《高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》第09章 租賃會(huì)計(jì)

第 9 章 租賃會(huì)計(jì) 本章主要內(nèi)容 租賃會(huì)計(jì)概述 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 融資租賃會(huì)計(jì)處理 售后租回會(huì)計(jì)處理 2 學(xué)習(xí)目標(biāo) 掌握經(jīng)營(yíng)租賃與融資租賃方式下，出租人和承租人各自的賬務(wù)處理方法； 掌握出租業(yè)務(wù)與承租業(yè)務(wù)在財(cái)務(wù)報(bào)告中的列報(bào)內(nèi)容； 掌握售后租回業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理方法及其在財(cái)務(wù)報(bào)告中的披露內(nèi)容。 3 租賃會(huì)計(jì)概述 租賃的定義及相關(guān)概念 1. 租賃的定義 租賃 (指在約定的期間內(nèi) ,出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人 ,以獲取租金的協(xié)議。出租人是指在租賃協(xié)議中擁有租賃資產(chǎn)所有權(quán)的一方。承租人是指在租賃協(xié)議中獲得租賃期內(nèi)資產(chǎn)使用權(quán)的一方。 在現(xiàn)代融資租賃活動(dòng)中 ,一般會(huì)涉及三個(gè)當(dāng)事人 :出租人、承租人和供貨人。 4 租賃會(huì)計(jì)概述 租賃的定義及相關(guān)概念 2. 租賃的特點(diǎn) (1)租賃資產(chǎn)的所有權(quán)與使用權(quán)相分離 (2)“融資”與“融物”相結(jié)合 (3)按期繳納租金 (4)形式靈活方便 (5)租賃交易一般涉及兩方或兩方以上的參與者 5 租賃會(huì)計(jì)概述 租賃的定義及相關(guān)概念 (1)租賃期； (2)租賃開(kāi)始日； (3)租賃期開(kāi)始日； (4)初始直接費(fèi)用； (5)租金及或有租金；(6)履約成本； (7)資產(chǎn)余值； (8)擔(dān)保余值；(9)未擔(dān)保余值； (10)最低租賃付款額； (11)最低租賃收款額； (12)租賃內(nèi)含利率。 6 租賃會(huì)計(jì)概述 租賃的分類 租賃一般可分為 融資租賃 和 經(jīng)營(yíng)租賃 兩大類。 經(jīng)營(yíng)租賃 ,是為滿足經(jīng)營(yíng)使用上的臨時(shí)或季節(jié)性需要而發(fā)生的資產(chǎn)租賃。融資租賃 ,是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移 ,也可能不轉(zhuǎn)移。 7 租賃會(huì)計(jì)概述 租賃的分類 符合下列一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的 ,應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃 : (1)在租賃期屆滿時(shí) ,租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。 (2)承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán) ,所訂立的購(gòu)買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值 ,因而在租賃開(kāi)始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。 (3)即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移 ,但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。這里的“大部分”掌握在租賃期占租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75% 以上 (含 75%)。 (4)承租人在租賃開(kāi)始日的最低租賃付款額現(xiàn)值 ,幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；出租人在租賃開(kāi)始日的最低租賃收款額現(xiàn)值 ,幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。這里的“幾乎相當(dāng)于”掌握在 9O%(含 90%)以上。 (5)租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊 ,如果不作較大改造 ,只有承租人才能使用。 8 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)核算要求 在經(jīng)營(yíng)租賃下 ,承租人租入資產(chǎn)的主要目的是為了取得資產(chǎn)的使用權(quán) ,而不是為了在租賃期屆滿后 ,取得該項(xiàng)資產(chǎn)的所有權(quán)。承租人只需在支付租金時(shí)記錄租金費(fèi)用 ,或按租賃合同規(guī)定的租金記錄租金費(fèi)用及負(fù)債。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定 ,對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃的租金 ,承租人應(yīng)當(dāng)將租金在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間按直線法確認(rèn)為費(fèi)用 ,如果其他方法更為合理 ,也可以采用其他方法。 9 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 1. 初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 初始直接費(fèi)用指出租人所發(fā)生的直接與租賃交易的洽談協(xié)商和工作安排有關(guān)的費(fèi)用 ,如傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、信用調(diào)查費(fèi)、編制與處理文件的費(fèi)用等。對(duì)于承租人在經(jīng)營(yíng)租賃中發(fā)生的初始直接費(fèi)用 ,應(yīng)當(dāng)計(jì)人當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為 :借記“管理費(fèi)用”等科目 ,貸：“銀行存款”。 10 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 2. 租金的會(huì)計(jì)處理 在經(jīng)營(yíng)租賃下 ,租賃資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)通常沒(méi)有轉(zhuǎn)移給承租人 ,履約成本一般由出租人負(fù)擔(dān) ,因此 ,承租人不必將租賃資產(chǎn)資本化 ,只需將支付或應(yīng)付的租金按一定的方法確認(rèn)為費(fèi)用。 承租人確認(rèn)的租金費(fèi)用 ,借記“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目 ,貸記“其他應(yīng)付款”“銀行存款”等科目。 11 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 3. 或有租金的會(huì)計(jì)處理 在經(jīng)營(yíng)租賃下 ,承租人在或有租金實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為 :借記“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目 ,貸記“銀行存款”等科目。 12 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 4. 經(jīng)營(yíng)租賃相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露 承租人對(duì)于重大的經(jīng)營(yíng)租賃 ,應(yīng)當(dāng)在附注中披露下列信息 : (1)資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù) 3個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營(yíng)租賃的最低租賃付款額 ; (2)以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營(yíng)租賃最低租賃付款額總額。 13 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 【例 2月 1日 ,康本公司從博佳公司租入全新辦公用房一套 ,租期為 3年。辦公用房原賬面價(jià)值為 3000000預(yù)計(jì)使用年限為 25年。租賃合同規(guī)定 ,租賃開(kāi)始日康本公司向博佳公司一次性預(yù)付租金1200000元 ,第 年末支付租金 100000元 ,第二年末支付租金 100000元 ,第三年末支付租金 250000元。租賃期滿后預(yù)付租金不退回 , 博佳公司收回辦公用房使用權(quán)。要求 :判斷租賃類型并作出承租人的賬務(wù)處理。 【解答】 分析 :該項(xiàng)租賃不符合融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn) ,應(yīng)作為經(jīng)營(yíng)租賃處理。確認(rèn)租金費(fèi)用時(shí) ,不能依據(jù)各期實(shí)際支付租金的金額確定 ,而應(yīng)采用直線法平均分?jǐn)偞_認(rèn)各期的租金費(fèi)用。此項(xiàng)租賃租金總額為 1650000元 ,按直線法計(jì)算 ,每年應(yīng)分?jǐn)偟淖饨馂?550000元。 14 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 會(huì)計(jì)分錄如下： （ 1） 2015年 1月 1日 借 :其他應(yīng)付款 1200000 貸 :銀行存款 1200000 （ 2） 2015年 12日 31日 借 :管理費(fèi)用 租賃費(fèi) 550000 貸 :銀行存款 100000 其他應(yīng)付款 450000 （ 3） 2016年 12月 31日 借 :管理費(fèi)用 租賃費(fèi) 550000 貸 :銀行存款 100000 其他應(yīng)付款 450000 （ 4） 2017年 12月 31日 借 :管理費(fèi)用 租賃費(fèi) 550000 貸 :銀行存款 250000 其他應(yīng)付款 300000 15 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 1. 初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用 ,應(yīng)當(dāng)計(jì)人當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為 : 借： 管理費(fèi)用等科目 貸：銀行存款等科目 16 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 2. 經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)在會(huì)計(jì)報(bào)表中的處理 出租人應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì) ,將用做經(jīng)營(yíng)租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負(fù)債表上的相關(guān)項(xiàng)目?jī)?nèi)。這一規(guī)定是指 ,在經(jīng)營(yíng)租賃下 ,與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍然留在出租人一方 ,因此出租人應(yīng)當(dāng)作為自身?yè)碛械馁Y產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表中列示 ,如果出租資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn) ,則列在資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)項(xiàng)下。如果出租資產(chǎn)屬于流動(dòng)資產(chǎn) ,則列在資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)下。 17 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 出租人在經(jīng)營(yíng)租賃下對(duì)租金的會(huì)計(jì)處理 ,即經(jīng)營(yíng)租賃的租金應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間按直線法確認(rèn)為收人 ;如果其他方法更合理 ,也可以采用其他方法。 出租人確認(rèn)的租賃收入： 借記： 銀行存款等科目 貸記： 租賃收入等科目 18 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)政策 ,即 ,對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn) ,應(yīng)當(dāng)采用出租人對(duì)類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計(jì)提折舊 ;對(duì)于其他經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn) ,應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行攤銷。 5. 或有租金的會(huì)計(jì)處理 在經(jīng)營(yíng)租賃下 ,出租人在或有租金實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期收益 :其賬務(wù)處理為 :借記“銀行存款”等科目 ,貸記“租賃收入”等科目。 19 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 6. 經(jīng)營(yíng)租賃相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露 出租人應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露每類租出資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值。這一規(guī)定是指 ,如果租出資產(chǎn)已經(jīng)計(jì)提折舊 ,或發(fā)生了減值等情況 ,應(yīng)披露原價(jià)扣除已計(jì)提的折舊或已確認(rèn)的減值后的凈值。如果租出資產(chǎn)已進(jìn)行了攤銷 ,則應(yīng)披露其攤余價(jià)值。 20 經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理 【例 資料見(jiàn)例 求 :做出出租人的賬務(wù)處理。 【解答】出租人的會(huì)計(jì)處理如下 （ 1） 2015年 1月 1日 借 :銀行存款 1200000 貸 :其他應(yīng)付款 1200000 （ 2） 2015年 12月 31日 借 :銀行存款 100000 其他應(yīng)付款 450000 貸 :租賃收入 550000 （ 3） 2016年 12月 31日 借 :銀行存款 100000 其他應(yīng)付款 450000 貸 :租賃收入 550000 （ 4） 2017年 12月 31日 借 :銀行存款 250000 其他應(yīng)付款 300000 貸 :租賃收入 550000 21 融資租賃會(huì)計(jì)處理 融資租賃的會(huì)計(jì)核算要求 由于在融資租賃下 ,出租人實(shí)質(zhì)上將與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給承租人 ,將租賃資產(chǎn)的使用權(quán)長(zhǎng)期轉(zhuǎn)讓給了承租人 ,并以此獲取租金 ,因此 ,出租人的租賃資產(chǎn)在租賃開(kāi)始日實(shí)際上就變成了收取租金的債權(quán)。出租人在租賃期開(kāi)始日 ,應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日最低租賃收款額與初始直接費(fèi)用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值 ,同時(shí)記錄未擔(dān)保佘值；將最低租賃付款額、初始直接費(fèi)用及未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。 出租人在租賃期開(kāi)始日按照上述規(guī)定轉(zhuǎn)出租賃資產(chǎn) ,租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值如有差額 ,應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。 22 融資租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 1. 租賃期開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量 在租賃期開(kāi)始日 ,承租人應(yīng)對(duì)租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值進(jìn)行比較，并將兩者中的較低者加上初始直接費(fèi)用作為租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值 ,借記“固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn)”科目 ,同時(shí) ,將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款入賬 ,貸記“長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款”科目 ,將兩者之間的差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用入賬”借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。 如果融資租人的固定資產(chǎn)在租賃開(kāi)始日需要經(jīng)過(guò)安裝才能投入使用 ,則應(yīng)先通過(guò)“在建工程”科目核算 ,安裝完畢交付使用時(shí) ,再由“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn)科目”。對(duì)于承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用 ,如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等初始直接費(fèi)用 ,應(yīng)在租賃期開(kāi)始日計(jì)人租入資產(chǎn)的價(jià)值。 23 【例 2011年 12月 31日 ,甲公司從乙公司租人一臺(tái)塑鋼機(jī) ,用于生產(chǎn)塑鋼窗。為此 ,承租人甲公司與出租人乙公司簽訂了一份租賃合同 ,合同主要條款如下 : （ 1）租賃標(biāo)的物 : 塑鋼機(jī)。 （ 2）起租日 : 2012年 1月 1日。 （ 3）租賃期 : 2012年 1月 1日一 2014年 12月 31日 ,共 36個(gè)月。 （ 4）租金支付 :自租賃開(kāi)始日每隔 6個(gè)月于月末支付租金 150 （ 5）該機(jī)器的保險(xiǎn)、維護(hù)等費(fèi)用均由承租人甲公司承擔(dān) ,估計(jì)每年約 10000元。 （ 6）該塑鋼機(jī)在 2012年 1月 1日的公允價(jià)值為 700000元。 （ 7）租賃合同規(guī)定的 6個(gè)月的利率為 7%(乙公司租賃內(nèi)含利率未知 )。 （ 8）甲公司發(fā)生的初始直接費(fèi)用為 1000元 ,以銀行存款支付。 （ 9）該機(jī)器的預(yù)計(jì)使用總壽命為 8年 ,在租賃開(kāi)始時(shí)已經(jīng)使用 3年 ,剩余使用年限 為 5年 ,期滿無(wú)殘值。承租人采用平均年限法計(jì)提折舊。 （ 10）租賃期屆滿時(shí) ,甲公司享有優(yōu)惠購(gòu)買該機(jī)器的選擇權(quán) ,購(gòu)買價(jià)為 100元 。估計(jì)租賃期滿時(shí)該日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值為 80000元。 （ 11）在 2013年和 2014年 ,甲公司每年應(yīng)按該塑鋼機(jī)所生產(chǎn)的產(chǎn)品 塑鋼窗年銷 售收人的 5%向乙公司支付經(jīng)營(yíng)分享收人。 24 根據(jù)上述資料 ,在租賃期開(kāi)始日 ,承租人應(yīng)該 : 第一步 ,判斷租賃類型。 在本例中 ,乙公司存在租賃期滿時(shí)的優(yōu)惠購(gòu)買租賃資產(chǎn)選擇權(quán) ,且優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)款 100元遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于行使優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值 80000元 ,所以 ,在租賃開(kāi)始日就可以合理確定乙公司在租賃期滿時(shí) ,將會(huì)行使這種選擇權(quán) ,符合融資租賃的第 2條標(biāo)準(zhǔn) ;另外 ,最低租賃付款額的現(xiàn)值為 (計(jì)算過(guò)程見(jiàn)后 )大于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的90%,即 630000元 (700000 90%),符合第 4條判斷標(biāo)準(zhǔn)。困此 ,這項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。 第二步 ,計(jì)算最低租賃付款額現(xiàn)值 ,確定融資租人固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值 ,編制租賃期開(kāi)始日會(huì)計(jì)分錄。 最低租賃付款額等于合同租金、承租人擔(dān)保余值和行使優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)支付的買價(jià)合計(jì)數(shù)，因此，在本案例中： 最低租賃付款額 =各期租金之和 +行使優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)支付的金額+擔(dān)保余值 = 150000 6+100+0=900100（元） 25 最低租賃付款額現(xiàn)值 =各期租金現(xiàn)值 +優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)現(xiàn)值 =150000 (P/A, 7%, 6) +100 (P/F, 7%, 6) =150000 00 715050+元） 該項(xiàng)租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為 700000元 ,根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定 ,甲公司租人資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為兩者之間較低者 ,即該資產(chǎn)的公允價(jià) 700000元。由于本例中甲公司發(fā)生了 1000元的初始直接費(fèi)用 ,因此 ,融資租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)該為701000元 ,其與最低租賃付款額和初始直接費(fèi)用之間的差額應(yīng)確認(rèn)為未確認(rèn)融資費(fèi)用。 根據(jù)以上分析 ,租賃期開(kāi)始日甲公司應(yīng)編制的會(huì)計(jì)分錄為 : 借 : 固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn) 701000 未確認(rèn)融資費(fèi)用 201000 貸 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款 901000 銀行存款 1000 26 融資租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 2. 未確認(rèn)融資費(fèi)用的賬務(wù)處理 在融資租賃中 ,“長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款”科目反映的是承租人應(yīng)向出租人支付的租金總額 ,其中既包含了租賃資產(chǎn)的本金 (即租賃資產(chǎn)的初始入賬價(jià)值 ),也包括了融資費(fèi)用 (即未確認(rèn)融資費(fèi)用 )。因此 ,承租人在每期支付租金時(shí) ,還應(yīng)把因租賃資產(chǎn)而承擔(dān)的融資費(fèi)用攤銷計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。也就是說(shuō) ,承租人在租賃期開(kāi)始日確認(rèn)的“未確認(rèn)融資費(fèi)用”應(yīng)在整個(gè)租賃期間內(nèi) ,予以分?jǐn)偂８鶕?jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定 ,承租人在分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí) ,應(yīng)采用實(shí)際利率法。在攤銷時(shí) ,應(yīng)借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等相關(guān)科目 ,貸記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。 27 【例 用例 9并假設(shè)甲公司于 2012年 6月 30日、 2012年 12月 31日、 2013年 6月 30日、 2013年 12月 31日、 2014年 6月 30日和 2014年12月 31日分別支付了租金并攤銷了未確認(rèn)融資費(fèi)用。 相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下 : 2012年 6月 30日 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 150000 貸 : 銀行存款 150000 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 53900 貸 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 53900 2012年 12月 31目 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 150000 貸 : 銀行存款 150000 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 2013年 6月 30日 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款工一應(yīng)付融資租賃款 150000 貸 : 銀行存款 150000 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 28 2013年 12月 31日 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 150000 貸 : 銀行存款 150000 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 2014年 6月 30日 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 150000 貸 : 銀行存款 150000 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 2014年 12月 31日 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 150000 貸 : 銀行存款 150000 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 29 融資租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 3. 租賃資產(chǎn)折舊的處理 (1)折舊政策 :在計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊時(shí) ,承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策 ,采用直線法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等方法計(jì)提折舊。 (2)折舊期間 :融資租賃資產(chǎn)的折舊期間應(yīng)視其在租賃資產(chǎn)期滿時(shí)的處理方法來(lái)確定。承租人應(yīng)以租賃期開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的尚可使用壽命作為折舊期間 ;如果無(wú)法合理確定 ,在租賃期屆滿時(shí)承租人是否能夠取得該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的所有權(quán) ,則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用壽命兩者中較短者為折舊期間。 30 【例 用例 9并假設(shè)塑鋼機(jī)采用直線法計(jì)提折舊。下面具體分析甲公司對(duì)于融資租入塑鋼機(jī)計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)處理方法。 塑鋼機(jī)年折舊額 = 701000 5 = 140200（元） 從 2012年至 2016年 ,塑鋼機(jī)計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)分錄為 : 借 : 制造費(fèi)用 折舊費(fèi) 140200 貸 : 累計(jì)折舊 140200 31 融資租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 4. 履約成本的處理 履約成本是指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本 ,如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。履約成本名目較多 ,承租人在實(shí)際中可根據(jù)其內(nèi)容分別進(jìn)行處理。例如 ,對(duì)于融資租人固定資產(chǎn)發(fā)生的技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)等 ,應(yīng)先予以遞延 ,借記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”賬戶 ,貸記“銀行存款”賬戶 ;然后分?jǐn)傆?jì)入各租賃期費(fèi)用賬戶借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等賬戶 ,貸記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”賬戶。如果金額不大 ,技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)等也可于費(fèi)用發(fā)生時(shí) ,直接計(jì)入當(dāng)期損益 ,借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等賬戶 ,貸記“銀行存款”賬戶。對(duì)于融資租入固定資產(chǎn)發(fā)生的經(jīng)常性修理費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等 ,一般均于費(fèi)用發(fā)生時(shí) ,直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。 32 【例 沿用例 9并假設(shè)甲公司每年為這臺(tái)塑鋼機(jī)支付 10險(xiǎn)費(fèi)等履約成本 ,則履約成本應(yīng)直接計(jì)人“制造費(fèi)用”賬戶 , 會(huì)計(jì)分錄如下 : 借 : 制造費(fèi)用 10000 貸 : 銀行存款 10000 33 融資租賃會(huì)計(jì)處理 承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 5. 或有租金的處理 或有租金是承租人根據(jù)租賃期間以外的其他因素 (如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等 )計(jì)算并支付給出租人一些額外的、金額不固定的租金。由于或有租金的金額不固定 ,無(wú)法采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)其進(jìn)行分?jǐn)?,因此 ,在租賃會(huì)計(jì)中 ,或有租金一般在實(shí)際發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益?；蛴凶饨鸬臅?huì)計(jì)處理方法主要有以下兩種情況 : (1)對(duì)于以銷售量、使用量為依據(jù)計(jì)算并支付的或有租金 ,應(yīng)借記“銷售費(fèi)用”科目貸記“銀行存款”科目。 (2)對(duì)于以物價(jià)指數(shù)為依據(jù)計(jì)算并支付的或有租金 ,應(yīng)借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目 ,貸“銀行存款”等科目。 34 【例 用例 9并假設(shè)租賃合約規(guī)定 ,甲公司每年應(yīng)按塑鋼窗年銷售收入的 5%向乙公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入(即或有租金 )。另假設(shè)甲公司在 2013年和 2014年實(shí)現(xiàn)的塑鋼窗銷售收人分別為 10萬(wàn)元和 15萬(wàn)元 ,則甲公司 2013年和2014年應(yīng)向乙公司支付的或有租金分別是 5000元(100 5%)和 7500元 (1500 5%),這兩筆或有租金均應(yīng)于支付時(shí)直接計(jì)入“銷售費(fèi)用”賬戶 ,會(huì)計(jì)分錄如下 : 2013年 12月 31日 借 : 銷售費(fèi)用 5000 貸 : 銀行存款 5000 2014年 12月 31日 借 : 銷售費(fèi)用 7500 貸 : 銀行存款 7500 35 融資租賃會(huì)計(jì)處理 6. 租賃期屆滿時(shí)的處理 (1)返還租賃資產(chǎn)時(shí) :在租賃期屆滿 ,承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí) ,承租人應(yīng)借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款”、“累計(jì)折舊”科目 ,貸記“固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn)”科目。 (2)優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)時(shí) :如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán) ,則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。如果租賃期屆滿時(shí)沒(méi)有續(xù)租 ,根據(jù)租賃合同規(guī)定需向出租人支付違約金時(shí) ,承租人應(yīng)借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目 ,貸記“銀行存款”等科目。 (3)留購(gòu)租賃資產(chǎn)時(shí) :在承租人選擇優(yōu)惠購(gòu)買租賃資產(chǎn)的情況下 ,應(yīng)根據(jù)購(gòu)買價(jià)款，借記“長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款”科目 ,貸記“銀行存款科目 ;同時(shí) ,將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)人自有固定資產(chǎn)的明細(xì)科目。 36 【例 用例 9并假設(shè)在 2014年年末租賃期滿時(shí) ,甲公司向乙公司支付了 100元 ,取得了該塑鋼機(jī)的所有權(quán)。會(huì)計(jì)分錄如下 : 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 100 貸 : 庫(kù)存現(xiàn)金 100 同時(shí) ,將該租入資產(chǎn)轉(zhuǎn)為自有資產(chǎn) : 借 : 固定資產(chǎn) 生產(chǎn)用固定資產(chǎn) 701000 貸 : 固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn) 701000 37 【例 2012年 12月 10日 ,公司簽訂了一份租賃合同 ,合同主要條款如下 : (1)租賃標(biāo)的物 :甲生產(chǎn)設(shè)各。 (2)起租日 :2012年 12月 31日。 (3)租賃期 :2012年 12月 31日一 2016年 12月 31日。 (4)租金支付 :2012年至 2016年每年年末支付租金 800萬(wàn)元。 (5)租賃期屆滿時(shí) ,估計(jì)設(shè)備余值為 400萬(wàn)元 ,其中 00萬(wàn)元 ,未擔(dān)保余值為 100萬(wàn)元。 (6)甲設(shè)備于 2012年 12月 31日的賬面原值為 3500萬(wàn)元 ,已提折舊 400萬(wàn)元 ,公允價(jià)值為 3100萬(wàn)元 ,已經(jīng)使用 3年 ,預(yù)計(jì)還可使用 5年 ,期滿無(wú)殘值。 (7)租賃合同規(guī)定年利率為 6%。 (8)2016年 12月 31日 ,公司。 甲生產(chǎn)設(shè)備于 2012年 12月 31日運(yùn)抵 當(dāng)日投入使用。 與租賃有關(guān)的未確認(rèn)融資費(fèi)用均采用實(shí)際利率法攤銷 ,并假定未確認(rèn)融資費(fèi)用在相關(guān)資產(chǎn)的折舊期限內(nèi)攤銷。已知年利率為 6%、期數(shù)為 4的年金現(xiàn)值系數(shù)為 利率為 6%、期數(shù)為 4的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為 要求 : (1)判斷該租賃的類型 ,并說(shuō)明理由。 (2)編制 (3)編制 013年至 2016年年末與支付租金以及其他租賃事項(xiàng)有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄 (金額單位用萬(wàn)元表示 )。 38 解答： (1)該租賃屬于融資類型 ,以下兩種方式均可以說(shuō)明 : 甲生產(chǎn)設(shè)備最低租賃付款額現(xiàn)值 =8 (P/A,6%,4)+300 (P/F,6%,4) =800 00 元 ) 甲生產(chǎn)設(shè)備公允價(jià)值為 3100萬(wàn)元 ,其最低租賃付款額現(xiàn)值大于其公允價(jià)值的 9O%(279,符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 21號(hào)關(guān)于融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)。 另外 ,甲生產(chǎn)設(shè)備租賃期 (4年 )占其預(yù)計(jì)使用年限 (5年 )的大部分(8O%),這也符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 21號(hào)關(guān)于融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)。 (2)租賃期開(kāi)始日會(huì)計(jì)分錄 : 在租賃期開(kāi)始日 ,甲生產(chǎn)設(shè)備公允價(jià)值為 3100萬(wàn)元 ;最低租賃付款額為 3500萬(wàn)元 (租金 84+擔(dān)保余值 300),據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 21號(hào)規(guī)定 ,甲生產(chǎn)設(shè)備在租賃期開(kāi)始日的入賬價(jià)值應(yīng)為 371萬(wàn)元。會(huì)計(jì)分錄如下 : 借 : 固定資產(chǎn) 融資租人固定資產(chǎn) 30097100 未確認(rèn)融資費(fèi)用 4902900 貸 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 350009 從 2013年至 2016年 ,2月 31日均應(yīng)支付租金、攤銷未確認(rèn)融資費(fèi)用并計(jì)提當(dāng)年的融資租賃資產(chǎn)折舊 ,具體計(jì)算過(guò)程及會(huì)計(jì)分錄如下 : (3)2013年 12月 31日會(huì)計(jì)分錄 : 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 8000000 貸 : 銀行存款 8000000 2013年應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y費(fèi)用 = 6%=元 ) 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 1805800 貸 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 1805800 2013年計(jì)提折舊額 =( 4= 借 : 制造費(fèi)用 6774300 貸 : 累計(jì)折舊 6774300 (4)2014年 12月 31日會(huì)計(jì)分錄 : 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 8000000 貸 : 銀行存款 8000000 2014年應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y費(fèi)用 = 6%=） 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 1434200 貸 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 1434200 2014年計(jì)提折舊額 =( 4=元 ) 借 : 制造費(fèi)用 6774300 貸 : 累計(jì)折舊 6774300 、 40 (5)2015年 12月 31日會(huì)計(jì)分錄 : 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 8000000 貸 : 銀行存款 8000000 2015年應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y費(fèi)用 =( 6%=元 ) 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 1040200 貸 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 1040200 2015年計(jì)提折舊額 =( 4=元 ) 借 : 制造費(fèi)用 6774300 貸 : 累計(jì)折舊 6774300 (6)2016年 12月 31日會(huì)計(jì)分錄 : 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 8000000 貸 : 銀行存款 8000000 2016年應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y費(fèi)用 =元） 借 : 財(cái)務(wù)費(fèi)用 622700 貸 : 未確認(rèn)融資費(fèi)用 622700 2016年計(jì)提折舊額 =( 4=萬(wàn)元 ) 借 : 制造費(fèi)用 6774300 貸 : 累計(jì)折舊 6774300 (7)在租賃期滿時(shí) ,公司 ,會(huì)計(jì)分錄為 : 借 : 長(zhǎng)期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 3計(jì)折舊 27097100 貸 : 固定資產(chǎn)一一融資租人固定資產(chǎn) 300 97100 41 融資租賃會(huì)計(jì)處理 7. 相關(guān)會(huì)計(jì)信息的披露 承租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與融資租賃有關(guān)的下列信息 : (1)各類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價(jià)、累計(jì)折舊額。 (2)資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的最低租賃付款額 ,以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額。 (3)未確認(rèn)融資費(fèi)用的余額 ,以及分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用所采用的方法。 42 融資租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 【例 用例 9設(shè)融資租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值和公允價(jià)值均為 700000元 ,出租人為簽訂租賃合同發(fā)生的初始直接費(fèi)用為 100已使用銀行存款支付。要求編制出租人 (乙公司 )在租賃期開(kāi)始日的會(huì)計(jì)分錄。 乙公司在租賃期開(kāi)始日應(yīng)該進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理如下 : (1)租賃類型的判斷 : 在本例中 ,乙公司最低租賃收款額的現(xiàn)值為 7100計(jì)算過(guò)程見(jiàn)后 ),大于租賃期開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的 9O%,即“ 630000元(700000 90%),符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)。 總之 ,以上兩項(xiàng)判斷標(biāo)準(zhǔn)中的任意一項(xiàng)都可以說(shuō)明本例中的租賃方式屬于融資租賃。 43 融資租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 (2)計(jì)算最低租賃收款額、長(zhǎng)期應(yīng)收款及未實(shí)現(xiàn)融資收益 ,并編制租賃期開(kāi)始日的會(huì)計(jì)分錄 : 計(jì)算過(guò)程如下 : 最低租賃收款額 =承租人最低租賃付款額 +對(duì)出租人而言的擔(dān)保余值 =900100+0=900100 (元 ) 長(zhǎng)期應(yīng)收款 =最低租賃收款額 +初始直接費(fèi)用 =900100+10000=910100 (元 ) 未實(shí)現(xiàn)融資收益 =(長(zhǎng)期應(yīng)收款 +未擔(dān)保余值 )-(租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值 +初始直接費(fèi)用） = (910100+0) - (700000十 10000) =200 100 (元 ) 44 融資租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 (3)根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定 ,初始直接費(fèi)用將參與租賃內(nèi)含利率的計(jì)算 ,這將會(huì)導(dǎo)致以后各期未實(shí)現(xiàn)融資收益的攤銷放緩。因此 ,為避免在以后各期高估未實(shí)現(xiàn)融資收益 ,乙公司在租賃期開(kāi)始日也可以將初始直接費(fèi)用直接抵減未實(shí)現(xiàn)融資收益 , 會(huì)計(jì)分錄如下 : 借 : 未實(shí)現(xiàn)融資收益 10000 貸 : 長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)收融資租賃款 1000 45 融資租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 (企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 )的規(guī)定 ,未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配應(yīng)采用實(shí)際利率法 ,以租賃投資凈額為計(jì)算依據(jù) ,以租賃內(nèi)含利率為分配率 ,于每個(gè)租金收款期計(jì)算當(dāng)期應(yīng)攤銷的未實(shí)現(xiàn)融資收益 ,借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益” ,貸記“租賃收入”科目。 【例 用例 9要求編制乙公司在 2012年 1月 1日至 2014年 12月 31日 3年、 6個(gè)付款期的未實(shí)現(xiàn)融資收益分配表 ,并據(jù)以編制各期收款及未實(shí)現(xiàn)融資攤銷時(shí)的會(huì)計(jì)分錄。 乙公司應(yīng)于租賃期開(kāi)始日計(jì)算租賃內(nèi)含利率、編制未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷表 ,并據(jù)以編制每個(gè)收款期的會(huì)計(jì)分錄 ,具體步驟及相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理如下 : 46 融資租賃會(huì)計(jì)處理 （ 1)計(jì)算租賃開(kāi)始日的租賃內(nèi)含利率 :通過(guò)計(jì)算得知 :r=因此 ,本例中未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮始礊?3)根據(jù)表 9 2012年 6月 30日 借 : 銀行存款 150000 貸 : 長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)收融資租賃款 150000 借 : 未實(shí)現(xiàn)融資收益 51404 貸 : 租賃收入 51404 2012年 12月 31日 借 : 銀行存款 150000 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款一應(yīng)收融資租賃款 150000 借 ：未實(shí)現(xiàn)融資收益 ：租賃收入 7 融資租賃會(huì)計(jì)處理 2013年 6月 30日 借 : 銀行存款 150000 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)收融資租賃款 150000 借 : 未實(shí)現(xiàn)融資收益 : 租賃收入 2013年 12月 31口 借 : 銀行存款 150000 貸 : 長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)收融資租賃款 150000 借 : 未實(shí)現(xiàn)融資收益 : 租賃收入 8 融資租賃會(huì)計(jì)處理 2014年 6月 30日 借 ： 銀行存款 150000 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)收融資租賃款 150000 借 ： 未實(shí)現(xiàn)融資收益 ： 租賃收入 2014年 12月 31日 借 ： 銀行存款 150000 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)收融資租賃款 150000 借 ： 未實(shí)現(xiàn)融資收益 ： 租賃收入 9 融資租賃會(huì)計(jì)處理 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 3. 未擔(dān)保余值發(fā)生變動(dòng)的賬務(wù)處理 未擔(dān)保余值減值不同于一般資產(chǎn)減值，在會(huì)計(jì)處理上比較特殊。從理論上講，由于在租賃期開(kāi)始日初始確認(rèn)未擔(dān)保余值時(shí)，按照相同金額，借記”未擔(dān)保余值“賬戶，貸記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”賬戶，因此，當(dāng)“未擔(dān)保余值”賬戶發(fā)生減值時(shí)，首先應(yīng)等額沖減“未實(shí)現(xiàn)融資收益”賬戶，而不應(yīng)該直接確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，否則，“未實(shí)現(xiàn)融資收益”賬戶將會(huì)虛增。由于未擔(dān)保余值在減值一般不會(huì)對(duì)租賃投資凈額帶來(lái)?yè)p失。如果未擔(dān)保余值的減值給租賃投資凈額帶來(lái)?yè)p失，則應(yīng)將其確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失。一般情況下，當(dāng)未擔(dān)保余值發(fā)生減值時(shí)，根據(jù)減值的金額，同時(shí)編制下面兩筆分錄即可，借記“資產(chǎn)減值損失”賬戶，貸記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”賬戶；借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”賬戶，貸記“資產(chǎn)減值損失”賬戶。兩筆分錄可以更好的滿足企業(yè)對(duì)年內(nèi)資產(chǎn)減值損失的總體分析需要。 50 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 【例 用例 9假設(shè)租賃資產(chǎn)在租賃開(kāi)始日（ 2012年 1月 1日）的未擔(dān)保余值為 1000元。 2013年 12月 31日，未擔(dān)保余值發(fā)生了 500元的減值損失。 要求分別計(jì)算租賃開(kāi)始日和 2013年年末的租賃內(nèi)含利率，并編制租賃期開(kāi)始日及 2013年年末的會(huì)計(jì)分錄。 在租賃開(kāi)始日，存在未擔(dān)保余值的會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為： 借 ： 長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)收融資租賃款 910100 未擔(dān)保余值 1000 貸：銀行存款 10000 融資租賃資產(chǎn) 700000 未實(shí)現(xiàn)融資收益 201100 同時(shí)，將初始直接費(fèi)用調(diào)整為未實(shí)現(xiàn)融資收益，會(huì)計(jì)分錄為： 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 10：長(zhǎng)期應(yīng)收款 應(yīng)收融資租賃款 1001 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 (2)在租賃期開(kāi)始日的租賃內(nèi)含利率和未實(shí)現(xiàn)融資收益分?jǐn)偙恚?在租賃開(kāi)始日，當(dāng)存在 1含利率應(yīng)按下面的公式計(jì)算： 150000(P/A, r, 6)+(100+1000)(P/F, r, 6) =710000 (元 ) 經(jīng)計(jì)算： 。 由此，可編制租賃期開(kāi)始日的未實(shí)現(xiàn)融資收益分?jǐn)偙?(見(jiàn)表 9。 當(dāng)存在 1公司的租賃內(nèi)含利率發(fā)生了變化，每期未實(shí)現(xiàn)融資收益的分?jǐn)偨痤~和會(huì)計(jì)分錄也將有所變化 (會(huì)計(jì)分錄略 )。 52 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 (3)2013年 12月 31日的租賃內(nèi)含利率、未實(shí)現(xiàn)融資收益分?jǐn)偙砑皶?huì)計(jì)分錄： 租賃內(nèi)含利率： 150000 (P/A, r, 3) +(100+500) (P/F, r, 3) =元 ) 計(jì)算得知： r= 與此同時(shí)，在 2013年年末，乙公司針對(duì)未擔(dān)保余值的減值，應(yīng)編制以下會(huì)計(jì)分錄： 確認(rèn)資產(chǎn)減值損失： 借：資產(chǎn)減值損失 500 貸：未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備 500 沖減未實(shí)現(xiàn)融資收益： 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 500 貸：資產(chǎn)減值損失 500 53 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 4. 或有租金的賬務(wù)處理 由于或有租金是在承租人的租賃期間內(nèi)，根據(jù)租賃資產(chǎn)產(chǎn)品的銷售量、使用量或者物價(jià)指數(shù)等因素計(jì)算并支付給出租人的金額不固定的額外租金，具有較大的不確定性 ,所以 ,對(duì)于或有租金 ,出租人應(yīng)在實(shí)際收取時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收益 ,借記“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”等科目 ,貸記“租賃收入”科目。 【例 用例 9設(shè) 2012年和 2013年，甲公司分別實(shí)現(xiàn)塑鋼窗銷售收入 10050據(jù)租賃舍同規(guī)定，乙公司應(yīng)按年收入的 5%分別從甲公司收取或有租金 50000元。對(duì)此，乙公司應(yīng)做如下會(huì)計(jì)分錄： 2012年的分錄： 借：銀行存款 5000 貸：租賃收入 5000 2013年的分錄： 借：銀行存款 7500 貸：租賃收入 7500 54 出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理 根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求 ,對(duì)于超過(guò)租金支付期而未收到租金 ,出租人不應(yīng)確認(rèn)當(dāng)期的租賃收入；對(duì)于以前已經(jīng)確認(rèn)的租賃收入 ,應(yīng)予沖