北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示(截止5月)

1、北京注冊會計師協(xié)會 專家委員會專家提示目 錄北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第1號）1-ipo項目專項核查新規(guī)的應(yīng)對1北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第2號）8關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計準則企業(yè)2012年年報事項的提示8北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第3號）13基金會審計實務(wù)中應(yīng)關(guān)注的問題13北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第4號）19-信息網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)司法會計審計解析19北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第5號）24ipo企業(yè)職工薪酬的審計25北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第6號）34遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計

2、量34北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第7號）36ipo企業(yè)商譽的審計36北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第8號）40生態(tài)養(yǎng)殖淡水產(chǎn)品審計盤點解析40北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013第9號）44關(guān)于政府補助事項的審計44北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第10號）47-關(guān)于ipo企業(yè)合并財務(wù)報表合并范圍47北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2014）第1號55生物資產(chǎn)監(jiān)盤中對專家工作的利用55北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2014）第2號67關(guān)于ipo企業(yè)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計67北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示20

3、14第3號4-ipo企業(yè)研發(fā)費用資本化4北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2014年第4號9高新技術(shù)企業(yè)認定研究開發(fā)費用審計9北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2014第5號20-ipo審計中關(guān)于bot業(yè)務(wù)的考慮20北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2014第6號24-ipo企業(yè)實地核查的運用24北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2014第7號33-零售及消費品行業(yè)收入審計的考慮33北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示201438-第8號鋼材貿(mào)易類企業(yè)主要業(yè)務(wù)審計風險提示38北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2014年第9號46關(guān)于財務(wù)報表列報中的其他綜合收益46北京注冊會計師協(xié)會專

4、家委員會專家提示2014第10號50關(guān)于職工薪酬50北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第1號54對連鎖超市類企業(yè)租金攤銷的考慮54北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第2號57對壞賬準備的相關(guān)考慮57北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第3號64-訪談在經(jīng)濟責任審計的應(yīng)用64北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第4號71關(guān)于出庭質(zhì)證71北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第5號74關(guān)于房地產(chǎn)行業(yè)存貨的審計74北注協(xié)專家提示2015第6號80房地產(chǎn)企業(yè)存貨跌價的審計80北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第7號88房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅 企業(yè)所得稅

5、審計88北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第8號95高新技術(shù)企業(yè)認定之收入審計95北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第9號100經(jīng)濟責任審計中的固定資產(chǎn)投資100北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2015第10號112國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計中的審計評價112北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2016第1號117關(guān)于網(wǎng)絡(luò)游戲企業(yè)收入審計技巧和方法117北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第1號）-ipo項目專項核查新規(guī)的應(yīng)對 根據(jù)中國證監(jiān)會發(fā)布的關(guān)于進一步提高首次公開發(fā)行股票公司財務(wù)信息披露質(zhì)量有關(guān)問題的意見證監(jiān)會公告(2012)第14號(以下簡稱14號公告)、

6、會計監(jiān)管風險提示第4號首次公開發(fā)行股票公司審計、關(guān)于做好首次公開發(fā)行股票公司2012年度財務(wù)報告專項檢查工作的通知發(fā)行監(jiān)管函2012551號(以下簡稱551號通知)等文件的要求，北京注冊會計師協(xié)會ipo審計專家委員會為幫助相關(guān)會計師事務(wù)所和業(yè)務(wù)人員的理解和執(zhí)行，提出如下應(yīng)對建議。本提示僅供事務(wù)所及相關(guān)業(yè)務(wù)人員在執(zhí)行專項核查時參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則以及注冊會計師個人的職業(yè)判斷。提示中所涉及的核查客戶或供應(yīng)商的家數(shù)、核查金額的比例以及函證家數(shù)和比例等，事務(wù)所在執(zhí)業(yè)中應(yīng)結(jié)合項目實際情況、風險導向原則以及注冊會計師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。ipo審計專家委員會針對會計師

7、事務(wù)所開展首次公開發(fā)行股票公司審計業(yè)務(wù)專項核查工作的相關(guān)要點，提示如下：一、專項核查的主要內(nèi)容1.專項核查的主要內(nèi)容專項核查主要包括14號公告的9大方面、551號通知的12個財務(wù)專項內(nèi)容。對相應(yīng)內(nèi)容應(yīng)逐項實施核查程序，逐項取得核查證據(jù)，并在專項核查報告中逐項說明核查情況。2.專項核查的時間范圍專項核查的時間范圍為近三年，即2010年至2012年。因2009年已不在本次申報期內(nèi)，可不作為重點核查領(lǐng)域。二、實務(wù)操作提示各事務(wù)所的專業(yè)技術(shù)部門應(yīng)根據(jù)監(jiān)管要求，提出ipo在審企業(yè)專項核查的專業(yè)技術(shù)要求，統(tǒng)一業(yè)務(wù)約定書模板、專項核查程序、專項核查報告模板、有關(guān)專項溝通或聲明書模板以及專項核查底稿歸檔要求等

8、，同時事務(wù)所應(yīng)加強，提供技術(shù)支持。具體審計程序提示如下：(一)客戶、供應(yīng)商的核查1.客戶、供應(yīng)商的核查目的是為了核查交易真實性和是否存在未披露關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)關(guān)系。專項核查工作中應(yīng)綜合應(yīng)用多種核查方式進行客戶、供應(yīng)商核查，包括詢問雙方關(guān)鍵經(jīng)辦人員、總體合理性分析、檢查核對工商資料、函證交易和未結(jié)算往來、實地走訪或電話訪談等，通過不同來源證據(jù)印證相關(guān)財務(wù)信息真實性、準確性、完整性。2.總體核查原則客戶、供應(yīng)商的核查程度和核查內(nèi)容，應(yīng)當強調(diào)重要性原則和風險導向原則。對重要客戶、供應(yīng)商樣本(如前10名、新增大額或異?？蛻?、供應(yīng)商)，應(yīng)通過實地走訪核查并同時核對有關(guān)報送工商(稅務(wù)或銀行)有關(guān)資料，且現(xiàn)場函

9、證確認；對其他主要客戶、供應(yīng)商(如報告期第11名-20名客戶、供應(yīng)商)，在回函確認同時應(yīng)通過電話訪談或互聯(lián)網(wǎng)搜尋、取得營業(yè)執(zhí)照等方式進一步核查交易真實性。3.報告期三年需實地走訪的家數(shù)*根據(jù)重要性原則確定應(yīng)當實地走訪的重要客戶、供應(yīng)商樣本，例如前10名客戶、供應(yīng)商，以及報告期新增大額或異?？蛻?、供應(yīng)商。項目合伙人、項目負責經(jīng)理和其他專項核查組成員均應(yīng)當參與重要客戶、供應(yīng)商的實地走訪；*報告期三年的客戶、供應(yīng)商的實地走訪家數(shù)，各年均分別應(yīng)不低于10家(除非客戶或供應(yīng)商非常集中)，且2012年與客戶、供應(yīng)商交易核查金額均不低于50%。對于采用經(jīng)銷商銷售模式的，核查時必須延伸到其終端客戶；*2012

10、年度如果客戶或供應(yīng)商過于分散，應(yīng)當各選擇至少50家，其中后40家應(yīng)當應(yīng)用抽樣技術(shù)選取。后40家客戶或供應(yīng)商，如果不存在異常，可以與保薦機構(gòu)合作進行，比如保薦機構(gòu)在現(xiàn)場實地走訪，會計師采用電話訪談方式實時介入，但應(yīng)當留存相關(guān)工作底稿；*上述重要客戶、供應(yīng)商(如前10名等)，確實無法實地走訪的，應(yīng)采用其他方式進行核查，如電話訪談、郵件、詢證函、互聯(lián)網(wǎng)核查，但同時要考慮替代核查程序的有效性以及核查范圍是否受到限制；*上述重要客戶、供應(yīng)商，期中審計已按照14號公告實地走訪了的，如果期中至期末沒有發(fā)生交易或新發(fā)生不大的，可以不再通過實地走訪方式核查?？赏ㄟ^電話訪談、郵件、詢證函等方式是否發(fā)生有關(guān)變化，并

11、補充取得“4.實地走訪的核查內(nèi)容”要求的有關(guān)核查證據(jù)，將期中審計取得證據(jù)前推期末。4.實地走訪的核查內(nèi)容*取得最新的營業(yè)執(zhí)照，并核對成立時間、營業(yè)范圍、注冊資本、法定代表人；*調(diào)取工商基本信息檔案。一般要求發(fā)行人協(xié)調(diào)取得，若仍然無法獲取，可請發(fā)行人委托第三方調(diào)檔；*對交易額(包括重要合同條款)與往來余額函證確認。對2010、2011、2012年的交易額、2012年余額的進行函證(考慮重要合同條款)，經(jīng)財務(wù)部門確認后，蓋公章或財務(wù)專用章；*關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認函。應(yīng)制定關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認函的統(tǒng)一模版(包括走訪公司、實際控制人、股東、高管與發(fā)行人的關(guān)聯(lián)關(guān)系)，附件應(yīng)含發(fā)行人的基本情況、實際控制人、主要股東、

12、高管，蓋客戶或供應(yīng)商公章。5.實地走訪的注意事項*項目組提前對擬核查的客戶、供應(yīng)商建立走訪核查檔案；*形成訪談記錄。需要被訪談人簽字(發(fā)行人應(yīng)提前協(xié)調(diào)，若被訪談人不能簽字，則需提前帶律師去以做證據(jù)留存)；*現(xiàn)場照相。公司門口應(yīng)照相、車間倉庫在征得走訪公司的同意，盡量照相；*現(xiàn)場觀察。重點觀察客戶的倉庫，發(fā)行人的產(chǎn)品是否在；供應(yīng)商的倉庫，發(fā)行人采購的資料是否在；*留下核查軌跡：如機票、火車票、住宿發(fā)票等；*需征得對方同意后方可現(xiàn)場錄音。若電話訪談錄音，也應(yīng)征得對方同意。(二)重要交易和往來余額的函證1.銀行存款、借款賬戶100%函證，除非不存在重大錯報風險(應(yīng)說明判斷理由)。除了對重要往來進行函

13、證外，還應(yīng)對重大銷售、采購交易和其他重大異常交易進行交易函證(包括重要合同條款等)。2.對重大往來余額和重大交易，必須有回函且確認相符；沒有回函的，均應(yīng)執(zhí)行替代審計程序并考慮替代審計程序的有效性以及審計范圍是否受到限制。3.項目組應(yīng)加強函證控制，關(guān)注回函證據(jù)有效性。所有回函應(yīng)當取得發(fā)函、回函信封，或注明跟函人。所有回函均應(yīng)核對回函的簽章簽字是否異常、回函人身份是否存在適當。(三)重要存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)的監(jiān)盤1.2012年年末所有重要存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)均應(yīng)實地監(jiān)盤，監(jiān)盤記錄應(yīng)明確記錄各方參與人員(包括專家等)、監(jiān)盤地點、監(jiān)盤時間等。重要的異地存貨，應(yīng)當進行現(xiàn)場監(jiān)盤。如果不能實施現(xiàn)場監(jiān)

14、盤，應(yīng)當考慮其他審計程序的有效性以及審計范圍是否受到限制。2.復核以前審計中對2010、2011年末重要存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)的監(jiān)盤記錄，并復印至本次專項核查底稿中。(四)現(xiàn)金收付的核查1.統(tǒng)計最近三年內(nèi)現(xiàn)金銷售收款、現(xiàn)金采購付款金額，核查現(xiàn)金收款、付款異常波動的原因，根據(jù)被審計單位情況分層統(tǒng)計分析，并對現(xiàn)金銷售收入和現(xiàn)金采購付款進行概要分析。2.選取若干月的現(xiàn)金銷售交易進行核查，檢查銷售合同、發(fā)貨憑證、收款單證等原始憑證是否完整、一致，核對付款方和付款金額與合同、訂單、出庫單是否一致，以確定款項確實由客戶支付。3.選取若干月的現(xiàn)金采購交易進行核查，檢查采購合同、入庫單、付款單證等原始憑證是

15、否完整、一致。4.必要時，直接向現(xiàn)金交易客戶函證各期收入、采購金額。對重大交易，必須有回函且確認相符；其他沒有回函的，均應(yīng)當執(zhí)行替代程序。5.與關(guān)聯(lián)方存在異常資金往來的，還應(yīng)當延伸審計關(guān)聯(lián)方的資金賬戶。(五)已過會項目，應(yīng)當加強會后事項的異常信息的審核，重點關(guān)注是否存在引致業(yè)績下降的因素。如存在業(yè)績下降事實且在2013年持續(xù)存在，應(yīng)當在專項核查報告中明確說明。三、示例說明ipo企業(yè)涉及行業(yè)比較多，各家企業(yè)會有自己特別的情況，例如高科技企業(yè)的研發(fā)費用；工程企業(yè)的完工百分比法；農(nóng)業(yè)企業(yè)的現(xiàn)金收付交易等，須根據(jù)企業(yè)自身特點制定有針對性的核查程序并進行補充分析?，F(xiàn)以完工百分比法為例，就相應(yīng)核查程序做如

16、下提示：(一)風險評估程序1.了解ipo公司具體收入確認的會計政策，判斷采用完工百分比法確認銷售收入是否符合企業(yè)會計準則確認的必要條件。2.了解ipo公司采用完工百分比計量收入的方式是否合理，是否能取得監(jiān)理報告或客戶簽章確認的結(jié)算單據(jù)等外部證據(jù)；是否有執(zhí)行的內(nèi)部控制來可靠計量估計總成本、實際已經(jīng)發(fā)生的成本，滿足完工百分比法核算收入的必要條件；了解是否有可靠的內(nèi)部控制來保證。3.對公司生產(chǎn)總監(jiān)進行訪談，了解公司可靠計量完工進度、進行成本控制的內(nèi)部控制。(二)控制測試1.通過審計抽樣，測試項目估計總成本有可靠的依據(jù)，項目總成本是否經(jīng)過審批；項目總成本發(fā)生變更的，變更后的項目估計總成本也經(jīng)過審批。2

17、.通過審計抽樣，測試資產(chǎn)負債表日，主要項目計量的完工進度是否取得了第三方確認的監(jiān)理報告或客戶確認的結(jié)算單據(jù)。(三)實質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序通常包括實質(zhì)性分析程序和細節(jié)測試，下面就這兩方面分別說明。1.實質(zhì)性分析程序*分析ipo公司報告期內(nèi)項目估計總成本與實際總成本的差異情況，在報告期內(nèi)是否存在重大差異；如存在重大差異，定性、定量分析產(chǎn)生重大差異產(chǎn)生的原因；*分析ipo公司重大項目報告期內(nèi)平均毛利率的變化情況，是否在正常情況下，建設(shè)各期基本一致，不存在人為調(diào)節(jié)收入、利潤的情況；2.細節(jié)測試*檢查報告期ipo公司重大項目的預(yù)計總成本是否依據(jù)已簽署的項目合同總成本及預(yù)計發(fā)生的待攤管理費用；*向提供服務(wù)的

18、主要供應(yīng)商函證項目預(yù)計總成本的完整性；*向客戶函證主要項目合同總收入、項目合同的變更情況、資產(chǎn)負債表日已確認的項目完工進度情況、應(yīng)當結(jié)算的款項、已支付的款項情況；*實地參看重要項目的完工進度，是否與賬計完工進度存在重大差異；*從ipo公司內(nèi)部不同部門獲取資料，檢查完工進度計量的可靠性和準確性；*取得收入合同、預(yù)計總成本、資產(chǎn)負債表日完工進度、已確認的收入、成本重新計算項報告期ipo公司應(yīng)當確認的收入、成本，與賬計收入、成本進行比較；*通過期后測試，檢查項目實際毛利實現(xiàn)情況與預(yù)計毛利實現(xiàn)情況是否存在重大差異，是否表明在資產(chǎn)負債表日確認報告期收入、成本時存在重大會計差錯。北京注冊會計師協(xié)會專家委員

19、會專家提示（2013年第2號）關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計準則企業(yè)2012年年報事項的提示根據(jù)財政部發(fā)布的關(guān)于做好執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)2012年年報工作的通知（財會201225號），北京注冊會計師協(xié)會上市公司審計專家委員會為幫助會計師事務(wù)所和相關(guān)業(yè)務(wù)人員的理解和執(zhí)行，提出如下提示建議。本提示僅供事務(wù)所及相關(guān)業(yè)務(wù)人員在執(zhí)行年報業(yè)務(wù)時參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則以及注冊會計師個人的職業(yè)判斷。上市公司審計專家委員會針對通知要求需要特別關(guān)注的問題，提示如下：一、通知概要通知從完善工作機制、關(guān)注重點問題、健全內(nèi)部控制、加強會計師工作、強化財政監(jiān)管五個方面提出了要求。明確上市公司和非上市大中型企業(yè)

20、執(zhí)行會計準則和2012年年報工作應(yīng)當重點關(guān)注的問題。與2011年相比，財政部在企業(yè)會計準則的執(zhí)行方面、在對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)的監(jiān)督方面、在財務(wù)信息質(zhì)量要求方面提出了更高的要求。對需要重點關(guān)注的問題提出了更具體化的要求，可執(zhí)行程度更高。二、關(guān)于“企業(yè)不得隨意對自用或作為存貨的房地產(chǎn)進行重新分類”的問題有些企業(yè)為了達到盈利管理的目的，通過對企業(yè)現(xiàn)有房地產(chǎn)重新分類，或者改變投資性房地產(chǎn)的核算模式，實現(xiàn)對當期利潤的調(diào)節(jié)。1. 重新分類企業(yè)會計準則第3號投資性房地產(chǎn)規(guī)定，有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變的，如企業(yè)董事會或類似機構(gòu)就改變房地產(chǎn)用途形成正式的書面協(xié)議，或房地產(chǎn)因用途改變而發(fā)生實際狀態(tài)上的改變等

21、，才能將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。企業(yè)會計準則講解（2010）解釋，作為存貨的房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，其基本要求是企業(yè)的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)就持有意圖的改變做出正式?jīng)Q議，并且其使用狀態(tài)已發(fā)生實際改變（或者已經(jīng)開始著手實施旨在改變其使用狀態(tài)的活動，如開始招租、為了適應(yīng)新的用途的需要而對其實施改建或者重新裝修等）。因此，對企業(yè)現(xiàn)有房地產(chǎn)的重新分類要嚴格執(zhí)行企業(yè)會計準則的標準，謹慎對待。2. 投資性房地產(chǎn)的核算模式企業(yè)會計準則第3號投資性房地產(chǎn)第十二條規(guī)定，“已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式”。如果從成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式，則要求投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的

22、房地產(chǎn)交易市場，并且企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出科學合理的估計。同時，企業(yè)必須對其所持有的所有投資性房地產(chǎn)均采用同一計量模式。因此，企業(yè)在確定投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量模式是成本模式還是公允價值模式時，應(yīng)當對上述各項規(guī)定中的限制因素的影響予以全面、謹慎的分析和評價。三、關(guān)于“企業(yè)應(yīng)當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式等實際情況合理確定固定資產(chǎn)折舊方法、預(yù)計凈殘值和使用壽命，除有確鑿證據(jù)表明經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式發(fā)生了重大變化，或者取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗，能夠更準確地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，不得隨意變

23、更”的問題。企業(yè)會計準則第28號-會計政策、會計估計變更和差錯更正規(guī)定，會計估計變更應(yīng)滿足的條件是“企業(yè)據(jù)以進行估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化”，或者是“由于取得新信息、積累更多經(jīng)驗以及后來的發(fā)展變化”。2012年度，由于宏觀經(jīng)濟形勢的影響，不少行業(yè)出現(xiàn)業(yè)績下滑情況。面對業(yè)績的壓力，某些企業(yè)可能會采取通過改變與折舊相關(guān)的會計估計等方式進行利潤操縱。注冊會計師對于被審計單位改變會計估計的情形務(wù)必予以高度關(guān)注，應(yīng)按照中國注冊會計師審計準則的要求執(zhí)行必要的審計程序，以獲取關(guān)于會計估計變更合理性和相關(guān)披露充分性的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。四、關(guān)于“企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定實行股權(quán)激勵的，不得隨意變更股份支付協(xié)議中確定的

24、相關(guān)條件，并應(yīng)當按照企業(yè)會計準則的有關(guān)規(guī)定進行會計處理。在等待期內(nèi)如果取消了授予的權(quán)益性工具的（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當對取消所授予的權(quán)益性工具作為加速可行權(quán)處理，即視同剩余等待期內(nèi)的股份支付計劃已經(jīng)全部滿足可行權(quán)條件，在取消所授予工具的當期確認原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認的所有費用”的問題對于上述事項，財政部在2012年3月的財辦會201211號關(guān)于取消股份支付計劃會計處理問題的復函中指出：“企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外）的，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則解釋第3號（財會20098號）的規(guī)定作為加速可行權(quán)處理，即視同剩余等待期內(nèi)的股權(quán)支付計劃已

25、經(jīng)全部滿足可行權(quán)條件，在取消所授予權(quán)益工具的當期確認剩余等待期內(nèi)的所有費用”。五、關(guān)于“企業(yè)與政府發(fā)生交易所取得的收入，如果該交易具有商業(yè)實質(zhì)，且與企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等日常經(jīng)營活動密切相關(guān)的，應(yīng)當按照企業(yè)會計準則第14號收入的規(guī)定進行會計處理”的問題企業(yè)與政府發(fā)生的交易，應(yīng)根據(jù)收入準則和政府補助準則正確區(qū)分營業(yè)收入和營業(yè)外收入（政府補助）。企業(yè)與政府交易的確定，首先要考慮其是否具有商業(yè)實質(zhì)；在判斷交易的商業(yè)實質(zhì)時，應(yīng)考慮該交易是否具有經(jīng)濟上的互惠性，區(qū)分交易是互惠的還是無償?shù)?。例如：政府通過招標定制開發(fā)某軟件系統(tǒng)，政府支付交易對價，獲得軟件產(chǎn)權(quán)，是互惠交易，應(yīng)根據(jù)收入準則確認收入和成本；如

26、果政府行文單方面資助某企業(yè)或某類企業(yè)用于開發(fā)某類軟件，產(chǎn)權(quán)歸屬某企業(yè)或某類企業(yè)的，是無償?shù)男袨?，?yīng)根據(jù)政府補助準則確認營業(yè)外收入等。同時通過對與交易相關(guān)的合同、協(xié)議、國家有關(guān)文件等的審核，明確交易目的、交易雙方的權(quán)利和義務(wù)，從而進一步確認其交易實質(zhì)；如果交易屬于政府采購的，需關(guān)注是否已履行相關(guān)的政府采購程序等。六、關(guān)于“企業(yè)應(yīng)當按照企業(yè)會計準則的有關(guān)規(guī)定對有關(guān)稅金進行會計處理。”的問題企業(yè)參與營業(yè)稅改增值稅試點的，有關(guān)交易應(yīng)當按照財政部關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)企業(yè)會計處理規(guī)定的通知（財會201213號）的規(guī)定進行會計處理。對涉及“營改增”的企業(yè)，對留抵稅額作為資產(chǎn)列報，相應(yīng)地對于當期所

27、得稅資產(chǎn)、結(jié)轉(zhuǎn)未來期間抵扣的增值稅進項稅額、可在未來納稅義務(wù)發(fā)生時抵頂相應(yīng)的應(yīng)納稅額的預(yù)繳稅款、等待退還或抵頂以后期間應(yīng)納稅款的多繳稅款等均應(yīng)當在資產(chǎn)負債表中列報為“其他流動資產(chǎn)”或“其他非流動資產(chǎn)”。七、關(guān)于“企業(yè)應(yīng)當按照企業(yè)會計準則中有關(guān)“控制”的規(guī)定，確定企業(yè)合并的會計處理和合并財務(wù)報表的合并范圍”的問題企業(yè)會計準則第33號合并財務(wù)報表規(guī)定，合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以“控制”為基礎(chǔ)確定。其中，“控制”是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。對于“控制”概念的具體運用問題，相關(guān)的準則應(yīng)用指南和講解已有專門闡述。對于被托管、承包經(jīng)營的

28、企業(yè)（或業(yè)務(wù)）是否具有控制權(quán)，是否應(yīng)納入托管方、承包方的合并報表范圍，還是仍由其股東（或原企業(yè)）納入合并范圍的問題，需要判斷是否具有控制權(quán)。因此，企業(yè)將所屬的有關(guān)主體交由其他方經(jīng)營管理，或者接受其他方委托對有關(guān)主體進行經(jīng)營管理的，應(yīng)當綜合考慮有關(guān)合同、協(xié)議等約定的相關(guān)主體財務(wù)和經(jīng)營決策、經(jīng)濟利益或損失的分享和承擔、委托或受托經(jīng)營管理期限、委托或受托經(jīng)營管理權(quán)的授予和取消等因素，正確判斷是否對有關(guān)主體具有控制，并據(jù)此進行有關(guān)會計處理。八、對會計師事務(wù)所的管理要求 通知要求會計師事務(wù)所切實貫徹風險導向?qū)徲嬂砟?，密切關(guān)注國際方面和我國當前經(jīng)濟形勢可能對企業(yè)造成的影響，在評估財務(wù)報告重大風險時，應(yīng)充分

29、考慮本通知要求。嚴格按照注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的規(guī)定實施審計程序，獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，防范執(zhí)業(yè)風險，獨立、客觀、公正地發(fā)表審計意見。證券資格會計師事務(wù)所設(shè)立分所的，應(yīng)當保證會計師事務(wù)所及其分所在人事、財務(wù)、業(yè)務(wù)、技術(shù)標準和信息管理等方面做到實質(zhì)性統(tǒng)一。北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第3號）基金會審計實務(wù)中應(yīng)關(guān)注的問題2012年7月，民政部印發(fā)了關(guān)于規(guī)范基金會行為的若干規(guī)定（試行）（民發(fā)2012124號）；2012年11月，中注協(xié)印發(fā)了基金會財務(wù)報表審計指引，并于2013年1月1日起施行。北京注冊會計師協(xié)會民間非營利組織審計專家委員會為幫助會計師事務(wù)所和相關(guān)業(yè)務(wù)人

30、員執(zhí)行民間非營利組織審計業(yè)務(wù)，提出如下建議。本提示僅供各事務(wù)所及相關(guān)業(yè)務(wù)人員在執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則以及注冊會計師個人的職業(yè)判斷。提示中所涉及的專業(yè)事項，事務(wù)所在執(zhí)業(yè)中應(yīng)結(jié)合項目實際情況、風險導向原則以及注冊會計師的職業(yè)判斷確定，不應(yīng)照搬照抄。民間非營利組織審計專家委員會針對2012年度基金會財務(wù)報表審計實務(wù)，做如下提示供參考。一、加強風險意識2011年12月26日，財政部、民政部聯(lián)合發(fā)布了關(guān)于進一步加強和完善基金會注冊會計師審計制度的通知。通知強化了基金會注冊會計師審計制度，為注冊會計師拓展了新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。但隨著社會公眾對公益事業(yè)關(guān)注度的不斷提高

31、，對基金會信息公開透明的呼聲日漸高漲，也加大了對注冊會計師行業(yè)的關(guān)注力度。注冊會計師開展基金會財務(wù)報表審計等業(yè)務(wù)，是進一步提升注冊會計師公信力和發(fā)揮專業(yè)優(yōu)勢參與社會管理創(chuàng)新的有益契機。事務(wù)所要把握機遇，以高度負責的工作態(tài)度、嚴謹嫻熟的專業(yè)技術(shù)，通過高質(zhì)量的專業(yè)服務(wù)，樹立行業(yè)形象。目前，部分基金會存在財務(wù)管理不規(guī)范等情況，基金會難以建立有效的內(nèi)部控制來保證財務(wù)信息的準確和完整，對會計師事務(wù)所的審計工作造成很大的影響。而基金會公開的信息大多為財務(wù)信息或與財務(wù)信息相關(guān)的有關(guān)信息，因此，會計師事務(wù)所和注冊會計師要高度重視，保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度充分估計審計風險，以高質(zhì)量的審計服務(wù)，促進基金會財務(wù)信息披

32、露的規(guī)范和完善。二、制定有針對性的審計程序并認真執(zhí)行首先，制定有針對性的審計程序。根據(jù)基金會財務(wù)報表審計指引的要求，結(jié)合中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則、財務(wù)報表審計工作底稿指南，并參考北京注協(xié)編輯出版的民間非營利組織審計實務(wù)操作指南，在認真研究基金會相關(guān)法律法規(guī)、業(yè)務(wù)運作模式和運營特點的基礎(chǔ)上，識別和評估基金會財務(wù)報表層次和認定層次的重大錯報風險，制定有針對性的總體審計策略和具體審計計劃。其次，統(tǒng)一底稿模板。設(shè)計相應(yīng)的基金會財務(wù)報表審計和專項信息審核工作底稿，統(tǒng)一底稿要求。工作底稿應(yīng)當內(nèi)容完整、格式規(guī)范、標示統(tǒng)一、記錄清晰。第三，加強培訓，配備合格人員。配備熟悉基金會運作特點的審計人員，并加強專業(yè)培訓

33、，使審計人員具備相應(yīng)的專業(yè)勝任能力、保持高度的職業(yè)敏感性，確保審計工作質(zhì)量。三、具體關(guān)注事項1. 限定性捐贈收入的確認是否合規(guī)基金會通常有較大比重的限定性捐贈收入，但基金會在日常管理中往往過分強調(diào)捐贈人的意愿和要求，而忽視了這些要求是否符合國家法規(guī)和基金會章程的有關(guān)規(guī)定，造成部分基金會在限定性捐贈協(xié)議中附加了對捐贈人給予一定利益回報等不符合公益性捐贈規(guī)定的條款。審計時，注冊會計師應(yīng)通過對基金會捐贈協(xié)議具體條款的審核，檢查捐贈事項是否符合公益性捐贈的界定。對于符合公益性界定的捐贈，應(yīng)檢查基金會是否按照捐贈協(xié)議約定使用受贈財產(chǎn)，若改變用途，是否征得捐贈人同意且仍用于公益性事業(yè)。對于附加對捐贈人構(gòu)成

34、利益回報條件的贈與和不符合公益性目的的贈與，不應(yīng)確認為公益捐贈，不得開具捐贈票據(jù)。同時，由于部分基金會不能正確區(qū)分限定性捐贈收入和受托代理資產(chǎn)，將受托代理資產(chǎn)記為捐贈收入，造成虛增捐贈收入和支出。因此，注冊會計師審計時應(yīng)加強對此類事項的關(guān)注。2. 接受捐贈的非現(xiàn)金資產(chǎn)交接手續(xù)是否齊全、價值是否公允基金會接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈，有的一年可達幾億、甚至幾十億，對于這部分捐贈建議重點關(guān)注兩方面問題：一是交接手續(xù)，二是資產(chǎn)價值?；饡邮艿姆乾F(xiàn)金資產(chǎn)捐贈，存在由捐贈方直接交付受助人的情況。根據(jù)關(guān)于規(guī)范基金會行為的若干規(guī)定（試行），受贈財產(chǎn)未經(jīng)基金會驗收確認，由捐贈人直接轉(zhuǎn)移給受助人或者其他第三方的，不得

35、作為基金會的捐贈收入，不得開具捐贈票據(jù)。因此，注冊會計師應(yīng)關(guān)注基金會對這類非現(xiàn)金資產(chǎn)捐贈是否履行了必要的驗收或交接程序，是否對其種類、數(shù)量、質(zhì)量和所有權(quán)狀況等進行檢查等情況。對于非現(xiàn)金捐贈資產(chǎn)的價值，很多基金會在接受捐贈過程中，并未對所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)價值是否公允進行驗證和判斷，有的僅憑捐贈方提供的說明就將大額的非現(xiàn)金資產(chǎn)入賬，造成捐贈收入及資產(chǎn)價值的確認依據(jù)不足。根據(jù)關(guān)于規(guī)范基金會行為的若干規(guī)定（試行），基金會接受非現(xiàn)金捐贈，應(yīng)當按照以下方法確定入賬價值：（1）捐贈人提供了發(fā)票、報關(guān)單等憑據(jù)的，應(yīng)當以相關(guān)憑據(jù)作為確認入賬價值的依據(jù)；捐贈方不能提供憑據(jù)的，應(yīng)當以其他確認捐贈財產(chǎn)的證明，作為確認

36、入賬價值的依據(jù)；（2）捐贈人提供的憑據(jù)或其他能夠確認受贈資產(chǎn)價值的證明上標明的金額與受贈資產(chǎn)公允價值相差較大的，應(yīng)當以其公允價值作為入賬價值。捐贈人捐贈固定資產(chǎn)、股權(quán)、無形資產(chǎn)、文物文化資產(chǎn)，應(yīng)當以具有合法資質(zhì)的第三方機構(gòu)的評估作為確認入賬價值的依據(jù)。無法評估或經(jīng)評估無法確認價格的，基金會不得計入捐贈收入，不得開具捐贈票據(jù)，應(yīng)當另外造冊登記。3. 公益項目執(zhí)行方和受益人的選擇是否履行相應(yīng)的選擇程序關(guān)于規(guī)范基金會行為的若干規(guī)定（試行）要求，基金會選定公益項目執(zhí)行方、受益人，應(yīng)當遵循公開、公正、公平和誠實信用的原則，保護社會公共利益和與項目有關(guān)的當事人的合法權(quán)益。公益項目執(zhí)行方的確定需要對項目執(zhí)行

37、方的信譽、項目執(zhí)行能力、經(jīng)濟實力、財務(wù)管理水平等進行考察和評價。執(zhí)行方選定后，應(yīng)由基金會與執(zhí)行方簽訂委托協(xié)議書，對項目運作方式、資金的使用范圍、財務(wù)管理要求等予以明確。實際工作中，存在基金會并未履行必要的程序，甚至存在由捐贈人（或資金募集者）單方指定的情況。審計時，注冊會計師應(yīng)對基金會的項目執(zhí)行人是否履行了選擇程序、是否簽訂了委托協(xié)議、項目資金是否在規(guī)定的范圍內(nèi)使用，是否存在侵占公益款項或?qū)⒐尜Y源挪作他用的情況、是否存在以公益的名義行經(jīng)營之道、是否存在利益輸送等情況予以重點關(guān)注。對于公益項目受益人，注冊會計師應(yīng)對受益人的選擇是否履行了必要的程序，是否存在使特定自然人、法人或者其他組織受益等情

38、況予以重點關(guān)注。4. 物資的采購和購買服務(wù)手續(xù)是否齊全關(guān)于規(guī)范基金會行為的若干規(guī)定（試行）要求，為保證基金會自身和社會公眾的合法權(quán)益，基金會在購買物資或服務(wù)時應(yīng)履行必要的比價或招標程序，以確保購買價格的公允。審計時，注冊會計師應(yīng)對基金會購買物資或服務(wù)時是否履行必要的比價或招標程序、對購買物資或服務(wù)的價格是否公允進行檢查、是否存在利益輸送行為等情況予以重點關(guān)注。5. 資金撥付和物資發(fā)放程序是否合規(guī)關(guān)于規(guī)范基金會行為的若干規(guī)定（試行）要求，基金會要嚴格資金撥付和物資發(fā)放程序，對資金撥付應(yīng)做到按進度付款，有必要的措施確?？钗飺芨痘虬l(fā)放到受助人或用于公益活動。審計時，注冊會計師應(yīng)關(guān)注基金會是否建立嚴格

39、的資金撥付管理，是否做到按項目進度使用和撥付資金，是否將項目資金直接撥付受益人或為公益項目提供服務(wù)、出售商品的單位或組織，是否存在項目資金滯留在項目執(zhí)行方的情況，是否存在違反國家有關(guān)現(xiàn)金和銀行結(jié)算的管理規(guī)定出現(xiàn)大額支付現(xiàn)金、超范圍支付現(xiàn)金、公款私存等情況。必要時，應(yīng)抽取受益人進行回訪和確認，以確?？钗飺芨痘虬l(fā)放到受助人或用于公益活動。6.資金增值的管理和運作基金會應(yīng)依據(jù)基金會管理條例和民政部關(guān)于規(guī)范基金會行為的若干規(guī)定（試行）的規(guī)定，應(yīng)遵循合法、安全、有效的原則開展增值活動，經(jīng)理事會批準或授權(quán)后，規(guī)范運作，正確核算和披露相關(guān)信息。審計時，注冊會計師應(yīng)關(guān)注被審計基金會開展的增值活動是否符合基金會

40、管理條例和國家其他有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，是否遵守與捐贈人和受助人的約定，是否經(jīng)理事會批準或授權(quán)，是否取得相應(yīng)的投資收益，取得的投資收益是否按規(guī)定納稅，如果進行委托投資，是否委托銀行或其他金融機構(gòu)進行等情況。四、大力宣傳和推廣重大公益項目專項審計關(guān)于進一步加強和完善基金會注冊會計師審計制度的通知中要求“符合條件的重大公益項目應(yīng)進行專項審計”，但就如何開展專項審計、審計的內(nèi)容和重點、審計報告、審計費用等問題均未明確，現(xiàn)實中基金會對于是否進行重大公益項目的專項審計尚處于觀望之中。重大公益項目專項審計是對項目的全過程審計，包括項目立項情況、執(zhí)行情況、后續(xù)監(jiān)督和評估情況，既要關(guān)注項目收支是否真實合法，也要對項

41、目的內(nèi)部控制進行評價。通過重大公益項目專項審計的開展，了解項目運作過程中是否存在問題，為財務(wù)報表審計打下良好的基礎(chǔ)。因此，注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中要加大對專項審計的宣傳，促進基金會管理層對專項審計作用和目的的認識，促進專項審計工作的盡快開展。北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第4號）-信息網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)司法會計審計解析隨著網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)事件不斷發(fā)生，特別是國內(nèi)幾家著名網(wǎng)站先后發(fā)生了網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)案件，會計師事務(wù)所接受委托，提供網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)司法審計的業(yè)務(wù)不斷增多。北京注冊會計師協(xié)會司法會計鑒定審計專家委員會為幫助相關(guān)會計師事務(wù)所和業(yè)務(wù)人員執(zhí)行該類業(yè)務(wù)，提出如下應(yīng)對建議。本提示僅供事務(wù)所及相關(guān)業(yè)務(wù)人員在執(zhí)業(yè)

42、時參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則以及注冊會計師個人的職業(yè)判斷。提示中所涉及的方法、數(shù)據(jù)和比例等，事務(wù)所在執(zhí)業(yè)中應(yīng)結(jié)合項目實際情況、風險導向原則以及注冊會計師的職業(yè)判斷確定，不應(yīng)直接照搬照抄。據(jù)中國互聯(lián)網(wǎng)信息中心2013年1月15日發(fā)布的第31次中國互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)發(fā)展狀況統(tǒng)計報告顯示，截至2012年12月，中國網(wǎng)民數(shù)量達到5.64億，互聯(lián)網(wǎng)普及率為42.1%，網(wǎng)民數(shù)量已經(jīng)處于高位，網(wǎng)絡(luò)已成為獲取信息的重要途徑。2006年，國務(wù)院頒布了信息網(wǎng)絡(luò)傳播權(quán)保護條例，2013年1月，國務(wù)院又對條例中的處罰條款進行了修訂，加大了對網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)事項的處罰力度。那么，在接受此類業(yè)務(wù)中，事務(wù)所及注冊會計師如

43、何執(zhí)行審計程序，有針對性地收集審計證據(jù)，規(guī)避審計風險，抓住侵權(quán)事項本質(zhì)是做好網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)司法審計業(yè)務(wù)的關(guān)鍵。下面，我們就一個關(guān)于網(wǎng)絡(luò)推廣業(yè)務(wù)被侵權(quán)事件進行分析。一、案例背景某知名網(wǎng)絡(luò)公司發(fā)現(xiàn)，在一段時期內(nèi)陸續(xù)集中收到客戶投訴，反映無法登錄自己在該網(wǎng)絡(luò)公司推廣賬戶，或者登陸后賬戶中有未經(jīng)自己同意的關(guān)鍵詞被搜索消費扣款，客戶直接要求網(wǎng)絡(luò)公司賠付損失。網(wǎng)絡(luò)公司為了避免對公司名譽造成損害，決定先行賠付客戶，同時委托具有司法鑒定業(yè)務(wù)資質(zhì)的會計師事務(wù)所對此網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)事項進行審計，確認所發(fā)生事項造成的經(jīng)濟損失和名譽損失程度，然后根據(jù)審計結(jié)果向北京市公安局申請立案。網(wǎng)絡(luò)推廣業(yè)務(wù)，是一種按效果付費的網(wǎng)絡(luò)推廣方式。網(wǎng)絡(luò)

44、推廣賬戶采取客戶前期先預(yù)交部分費用，根據(jù)實施效果即實際使用情況扣款付費，推廣賬戶屬于網(wǎng)絡(luò)推廣專用付費賬戶。二、審計目的確定某截止時點該網(wǎng)絡(luò)公司被利用某些區(qū)域所屬的ip地址入侵而造成的經(jīng)濟損失，主要涉及推廣賬戶數(shù)量、分布區(qū)域、損失金額及向被損害客戶的賠付金額。三、主要審計程序(一)了解客戶開設(shè)賬戶的具體流程經(jīng)了解，該網(wǎng)絡(luò)公司客戶開設(shè)賬戶的具體流程如下：1.客戶聯(lián)系網(wǎng)絡(luò)公司，簽署推廣服務(wù)合同，預(yù)交推廣費用。2.費用預(yù)交后，客戶會擁有該網(wǎng)站推廣賬戶。該賬戶設(shè)有用戶名和密碼，類同于銀行賬戶，網(wǎng)絡(luò)公司負有保密義務(wù)。3.網(wǎng)絡(luò)公司以推廣幣的形式，將預(yù)交資金存入客戶推廣賬戶中(人民幣對推廣幣為1:1)。4.客

45、戶登錄自己的賬戶添加設(shè)置相關(guān)的關(guān)鍵詞，根據(jù)關(guān)鍵詞量扣除推廣價款。5.網(wǎng)民在該網(wǎng)站輸入搜索詞語與客戶添加的關(guān)鍵詞一致時，就會顯示客戶相關(guān)資料，可搶先登陸客戶網(wǎng)站進行相關(guān)活動，達到推廣效應(yīng)。6.該網(wǎng)站根據(jù)網(wǎng)民搜索關(guān)鍵詞數(shù)量，每個關(guān)鍵詞會產(chǎn)生相應(yīng)的扣款金額，按一定計算方式收取客戶相應(yīng)的費用，并直接從客戶的網(wǎng)站推廣賬戶中扣除。客戶可隨時登陸自己在該公司網(wǎng)站推廣賬戶，進行關(guān)鍵詞修改和扣款查詢等。(二)了解客戶被侵權(quán)的事實經(jīng)過一般情況下，網(wǎng)民如果搜索感興趣的關(guān)鍵詞條，會在網(wǎng)站點擊關(guān)鍵詞，由網(wǎng)站鏈接到與關(guān)鍵詞相關(guān)的眾多客戶，當網(wǎng)民接受某個固定客戶后，網(wǎng)站會根據(jù)網(wǎng)民行為的發(fā)生扣除相應(yīng)客戶的推廣費。侵權(quán)行為是侵

46、權(quán)者突破了網(wǎng)站的防線，直接進入到客戶的推廣賬號，從而修改關(guān)鍵搜索詞，甚至把賬號賣給別人，造成原客戶沒有產(chǎn)生經(jīng)濟效益卻要付出推廣費的后果。因此，當原客戶發(fā)現(xiàn)后必然向網(wǎng)站投訴。(三)確定審計重點和損失鑒定依據(jù)在了解流程和事實發(fā)生經(jīng)過后，經(jīng)與該網(wǎng)站管理人員、技術(shù)負責人和財務(wù)人員溝通交流，注冊會計師確定審計重點和損失鑒定的依據(jù)主要是賬戶發(fā)生入侵的時間、賬戶發(fā)生ip地址改變、入侵后關(guān)鍵詞條改變及操作內(nèi)容和形式改變等方面。針對上述審計重點，注冊會計師結(jié)合已向客戶賠付的相關(guān)資料明細單，可以到網(wǎng)站后臺操作部了解以下情況：了解投訴日期，根據(jù)投訴日期查看ip地址和用戶名；通過ip地址查看侵權(quán)所在地，同時查出關(guān)鍵詞

47、被修改時間區(qū)間；查出修改信息具體內(nèi)容包括預(yù)算修改、密碼修改、地域擴大修改等；查出是否添加包括增加關(guān)鍵詞、添加qq號和電話號碼等相關(guān)信息。通過上述情況的了解可以發(fā)現(xiàn)，客戶原來擁有的賬戶平臺與被侵權(quán)修改后的賬戶平臺存在較大差異，根據(jù)這些差異可以初步確定賠付依據(jù)和賠付金額。(四)確認賠付金額的計算方式通過后臺操作部的客戶端可以看到，客戶賬戶被入侵后被更改或添加了哪些關(guān)鍵詞條(與原客戶操作意愿完全不一致)，按照這些詞條的內(nèi)容和數(shù)量計算應(yīng)該給予客戶的賠付金額。(五)確認賠付損失流程確定賠付金額后，網(wǎng)絡(luò)公司需與客戶進行協(xié)商，經(jīng)雙方確認后，網(wǎng)絡(luò)公司履行內(nèi)部審批流程簽字確認，對該推廣賬戶重新加密，最后將賠付金

48、額直接返還到客戶推廣賬戶中。四、主要審計證據(jù)審計中需要收集的審計證據(jù)主要有：以被侵權(quán)客戶的推廣賬戶明細表內(nèi)容發(fā)生變化為基礎(chǔ)，客戶ip地址、被入侵的時間以及被更改和添加的關(guān)鍵詞條作為主要證據(jù)，以入侵時間為時點確定推廣賬號因被更改和添加了關(guān)鍵詞條所對應(yīng)的扣款金額，最后形成客戶損失賠付金額明細表等。五、需要關(guān)注的主要風險點網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)利用的是高科技智能化操作手段，網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)審計與其他司法會計審計最大區(qū)別在于審計程序執(zhí)行主要是通過截屏、截圖、數(shù)據(jù)庫調(diào)閱取證分析等方式，在計算機平臺上取得相關(guān)證據(jù)，即通過計算機后臺數(shù)據(jù)庫存留信息的采集與分析得出結(jié)論。因此，網(wǎng)絡(luò)公司技術(shù)人員提供的后臺支持數(shù)據(jù)的準確性、完整性至關(guān)重

49、要，是控制審計風險的關(guān)鍵風險點。針對類似業(yè)務(wù)，我們需要利用計算機技術(shù)專家的工作，保證審計基礎(chǔ)資料的可靠性。六、審計結(jié)論本案例通過調(diào)查、詢問、索取、抽查、分析及復核等技術(shù)手段，確定了某截止時點被利用某區(qū)域所屬的ip地址入侵直接損失涉及推廣賬戶1029個，區(qū)域涉及全國多個城市，賠付金額達130萬左右。查清事實后，網(wǎng)絡(luò)公司向北京市公安局申請立案。目前，涉嫌人已被批捕。七、網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)涉及的相關(guān)法規(guī)適合網(wǎng)絡(luò)侵權(quán)的相關(guān)法律包括但不限于中華人民共和國侵權(quán)責任法、民法通則及中國互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)信息中心域名爭議解決辦法等。中華人民共和國侵權(quán)責任法第三十六條提到：網(wǎng)絡(luò)用戶、網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供者利用網(wǎng)絡(luò)侵害他人民事權(quán)益的，應(yīng)當承擔

50、侵權(quán)責任。網(wǎng)絡(luò)用戶利用網(wǎng)絡(luò)服務(wù)實施侵權(quán)行為的，被侵權(quán)人有權(quán)通知網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供者采取刪除、屏蔽、斷開鏈接等必要措施。網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供者接到通知后未及時采取必要措施的，對損害的擴大部分與該網(wǎng)絡(luò)用戶承擔連帶責任。網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供者知道網(wǎng)絡(luò)用戶利用其網(wǎng)絡(luò)服務(wù)侵害他人民事權(quán)益，未采取必要措施的，與該網(wǎng)絡(luò)用戶承擔連帶責任。民法通則第六條規(guī)定：行為人因過錯侵害他人民事權(quán)益，應(yīng)當承擔侵權(quán)責任。根據(jù)法律規(guī)定推定行為人有過錯，行為人不能證明自己沒有過錯的，應(yīng)當承擔侵權(quán)責任。北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示（2013年第5號）ipo企業(yè)職工薪酬的審計職工薪酬作為重要的成本費用項目及舞弊操縱易發(fā)領(lǐng)域，是注冊會計師在ipo審

51、計中需要特別關(guān)注的重點之一。現(xiàn)結(jié)合企業(yè)會計準則、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則及相關(guān)法規(guī)對ipo企業(yè)會計核算及規(guī)范運作的要求，就ipo職工薪酬審計做如下風險提示。本提示僅供事務(wù)所及相關(guān)業(yè)務(wù)人員在執(zhí)行專項核查時參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則以及注冊會計師個人的職業(yè)判斷。事務(wù)所在執(zhí)業(yè)中應(yīng)結(jié)合項目實際情況、風險導向原則以及注冊會計師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。ipo審計專家委員會針對ipo企業(yè)職工薪酬的審計，提示如下：一、職工薪酬的相關(guān)舞弊動機和方法考慮到動機不同，企業(yè)利用職工薪酬的舞弊可分為盈利操縱和稅收操縱。ipo審計重點以防范盈利操縱為主，稅收操縱涉及對企業(yè)規(guī)范運作要求?？赡艽嬖?/p>

52、的舞弊情形主要有以下幾種類型：1.以侵占財產(chǎn)為目標，如虛增人數(shù)冒領(lǐng)工資侵占企業(yè)資產(chǎn)等;2.以少繳個人所得稅為目標，如將工資費用化或虛增人數(shù)“化整為零”少繳個人所得稅等;3.以少繳企業(yè)所得稅為目標，如虛增人數(shù)以虛增薪酬總額、將資本化薪酬費用化、自產(chǎn)產(chǎn)品福利分配不確認收入成本等;4.以盈利操縱為目標，如隨意改變薪酬標準、延遲或提前確認薪酬費用、利用員工性質(zhì)分類進行操縱或通過關(guān)聯(lián)方承擔薪酬改變費用金額等。如果發(fā)現(xiàn)相關(guān)舞弊情形，除根據(jù)審計準則實施進一步程序外，還應(yīng)考慮舞弊行為對內(nèi)部控制有效性及規(guī)范運作的影響。如果涉及稅收風險，則需要考慮相關(guān)行為是否構(gòu)成重大違法等。二、ipo審計中具體事項的風險提示下面

53、，我們根據(jù)幾種主要的風險事項提出相關(guān)操作提示。風險提示一：隨意改變薪酬標準合理的薪酬制度和薪酬標準是企業(yè)核心競爭力的關(guān)鍵，如果在ipo審計中發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在隨意改變職工薪酬標準而導致員工薪酬水平變化較大的情形，如在經(jīng)營狀況較好時提取額外的獎金福利、在經(jīng)營業(yè)績不及預(yù)期時階段性降低薪酬標準等，注冊會計師應(yīng)當充分關(guān)注其合理性及粉飾業(yè)績的可能性。關(guān)注重點：1、改變薪酬標準是否符合企業(yè)規(guī)定的決策程序，國有性質(zhì)的企業(yè)是否經(jīng)相關(guān)主管部門批準?2、企業(yè)制定的薪酬制度和標準是否合理、是否符合稅法規(guī)定、是否存在勞動糾紛隱患等?3、改變薪酬標準的目的，是否與盈利目的相關(guān)?4、結(jié)合經(jīng)營狀況和動機，關(guān)注是否可能存在其他盈利

54、操縱行為。風險提示二：薪酬水平異常偏低一般情況下，企業(yè)薪酬水平應(yīng)與企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營狀況、行業(yè)或區(qū)域地位匹配，如果ipo審計中發(fā)現(xiàn)存在異常偏低薪酬水平的情形，如人均水平遠低于同行業(yè)或同地區(qū)的在崗職工平均水平，核心人員薪酬水平與同行業(yè)相比異常偏低等，注冊會計師應(yīng)當充分關(guān)注是否存在經(jīng)營、舞弊操縱及其他審計風險。關(guān)注重點：1、企業(yè)實際經(jīng)營狀況是否正常、是否與財務(wù)報表顯示的狀況相背離?2、是否存在人為操縱職工薪酬水平虛增業(yè)績的行為?3、是否存在通過股份支付等其他途徑承擔核心人員和高管薪酬的情形?4、是否存在上市后大幅提高員工福利導致業(yè)績變臉的可能?風險提示三：職工人數(shù)異常下降正常經(jīng)營的企業(yè)，在技術(shù)、工藝、

55、產(chǎn)品、經(jīng)營環(huán)境等方面沒有較大改變的情況下，職工人數(shù)不會有過大的異常變動。如果企業(yè)職工人數(shù)出現(xiàn)異常下降，則需要關(guān)注企業(yè)是否經(jīng)營下滑或者存在關(guān)聯(lián)方承擔職工薪酬的舞弊可能。關(guān)注重點：1、通過實地核對主要部門崗位用人信息、核對“五險一金”和個人所得稅的繳納信息等，核實職工人數(shù)改變的真實性。2、通過對職工人數(shù)改變的原因、生產(chǎn)效率和人均產(chǎn)能等的審查核實，判斷人數(shù)改變是否合理，以及是否存在盈利能力造假風險。3、關(guān)注關(guān)聯(lián)企業(yè)及未合并企業(yè)的職工人數(shù)與產(chǎn)能的匹配性和盈利的真實性。4、關(guān)注存在辭退福利計劃的可能。風險提示四：利用員工分類進行盈利操縱企業(yè)根據(jù)員工崗位的專業(yè)化特點，對員工采取分類管理和考核，而職工薪酬的

56、某些會計核算及稅收優(yōu)惠政策往往與員工分類相關(guān)。因此，依據(jù)崗位性質(zhì)對員工進行分類存在一定的操控空間。關(guān)注重點：1、混淆資本性支出與收益性支出：人為調(diào)整基建工程和無形資產(chǎn)研發(fā)人員人數(shù)而調(diào)整當期費用;調(diào)整研發(fā)人員人數(shù)，還可能產(chǎn)生虛報研發(fā)費用加計扣除應(yīng)納稅所得稅額的違規(guī)風險;2、混淆生產(chǎn)成本與當期費用：人為將應(yīng)當期費用化的員工薪酬部分計入生產(chǎn)成本而虛增當期利潤，反之則虛增毛利率水平和虛減利潤;3、違規(guī)享受稅收優(yōu)惠：福利性生產(chǎn)企業(yè)可以享受的職工薪酬加計扣除所得稅和降低所得稅率等優(yōu)惠政策，均與員工性質(zhì)有關(guān)。因此，企業(yè)可能通過操縱“四殘”性質(zhì)人數(shù)，從而達到違規(guī)享受優(yōu)惠政策的情況。因此，審計時應(yīng)針對性分析員工

57、分類及變化的合理性，必要時應(yīng)實地核對相關(guān)崗位人員信息與會計記錄的一致性。風險提示五：對辭退福利的確認某些特殊會計事項，如辭退福利和股份支付等，會計準則規(guī)定了相應(yīng)的條件，計量金額也在較大程度上依賴于會計估計。這種情況下，注冊會計師除需要判斷確認的合理性外，還要關(guān)注是否可能存在盈利操縱的情形。關(guān)注重點：1. 會計準則對辭退福利的確認規(guī)定了兩個嚴格的限定條件，在ipo審計中，為防止虛增利潤，應(yīng)重點關(guān)注應(yīng)確認未確認的情形，以及在存在相關(guān)跡象時是否存在其他的經(jīng)營風險;2. 為防范人為操縱，準則規(guī)定“企業(yè)不可單方面撤回解除勞動關(guān)系計劃或裁減建議”，其實質(zhì)是因為只有符合“預(yù)計經(jīng)濟利益流出企業(yè)的可能性超過50%”的