǎng)期性質(zhì)，但期限較短期投資。持有至到期投資通常具有長(zhǎng)期性質(zhì)，但期限較短（1年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可

16、將其劃分為持有至到期投資可將其劃分為持有至到期投資 ，其條件是：，其條件是： 到期日固定、回收金額固定或可確定；到期日固定、回收金額固定或可確定； 企業(yè)有明確企業(yè)有明確意圖意圖和和能力能力將其持有至到期的非衍生金融資將其持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。產(chǎn)。第三節(jié)第三節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資17 存在下列情況之一的，表明企業(yè)存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)將金融資產(chǎn)投資持有至到期投資持有至到期: 持有該金融資產(chǎn)的期限持有該金融資產(chǎn)的期限不不確定。確定。 發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益

17、率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況資收益率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，時(shí)，將出售將出售該金融資產(chǎn)。但是，該金融資產(chǎn)。但是，無(wú)法控制無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外除外。 該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于明顯低于其攤余成本的金額其攤余成本的金額清清償償。 其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。18 存在下列情況之一的，表明企業(yè)存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有能力沒(méi)有能力將

18、具有固定期限將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：的金融資產(chǎn)投資持有至到期： 沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。 受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。有至到期。 其他表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有其他表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。至到期的情況。19 票面利率票面利率市場(chǎng)利率市場(chǎng)利率 溢價(jià)溢價(jià) 票面利率票面利率=市場(chǎng)利率市場(chǎng)利率 平

19、價(jià)平價(jià) 票面利率票面利率市場(chǎng)利率市場(chǎng)利率 折價(jià)折價(jià)持有至到期投資利息調(diào)整的原因持有至到期投資利息調(diào)整的原因20 當(dāng)債券票面利率高于高于金融市場(chǎng)利率時(shí)，債券發(fā)行者按債券票面利率會(huì)多付利息，在這種情況下，可能會(huì)導(dǎo)致債券溢價(jià)溢價(jià)。這部分溢價(jià)差額，屬于債券購(gòu)買者由于日后多獲利息而給予債券發(fā)行者的利息返還利息返還。 當(dāng)債券票面利率低于低于金融市場(chǎng)利率時(shí)，債券發(fā)行者按債券票面利率會(huì)少付利息，在這種情況下，可能會(huì)導(dǎo)致債券折價(jià)折價(jià)。這部分折價(jià)差額，屬于債券發(fā)行者由于日后少付利息而給予債券購(gòu)買者的利息補(bǔ)償利息補(bǔ)償。21（二）持有至到期投資的核算（二）持有至到期投資的核算科目設(shè)置科目設(shè)置總賬科目總賬科目二級(jí)科目二

20、級(jí)科目持有至到期投資持有至到期投資 成本成本利息調(diào)整利息調(diào)整應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息221、取得投資的賬務(wù)處理、取得投資的賬務(wù)處理借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 （持有至到期投資（持有至到期投資利息調(diào)整）利息調(diào)整） 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 （持有至到期投資（持有至到期投資利息調(diào)整）利息調(diào)整）該投資的面值該投資的面值 支付的價(jià)款中包含的已到支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息付息期但尚未領(lǐng)取的利息實(shí)際支付的金額實(shí)際支付的金額 借貸方的差額（溢價(jià)）借貸方的差額（溢價(jià)） 借貸方的差額（折價(jià)）借貸方的差額（折價(jià)） 23有關(guān)利息的說(shuō)明有關(guān)利息的說(shuō)明（1）利息收入與應(yīng)

21、計(jì)利息的計(jì)算：）利息收入與應(yīng)計(jì)利息的計(jì)算： 應(yīng)收利息（應(yīng)計(jì)利息）應(yīng)收利息（應(yīng)計(jì)利息）=票面面值票面面值票面利率票面利率 利息收入（投資收益）利息收入（投資收益）=持有至到期投資攤余成本持有至到期投資攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率 利息調(diào)整利息調(diào)整=應(yīng)收（計(jì)）利息利息收入（投資收益）應(yīng)收（計(jì)）利息利息收入（投資收益）（2）實(shí)際利率的確定）實(shí)際利率的確定插入法插入法持有至到期投資的成本持有至到期投資的成本=到其投資的債券面值的現(xiàn)值到其投資的債券面值的現(xiàn)值+所收的應(yīng)計(jì)利息的現(xiàn)值所收的應(yīng)計(jì)利息的現(xiàn)值24分期付息分期付息到期還本到期還本借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 （持有至到期投資（持有至到期投資利息調(diào)整）利息調(diào)

22、整） 貸：投資收益貸：投資收益 （持有至到期投資（持有至到期投資利息調(diào)整）利息調(diào)整）到期一次到期一次還本付息還本付息借：持有至到期投資借：持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息 （持有至到期投資（持有至到期投資利息調(diào)整）利息調(diào)整） 貸：投資收益貸：投資收益 （持有至到期投資（持有至到期投資利息調(diào)整）利息調(diào)整） 2、投資持有期間的利息的會(huì)計(jì)處理、投資持有期間的利息的會(huì)計(jì)處理攤銷期限攤銷期限購(gòu)買日至到期日購(gòu)買日至到期日攤銷方法攤銷方法實(shí)際利率法實(shí)際利率法面值面值票面利率票面利率攤余成本攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率借貸方的差額（攤銷折價(jià)）借貸方的差額（攤銷折價(jià)） 借貸方的差額（攤銷溢價(jià)）借貸方的差額（攤銷溢價(jià)）

23、 面值面值票面利率票面利率攤余成本攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率借貸方的差額（攤銷折價(jià)）借貸方的差額（攤銷折價(jià)） 借貸方的差額（攤銷溢價(jià)）借貸方的差額（攤銷溢價(jià)） 25（1）收到取得持有至到期投資支付的價(jià)款中包含的已到付息）收到取得持有至到期投資支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未支付的債券利息期但尚未支付的債券利息 借：銀行存款借：銀行存款 貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息 （2）收到持有至到期投資按合同支付的利息）收到持有至到期投資按合同支付的利息 借：銀行存款借：銀行存款 貸：應(yīng)收利息（貸：應(yīng)收利息（或者或者持有至到期投資持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息）應(yīng)計(jì)利息）263、出售持有至到期投資、出售持有至到期投資借

24、：銀行存款借：銀行存款 持有至到期投資減值準(zhǔn)備持有至到期投資減值準(zhǔn)備 （投資收益）（投資收益） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 利息調(diào)整利息調(diào)整 應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息 （投資收益）（投資收益）實(shí)際收到的金額實(shí)際收到的金額持有至到期投資賬面余額持有至到期投資賬面余額已計(jì)提的減值準(zhǔn)備已計(jì)提的減值準(zhǔn)備借貸方的差額借貸方的差額借貸方的差額借貸方的差額 2002年年1月月1日甲公司購(gòu)入一項(xiàng)日甲公司購(gòu)入一項(xiàng)4年期的債券；年期的債券； 票面金額2000萬(wàn)元，票面利率6%，實(shí)際支付20709.2萬(wàn)元，實(shí)際利率5%，每年年末計(jì)息，次年1月5日發(fā)放利息，本金到期一次歸還。賬務(wù)處理程序賬務(wù)處理程序(一一)

25、 取得時(shí)取得時(shí)借借:持有至到期投資持有至到期投資成本成本 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 貸貸:銀行存款銀行存款 (二二) 期末計(jì)算實(shí)際利息收入時(shí)期末計(jì)算實(shí)際利息收入時(shí) 1.應(yīng)收利息應(yīng)收利息=債券面值債券面值票面利率票面利率 2. 投資收益投資收益=年初債券攤余成本年初債券攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率 3. 利息調(diào)整利息調(diào)整=雙方差額雙方差額 借借:應(yīng)收利息應(yīng)收利息 貸貸:投資收益投資收益 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 (三三) 分期收回利息時(shí)分期收回利息時(shí) 借借:銀行存款銀行存款 貸貸:應(yīng)收利息應(yīng)收利息 年度年 初 攤 余 成本實(shí) 際 利 息收入現(xiàn) 金 流入年末攤余

26、成本利息調(diào)整200720709.2 1035.5 1200.0 20544.7 164.5 200820544.7 1027.2 1200.0 20371.9 172.8 200920371.9 1018.6 1200.0 20190.5 181.4 201020190.5 1009.5 1200.0 20000.0 190.5 2002年1月1日2004年1月5日借：持有至到期投資-成本 20000 借：銀行存款 1200 -利息調(diào)整 709.2 貸：應(yīng)收利息 1200 貸：銀行存款 20709.2 2004年12月31日2002年12月31日借：應(yīng)收利息 1200 借：應(yīng)收利息 1200

27、貸：投資收益 1018.6 貸：投資收益 1035.5 持有至到期投資-利息調(diào)整 181.4 持有至到期投資-利息調(diào)整164.55 2005年1月5日2003年1月5日借：銀行存款1200 借：銀行存款1200 貸：應(yīng)收利息 1200 貸：應(yīng)收利息1200 2005年12月31日2003年12月31日借：應(yīng)收利息1200 借：應(yīng)收利息 1200 貸：投資收益1009.5 貸：投資收益 1027.2 持有至到期投資-利息調(diào)整190.5 持有至到期投資-利息調(diào)整172.8 2006年1月5日借：銀行存款1200 貸：應(yīng)收利息 1200 31（三）持有至到期投資發(fā)生減值的處理（三）持有至到期投資發(fā)生

28、減值的處理1.金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)（1）發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難；）發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難；（2）債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或）債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；逾期等；（3）債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)）債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步；困難的債務(wù)人作出讓步；（4）債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組；）債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組；（5）因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市）因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易

29、；場(chǎng)繼續(xù)交易；32（6）無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已）無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組經(jīng)減少，但根據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；（7）

30、債務(wù)人經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生）債務(wù)人經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本；重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本；（8）權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌；）權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌；（9）其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。）其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。332.減值判斷的標(biāo)準(zhǔn)減值判斷的標(biāo)準(zhǔn)賬面價(jià)值賬面價(jià)值預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值3.計(jì)提減值的會(huì)計(jì)處理計(jì)提減值的會(huì)計(jì)處理借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資減值

31、準(zhǔn)備4.今后，持有至到期投資價(jià)值得以恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理今后，持有至到期投資價(jià)值得以恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備（借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備（金額不能超過(guò)原來(lái)計(jì)提的數(shù)額）金額不能超過(guò)原來(lái)計(jì)提的數(shù)額） 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失345.持有至到期投資發(fā)生減值后，利息的處理持有至到期投資發(fā)生減值后，利息的處理 企業(yè)應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按持有至到期投資的攤余成本和實(shí)企業(yè)應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按持有至到期投資的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，借記際利率計(jì)算確定的利息收入，借記“持有至到期投資減值準(zhǔn)持有至到期投資減值準(zhǔn)備備”科目，貸記科目，貸記“投資收益投資收益”科目。科目。 同時(shí)，將按票面面值

32、和票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收利息金同時(shí)，將按票面面值和票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收利息金額進(jìn)行表外登記。額進(jìn)行表外登記。 35 收回已減值的持有至到期投資時(shí)，實(shí)際收到的金額，借記收回已減值的持有至到期投資時(shí)，實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款銀行存款”等科目，按應(yīng)轉(zhuǎn)銷相關(guān)損失準(zhǔn)備余額，借記等科目，按應(yīng)轉(zhuǎn)銷相關(guān)損失準(zhǔn)備余額，借記“持持有有至到期投資減值準(zhǔn)備至到期投資減值準(zhǔn)備”科目，按持有至到期投資的余額，貸記科目，按持有至到期投資的余額，貸記“持有至到期投資持有至到期投資”科目，按其差額，借記或貸記科目，按其差額，借記或貸記“投資收益投資收益”科科目。目。36 一、概述一、概述 （一）是指（一）是指初始初始確

33、認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非非衍生金融衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：貸款和應(yīng)收款項(xiàng)資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：貸款和應(yīng)收款項(xiàng);持有至到期投資持有至到期投資;以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。資產(chǎn)。 主要包括：可供出售的股票投資、債權(quán)投資等金融資產(chǎn)。主要包括：可供出售的股票投資、債權(quán)投資等金融資產(chǎn)。 （二）是由持有至到期投資轉(zhuǎn)入（二）是由持有至到期投資轉(zhuǎn)入第四節(jié)第四節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)37特別關(guān)注：特別關(guān)注： 持有至到期投資重新分類為可供出售金融資產(chǎn)持有至到期投資重新分類為可

34、供出售金融資產(chǎn) 將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，應(yīng)在重分類日按其將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，應(yīng)在重分類日按其公允價(jià)值公允價(jià)值，借記，借記“可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)”科目，按其科目，按其賬面余額賬面余額，貸記本科目，貸記本科目（成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息），按其差額，貸記或借記（成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息），按其差額，貸記或借記“資本公積資本公積其其他資本公積他資本公積”科目。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備?？颇俊Ｒ延?jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn) 持有至到期投資減值準(zhǔn)備持有至到期投資減值準(zhǔn)備 （資本公積（資本

35、公積其他資本公積）其他資本公積） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 利息調(diào)整利息調(diào)整 應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息 （資本公積（資本公積其他資本公積）其他資本公積）38核算特點(diǎn)核算特點(diǎn)（1）核算范圍介于持有至到期投資與長(zhǎng)期股權(quán)投之間；）核算范圍介于持有至到期投資與長(zhǎng)期股權(quán)投之間；（2）債權(quán)性可供出售金融資產(chǎn)，類似持有至到期投資；）債權(quán)性可供出售金融資產(chǎn)，類似持有至到期投資； 股權(quán)性可供出售金融資產(chǎn)，類似交易性金融資產(chǎn)；股權(quán)性可供出售金融資產(chǎn)，類似交易性金融資產(chǎn)；（3）減值準(zhǔn)備提取的特殊處理。）減值準(zhǔn)備提取的特殊處理。39二、可供出售金融資產(chǎn)的核算二、可供出售金融資產(chǎn)的核算1.科目設(shè)置科目設(shè)置總

36、賬科目總賬科目二級(jí)科目二級(jí)科目可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 成本成本利息調(diào)整利息調(diào)整應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 可以可以單獨(dú)設(shè)置單獨(dú)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目科目 402.初始投資的計(jì)量初始投資的計(jì)量股權(quán)性股權(quán)性可供出可供出售金融售金融資產(chǎn)資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 應(yīng)收股利應(yīng)收股利 貸：銀行存款貸：銀行存款債權(quán)性債權(quán)性可供出可供出售金融售金融資產(chǎn)資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 （ 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整）利息調(diào)整） 貸：銀行存款貸：銀行存款 （ 可供出售金融

37、資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整）利息調(diào)整）其公允價(jià)值交易費(fèi)用其公允價(jià)值交易費(fèi)用支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利實(shí)際支付的金額實(shí)際支付的金額債券的面值債券的面值支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息實(shí)際支付的金額實(shí)際支付的金額借貸方的差額借貸方的差額借貸方的差額借貸方的差額413.持有可供出售持有可供出售債券債券期間，利息的處理期間，利息的處理（此處僅指未減值的債券投資）（此處僅指未減值的債券投資）分期付息分期付息到期還本到期還本借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 （可供出售金融資產(chǎn)（可供出售金融資產(chǎn)利

38、息調(diào)整）利息調(diào)整） 貸：投資收益貸：投資收益 （可供出售金融資產(chǎn)（可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整）利息調(diào)整）到期一次到期一次還本付息還本付息借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息 （可供出售金融資產(chǎn)（可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整）利息調(diào)整） 貸：投資收益貸：投資收益 （可供出售金融資產(chǎn)（可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整）利息調(diào)整） 面值面值票面利率票面利率攤余成本攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率借貸方的差額（攤銷折價(jià)）借貸方的差額（攤銷折價(jià)） 借貸方的差額（攤銷溢價(jià)）借貸方的差額（攤銷溢價(jià)） 面值面值票面利率票面利率攤余成本攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率借貸方的差額（攤銷折價(jià)）借貸方的差額（攤銷折價(jià)） 借貸

39、方的差額（攤銷溢價(jià)）借貸方的差額（攤銷溢價(jià)） 424.資產(chǎn)負(fù)債表日可供出售金融資產(chǎn)期末計(jì)價(jià)的處理資產(chǎn)負(fù)債表日可供出售金融資產(chǎn)期末計(jì)價(jià)的處理公允價(jià)公允價(jià)值高于值高于賬面余賬面余額額借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積公允價(jià)公允價(jià)值低于值低于賬面余賬面余額額借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)435.可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的處理可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的處理（1）減值判斷的標(biāo)準(zhǔn)）減值判斷的標(biāo)準(zhǔn) 公允價(jià)值持續(xù)下降公允價(jià)值持續(xù)下降 公允價(jià)值下降的

40、幅度較大公允價(jià)值下降的幅度較大 下降趨勢(shì)非暫時(shí)性下降趨勢(shì)非暫時(shí)性44（2）賬務(wù)處理）賬務(wù)處理計(jì)提計(jì)提減值減值借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)價(jià)值價(jià)值得以得以恢復(fù)恢復(fù)借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的：可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的：借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：資產(chǎn)公積貸：資產(chǎn)公積其他資本公積其他資本公積應(yīng)減記的金額應(yīng)減記的金額應(yīng)從所有者權(quán)

41、益中轉(zhuǎn)出原應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失計(jì)入資本公積的累計(jì)損失借貸方的差額借貸方的差額金額不能超過(guò)原來(lái)計(jì)提的數(shù)額金額不能超過(guò)原來(lái)計(jì)提的數(shù)額45可供出可供出售債券售債券投資發(fā)投資發(fā)生減值生減值后利息后利息的處理的處理借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：投資收益貸：投資收益同時(shí)，將按可供出售債券投資的票面面值和票面利率計(jì)算確定的應(yīng)同時(shí)，將按可供出售債券投資的票面面值和票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收利息金額進(jìn)行表外登記。收利息金額進(jìn)行表外登記。出售出售借：銀行存款借：銀行存款 （資本公積（資本公積其他資本公積）其他資本公積） 投資收益投資收益 貸：可供出售金融

42、資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 利息調(diào)整利息調(diào)整 應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息 （資本公積（資本公積其他資本公積）其他資本公積） 投資收益投資收益 攤余成本攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率實(shí)際收到的金額實(shí)際收到的金額賬面余額賬面余額應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額借貸方差額借貸方差額也可能在借方也可能在借方1. 2005.4.20甲公司按每股甲公司按每股7.60元的價(jià)格購(gòu)入元的價(jià)格購(gòu)入A公司每股面值公司每股面值1元的股票元的股票80 000股作為可供出售金融資產(chǎn)，并支付交易費(fèi)股作為可供出售金融資產(chǎn)，并支付交易費(fèi)用用2 500元。股票購(gòu)買價(jià)格中包含每股元。股票購(gòu)買價(jià)格中包含每股0.20元已宣告但尚未元已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，該股利于領(lǐng)取的