對于我國開征遺產(chǎn)稅制立法方面的一些思考

1、精品文檔 對于我國開征遺產(chǎn)稅制立法方面的一些思考 對于我國開征遺產(chǎn)稅制立法方面的一些思考 對于我國開征遺產(chǎn)稅制立法方面的一些思考 【摘要】遺產(chǎn)稅在我國歷史上沉寂了多年以后，最近又浮出水面，又因?yàn)槠渚哂袣⒏粷?jì)貧的性質(zhì)引來社會(huì)的關(guān)注，本文從縮小收入差距，維護(hù)社會(huì)公平，創(chuàng)建和諧社會(huì)方面論述了其必要性，又從稅制模式、征稅對象、征稅起點(diǎn)、稅率水平、應(yīng)稅所得等角度上結(jié)合我國的實(shí)際情況對立法提出了一些建議。 【關(guān)鍵詞】總遺產(chǎn)稅稅制減免條款 前言 改革開放后，隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國國民經(jīng)濟(jì)保持持續(xù)快速穩(wěn)定增長，居民收入不斷提高。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變過程中，社會(huì)成員之間貧富差距加大，兩極分化日趨嚴(yán)

2、重，遺產(chǎn)稅的征收因此又“浮”上了水面。1994年的新稅制改革將遺產(chǎn)稅列為國家可能開征的稅種之一，爾后，遺產(chǎn)稅的開征又被寫入國家“九五”計(jì)劃和2010年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要里面。黨的“十五大報(bào)告”也指出：調(diào)節(jié)過高收入，完善個(gè)人所得稅，開征遺產(chǎn)稅等新稅種。最近中華人民共和國遺產(chǎn)稅暫行條例(草案)也已經(jīng)上報(bào)國務(wù)院，一時(shí)之間遺產(chǎn)稅因?yàn)槠渚哂袣⒏粷?jì)貧的因素，引來社會(huì)輿論的關(guān)注。 一、遺產(chǎn)稅的概念與歷史沿革 所謂“遺產(chǎn)稅”，就是對財(cái)產(chǎn)所有權(quán)人去世后留下的財(cái)產(chǎn)進(jìn)行征稅，也叫“死亡稅”，又因?yàn)槠鋷в袣⒏粷?jì)貧的性質(zhì)，也叫“羅賓漢稅”，它的作用主要在于發(fā)揮稅收“二次分配”的作用，還能抑制社會(huì)貧富過度兩極分化，它實(shí)質(zhì)上是財(cái)

3、產(chǎn)稅中的所得稅。作為一個(gè)稅種，它起源于遺產(chǎn)稅最早產(chǎn)生于4000多年前的古埃及，出于籌措軍費(fèi)的需要，埃及法老胡夫開征了遺產(chǎn)稅。近代意義上的遺產(chǎn)稅始于1598年的荷蘭，繼荷蘭之后，英國于1694年，法國于1703年，意大利于1862年，日本于1905年，德國于1906年，美國于1916年，都相繼開征了遺產(chǎn)稅。目前，世界上已有100多個(gè)國家和地區(qū)征收遺產(chǎn)稅。我國在國民政府期間就開征過遺產(chǎn)稅1938年10月，當(dāng)時(shí)的國民政府頒布了遺產(chǎn)稅暫行條例，并于1940年7月1日正式開征。新中國成立后，政務(wù)院于1950年通過的全國稅政實(shí)施要?jiǎng)t規(guī)定要開征的14個(gè)稅種，其中就包括遺產(chǎn)稅。但限于當(dāng)時(shí)的條件沒有成熟，后來此

4、稅種并沒有正式開征。 二、殺富濟(jì)貧“善”耶“惡”耶？我國現(xiàn)階段遺產(chǎn)稅開征的必要性之爭 一般認(rèn)為，從世界各國開征遺產(chǎn)稅的經(jīng)驗(yàn)可以看出，開征遺產(chǎn)稅的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)有三，一是人均GDP水平，這是一個(gè)重要指標(biāo)；二是，居民儲(chǔ)蓄水平的發(fā)展程度；三是富人階層（高收入階層）在儲(chǔ)蓄水平里所占的比重是多少。1以上三個(gè)方面我國的基礎(chǔ)都已經(jīng)具備，并且就反映貧富差距的基尼指數(shù)來說，今幾年政府報(bào)告中所反映的基尼指數(shù)已經(jīng)接近，說明當(dāng)前中國存在嚴(yán)重的貧富差距。所以在時(shí)機(jī)已經(jīng)成熟，并且現(xiàn)實(shí)也需要的情況下，開征遺產(chǎn)稅已成定論。 反對的意見多認(rèn)為，在配套機(jī)制上尚不完善，所以開征財(cái)產(chǎn)稅就目前來說條件還沒具備。比如收入監(jiān)控體系不完善，財(cái)產(chǎn)登

5、記制度有缺陷，財(cái)產(chǎn)評估制度不完善，等等。還有觀點(diǎn)認(rèn)為不僅僅在于配套機(jī)制的問題，還在于民營企業(yè)的發(fā)展和投資環(huán)境的保護(hù)問題。2筆者認(rèn)為，既然我國已經(jīng)具備了開征遺產(chǎn)稅的條件和現(xiàn)實(shí)需求，配套機(jī)制上的完善可以與立法一起進(jìn)行。另外，開征遺產(chǎn)稅也體現(xiàn)了現(xiàn)階段和諧社會(huì)，公平效率等價(jià)值目標(biāo)，國家通過稅收這個(gè)經(jīng)濟(jì)杠桿對部分財(cái)富進(jìn)行二次分配，達(dá)到一定程度的分配公平，防止兩極分化，還能激勵(lì)富人在生前多消費(fèi)擴(kuò)大需求，增加國家財(cái)政收入。從開征遺產(chǎn)稅后的社會(huì)意義，經(jīng)濟(jì)意義上來看，雖然會(huì)損失掉一些投資利益，還是值得的，另外從很多國家也已經(jīng)征收的遺產(chǎn)稅的角度來考慮，外國的投資者因?yàn)槲覈_征遺產(chǎn)稅而抽離資金的可能性也不大，在這種

6、情況下我國如果不開征遺產(chǎn)稅而國外已經(jīng)開征了，該國家就能對中國公民在其境內(nèi)的遺產(chǎn)以及本國公民在中國境內(nèi)的遺產(chǎn)進(jìn)行征稅這樣一來勢必會(huì)使我國處于一種不對等到的地位和狀態(tài)，也不符合國際間稅收的對等互利原則。綜上，我國現(xiàn)階段開征遺產(chǎn)稅非常有必要，接下來要考慮的就是相關(guān)制度的設(shè)計(jì)問題了。 三、立法上的制度設(shè)計(jì) （一）關(guān)于遺產(chǎn)稅稅制模式 大致有三種：在總遺產(chǎn)稅制下先以財(cái)產(chǎn)所有人死亡之時(shí)所遺留的財(cái)產(chǎn)總額為課稅對象征稅，然后才將稅后遺產(chǎn)分配給繼承人。其特點(diǎn)是先稅后分，而且在在稅率設(shè)計(jì)上一般不考慮被繼承人與繼承人之間的親疏關(guān)系，不考慮繼承人的負(fù)擔(dān)能力。目前實(shí)行總遺產(chǎn)稅制的國家主要有美國、英國、新加坡以及我國的臺(tái)灣

7、和香港特別行政區(qū)。 在分遺產(chǎn)稅制下，在被繼承人死亡之后先按國家有關(guān)繼承法規(guī)定分配遺產(chǎn)，然后再就各個(gè)繼承人取得的遺產(chǎn)份額分別課稅。其特點(diǎn)是先分后稅，納稅人是遺產(chǎn)的繼承人。與總遺產(chǎn)稅制不同，分遺產(chǎn)稅制在稅率設(shè)計(jì)上考慮了被繼承人與繼承人之間的親疏關(guān)系以及繼承人自身的經(jīng)濟(jì)情況和負(fù)擔(dān)能力?，F(xiàn)今實(shí)行分遺產(chǎn)稅制的國家主要有日本、法國、德國等。 在混合遺產(chǎn)稅制下要分兩次征收遺產(chǎn)稅，在對被繼承人死亡時(shí)遺留的財(cái)產(chǎn)總額課征一次遺產(chǎn)稅后，再對稅后遺產(chǎn)分配給各個(gè)繼承人的遺產(chǎn)份額在達(dá)到一定數(shù)額時(shí)課征一次分遺產(chǎn)稅。一般來說根據(jù)納稅人是遺產(chǎn)執(zhí)行人和遺產(chǎn)管理人還是繼承人適用兩種不同程度的稅率，目前實(shí)行混合遺產(chǎn)稅制的主要有意大利

8、、加拿大、菲律賓等國家。 總遺產(chǎn)稅制的優(yōu)點(diǎn)在于因?yàn)橹灰{一次稅，而且是在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)人死亡以后所以在注銷戶口的時(shí)候有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)控制稅源，此外它征收比較簡單，征管方便。但是由于它不考慮繼承人的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力以及自身經(jīng)濟(jì)狀況，不能更好地發(fā)揮它的公平價(jià)值。分遺產(chǎn)稅的優(yōu)點(diǎn)是在于它考慮了各個(gè)繼承人的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力來設(shè)計(jì)稅率，所以比較公平，但是“其計(jì)算稅額較為復(fù)雜，要先將各個(gè)繼承人因繼承取得的財(cái)產(chǎn)份額減去被繼承人債務(wù)及喪葬費(fèi)用，形成課稅額，再將各個(gè)繼承人的稅額合計(jì)起來，作基礎(chǔ)扣除來計(jì)算出應(yīng)納的總稅額，最后將應(yīng)納稅額按各個(gè)繼承人的課稅額分配為各自的應(yīng)納稅額?！?可以看出分稅制的缺點(diǎn)在于計(jì)算復(fù)雜，征管成本較高，稅

9、源也不好控制?；旌隙愔平Y(jié)合了以上兩個(gè)稅制的優(yōu)點(diǎn)，但是在計(jì)算上最復(fù)雜，而且因?yàn)橐鲀纱味?，征管成本也比較高。如前所述，我國目前尚未有較完善的財(cái)產(chǎn)登記制度，另外目前國民繳稅素質(zhì)不高，如果稅源不易于控制，遺產(chǎn)稅的開征也起不到應(yīng)有的效果。從征管成本角度來說，我國的征管水平較低，稅模式不能采用復(fù)雜的結(jié)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)簡便易行。綜上，采用總遺產(chǎn)稅制較為符合我國現(xiàn)階段的國情。 （二）關(guān)于征稅對象 在總遺產(chǎn)稅制的情況下征稅對像是已死亡的財(cái)產(chǎn)所有權(quán)人的所有財(cái)產(chǎn)，這里還牽涉到管轄權(quán)問題，在跨境稅收的實(shí)踐當(dāng)中，通常采用屬人原則和屬地原則來行使管轄權(quán)。在屬人原則下只要是本國國民，其死亡時(shí)遺留的財(cái)產(chǎn)不管在境內(nèi)還境內(nèi)，都在本國法

10、的調(diào)整范圍之內(nèi)。在屬地原則下，只要該遺產(chǎn)留在本國境內(nèi)，哪怕是非本國國民的遺產(chǎn)，也要適用本國法。目前大多數(shù)國家和地區(qū)就同時(shí)使用兩種原則，比如臺(tái)灣地區(qū)。我國的民法通則繼承法均實(shí)行兩種原則結(jié)合的方法，所以從配合已有法律角度來說也比較適合同時(shí)采用兩種原則，另外還有利于擴(kuò)大稅基。 （三）納稅人的確定 在采取總遺產(chǎn)稅制的情況下，納稅人分為三種情況，如果指定了遺囑執(zhí)行人的那么該執(zhí)行人即為納稅義務(wù)人，如果無執(zhí)行人的，則繼承人或受遺贈(zèng)人為納稅義務(wù)了，如果兩者都沒有的依我國的繼承法，財(cái)產(chǎn)就歸國家所有了，也不存在納稅人的問題。 （四）關(guān)于遺產(chǎn)稅的起征點(diǎn) 類似于所得稅的起征點(diǎn)的設(shè)定，其設(shè)置的太低或設(shè)置的太高都會(huì)不公平

11、。在制定起征點(diǎn)上要考慮現(xiàn)階段收入水平，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，物價(jià)水平等等?！凹纫膭?lì)投資，又要發(fā)展經(jīng)濟(jì)，還要防止兩極分化?！?一般認(rèn)為，納稅人在總?cè)丝谥械谋戎貞?yīng)當(dāng)控制在百分之一到百分之三比較適當(dāng)。國際上的起點(diǎn)大概是人均GDP的15到20倍，按照這樣計(jì)算我國的起征點(diǎn)在九十到一百萬之間。在設(shè)置上面還要充分考慮我國的地區(qū)差異這一特點(diǎn)，沿海地區(qū)與西部地區(qū)的起征點(diǎn)應(yīng)當(dāng)有所差別。 （五）關(guān)于遺產(chǎn)稅應(yīng)稅所得的確定 此條涉及到減免條款的問題。從各國立法經(jīng)驗(yàn)來說，主要采取純收益標(biāo)準(zhǔn)，納稅人的能力標(biāo)準(zhǔn)，社會(huì)政策標(biāo)準(zhǔn)三種。在純收益標(biāo)準(zhǔn)下，應(yīng)稅所得為總遺產(chǎn)價(jià)值扣除為取得遺產(chǎn)所支付的成本，扣除為被繼承人生前未繳納的稅金以及所欠

12、的法定約定之債。在納稅力能力標(biāo)準(zhǔn)下，主要考慮了納稅人及其撫養(yǎng)的人所必要的生活開支，所以這些必要的生活費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)排除在應(yīng)稅所得之外。社會(huì)政策標(biāo)準(zhǔn)考慮的是國家的宏觀社會(huì)發(fā)展目標(biāo)，比如為激勵(lì)納稅人多做公益捐贈(zèng)可以對這部分財(cái)產(chǎn)不予計(jì)算，比如從鼓勵(lì)科技發(fā)展，文化創(chuàng)新出發(fā)，對一些著作權(quán)，商標(biāo)權(quán)，也可以不計(jì)算入應(yīng)納稅額?？紤]我國的現(xiàn)實(shí)狀況，除了以上幾點(diǎn)外筆者認(rèn)為房產(chǎn)部分（自己居住用的房產(chǎn)，不包括投資用房產(chǎn)）也可以適當(dāng)減免，考慮到目前房價(jià)上漲，在資產(chǎn)價(jià)值評估的時(shí)候可能已經(jīng)遠(yuǎn)離了當(dāng)初購買時(shí)的價(jià)值，不能很好的反映財(cái)富水平。另外從人性化考慮，從建立和諧社會(huì)角度來考慮，住房面積比較緊張，納稅人有可能是中低收入群體，買

13、不起房子，這也有利于實(shí)施積極的房地產(chǎn)政策，當(dāng)然減免的前提是該不動(dòng)產(chǎn)不是作為投資資產(chǎn)而存在的，如果不是“生活必需”，那么首先不符合減免的標(biāo)準(zhǔn)。除了以上扣免事項(xiàng)外，考慮到納稅人的自身能力問題，還應(yīng)當(dāng)設(shè)定特定扣除方式，考慮納稅人有無配偶，有無父母，年齡，勞動(dòng)能力，民事權(quán)利能力，家庭經(jīng)濟(jì)狀況等等。5這些要素的考慮體現(xiàn)了稅法征收上的“人性化”一面。 （六）關(guān)于遺產(chǎn)稅稅率 遺產(chǎn)稅稅率的設(shè)置上類似于個(gè)人所得稅，各國立法例多采取的是累進(jìn)稅率。根據(jù)遺產(chǎn)的價(jià)值不同，采用不同的稅率，一般來說對于越是高的部分征收的稅率越是高。在制定稅率的時(shí)候還要考慮其他國家的稅率水平，從提高國際競爭力的角度來看，如果稅率設(shè)置的太高，

14、有些資本為了避稅會(huì)發(fā)生外流現(xiàn)象。還要考慮國內(nèi)的經(jīng)濟(jì)水平，如果稅率太高，會(huì)降低高收入階層創(chuàng)造財(cái)富的積極性，尤其是在現(xiàn)在，高收入階層多屬于青壯年階段，遺產(chǎn)繼承現(xiàn)象較小，如果現(xiàn)在的稅率定的太高，對財(cái)政的效果不明顯反而會(huì)嚇退一些國內(nèi)投資，使其想方設(shè)法逃避遺產(chǎn)稅。 四、配套機(jī)制的完善 首先，配套的要開征贈(zèng)與稅，防止用贈(zèng)與的方式來逃避遺產(chǎn)稅，贈(zèng)與稅的稅率可以等于或者略高于遺產(chǎn)稅。 其次，作為納稅的主要依據(jù)是財(cái)產(chǎn)，而我國目前尚無財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度。這就導(dǎo)致稅源的監(jiān)控難度高，稅基確定較為復(fù)雜。比如，一些財(cái)產(chǎn)隱蔽性大比如古董等，難為外人所知。建立財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度，對于超過一定價(jià)值的財(cái)產(chǎn)必須進(jìn)行申報(bào)。 再次，完善遺產(chǎn)的資產(chǎn)

15、評估制度。征收遺產(chǎn)稅的基礎(chǔ)建立在遺產(chǎn)的價(jià)值評估體系上，如果沒有完善的資產(chǎn)價(jià)值評估體系，就很難確定遺產(chǎn)的價(jià)格。在這方面，要統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，對資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)定期評定等級。 最后，建立遺產(chǎn)稅稅務(wù)處罰獎(jiǎng)勵(lì)制度。從正向激勵(lì)與反向激勵(lì)兩個(gè)方面加強(qiáng)遺產(chǎn)稅的征收質(zhì)量。對那些沒在法定期限的沒有辦理申報(bào)的情況，對于隱瞞應(yīng)當(dāng)申報(bào)遺產(chǎn)的情況，對于故意欺騙或者幫助他人欺騙逃避遺產(chǎn)稅的情況，或者應(yīng)當(dāng)繳納稅款卻欠繳的情況，應(yīng)當(dāng)制定配套的處罰機(jī)制。同樣的，對于檢舉行為也要相應(yīng)的給予獎(jiǎng)勵(lì)。 結(jié)語 隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在個(gè)人財(cái)富增加的同時(shí)收入差距卻在加大，據(jù)有關(guān)統(tǒng)計(jì)資料顯示中國最富的百分之二十的家庭的收入占有社會(huì)全部家庭的收入的百分之五

16、十，開征遺產(chǎn)稅有利于避免社會(huì)財(cái)富的過度集中，縮小收入的差距，在效率與公平兩者的衡量當(dāng)中，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展初期的效率優(yōu)先兼顧公平不同，現(xiàn)在越發(fā)的重視公平的重要性。從這個(gè)角度來看，遺產(chǎn)作為財(cái)產(chǎn)取得的一種方式有別于其他財(cái)產(chǎn)取得方式，它是一種不勞而獲的取得方式，不用支付相應(yīng)對價(jià)顯得較為不公平。而政府此時(shí)通過征收遺產(chǎn)稅通過轉(zhuǎn)移支付手段彌補(bǔ)低收入階層，或者鼓勵(lì)高收入階層通過社會(huì)捐贈(zèng)的方式來減扣遺產(chǎn)稅應(yīng)納稅款，有利于社會(huì)福利的提高。值得注意的是，我國有其特有的國情，在開征遺產(chǎn)稅的時(shí)候應(yīng)當(dāng)考慮，現(xiàn)在的高收入階層以青壯年居多，如果征收稅率太高，會(huì)產(chǎn)生逆向激勵(lì)作用。還應(yīng)當(dāng)考慮到國際競爭環(huán)境，考慮到國內(nèi)投資促進(jìn)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，我國畢竟還是一個(gè)實(shí)行市場經(jīng)濟(jì)沒多久的發(fā)展中國家?；诖嬖诙喾N復(fù)雜因素，遺產(chǎn)稅方面的立法工作還在進(jìn)行當(dāng)中，隨著草案的提出與公布