注冊資產(chǎn)評估師考試輔導(dǎo)-財(cái)務(wù)會計(jì)講義第四章長期股權(quán)投資

1、2012年注冊資產(chǎn)評估師考試輔導(dǎo) 財(cái)務(wù)會計(jì) 第四章長期股權(quán)投資一、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資（一）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始投資成本的確定1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價進(jìn)行的企業(yè)合并。合并方應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值（即賬面凈資產(chǎn)）的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。借：長期股權(quán)投資（被投資方賬面凈資產(chǎn)投資方的持股比例）貸：銀行存款等（賬面價值）資本公積資本溢價或者借：長期股權(quán)投資（被

2、投資方賬面凈資產(chǎn)投資方的持股比例）資本公積資本溢價盈余公積利潤分配未分配利潤貸：銀行存款等2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價進(jìn)行的企業(yè)合并。合并方應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值（即賬面凈資產(chǎn)）的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。借：長期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益賬面價值持股比例）貸：股本（面值）資本公積資本溢價或者借：長期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益賬面價值持股比例）資本公積股本溢價盈余公積利潤分配未分配利潤貸

3、：股本（面值）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如子公司按照改制時確定的資產(chǎn)、負(fù)債評估價值調(diào)整賬面價值的，母公司應(yīng)當(dāng)按照取得子公司評估確認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，該成本與支付對價賬面價值的差額調(diào)整所有者權(quán)益。（掌握）合并方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。（二）非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始投資成本的確定1.一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并。企業(yè)合并成本（即長期股權(quán)投資初始投資成本）為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。企業(yè)合并中購買方發(fā)生的

4、審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計(jì)入當(dāng)期損益。（2011年教材變化之處）（1）購買方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式進(jìn)行的企業(yè)合并。以貨幣資金進(jìn)行投資的借：長期股權(quán)投資貸：銀行存款以固定資產(chǎn)進(jìn)行投資的借：固定資產(chǎn)清理累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)借：長期股權(quán)投資貸：固定資產(chǎn)清理（固定資產(chǎn)的公允價值）借：營業(yè)外支出處置非流動資產(chǎn)損益（或者為貸方的營業(yè)外收入）貸：固定資產(chǎn)清理以庫存商品進(jìn)行投資的借：長期股權(quán)投資貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品（2）購買方以發(fā)行權(quán)益性證券進(jìn)行的企業(yè)合并。借：長期股權(quán)投資（發(fā)行股票的公允價值）

5、貸：股本（面值）資本公積股本溢價（發(fā)行股票的公允價值股本的面值）2.通過多次交換交易分步取得股權(quán)最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的，在個別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本，購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時將與其相關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。無論是同一控制下的企業(yè)合并，還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理（計(jì)入應(yīng)收股利），不構(gòu)成長期股權(quán)投資的成本。二、除企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權(quán)投資1.以現(xiàn)金

6、、非現(xiàn)金資產(chǎn)或發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始投資成本的確定原則確定其初始投資成本。2.企業(yè)進(jìn)行公司制改建，對資產(chǎn)負(fù)債的賬面價值按照評估價值進(jìn)行調(diào)整的，長期股權(quán)投資應(yīng)以評估價值作為改制時的認(rèn)定成本。三、成本法及權(quán)益法核算的范圍（記憶）（一）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資?？刂剖侵竿顿Y企業(yè)有權(quán)決定被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。一般表現(xiàn)為：1.投資企業(yè)直接或通過子公司間接擁有被投資單位50%以上的表決權(quán)。2.投資企業(yè)雖然擁有被投資單位50%或以下的表決權(quán)，但具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)的。投資企業(yè)對被投資

7、單位是否具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)，可以通過以下一種或一種以上情形來判定：（1）通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，投資企業(yè)擁有被投資單位50%以上的表決權(quán)；（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，投資企業(yè)有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策；（3）有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；（4）在被投資單位的董事會或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。（二）投資企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價、公允價值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。此外，雖然投資企業(yè)直接擁有被投資單位20%以下的表決權(quán)，但符合下列情況之一的，也應(yīng)確認(rèn)為對被投資單位具有重大影響。（1）在被投資單位的董事會或類似的權(quán)力機(jī)構(gòu)中

8、派有代表。（2）參與被投資企業(yè)的政策制定過程；（3）向被投資單位派出管理人員； （4）與被投資單位之間發(fā)生重要交易，在一定程度上可以影響到被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策；（5）向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。四、成本法的會計(jì)處理（記憶）被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，除取得時實(shí)際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。分紅時的賬務(wù)處理宣告發(fā)放時：借：應(yīng)收股利貸：投資收益實(shí)際發(fā)放時：借：銀行存款貸：應(yīng)收股利五、權(quán)益法下相關(guān)的會計(jì)處理（一）初始投資時相關(guān)的會計(jì)處理（初始投資成本的調(diào)整）1.長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位

9、可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，該部分差額體現(xiàn)在長期股權(quán)投資成本中，不需要對已經(jīng)確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本進(jìn)行調(diào)整。2.長期股權(quán)投資的初始投資成本小于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。借：長期股權(quán)投資投資成本貸：營業(yè)外收入【例44】（掌握）（二）被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益的會計(jì)處理1.以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及有關(guān)長期資產(chǎn)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等，對被投資單位凈利潤進(jìn)行調(diào)整?！纠?6】 （掌握）2.調(diào)整后，被投資單位當(dāng)年發(fā)生凈虧損的，應(yīng)按照以下順序進(jìn)行處理：（1）按照持股比例計(jì)

10、算應(yīng)分擔(dān)的份額，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。借：投資收益貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整（2）應(yīng)分擔(dān)被投資單位凈虧損的份額超過長期股權(quán)投資的賬面價值的，應(yīng)當(dāng)以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益的賬面價值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價值。借：投資收益貸：長期應(yīng)收款等其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期應(yīng)收項(xiàng)目。比如，企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的清收計(jì)劃并且在可預(yù)見的未來期間不準(zhǔn)備收回的，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位的凈投資。（3）經(jīng)過上述處理后，如果按照投資合同或協(xié)議約定，投資企業(yè)仍需要承擔(dān)額外義務(wù)的，該企業(yè)應(yīng)按預(yù)計(jì)將承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資

11、損失。借：投資收益貸：預(yù)計(jì)負(fù)債被投資單位于以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額（備查簿登記的金額）后，應(yīng)按以上相反順序分別減記已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債、恢復(fù)其他長期權(quán)益及長期股權(quán)投資賬面價值，同時確認(rèn)投資收益。4.被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利、股票股利。在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資損益調(diào)整”科目；自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認(rèn)損益調(diào)整的部分應(yīng)視同投資成本的收回，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值，貸記“長期股權(quán)投資成本”科目。收到投資單位宣告發(fā)放的股票股利的，不進(jìn)行會計(jì)處理，但應(yīng)當(dāng)在備查簿中登記?！纠?7】 （掌握）（三）投資企業(yè)對被投資

12、單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動（1）投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，應(yīng)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額。借：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動貸：資本公積其他資本公積或者做相反的分錄（2）被投資單位提取法定盈余公積和任意盈余公積，僅影響所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)的變化，不會影響所有者權(quán)益總額的變化。因此被投資單位提取法定盈余公積和任意盈余公積時，投資企業(yè)不需要做賬務(wù)處理。（3）如果被投資企業(yè)以資本公積、盈余公積等轉(zhuǎn)增股本，投資企業(yè)只需要記錄增加的股份，也不需要進(jìn)行賬務(wù)處理。（4）如果被投資企業(yè)以盈余公積彌補(bǔ)虧損，投資企業(yè)也不需要做賬務(wù)處理。六、長期股權(quán)投資的

13、處置（1）成本法下處置長期股權(quán)投資借：銀行存款長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備貸：長期股權(quán)投資投資收益（倒擠）（2）權(quán)益法下處置長期股權(quán)投資借：銀行存款長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備資本公積其他資本公積（如原為借方余額則應(yīng)在貸方?jīng)_減）貸：長期股權(quán)投資成本損益調(diào)整其他權(quán)益變動（如原為貸方余額則應(yīng)在借方?jīng)_減）投資收益（倒擠）對于企業(yè)因處置部分股權(quán)投資喪失了對原有子公司控制權(quán)的，應(yīng)按規(guī)定，結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，確認(rèn)為投資收益（損失）；同時對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按其賬面價值確認(rèn)為長期股權(quán)投資或相關(guān)金融資產(chǎn)。處置后的剩余股權(quán)能夠?qū)υ凶庸緦?shí)施共同控制或重大影響的，按有關(guān)成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理；處置后的剩余股權(quán)對原有子公司不