第 16 章企業(yè)所得稅

1、第 16 章 企業(yè)所得稅,第一節(jié) 企業(yè)所得稅概述第二節(jié) 應納稅所得額的確定第三節(jié) 企業(yè)所得稅的計算第四節(jié) 企業(yè)所得稅的申報與繳納,第一節(jié) 企業(yè)所得稅概述,一、概念、特點和立法原則 （一）概念 企業(yè)所得稅是對企業(yè)取得的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。,（二）特點 1計稅依據(jù)是應納稅所得額。 2應納稅所得額的計算較復雜。 3量能負擔。 4實行按年征收、分期預繳的征收管理方法。,（三）立法原則 1統(tǒng)一稅法， 2規(guī)范國家與企業(yè)的分配關系，促進企業(yè)轉換經(jīng)營機制。 3兼顧我國實際，向國際稅收慣例靠攏。 4簡化稅制，提高征管效率。,二、納稅人,居民企業(yè),非居民企業(yè),登記注冊地在中國 （個人獨企業(yè)、合伙企

2、業(yè)除外）,實際管理機構在中國,稅收的居民管轄權,無限納稅義務,稅收的地域管轄權,有限納稅義務,依照外國法律成立，且實際管理機構不在中國境內， 但在中國境內設立機構、場所，或者在中國境內未 設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。,三、征稅對象 四、稅率,符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收,第二節(jié) 應納稅所得額的確定,應納稅所得額是企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)。 應納稅所得額 = 收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損 應納稅所得額的計算以權責發(fā)生制為原則（國家另有規(guī)定的除外），會計處理與稅法規(guī)定不一致的，按照稅法規(guī)定計算。,一、收入總額的確定,（一）收入形式

3、企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額（包括視同銷售收入）。 （二）收入的確認 （三）不征稅收入（不具備可稅性） 1財政撥款 2依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。 3國務院規(guī)定的其他不征稅收入。,二、準予扣除項目,（一）扣除項目應遵循的原則 1、劃分收益性支出和資本性支出 2權責發(fā)生制原則。 3配比原則。 4相關性原則。如：停止使用的固定資產(chǎn)的折舊費用、罰款支出 5確定性原則。如：可能發(fā)生的費用不能扣除（減值準備、或有負債） 6合理性原則。如：不公允的關聯(lián)交易、不符合行業(yè)平均水平的工資,（二）扣除項目的基本范圍 （1）成本 （2）費用 （3）稅金 不包括繳

4、納的增值稅 （4）損失 （三）部分扣除項目的具體范圍和標準,三、不予扣除項目,1向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項 （利潤分配，不是費用） 2企業(yè)所得稅稅款 （為了便于計算） 3稅收滯納金； 4罰金、罰款和被沒收財物的損失； 以上兩項（3、4）不符合合理性、相關性原則,5公益性捐贈以外的捐贈支出； 6贊助支出； 一是捐贈及贊助支出本身并不是與取得經(jīng)營收入有關的正常的、必要的支出，不符合稅前扣除的基本原則（合理性原則、相關性原則），原則上不允許扣除。 二是如果允許扣除，納稅人往往會以捐贈、贊助的名義開支不合理，甚至非法的支出。 7未經(jīng)核定的準備金支出 （不符合確定性原則） 8.與取得收

5、入無關的其他各項支出 （不符合相關性原則）,四、資產(chǎn)的稅務處理,（一）固定資產(chǎn) 企業(yè)按規(guī)定計提的固定資產(chǎn)折舊，準予扣除。 1、固定資產(chǎn)的計稅基礎（初始計量），和會計一致 2、不得計提折舊的固定資產(chǎn) 和會計的差異在于（1）（5）兩項，會計上可以計提折舊 3、固定資產(chǎn)的折舊方法 稅法上采用直線法，會計上除直線法外，還可以采用加速折舊法,4、固定資產(chǎn)的折舊年限 稅法上規(guī)定了最低折舊年限，會計上沒有相應的規(guī)定 5、固定資產(chǎn)的改建支出與大修理支出 改建支出的處理稅法和會計一致：資本化 大修理支出稅法作為長期待攤費用，攤銷期限不少于3年；會計上計入當期費用。 6、固定資產(chǎn)的加速折舊 稅法上加速折舊的條件更

6、為嚴格，并且需要得到稅務機關的認可。,（二）無形資產(chǎn) 企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產(chǎn)攤銷費用，準予扣除。 1、無形資產(chǎn)的計稅基礎，和會計一致 2、無形資產(chǎn)的攤銷 攤銷方法、攤銷期限與會計存在差異 3、不得計算攤銷費用扣除的無形資產(chǎn) 與會計的差異在于第（1）（3）項,（三）長期待攤費用 企業(yè)按照規(guī)定計算的攤銷費用，準予扣除。 與會計的差異在于第（3）項,（四）存貨 企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，準予扣除。 （五）投資資產(chǎn)企業(yè)轉讓或處理投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本，準予扣除,五、企業(yè)清算,依照法律法規(guī)、章程協(xié)議終止經(jīng)營或重組中取消獨立納稅人資格的企業(yè)，應按照國家有關規(guī)定進行清算，并就清算

7、所得計算繳納企業(yè)所得稅。 清算所得，是指企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或者交易價格減除資產(chǎn)凈值、清算費用、相關稅費等后的余額。,六、應納稅所得額的計算,在實際工作中，應納稅所得額的計算一般有兩種方法。 1、直接計算法 應納稅所得額 = 收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損,2、間接計算法 應納稅所得額=會計利潤納稅調整項目金額 加：會計上作費用，稅法上不作費用（超過標準的費用和不能扣除的費用） 會計上不作收入，稅法上作收入（部分視同銷售收入） 減：會計上不作費用，稅法上作費用（加計扣除的費用） 會計上作收入，稅法上不作收入（免稅收入、不征稅收入）,七、虧損彌補,1、虧損

8、應納稅所得額小于零 2、虧損彌補期限 企業(yè)發(fā)生年度虧損的，可以用下一年度的所得彌補；下一年度所得不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但延續(xù)彌補最長不得超過5年。5年內不論納稅人是贏利還是虧損，都應連續(xù)計算彌補的年限，并且是先虧先補、按順序連續(xù)計算彌補期。,例：下表為某企業(yè)8年未彌補虧損前應納稅所得額情況，計算8年間共需繳納企業(yè)所得稅為多少：,3、企業(yè)（指居民企業(yè)）在匯總計算繳納企業(yè)所得稅時，其境外營業(yè)機構的虧損不得抵減境內營業(yè)機構的盈利。 同一國家內不同營業(yè)機構之間的盈虧可以相互彌補，但不同國家之間的盈虧不能相互彌補。,八、特別納稅調整,1、關聯(lián)企業(yè)的轉讓定價,A（20%）,B（10%）,100,轉

9、讓定價120,正常市價140,200,高稅率企業(yè)通過轉讓定價將利潤轉移至低稅率企業(yè)，從而達到整體稅負降低的目的。,2、避稅港避稅（受控外國公司制度） 由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設立在實際稅負明顯低于25%稅率水平（低于50%）的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應歸屬于該居民企業(yè)的部分，應當計入該居民企業(yè)的當期收入。,避稅港：對跨國納稅人提供低稅、免稅，或給予大量稅收優(yōu)惠的國家和地區(qū)。 避稅港一般是小型島國或缺乏天然資源的地區(qū)，成立避稅港能有效吸引外國資本，從而發(fā)展本國經(jīng)濟。 英屬維爾京群島、開曼群島、香港、澳門,中國A企業(yè),美

10、國B企業(yè),避稅港C企業(yè),中國A企業(yè),美國B企業(yè),5%,5%,100%,3、資本弱化 企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準（21）而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。,4、一般避稅條款 企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。,第三節(jié) 企業(yè)所得稅的計算,一、居民企業(yè)境內應納稅額的計算 應納稅額應納稅所得額稅率減免稅額抵免稅額 減免稅額：指稅收優(yōu)惠（二）減免稅項目 抵免稅額：指稅收優(yōu)惠（四）的第2項,例1：假定某企業(yè)為居民企業(yè)，2008年經(jīng)營業(yè)務如下： （1）取得銷售收入2500萬元 （2）銷售成本110

11、0萬元 （3）發(fā)生銷售費用670萬元（其中廣告費450萬元）；管理費用480萬元（其中業(yè)務招待費15萬元）；財務費用60萬元 （4）銷售稅金160萬元（含增值稅120萬元） （5）營業(yè)外收入70萬元，營業(yè)外支出50萬元（含通過公益性社會團體向貧困山區(qū)捐款30萬元，支付稅收滯納金6萬元） （6）計入成本、費用中的實發(fā)工資總額150萬元，撥繳職工工會經(jīng)費3萬元、支出職工福利費20萬元、職工教育經(jīng)費9萬元 要求：計算該企業(yè)2008年度應納的企業(yè)所得稅。,答案： （1）會計利潤=2500+70-1100-670-480-60-40-50=170 （2）廣告費調增所得額=450-2500*15%=450

12、-375=75 （3）業(yè)務招待費調增：15-9=6 2500*5=12.5 15*60%=9 （4）捐贈支出調增：30-170*12%=30-20.4=9.6 稅收滯納金調增：6 （5）職工教育經(jīng)費調增：9-150*2.5%=5.25 （6）應納稅所得額=170+75+6+9.6+6+5.25=271.85 （7）應納稅額=271.85*25%=67.96,例：某企業(yè)2008年發(fā)生以下業(yè)務： （1）銷售產(chǎn)品收入2000萬元 （2）接受捐贈設備一臺，價款10萬元 （3）轉讓商標所有權，取得營業(yè)外收入60萬元 （4）收取當年讓渡資產(chǎn)使用權的專利許可費，取得其他業(yè)務收入10萬元 （5）取得國債利息2

13、萬 （6）全年銷售成本1000萬元 （7）全年銷售費用500萬（含廣告費400萬），管理費用300萬（含招待費80萬，新產(chǎn)品開發(fā)費70萬），財務費用50萬 （8）全年營業(yè)外支出40萬（含通過政府部門對災區(qū)捐款20萬，直接對私立小學捐款10萬，違反規(guī)定被工商局罰款2萬） 要求：計算該企業(yè)2008年度應納的企業(yè)所得稅,答案： （1）會計利潤： 2000+10+60+10+2-1000-500-300-50-40=192 （2）國債利息免稅，調減2萬 （3）廣告費調增：400-2010*15%=400-301.5=98.5 （4）業(yè)務招待費調增：80-10.05=69.95 2010*5=10.05

14、 80*60%=48 （5）新產(chǎn)品開發(fā)費調減：70*50%=35 （6）對災區(qū)捐款的扣除限額：192*12%=23.04，可全額扣除 對私立小學的捐款不能扣除，應調增10萬 工商罰款不能扣除，應調增2萬 （7）應納稅所得額：192-2+98.5+69.95-35+10+2=335.45 （8）應納稅額：335.45*25%=83.8625,二、核定征收的計算,應納稅所得額=收入-成本費用 應稅所得率=應納稅所得額/收入 應納稅額應納稅所得額適用稅率 應納稅所得額收入總額應稅所得率 成本費用（1應稅所得率）應稅所得率,查賬征收,核定征收,定額征收,核定應稅所得率征收,三、境外所得已納稅額的扣除,

15、企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應納稅額中抵免，抵免限額為該項所得依照本法規(guī)定計算的應納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后五個年度內，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補： （1）居民企業(yè)來源于中國境外的應稅所得； （2）非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所，取得發(fā)生在中國境外但與該機構、場所有實際聯(lián)系的應稅所得,已納境外某國稅額境外某國所得該國稅率 境外所得稅稅額的抵免限額 境外某國所得企業(yè)所得稅稅率（25%）,例：某企業(yè)2008年境內應納稅所得額為100萬元。該企業(yè)分別在A、B兩國設有分支機構，在A 分支機構的應納稅所得額為50萬元，A國企業(yè)所得稅稅率2

16、0%，在B國分支機構的應納稅所得額為30萬元，B國企業(yè)所得稅稅率為30%。兩個分支機構在A、B兩國分別繳納了10萬元和9萬元的企業(yè)所得稅。 要求：計算該企業(yè)匯總時在我國應繳納的企業(yè)所得稅稅額,（1）該企業(yè)按我國稅法計算的境內、境外所得的應納稅額：（100+50+30）*25%=45 （2）A國的抵免限額：50*25%=12.5 B國的抵免限額：30*25%=7.5 （3）匯總應納稅額：45-10-7.5=27.5 或者：100*25%+50*（25%-20%）=27.5 在B國繳納的所得稅9萬元，高于扣除限額7.5萬元，其超過扣除限額的部分1.5萬元當年不能扣除，但可以用以后5個年度來自B國的

17、所得抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補。,接上例：若該企業(yè)2009年在我國境內的所得160萬，來自B國稅后所得20萬元，在B國已納稅5萬元。來自A國所得30萬，在A國已納稅4萬。 境內、境外所得應納稅： （160+25+30）*25%=53.75 B國的抵免限額：25*25%=6.25 A國的抵免限額：30*25%=7.5 匯總應納稅：53.75-5-1.25-4=43.5 B國仍有0.25萬稅款沒有抵免，留待下一年度抵免。,例：某企業(yè)2008年境內應納稅所得額670萬元；來自甲國的經(jīng)營所得15萬（稅后），在甲國已納稅6萬，特許權使用費所得15萬元（稅后），甲國對其適用稅率20%；在乙國設立了A

18、、B兩個分公司，A公司應納稅所得額800萬元，B公司應納稅所得額-250萬元，乙國稅率20%。 要求：計算該企業(yè)匯總時在我國應繳納的企業(yè)所得稅稅額,（1）甲國的應納稅所得額：15+6+15/（1-20%）=39.75 抵免限額：39.75*25%=9.9375 已納稅：6+15/（1-20%）*20%=9.75 （2）乙國的應納稅所得額：800-250=550 抵免限額：550*25%=137.5 已納稅：550*20%=110 （3）該企業(yè)按我國稅法計算的境內、境外所得的應納稅額 （670+39.75+550）*25%=314.9375 （4）匯總應納稅額：314.9375-9.75-110

19、=195.1875,四、源泉扣繳的計算方法,（一）扣繳義務人與扣繳范圍的確定 源泉扣繳是指以所得支付者為扣繳義務人 （1）在中國境內未設立機構場所的非居民企業(yè)，來源于境內的所得； （2）在中國境內設立機構場所，但所得與該機構場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)，來源于境內的所得,（二）源泉扣繳所得稅的計算方法,源泉扣繳以納稅人取得的收入全額為計稅依據(jù)，稅法另有規(guī)定出外，不予減除任何成本、費用，按20%的比例稅率計征。即： 1股息紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額。 2轉讓財產(chǎn)所得以收入全額減除財產(chǎn)凈值后的余額為應納稅所得額 。 3其他所得參照前兩項規(guī)定的方法計

20、算應納稅所得額,（三）源泉扣繳的申報繳納 稅法規(guī)定應當扣繳的所得稅，扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務的，由納稅人在所得發(fā)生地繳納。納稅人未依法繳納的，稅務機關可以從該納稅人在中國境內其他收入（指該納稅人在中國境內取得的其他各種來源的收入）項目的支付人應付的款項中，追繳該納稅人的應納稅款。,第四節(jié) 企業(yè)所得稅的申報與繳納,一、稅收優(yōu)惠 （一）免稅收入 1國債利息收入 2符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票短于12個月取得的投資收益。 3在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益，不包括投資于另一居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票所取得的投資收益（指持有股票不足12個月取