新企業(yè)會計準則講解課件

2019年新企業(yè)會計準則解讀,目錄,第一部分新一輪會計準則改革的背景第二部分具體會計準則講解1、長期股權投資2、職工薪酬3、合并財務報表4、公允價值計量,第一部分新一輪會計準則改革的背景,一、國際財務報告準則的全面改革和修訂,1.2019年發(fā)布了一系列會計準則（1）公允價值計量準則；（2）合并報表、合營安排及其披露一攬子會計準則；IAS10號、11號、12號、27號、28號（3）修改了財務報表列報；（4）其他綜合收益列報；（5）IAS19雇員福利；【提示】生效日期2019年1月1日。,一、國際財務報告準則的全面改革和修訂,2.近三年正在進行“四大項目”重大改革（1）金融工具；（2）租賃；（3）保險（4）收入3.2019年啟動財務報表概念框架改革計劃用三年時間完成。4.農(nóng)業(yè)會計、通貨膨脹會計、費率管制會計也要進行重大改革。,二、我國應對國際會計準則改革的措施,1.持續(xù)趨同2019年10月實質(zhì)性趨同趨同是方向趨同不是靜態(tài)與國際準則保持同步方便企業(yè)走出去,二、我國應對國際會計準則改革的措施,2.與主要國家、地區(qū)實現(xiàn)等效的需要與歐盟已實現(xiàn)等效與香港地區(qū)已實現(xiàn)等效A+H12家香港公會、港交所證監(jiān)會要求,三、我國會計準則的修訂情況,1.2019年修訂或新發(fā)布了8個具體企業(yè)會計準則及基本準則（1）CAS39：公允價值計量（財會【2019】6號）；（2）財務報表列報（財會【2019】7號）（3）職工薪酬（財會【2019】8號）；（4）合并財務報表（財會【2019】10號）（5）CAS40：合營安排（財會【2019】11號）（6）長期股權投資（財會【2019】14號）（7）金融工具的列報（財會201923號）（8）CAS41：在其他主體中權益的披露（財會【2019】16號）【提示】生效日期2019年7月1日。,2019年修訂或新增的八項準則與對應的國際財務報告準則,三、我國會計準則的修訂情況,2.突出特點（1）與國際準則保持持續(xù)趨同；（2）堅持原則導向3.體系、體例變化,三、我國會計準則的修訂情況,3.體現(xiàn)新的理念（1）改進信息披露、防范風險；（2）增強會計準則之間的協(xié)調(diào)一致；（3）切實解決實務問題、便于實務操作；（4）重視判斷的應用和判斷的依據(jù)。,第二部分新發(fā)布或修訂的具體會計準則講解,企業(yè)會計準則第2號長期股權投資,準則修改的背景長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容銜接規(guī)定,一、準則修改的背景,1.保持與國際準則修訂趨同2019年5月，國際會計準則理事會（IASB）發(fā)布了修訂后的:國際會計準則第27號個別財務報表（IAS27（2019）國際會計準則第28號聯(lián)營和合營企業(yè)中的投資（IAS28（2019）,一、準則修改的背景,2.吸收解釋公告、年報通知等相關內(nèi)容在實務中提出了一些問題的有關規(guī)定、散見于準則的應用指南、講解和準則解釋中，一定程度上不利于準則的理解和實施。2019年發(fā)布的2號準則整合了如分步實現(xiàn)合并、分步處置子公司時個別財務報表中長期股權投資的處理、企業(yè)合并取得投資相關費用不再資本化等。,（一）長期股權投資的范圍1.修訂后準則的規(guī)范范圍僅包含對子公司、合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的長期股權投資的確認和計量。投資方對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響的長期股權投資，無論是否具有活躍市場、公允價值能否可靠確定，均屬于CAS22：金融工具確認和計量的規(guī)范范圍。對于投資方對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響，且在活躍市場無報價，公允價值不能可靠確定的長期股權投資，將作為“可供出售金融資產(chǎn)”核算。,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（一）長期股權投資的范圍【提示】（1）對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的權益性投資，投資方承擔的是被投資方的經(jīng)營風險；（2）不具有控制、共同控制或重大影響的投資，投資方承擔的是投資資產(chǎn)的價格變動風險、被投資方的信用風險；兩種投資所承擔的風險特征顯著不同，因此，應當由不同會計準則進行規(guī)范。在國際財務報告準則體系中，企業(yè)持有的不具有控制、共同控制、重大影響，且其公允價值不能可靠計量的股權投資，作為按成本計量的可供出售金融資產(chǎn)進行核算，不作為長期股權投資核算。,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（一）長期股權投資的范圍2.關于風險投資機構、共同基金以及類似主體、投資性主體等特殊主體所持有股權投資的準則適用問題:（1）對“風險投資機構、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認時按照CAS第22號:金融工具確認和計量的規(guī)定以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)”排除出長期股權投資準則規(guī)范范圍。（2）投資性主體對不納入合并財務報表的子公司的權益性投資適用CAS第22號:金融工具確認和計量進行核算。,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,準則修訂前的情況下：兩頭用成本法，中間用權益法,成本法,成本法,權益法,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,準則修訂后的情況下：右頭用成本法，中間用權益法，左頭按照可供出售金融資產(chǎn)進行核算，不作為長期股權投資核算,按可供出售金融資產(chǎn)進行核算，不作為長期股權投資核算,成本法,權益法,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（二）長期股權投資的初始計量1.對于同一控制下的企業(yè)合并，合并方應當在合并日按照被合并方所有者權益的賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本；上述“賬面價值”是指“被合并方所有者權益在最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額”；即如果被合并方在被合并以前，是最終控制方通過非同一控制下的企業(yè)合并所控制的，則合并方長期股權投資的初始投資成本還應包含相關的商譽金額。-解釋6,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,2.無論同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并，合并方或購買方發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，于發(fā)生時計入當期損益?！咎崾尽拷痤~越來越大、不計成本、少計商譽。3.與發(fā)行權益行證券直接相關的費用，應當按照企業(yè)會計準則第37號金融工具列報的有關規(guī)定確定。,（三）長期股權投資的后續(xù)計量1.成本法核算范圍投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資應當采用成本法核算，投資方為投資性主體且子公司不納入其合并財務報表的除外：（1）為其投資活動提供相關服務的子公司，應納入合并范圍并編制合并財務報表，個別財務報表中對此類子公司采用成本法進行核算；（2）投資性主體的其他子公司不應當予以合并，在個別財務報表和合并財務報表中，此類子公司均按照公允價值計量且其變動計入當期損益。,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,2.成本法的具體核算明確規(guī)定投資企業(yè)采用成本法核算對被投資單位的投資時，投資企業(yè)確認投資收益的會計處理，即第八條規(guī)定、被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，應當確認為當期投資收益?！咎崾尽咳∠爽F(xiàn)行準則中以被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額為限的規(guī)定。-解釋3號,（三）長期股權投資的后續(xù)計量3.權益法核算范圍基本原則：投資方對合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)的投資（1）新增了關于持有待售的對合營、聯(lián)營企業(yè)投資的處理-豁免1參照ISB第28號在聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)中的投資第20、21段，引入了關于持有待售的對合營、聯(lián)營企業(yè)投資的處理規(guī)定（見第十六條）:,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（三）長期股權投資的后續(xù)計量對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益性投資全部或部分分類為持有待售資產(chǎn)的，投資方應當按照CAS第4號固定資產(chǎn)的有關規(guī)定處理，對于未劃分為持有待售資產(chǎn)的剩余權益性投資，應當繼續(xù)采用權益法進行會計處理。已劃分為持有待售的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權益性投資，不再符合持有待售資產(chǎn)分類條件的，應當從被分類為持有待售資產(chǎn)之日起采用權益法進行追溯調(diào)整。分類為持有待售期間的財務報表應當作相應調(diào)整。,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（三）長期股權投資的后續(xù)計量3.權益法核算范圍（2）引入對通過下屬投資主體所持有的合營、聯(lián)營企業(yè)投資的計量選擇權參照國際會計準則第28號在聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)中的投資第18、19段，引入了對通過下屬投資主體所持有的合營、聯(lián)營企業(yè)投資的公允價值計量選擇權（見第九條）：-區(qū)別風險特征,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（三）長期股權投資的后續(xù)計量第九條投資方對聯(lián)營企業(yè)的權益性投資，其中一部分通過風險投資機構、共同基金、信托公司或包括投資險基金在內(nèi)的類似主體間接持有的，無論以上主體是否對這部分投資具有重大影響，投資方都可以按照CAS第22號金融工具確認和計量的有關規(guī)定，對間接持有的該部分投資選擇以公允價值計量且其變動計入損益，并對其余部分采用權益法核算。-權益法豁免,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（三）長期股權投資的后續(xù)計量4.明確了權益法核算中的問題（1）明確規(guī)定了投資企業(yè)在計算確認應享有或應分擔被投資單位的凈損益時，與被投資單位之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分應當予以抵銷。即第十三條規(guī)定：“投資方計算確認應享有或應分擔被投資單位的凈損益時，與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照應享有的比例計算歸屬于投資方的部分，應當予以抵銷，在此基礎上確認投資收益?！?解釋1,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（三）長期股權投資的后續(xù)計量4.明確了權益法核算中的問題（2）第十一條規(guī)定：“投資方對于被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外所有者權益的其他變動，應當調(diào)整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益?！彼姓邫嘁娴钠渌儎又饕ū煌顿Y單位接受其他股東的非貨幣資本性投入、被投資單位發(fā)行可分離交易的可轉(zhuǎn)債中包含的權益成分、權益結算的股份支付、其他股東對被投資單位增資導致投資方持股比例變動等。-權益性交易,二、長期股權投資準則主要修訂內(nèi)容,（四）后續(xù)計量核算方法的轉(zhuǎn)換1.追加投資等原因?qū)е潞怂惴椒ㄞD(zhuǎn)換（14條）（1）金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為對聯(lián)營、合營的投資：公允價值計量轉(zhuǎn)為權益法核算；（價格波動風險經(jīng)營風險）（2）金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為對子公司的投資：公允價值計量轉(zhuǎn)為成本法核算；（價格波動風險經(jīng)營風險）（3）對聯(lián)營、合營的投資轉(zhuǎn)為對子公司的投資：由權益法轉(zhuǎn)為成本法核算。（經(jīng)營風險經(jīng)營風險）-解釋4,2個差額,案例4：2x12年2月，A公司以600萬元現(xiàn)金自非關聯(lián)方處取得B公司10%的股權。A公司根據(jù)金融工具確認和計量準則將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。2x13年1月2日，A公司又以1200萬元的現(xiàn)金自另一非關聯(lián)方處取得B公司12%的股權，相關手續(xù)于當日完成。當日，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為8000萬元，A公司對B公司的可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值1000萬元，計入其他綜合收益的累積公允價值變動為400萬元。取得該部分股權后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠?qū)公司施加重大影響，對該項長期股權投資轉(zhuǎn)為采用權益法核算。假設不考慮相關稅費等其他因素影響。,本案例中，2x13年1月2日，A公司原持有10%股權的公允價值為1000萬元，為取得新增投資而支付對價的公允價值為1200萬元，因此A公司對B公司22%股權的初始投資成本為2200萬元。A公司對B公司新持股比例為22%，應享有B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額為1760萬元(8000萬元x22%)。,由于初始投資成本(2200萬元)大于應享有B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額(1760萬元)，因此，A公司無需調(diào)整長期股權投資的成本。2x13年1月2日，A公司確認對B公司的長期股權投資，進行會計處理如下：借：長期股權投資投資成本22,000,000資本公積其他資本公積4,000,000貸：可供出售金融資產(chǎn)10,000,000銀行存款12,000,000投資收益4,000,000,2.處置投資等原因?qū)е潞怂惴椒ㄞD(zhuǎn)換（1）對聯(lián)營、合營的投資轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)：權益法核算轉(zhuǎn)為公允價值計量；（經(jīng)營風險價格波動風險）（2）對子公司的投資轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)：由成本法轉(zhuǎn)為公允價值計量；（經(jīng)營風險價格波動風險）（3）對子公司的投資轉(zhuǎn)為對聯(lián)營、合營的投資：成本法核算轉(zhuǎn)為權益法核算。（經(jīng)營風險經(jīng)營風險）,第十五條投資方因處置部分股權投資等原因喪失了對被投資單位的共同控制或重大影響的，處置后的剩余股權應當改按企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量核算，其在喪失共同控制或重大影響之日的公允價值與賬面價值之間的差額計入當期損益。原股權投資因采用權益法核算而確認的其他綜合收益，應當在終止采用權益法核算時采用與被投資單位直接處置相關資產(chǎn)或負債相同的基礎進行會計處理。,投資方因處置部分權益性投資等原因喪失了對被投資單位的控制的，在編制個別財務報表時:處置后的剩余股權能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或施加重大影響的，應當改按權益法核算，并對該剩余股權視同自取得時即采用權益法核算進行調(diào)整。處置后的剩余股權不能對被投資單位實施共同控制或施加重大影響的，應當改按企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的有關規(guī)定進行會計處理，其在喪失控制之日的公允價值與賬面價值間的差額計入當期損益。,（五）后續(xù)計量長期股權投資的處置第十七條處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款之間的差額，應當計入當期損益。采用權益法核算的長期股權投資，在處置該項投資時，采用與被投資單位直接處置相關資產(chǎn)或負債相同的基礎，按相應比例對原計入其他綜合收益的部分進行會計處理。,（六）披露長期股權投資的披露適用企業(yè)會計準則第41號在其他主體中權益的披露，不再在企業(yè)會計準則第2號長期股權投資中規(guī)范。,第十九條在本準則施行日之前已經(jīng)執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)，應當按照本準則進行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實可行的除外。,三、銜接規(guī)定,企業(yè)會計準則第9號職工薪酬,2,二,4,6,修訂的主要內(nèi)容,修訂的背景,3,銜接規(guī)定,一、修訂背景,現(xiàn)行準則存在的問題（2頁，8條，3+3+2）職工薪酬的規(guī)范口徑應當包括哪些？只有短期的夠不夠？長期薪酬？五年獎金計劃？離職后福利？設定受益計劃的會計處理要不要規(guī)范？H股50家1400億統(tǒng)籌外、福利補貼收付實現(xiàn)制一些具體確認和計量問題不夠明確？信息披露不夠透明？不充分、不詳細,一、修訂背景,2019年國際會計準則理事會對國際會計準則第19號雇員福利進行了重大修改，取消了區(qū)間法，要求全額確認重新計量設定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)的變動，簡化了設定受益計劃的列報模式。,（一）范圍1.涵義：職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務或解除勞動關系而給予的各種形式的報酬或補償。包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利。企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利，也屬于職工薪酬。將職工薪酬的范圍延伸到“離職后福利”，對于給受益人的福利也包括在內(nèi)，更明確了全職、兼職、臨時工和勞務派遣工包括在內(nèi)?！咎崾尽繒嫓蕜t中的“職工薪酬”是廣義的概念，其范圍大于通常理解的工資和福利費。,企業(yè)會計準則職工薪酬,二、修訂的主要內(nèi)容,（二）規(guī)范職工的含義及其范圍本準則所稱職工，是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但向企業(yè)所提供服務與職工所提供服務類似的人員，也屬于職工的范疇，包括通過企業(yè)與勞務中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務的人員?！咎崾尽繉⒅改稀⒅v解內(nèi)容納入正文。,二、修訂的主要內(nèi)容,（三）職工薪酬的類別1.短期薪酬（職工工資、獎金、津貼和補貼，職工福利費，醫(yī)療保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費，住房公積金，工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費，短期帶薪缺勤，短期利潤分享計劃，非貨幣性福利以及其他短期薪酬。）注意：新準則只提到三險一金，沒有養(yǎng)老保險和失業(yè)保險，該兩類保險在新準則中歸于“離職后福利”。2.離職后福利（設定提存計劃+設定受益計劃）3.辭退福利（強制+自愿，包括內(nèi)退）4.其他長期職工福利（長期獎金計劃、工傷退養(yǎng)計劃）【提示】企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利，也屬于職工薪酬。,二、修訂的主要內(nèi)容,（四）完善短期薪酬的會計處理按照實際發(fā)生數(shù)確認負債，并計入當期損益或相關資產(chǎn)成本。新增帶薪缺勤的會計處理：帶薪缺勤，是指企業(yè)支付工資或提供補償?shù)穆毠と鼻?，包括年休假、病假、短期傷殘、婚假、產(chǎn)假、喪假、探親假等。1.帶薪缺勤的分類帶薪缺勤分為非累積帶薪缺勤和累積帶薪缺勤。累積帶薪缺勤，是指帶薪缺勤權利可以結轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權利可以在未來期間使用。-年休假跨期核算非累積帶薪缺勤，是指帶薪缺勤權利不能結轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時也無權獲得現(xiàn)金支付。-病假+婚假+喪假,2.帶薪缺勤的會計處理（1）與累積帶薪缺勤相關的職工薪酬：在職工提供服務時確認和計量；-跨期？-區(qū)分短期和長期（2）與非累積帶薪缺勤相關的職工薪酬：在職工實際發(fā)生缺勤時確認和計量。-不扣錢不需額外處理,二、修訂的主要內(nèi)容,（五）新增利潤分享計劃（包括獎金）的會計處理-CAS9條1.確認條件（基于特定事件，時點）：過去的事項形成的法定義務或推定義務；義務能夠可靠計量（三種：財務報告批準報出之前已經(jīng)確定、有既定的計算方式、過去的慣例）。2.注意問題需要區(qū)分短期和長期職工福利應當考慮因職工離職而無法享受利潤分享計劃福利的可能性。-提前離職可能性和比例,二、修訂的主要內(nèi)容,（六）離職后福利的會計處理（變化最大）區(qū)分設定提存計劃和設定受益計劃進行處理設定提存計劃：指向獨立的基金繳存固定費用后，企業(yè)不再承擔進一步支付義務的離職后福利：在提供服務的會計期間按照應繳存金額確認負債，并計入當期損益或者資產(chǎn)成本；-CAS9-12條,二、修訂的主要內(nèi)容,（五）離職后福利的會計處理（變化最大）設定受益計劃：除設定提存計劃外的其他離職后福利：-CAS9-1219條需要精算義務，并折現(xiàn)，折現(xiàn)率根據(jù)與義務期限和幣種匹配的國債或活躍市場上的高質(zhì)量公司債券的市場收益率確定；把義務金額歸屬于職工提供服務的期間，計入當期損益或資產(chǎn)成本。40-60-80,二、修訂的主要內(nèi)容,（五）離職后福利的會計處理設定受益計劃存在資產(chǎn)的，確定設定收益計劃凈負債或凈資產(chǎn)=設定收益計劃負債現(xiàn)值-設定受益計劃資產(chǎn)公允價值重新計量設定受益計劃凈負債或者凈資產(chǎn)導致的變動（精算利得或損失等），計入其他綜合收益，且在后續(xù)不允許轉(zhuǎn)回至損益。注意：原準則的工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、“五險一金”，計提比例應按國家規(guī)定，借記“成本費用類”科目，貸記“應付職工薪酬工會經(jīng)費”、“應付職工薪酬職工教育經(jīng)費”、“應付職工薪酬社會保險費（或住房公積金）”賬戶。新準則的養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險、年金繳費等，計入“應付職工薪酬離職后福利”賬戶。,二、修訂的主要內(nèi)容,【小結】設定收益計劃產(chǎn)生的職工薪酬成本,二、修訂的主要內(nèi)容,（六）進一步規(guī)范辭退福利的會計處理1.明確確認時點：企業(yè)不能單方面撤回及確認重組相關成本與費用（預計負債）較早者；-CAS9-20條2.明確會計處理：（1）預期報告期后12個月內(nèi)完全支付的，按照短期薪酬處理；（2）超過12個月的，按照“其他長期職工福利”處理。,二、修訂的主要內(nèi)容,（七）其他長期職工福利的會計處理1.其他長期職工福利包括的內(nèi)容：長期帶薪缺勤；長期殘疾福利；長期利潤分享計劃等。,二、修訂的主要內(nèi)容,（八）補充其他長期職工福利的會計處理2.具體會計處理符合設定提存計劃的，按照設定提存計劃進行會計處理；不符合的，按照設定受益計劃進行會計處理，但重新計量所導致的其他長期職工福利凈負債或者凈資產(chǎn)的變動，應當計入當期損益（不是其他綜合收益）。長期殘疾福利若與職工提供服務期間長短無關的，應當在導致職工長期殘疾事件發(fā)生當期確認?！咎崾尽扛侠斫痤~少期限較短。,二、修訂的主要內(nèi)容,（九）增加相關披露（25-29條）短期職工薪酬相關信息；設定提存計劃相關信息；設定收益計劃相關信息；辭退福利相關信息；其他長期職工福利相關信息。,二、修訂的主要內(nèi)容,三、銜接規(guī)定,本準則施行之日存在的離職后福利計劃、辭退福利、其他長期職工福利，應當進行追溯調(diào)整；但比較財務報表披露的信息與本準則要求不一致的，不需要按照本準則的規(guī)定進行調(diào)整?！咎崾尽颗痘砻庾匪莸疆斈昴瓿醣阌诓僮?。,四、國資委的要求,根據(jù)關于做好2019年度中央企業(yè)財務決算管理及報表編制工作的通知（國資發(fā)評價2019175號）的規(guī)定：根據(jù)企業(yè)年金的有關政策規(guī)定，已實行企業(yè)年金制度的企業(yè)，不得再設定其他補充養(yǎng)老福利計劃；尚未實行年金制度的企業(yè)，如根據(jù)企業(yè)實際情況需設定補充養(yǎng)老福利計劃，應通過規(guī)范的企業(yè)年金制度來實施，不得設定其他形式的補充養(yǎng)老福利計劃。在改制上市時已對有關人員費用進行預提的，不得對已納入預提范圍的人員重復設定受益計劃；未對有關人員費用進行預提的企業(yè)，以及未納入預提范圍人員的統(tǒng)籌外費用，按現(xiàn)行列支渠道列支。,企業(yè)會計準則第33號合并財務報表,一、合并財務報表概述二、“控制”的判斷三、合并范圍（重點）四、合并財務報表的編制五、特殊交易的處理六、銜接規(guī)定,合并財務報表準則,一、合并財務報表概述新增編制合并財務報表的豁免規(guī)定第四條母公司應當編制合并財務報表。如果母公司是投資性主體，且不存在為其投資活動提供相關服務的子公司，則不應當編制合并財務報表，該母公司按照本準則第21條規(guī)定以公允價值計量其對所有子公司的投資，且公允價值變動計入當期損益。（新變化）,合并財務報表準則,對投資性主體編制合并財務報表的豁免規(guī)定（續(xù)）,合并財務報表準則,（一）投資性主體定義（第22條）需要同時滿足三個條件：該公司以向投資方提供投資管理服務為目的，從一個或多個投資者獲取資金；該公司的唯一經(jīng)營目的，是通過資本增值、投資收益或兩者兼有而讓投資者獲得回報；該公司按照公允價值對幾乎所有投資的業(yè)績進行計量和評價。,合并財務報表準則,(二）投資性主體的特征（第23條）：通常應符合以下所有特征：擁有一個以上投資；擁有一個以上投資者；投資者不是該主體的關聯(lián)方；該主體的所有者權益以股權或類似權益存在。,合并財務報表準則,(三）投資性主體的轉(zhuǎn)換（第25條）投資性主體：持續(xù)判斷母公司由非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體時，除僅將為其投資活動提供相關服務的子公司納入合并財務報表范圍編制合并財務報表外，自轉(zhuǎn)變?nèi)掌饘ζ渌庸静粦枰院喜?，其會計處理參照部分處置子公司股權但不喪失控制權的處理原則,合并財務報表準則,當母公司由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體時，應將原未納入合并財務報表范圍的子公司于轉(zhuǎn)變?nèi)占{入合并財務報表范圍，將轉(zhuǎn)變?nèi)找暈橘徺I日，原未納入合并財務報表范圍的子公司于轉(zhuǎn)變?nèi)盏墓蕛r值視為購買的交易對價，按照非同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法進行會計處理。,合并財務報表準則,一、合并財務報表概述第二十一條母公司應當將其全部子公司（包括母公司所控制的單獨主體）納入合并財務報表的合并范圍。如果母公司是投資性主體，則母公司應當僅將為其投資活動提供相關服務的子公司（如有）納入合并范圍并編制合并財務報表；其他子公司不應當予以合并，母公司對其他子公司的投資應當按照公允價值計量且其變動計入當期損益。,合并財務報表準則,二、“控制”的判斷以“控制”為基礎確定合并范圍控制概念：投資方擁有對被投資方的權力,通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。,“控制”的定義和要素,【提示】控制三要素之間的關系：,評估控制需要考慮的因素（第8條）,（一）投資方擁有對被投資方的權力評估被投資方的設立目的和設計（貫穿控制判斷的始終）表決權是不是判斷控制的決定因素識別被投資方的相關活動及其決策機制確定投資方擁有的與被投資方相關的權力,1.評估被投資方的設立目的和設計（貫穿控制判斷的始終）投資方為何參與被投資方的相關活動，參與了哪些活動表決權可能是也可能不是判斷控制的決定因素第十五條當表決權不能對被投資方的回報產(chǎn)生重大影響時，如僅與被投資方的日常行政管理活動有關，并且被投資方的相關活動由合同安排所決定，投資方需要評估這些合同安排，以評價其享有的權利是否足夠使其擁有對被投資方的權力。,合并財務報表準則,2.識別被投資方的相關活動及其決策機制相關活動：對被投資方的回報產(chǎn)生（最）重大影響的活動通常包括：商品或勞務的銷售和購買金融資產(chǎn)的管理資產(chǎn)的購買和處置研究與開發(fā)活動融資活動等相關活動的決策機制；誰決策？如何決策？權力機構還是合同協(xié)議約定的其他方式，及如何決策,合并財務報表準則,3.確定投資方擁有的與被投資方相關的權力第九條投資方享有現(xiàn)時權利使其目前有能力主導被投資方的相關活動，而不論其是否實際行使該權利，視為投資方擁有對被投資方的權力。第十條兩個或兩個以上投資方分別享有能夠單方面主導被投資方不同相關活動的現(xiàn)時權利的，能夠主導對被投資方回報產(chǎn)生最重大影響的活動的一方擁有對被投資方的權力。,合并財務報表準則,3.確定投資方擁有的與被投資方相關的權力第十一條投資方在判斷是否擁有對被投資方的權力時，應當僅考慮與被投資方相關的實質(zhì)性權利，包括自身所享有的實質(zhì)性權利以及其他方所享有的實質(zhì)性權利。第十二條僅享有保護性權利的投資方不擁有對被投資方的權力。,合并財務報表準則,表明投資方對被投資方擁有權力的情形:投資方持有被投資方半數(shù)以上表決權；投資方持有被投資方半數(shù)或以下表決權，但通過與其他表決權持有人之間的協(xié)議能夠控制半數(shù)以上表決權的；權力來自表決權之外的其他權利,合并財務報表準則,第一，投資方持有被投資方半數(shù)以上表決權的權利被投資方相關活動由半數(shù)以上表決權的投資方?jīng)Q定被投資方管理層多數(shù)成員由持半數(shù)以上表決權的投資方聘任第二，投資方擁有被投資方半數(shù)以上表決權但沒有權力a.其他投資方擁有對被投資方的權力（不是代理方）b.投資方的表決權不是實質(zhì)性權利,合并財務報表準則,第二，投資方持有被投資方半數(shù)或以下表決權，但綜合考慮相關事實和情況后，投資方對被投資方擁有權力：第十四條規(guī)定：相對表決權份額的大小，以及其他投資方持有表決權的分散程度投資方和其他投資方持有的潛在表決權其他合同安排產(chǎn)生的權利被投資方以往的表決權行使情況等其他相關事實和情況,合并財務報表準則,其他相關事實或情況（第十六條）：能否任命或批準被投資方的關鍵管理人員能否出于其自身利益決定或否決被投資方的重大交易能否掌控被投資方董事會等類似權力機構成員的任命程序，或者從其他表決權持有人手中獲得代理權與被投資方的關鍵管理人員或董事會等類似權力機構中的多數(shù)成員是否存在關聯(lián)方關系,合并財務報表準則,第三，權力來自表決權之外的其他權利例如，投資方對結構化主體是否擁有權力的判斷在確認哪個投資方（如有）擁有對結構化主體的權力時，很重要的一點是審查投資方和被投資方簽署的合同協(xié)議，包括分析被投資方的原始文件和管理文件、提供給投資方的市場材料以及被投資方簽署的其他合同協(xié)議等。,合并財務報表準則,（二）因參與被投資方的相關活動而享有可變回報當投資方因參與被投資方的相關活動而享有的回報可能由于被投資方的業(yè)績而發(fā)生變動時，則該投資方可以享有因參與被投資方的相關活動而產(chǎn)生的可變回報。投資方的回報可能是正值，也可能是負值，或是正負值兼有。例如：股利、被投資方經(jīng)濟利益的其他分配（例如，被投資方發(fā)行的債務工具產(chǎn)生的利息）、投資方對被投資方投資的價值變動其他可變回報,合并財務報表準則,（三）有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額如果投資方不僅擁有對被投資方的權力，能夠通過參與被投資方的相關活動享有可變回報，而且還有能力運用其權力影響因參與被投資方的活動而產(chǎn)生的回報，則投資方能夠控制被投資方。如果投資方擁有對被投資方的權力，但無法通過該權力獲利，則其不能控制被投資方。如果投資方能夠享有來自被投資方的可變回報，但不能運用其權力主導對被投資方回報產(chǎn)生最重大影響的相關活動，也不能控制被投資方。,合并財務報表準則,（三）有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額擁有決策權的投資方在評價其是否控制被投資方時，需要考慮其決策行為是以主要責任人的身份進行還是以代理人的身份進行。屬于代理人的投資方，在行使授予它的決策權時，并沒有控制被投資方。在其他方擁有決策權時，投資方還需要考慮其他方是否是以代理人的身份代表該投資方行使決策權。,合并財務報表準則,（三）有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額投資方代理人的判斷（第19條）：存在單獨一方擁有實質(zhì)性權利可以無條件罷免決策者的，該決策者為代理人綜合考慮：決策者決策權范圍、其他方享有的實質(zhì)性權利、決策者的薪酬水平、決策者因持有被投資方的其他利益而承擔可變回報的風險,合并財務報表準則,新增對被投資方可分割部分的控制（單獨主體）（第20條）如何識別“單獨主體”？當將被投資方的一部分同時滿足下列兩個條件時，視為被投資方可分割部分：該部分的資產(chǎn)是償付該部分負債或該部分權益的唯一來源，不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負債；除與該部分相關的各方外，其他方不享有與該部分資產(chǎn)相關的權利，也不享有與該部分資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關的權利。,合并財務報表準則,三、合并范圍的確定第二十一條母公司應當將其全部子公司（包括母公司所控制的單獨主體）納入合并財務報表的合并范圍。如果母公司是投資性主體，則母公司應當僅將為其投資活動提供相關服務的子公司（如有）納入合并范圍并編制合并財務報表；其他子公司不應當予以合并，母公司對其他子公司的投資應當按照公允價值計量且其變動計入當期損益。【解讀】根據(jù)實體理論，納入合并的是母公司控制的經(jīng)濟資源；如果其對子公司的投資僅是資本增值，并沒有通過改組董事會等控制該經(jīng)濟資源，因此，不納入合并范圍。,第二十四條投資性主體的母公司本身不是投資性主體，則應當將其控制的全部主體，包括那些通過投資性主體所間接控制的主體，納入合并財務報表范圍?！窘庾x】因為投資性主體的母公司本身不是投資性主體，不是以資本增值、投資收益或兩者兼有而讓投資者獲得回報為唯一目的，從該母公司的角度可以作為控制的資源加以運用，因此納入合并范圍。,合并財務報表準則,合并財務報表準則,四、合并財務報表的編制(一）編制合并財務報表的前期準備工作統(tǒng)一母子公司的會計政策統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負債表日及會計期間對子公司以外幣表示的財務報表進行折算收集編制合并財務報表的相關資料,合并財務報表準則,(二）抵銷內(nèi)部交易的影響抵銷母公司對子公司長期股權投資與母公司在子公司所有者權益中的份額子公司持有母公司的長期股權投資，應當視為企業(yè)集團的庫存股，作為所有者權益的減項，在合并資產(chǎn)負債表中所有者權益項目下以“減：庫存股”項目列示。,合并財務報表準則,(二）抵銷內(nèi)部交易的影響母公司向子公司出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應當全額抵銷“歸屬于母公司所有者的凈利潤”。子公司向母公司出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應當按照母公司對該子公司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。子公司之間出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應當按照母公司對出售方子公司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。,【例】甲公司持有乙公司80%股份，2019年甲公司將成本為200萬元的存貨以300萬元的價格銷售給乙公司（順流交易），至年末乙公司尚未對外銷售，企業(yè)所得稅稅率為25%。則2019年末編制合并報表時，編制抵銷分錄如下：借：營業(yè)收入300貸：營業(yè)成本200存貨100借：遞延所得稅資產(chǎn)（10025%）25貸：所得稅費用25,企業(yè)會計準則合并財務報表,假設2019年甲公司實現(xiàn)凈利潤600萬元，乙公司實現(xiàn)凈利潤200萬元，則：合并報表凈利潤=母公司凈利潤600+子公司凈利潤200-抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部損益（300-200-25）=800-75=725（萬元）少數(shù)股東損益=子公司凈利潤200少數(shù)股東持股比例20%=40（萬元）歸屬于母公司所有者凈利潤=合并報表凈利潤725-少數(shù)股東損益40=685（萬元）。,企業(yè)會計準則合并財務報表,【例】甲公司持有乙公司80%股份，2019年乙公司將成本為200萬元的存貨以300萬元的價格銷售給甲公司（逆流交易），至年末甲公司尚未對外銷售，企業(yè)所得稅稅率為25%則2019年末編制合并報表時，編制抵銷分錄如下：借：營業(yè)收入300貸：營業(yè)成本200存貨100借：遞延所得稅資產(chǎn)（10025%）25貸：所得稅費用25,假設2019年甲公司實現(xiàn)凈利潤600萬元，乙公司實現(xiàn)凈利潤200萬元，則：合并報表凈利潤=母公司凈利潤600+子公司凈利潤200-抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部損益（300-200-25）=800-75=725（萬元）少數(shù)股東損益=（子公司抵銷前凈利潤200-抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部損益75）少數(shù)股東持股比例20%=12520%=25（萬元）歸屬于母公司所有者凈利潤=合并報表凈利潤725-少數(shù)股東損益25=700（萬元）。,合并財務報表準則,(二）抵銷內(nèi)部交易的影響子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的，其余額仍應當沖減少數(shù)股東權益。-解釋4號,合并財務報表準則,五、特殊交易的處理母公司購買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權的企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實施控制的母公司在不喪失控制權的情況下部分處置對子公司的長期股權投資的母公司因處置對子公司長期股權投資而喪失控制權的,合并財務報表準則,（一）母公司購買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權的因購買少數(shù)股權新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購買日（或合并日）開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。-解釋4號,合并財務報表準則,（二）企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實施控制的對于購買日之前持有的被購買方的股權，應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與其賬面價值之間的差額計入當期投資收益；購買日之前持有的被購買方的股權涉及權益法核算下的其他綜合收益等的，與其相關的其他綜合收益等應當轉(zhuǎn)為購買日所屬當期收益。,合并財務報表準則,（三）母公司在不喪失控制權的情況下部分處置對子公司的長期股權投資的處置價款與處置長期股權投資相對應享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。,合并財務報表準則,（四）母公司因處置對子公司長期股權投資而喪失控制權的1.一次性交易對于剩余股權，應當按照喪失控制權日的公允價值進行重新計量。處置股權取得的對價和剩余股權公允價值之和，減去按的持股比例計算應享有原有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，計入喪失控制權當期的投資收益，同時沖減商譽。與原有子公司的股權投資相關的其他綜合收益等，應當在喪失控制權時轉(zhuǎn)入當期損益。,合并財務報表準則,2.分步交易（1）判斷是否屬于一攬子交易；一攬子交易的判斷：這些交易是同時或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的。這些交易整體才能達成一項完整的商業(yè)結果。一項交易的發(fā)生取決于其他至少一項交易的發(fā)生。一項交易單獨考慮時是不經(jīng)濟的，但是和其他交易一并考慮時是經(jīng)濟的。-解釋4號,合并財務報表準則,2.分步交易（1）判斷是否屬于一攬子交易；如不屬于一攬子交易，按照不喪失控制權的情況下部分處置對子公司的長期股權投資。屬于一攬子交易：各項交易作為一項處置原有子公司并喪失控制權的交易進行會計處理；對于喪失控制權之前每一次交易處置價款與處置投資對應的享有該子公司凈資產(chǎn)份額的差額，應計入其他綜合收益，在喪失控制權時一并轉(zhuǎn)入喪失控制權當期的損益。,合并財務報表準則,六、銜接規(guī)定對被投資方進行重新評估合并范圍發(fā)生變化的，追溯調(diào)整，不切實可行的除外；比較期間喪失控制權的原子公司，不再追溯調(diào)整。,企業(yè)會計準則第39號公允價值計量,一、出臺背景,2019年國際金融危機爆發(fā)后，公允價值計量受到全世界關注，國際會計準則理事于2019年5月12日發(fā)布了國際財務報告準則第13號公允價值計量；過去，關于公允價值計量的相關會計處理規(guī)定分散在企業(yè)會計準則第3號投資性房地產(chǎn)、企業(yè)會計準則第8號資產(chǎn)減值、企業(yè)會計準則第20號企業(yè)合并、企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量等多項會計準則中；,二、公允價值計量準則的主要內(nèi)容,明確了公允價值的定義：公允價值是市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項負債所需支付的價格，即脫手價格。規(guī)定了統(tǒng)一的公允價值計量要求：市場參與者、有序交易、主要市場或者最有利市場、估值技術、輸入值和公允價值層次。改進了公允價值的相關披露：幫助財務報表使用者能夠合理評價公允價值計量所使用的估值技術和輸入值，并且能夠了解重大不可觀察輸入值在持續(xù)的公允價值計量中對當期損益或其他綜合收益的影響。,114,公允價值計量準則的內(nèi)容,一、適用范圍本準則適用公允價值的計量和披露。即公允價值計量準則適用于其他相關會計準則要求或者允許采用公允價值進行計量或披露的情形。【提示】公允價值計量框架既適用于：相關資產(chǎn)或負債的初始計量和后續(xù)計量；既適用于金融資產(chǎn)，也適用于非金融資產(chǎn)。,公允價值計量準則的適用范圍,116,二、新的公允價值定義,新的公允價值定義：（1）明確公允價值是脫手價格；（2）基于市場的計量，即市場參與者角度；（3）強調(diào)當前市場條件下的有序交易；（4）計量日；（5）假定發(fā)生交易。,117,1.有序交易,企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當假定市場參與者在計量日出售資產(chǎn)或者轉(zhuǎn)移負債的交易，是在當前市場條件下的有序交易。有序交易，是指在計量日前一段時期內(nèi)相關資產(chǎn)或負債具有慣常市場活動的交易。-更大權重清算等被迫交易不屬于有序交易。,118,1.有序交易,如何判定一項交易為有序交易？偶發(fā)交易？只能一方進行的壟斷性交易？非常交易？監(jiān)管要求出售？脫離市場的異常交易？,119,2.主要市場或最有利市場,企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當假定出售資產(chǎn)或者轉(zhuǎn)移負債的有序交易在相關資產(chǎn)或負債的主要市場進行。不存在主要市場的，企業(yè)應當假定該交易在相關資產(chǎn)或負債的最有利市場進行。企業(yè)應當以主要市場的價格計量相關資產(chǎn)或負債的公允價值。不存在主要市場的，企業(yè)應當以最有利市場的價格計量相關資產(chǎn)或負債的公允價值。如何識別主要市場（或最有利市場）？,120,3.市場參與者,企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當采用市場參與者在對該資產(chǎn)或負債定價時為實現(xiàn)其經(jīng)濟利益最大化所使用的假設。市場參與者，是指在相關資產(chǎn)或負債的主要