論會計信息質(zhì)量.doc

目錄前言11 會計信息質(zhì)量保障體系概述21.1 會計信息質(zhì)量保障體系的定義21.2 會計信息質(zhì)量保障體系的基本原則21.3 會計信息質(zhì)量保障體系的地位和作用21.4影響會計信息質(zhì)量保障體系的因素32 會計信息質(zhì)量現(xiàn)狀分析42.1 會計信息質(zhì)量概述42.2 我國會計信息質(zhì)量現(xiàn)狀42.3 我國會計信息質(zhì)量對社會的影響63 我國會計信息質(zhì)量保障體系存在的問題73.1 會計制度本身的不完善73.2 企業(yè)中的產(chǎn)權(quán)與利益沖突93.3 企業(yè)內(nèi)部控制不健全104 建設(shè)我國會計信息質(zhì)量保障體系的建議124.1 完善會計準則和會計信息披露制度134.2 完善公司治理結(jié)構(gòu)，提升會計人員素質(zhì)154.3 強化獨立審計的獨立性164.4 建立和完善民事訴訟機制和民事賠償機制17結(jié)束語22參考文獻23附錄24致謝29聲明30前言會計信息是管理者改善經(jīng)營管理、投資者做出投資決策、債權(quán)人分析企業(yè)償債能力、社會公眾及政府管理部門評價企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的重要依據(jù)，并且是其他利益相關(guān)者正確進行資源分配的重要工具。同時，也影響著國家對經(jīng)濟資源的宏觀調(diào)控。會計信息是否真實、完整直接影響到相關(guān)方的利益和社會經(jīng)濟秩序。然而近年來，國內(nèi)外上市公司會計信息造假現(xiàn)象層出不窮，嚴重損害了國家、社會公眾和相關(guān)者的利益，擾亂了社會經(jīng)濟秩序。目前會計信息質(zhì)量問題不僅是我國會計領(lǐng)域的核心問題，也是世界眾多國家關(guān)注的重要經(jīng)濟問題。會計信息作為一種非常重要而有用的信息產(chǎn)品，已經(jīng)現(xiàn)實地影響著我們每個人的生活，如何提高和保障會計信息質(zhì)量已成為各國共同關(guān)注的重要問題。正是因為會計信息質(zhì)量的重要性，從事會計研究的眾多學(xué)者對治理會計信息失真的問題進行了多方面的探討研究，對保證會計信息的真實性和完整性做出了大量的工作和貢獻。我們通過多角度多因素的研究使得會計信息質(zhì)量保障體系更系統(tǒng)有效的運行，并希望通過這一保障體系的有效運行，使會計信息質(zhì)量得到提高。所以，對會計信息質(zhì)量保障問題的研究，有著十分重要的理論意義和現(xiàn)實意義。1 會計信息質(zhì)量保障體系概述 正所謂有源之水、有本之木，從而使我們可以做到知其然也知其所以然，前后貫通、概念明晰。明確保障體系研究的各個環(huán)節(jié)，這樣才能保證會計質(zhì)量保障體系的科學(xué)性、合理性，確保會計信息的質(zhì)量要求。在研究這個會計信息質(zhì)量保障體系之前，我們必須明確什么是會計信息的質(zhì)量保障體系，構(gòu)建這個體系的原則是什么，構(gòu)建這個體系對保障會計信息質(zhì)量有什么作用。1.1 會計信息質(zhì)量保障體系的定義所謂會計信息質(zhì)量保障體系，是指以提供高質(zhì)量會計信息為核心，合理組織會計信息生成、披露的各個環(huán)節(jié)和各部門的活動及職能，實現(xiàn)參與會計信息質(zhì)量保障活動的基本要素之間相互聯(lián)系、相互制約，從而形成一個權(quán)責(zé)明確、相互協(xié)調(diào)、相互促進的有機整體，發(fā)揮會計信息質(zhì)量保障功能的運行體系。1.2 會計信息質(zhì)量保障體系的基本原則（1）目標性原則。即建立保障體系要圍繞質(zhì)量控制進程，實施目標管理。也就是說，根據(jù)會計信息生成、披露的過程，合理地篩選影響會計信息質(zhì)量的因素，要求會計信息質(zhì)量保障體系的每個環(huán)節(jié)的設(shè)計，都是以提升會計信息質(zhì)量為目標的。（2）持續(xù)性原則。社會在不斷進步，經(jīng)濟在不斷發(fā)展，一個體系的建立也要具有動態(tài)性發(fā)展性，從持續(xù)提高質(zhì)量的發(fā)展管理觀出發(fā)，及時了解提升會計信息質(zhì)量的內(nèi)容、方法、手段的創(chuàng)新，不斷完善體系建設(shè)。（3）系統(tǒng)性原則。即建立保障體系應(yīng)采取系統(tǒng)的觀點和方法，全面地考察保障會計信息質(zhì)量活動的各個要素，充分把握各個要素之間的內(nèi)在聯(lián)系，在此基礎(chǔ)上，把各要素合理地統(tǒng)籌安排，使其形成有機整體，進行全面控制。1.3 會計信息質(zhì)量保障體系的地位和作用（1）構(gòu)建會計信息質(zhì)量保障體系，能夠控制會計生產(chǎn)領(lǐng)域的假發(fā)票、假賬簿、假報表及假審計報告，有利于做出正確的投資決策，保護投資者的利益，使企業(yè)具有較強的競爭力，在市場上立于不敗之地。（2）構(gòu)建會計信息質(zhì)量保障體系，有利于提高政府宏觀調(diào)控的效力。政府進行宏觀調(diào)控離不開經(jīng)濟信息，這些經(jīng)濟信息大部分是會計信息。會計信息質(zhì)量的低下將影響國民生產(chǎn)總值、國民收入等統(tǒng)計資料的真實性，對憑以制定的國家長短期發(fā)展規(guī)劃和貨幣政策、財政政策、產(chǎn)業(yè)政策等宏觀調(diào)控措施產(chǎn)生誤導(dǎo)作用。因此，會計信息質(zhì)量保障體系的建立可以有效地提升會計信息的質(zhì)量，進而提高政府宏觀調(diào)控的效力。（3）構(gòu)建會計信息質(zhì)量保障體系，可以提高會計工作者的法制觀念、職業(yè)道德觀念和專業(yè)技術(shù)水平，使會計人員嚴格按照規(guī)章辦事、嚴格生成“會計產(chǎn)品”。1.4 影響會計信息質(zhì)量保障體系的因素（1）企業(yè)內(nèi)部控制不健全導(dǎo)致會計信息的失真。內(nèi)部控制的充分有效，對防止財務(wù)信息的虛假十分重要。而一些企業(yè)的高層管理者急功近利，片面強調(diào)經(jīng)營，將健全內(nèi)部控制制度拋擲腦后。因此，企業(yè)內(nèi)部控制制度的缺失，通常會導(dǎo)致高層管理人員對財務(wù)報告、會計政策的選擇和應(yīng)用持偏激態(tài)度；公司的經(jīng)營決策、財務(wù)決策由一人或少數(shù)人把持；財務(wù)程序的執(zhí)行暗箱操作，高層管理人員冒險激進，在這樣的內(nèi)控環(huán)境下，企業(yè)的會計信息質(zhì)量缺失堪憂。（2）處罰與預(yù)期收益的不對等誘使企業(yè)高管操縱會計信息。我國刑法、會計法都對公司財務(wù)造假而承擔的刑事責(zé)任做出了明確規(guī)定。但上市公司主要負責(zé)人因違法行為受到刑事處罰的較少，量刑也較輕。這使企業(yè)高管產(chǎn)生僥幸心理，當一個人通過操縱會計信息可以得到億萬收益的時候，無論是什么樣的會計準則，多么嚴格的執(zhí)法力度，都無法阻止某些人的鋌而走險。（3）投資者本身對會計信息質(zhì)量的要求不高。上市公司的大股東重視的是上市融資以及再融資，在市場上圈到錢以后，對會計信息的重視度就會下降，而對于廣大市民來說也不是太重視會計信息；對銀行來說，在向企業(yè)貸款的時候，考慮較多的是企業(yè)的背景、后臺、用沒用資產(chǎn)抵押或擔保等等，單純的信用貸款卻很少，這種種因素導(dǎo)致了我國高質(zhì)量會計信息的需求比較低。（4）財務(wù)指標分析的局限性。長期以來，我們對企業(yè)業(yè)績的考核評價局限于若干個財務(wù)指標，而會計信息的使用者對財務(wù)指標過于注重，卻忽視了會計信息的產(chǎn)生過程，從而促使了某些企業(yè)通過故意遺漏、改變會計信息或是做誤導(dǎo)性陳述等方式來粉飾財務(wù)報表，操縱利潤空間。會計信息的使用者如不能識別財務(wù)報表中的陷阱，就容易造成決策失誤。（5）會計師事務(wù)所因種種原因未能揭示會計信息的失真。在現(xiàn)有的委托關(guān)系下，會計師事務(wù)所的聘用或解聘由被審計單位決定，有時會計師事務(wù)所為了不傷害客戶，不自覺的對可疑的會計信息網(wǎng)開一面。在審計過程中，會計師事務(wù)所通常沿用統(tǒng)一的審計程序，但有時如警惕性不夠高，忽視了被審計單位的關(guān)聯(lián)交易、抵押擔保、經(jīng)營過程的中重大缺陷等問題，沒有就這些問題采取進一步審計程序，以至于未能在審計報告中揭示不確定因素或重大風(fēng)險。2 會計信息質(zhì)量現(xiàn)狀分析 信息是決策的依據(jù)。因此，要使信息具有決策有用性，首先必須保證信息的真實性。但在近幾年里，我國普遍存在會計信息質(zhì)量低下的情況。嚴重影響了市場經(jīng)濟的健康發(fā)展。誤導(dǎo)國家對當前的經(jīng)濟運行情況的分析和判斷，破壞投資環(huán)境和經(jīng)濟資源配置。2.1 會計信息質(zhì)量概述深入理解會計信息質(zhì)量是一個最基本的問題。因此，讓我們了解什么是會計信息質(zhì)量，從理論上來理解會計信息質(zhì)量的重要意義，以及我國對會計信息質(zhì)量特征的基本規(guī)定。（1）會計信息的含義及其作用。會計信息是一種經(jīng)濟信息，它通過一系列專門的方法，主要用貨幣來表示，表明企業(yè)在一定的時點或一定期間內(nèi)資本運動的狀況和經(jīng)營成果，并對會計核算和經(jīng)營管理活動產(chǎn)生影響的會計數(shù)據(jù)。會計信息質(zhì)量對使用會計信息的有關(guān)各方能否做出正確的投資決策起著決定性作用。會計信息可為企業(yè)管理當局提供作為經(jīng)營決策的信息，為投資者以及社會潛在投資者提供作為認定責(zé)任和投資決策的信息；為貸款者和債權(quán)人提供作為認定受托責(zé)任和信用決策的信息；為政府有關(guān)部門提供作為制定財稅政策并實施宏觀調(diào)控以及檢查監(jiān)督的信息；為證券交易所、律師和會計師組織、管制或注冊機關(guān)以及財務(wù)分析人員或財務(wù)顧問提供各種相關(guān)決策所需要的信息。（2）我國對會計信息質(zhì)量要求的基本規(guī)定。研究提高我國會計信息質(zhì)量問題，首先應(yīng)從衡量我國會計信息質(zhì)量的標準會計信息質(zhì)量要求入手。會計信息質(zhì)量要求是對企業(yè)財務(wù)報告中所提供會計信息質(zhì)量的基本要求，是使財務(wù)報告中所提供會計信息對投資者等使用者決策有用應(yīng)具備的基本特征。根據(jù)我國企業(yè)會計準則基本準則規(guī)定：“會計信息質(zhì)量要求包括可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹慎性和及時性”?？煽啃浴⑾嚓P(guān)性、可理解性和可比性是會計信息的首要質(zhì)量要求，是企業(yè)財務(wù)報告中所提供會計信息應(yīng)具備的基本質(zhì)量特征；實質(zhì)重于形式、重要性、謹慎性和及時性是會計信息的次級質(zhì)量要求，是對可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性等首要質(zhì)量要求的補充和完善，尤其是在對某些特殊交易或者事項進行處理時，需要根據(jù)這些質(zhì)量要求來把握其會計處理原則。2.2 我國會計信息質(zhì)量現(xiàn)狀所謂會計信息失真，是指會計信息未能真實地反映客觀的經(jīng)濟活動，給決策者的相關(guān)決策帶來不利影響的一種現(xiàn)象。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，會計信息的內(nèi)在價值日益為人們所認識。會計人員遵循真實客觀的原則、以法定規(guī)則與程序歸集而成的會計數(shù)據(jù)，成為政府部門、企事業(yè)單位乃至整個社會公眾經(jīng)濟管理和投資決策的重要依據(jù)。因此，會計信息質(zhì)量為人們所普遍關(guān)注。（1）上市公司會計信息失真情況。上市公司提供虛假會計信息主要存在以下情況：提供虛假信息，騙取上市資格。為達到證券法對公司上市的資格要求，一些企業(yè)和中介機構(gòu)聯(lián)手包裝、粉飾公司，在招股說明書中極力美化企業(yè)以往的經(jīng)營業(yè)績、修改財務(wù)報表、虛報資產(chǎn)、甚至偽造相關(guān)文件，以求上市“圈錢”。一旦上市成功，之前所做的種種承諾成了一場空，投資者的錢也就打水漂了。虛列投資項目，騙取配股資格。自從我國股票市場設(shè)立以來，我國上市公司的配股條件就一直由監(jiān)管部門規(guī)定，并且配股規(guī)定也是一再修改：1993年12月17日發(fā)布的關(guān)于上市公司送配股的暫行規(guī)定，1994年9月28日發(fā)布的關(guān)于執(zhí)行規(guī)范上市配股的通知，1996年1月24日發(fā)布的關(guān)于1996年上市公司配股工作的通知，1999年3月17日發(fā)布的關(guān)于上市公司配股工作有關(guān)問題的通知以及2001年2月25日發(fā)布的上市公司新股發(fā)行管理辦法和2001年3月15日發(fā)布的關(guān)于做好上市公司新股發(fā)行工作的通知。而在現(xiàn)實中的情況是，大批的上市公司為了獲取配股、增發(fā)資格，在會計操作中偽造企業(yè)信息，虛列投資項目。山東巨力及相關(guān)人員因涉嫌虛增1999年度利潤16，145.7萬元，騙取配股資格，并于2001年在深交所配股1，149萬股，共募集資金15，971.1萬元，在2005年1月25日被提起公訴。利用關(guān)聯(lián)關(guān)系，將上市公司作為控股股東圈錢的工具。根據(jù)上市公司新股發(fā)行管理辦法和中國證監(jiān)會股票發(fā)行審核委員會關(guān)于上市公司新股發(fā)行審核工作的指導(dǎo)意見中的明確規(guī)定，上市公司和控股股東之間必須保證“人員獨立、財務(wù)獨立、資產(chǎn)完整”，控股股東不得違規(guī)占用上市公司的資金、資產(chǎn)和其他資源，包括無償占用和有償使用。而在現(xiàn)實資本市場中，大股東可以隨意支配上市公司，把上市公司作為自己圈錢的工具。虛列資產(chǎn)、少計收入、多列成本，侵害國家利益。對一般企業(yè)而言，為了少交稅金，傾向于隱瞞企業(yè)的利潤。通?，F(xiàn)象是少計收入，多轉(zhuǎn)成本，或者利用會計和稅法上的差異，故意減少利潤。這一部分以錦州港造假事件為例。2001年912月份，財政部對該公司2000年及以前年度執(zhí)行會計法情況進行了檢查。檢查結(jié)果認為，該公司2000年及以前年度多確認收入36，717萬元。公司將應(yīng)計入財務(wù)費用的利息支出予以資本化，少計財務(wù)費用4，945萬元；同時，由于工程完工轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)不及時，折舊計提起始月份不準確及港口設(shè)施、設(shè)備資產(chǎn)分類不適當?shù)葘?dǎo)致2000年度少計提折舊780萬元，相應(yīng)地少計主營業(yè)務(wù)成本780萬元。此外，公司對在建工程確認不準確，19982000年多列資產(chǎn)11，939萬元。（2）年報會計信息披露問題。按照CAS37對金融工具中涉及公允價值的信息披露的規(guī)定，上市公司應(yīng)當披露：確定公允價值所采用的方法，包括全部或部分直接參考活躍市場中的報價或采用估值技術(shù)等。公允價值是否全部或部分采用估值技術(shù)確定，而該估值技術(shù)沒有以相同金融工具的當前公開交易價格和易于獲得的市場數(shù)據(jù)作為估值假設(shè)。按此規(guī)定，上市公司大連友誼的披露情況可以作為一個較好的示例：大連友誼年初持有交通銀行有限售條件流通股4，179，900股，上述股份將于2008年5月15日解除限售，公司將其認定為可供出售金融資產(chǎn)。該公司年報披露指出公允價值的確定依據(jù)和方法為：采用2007年12月28日市價，即15.62元/股。因此，該公司確認可供出售金融資產(chǎn)65，290，038元。但是，從2007年年報所提供的信息中發(fā)現(xiàn)，能夠詳盡披露公允價值取得情況的上市公司是少之又少。與大連友誼相比，大多數(shù)上市公司年報中存在著很大的公允價值披露問題，主要集中在披露中準則照搬現(xiàn)象嚴重。2.3 我國會計信息質(zhì)量對社會的影響會計信息是企業(yè)管理決策及國家經(jīng)濟調(diào)控的重要工具。會計信息質(zhì)量的低下對社會的影響有以下兩個方面：（1）會影響資源的配置及社會生產(chǎn)效率。從微觀看，會計信息影響生產(chǎn)經(jīng)營活動的全部過程，包括投資、融資及利潤分配的決策。一個完善的市場經(jīng)濟是在合法公平的競爭機制下運作。會計信息失真破壞了市場運行的秩序，干擾了市場資源的配置，對經(jīng)濟造成較大損失。安然公司因虛報近6億美元的盈利和隱瞞26億美元債務(wù)而破產(chǎn)。世界通訊在 5年間虛報了 38 億美元的利潤，辦公室設(shè)備公司施樂也在5年間虛報利潤達14億美元。這些損失不但危害企業(yè)的投資者，使他們投資失利；對于企業(yè)的債權(quán)人來說，有可能收不到應(yīng)有的利息，甚至形成壞帳，產(chǎn)生金融風(fēng)險；對于企業(yè)的經(jīng)營管理者，虛假的會計信息影響他們做出正確的決策，使企業(yè)蒙受金錢和商譽損失；對于企業(yè)的員工來說，虛假的業(yè)績間接影響員工的分紅及獎賞，從安然的案例中，安然透過“401K法例”以員工的退休金購買自己的股票，最后引致巨大損失。（2）觀經(jīng)濟運行從宏觀角度來看，會計信息質(zhì)量的低下不但使國家稅收流失、擾亂經(jīng)濟秩序、誘發(fā)經(jīng)濟犯罪，更會影響國民經(jīng)濟生產(chǎn)總值、國民收入等統(tǒng)計資料的計算，從而誤導(dǎo)國家長、短期發(fā)展計劃和宏觀經(jīng)濟調(diào)控政策。宏觀調(diào)控下的工業(yè)結(jié)構(gòu)、物價水平、稅負、利率、匯率等經(jīng)濟杠桿，以及對外貿(mào)易及本土經(jīng)濟成份的分配都需要在充分正確無誤的會計信息下運作，如果會計信息失真，就會導(dǎo)致宏觀和微觀決策失誤，造成嚴重的不良后果。另外，會計信息失真將嚴重削弱國家財經(jīng)法規(guī)的權(quán)威性，會計法和稅法是國家財稅政策的基石，企業(yè)為了一己私利，指使會計人員作假，一定程度上也降低了國家宏觀經(jīng)濟政策的調(diào)控力度。3 我國會計信息質(zhì)量保障體系存在的問題3.1 會計制度本身的不完善會計制度本身的不完善。制度經(jīng)濟學(xué)認為，組織中的個體有各自的利益，每個個體都將尋求自身利益的最大化。但是，個體不可能無限地擴大自身的利益，因為個體利益最大化的前提在于組織中的其他個體行為不影響該個體尋求自身的最大利益。因此，個體在追求自身利益最大化的同時，必須對組織中的其他個體的利益影響最小。這種由于不同個體尋求自身利益最大化導(dǎo)致產(chǎn)生的個體的最優(yōu)行為解的集合就是規(guī)則，規(guī)則的集合形成制度?？梢?，制度的實質(zhì)就是合同，一個關(guān)于組織內(nèi)個體行為及其后果的合同，而制度的形成是多方博弈的結(jié)果。（1）經(jīng)濟學(xué)制度根源。制度經(jīng)濟學(xué)認為，產(chǎn)權(quán)是“主體擁有的對物和對象的最高的排他的權(quán)力”。產(chǎn)權(quán)安排實際上規(guī)定了人與人的相互交往中必須遵守的與物有關(guān)的行為規(guī)范。產(chǎn)權(quán)在組織中表現(xiàn)為制度，具體表現(xiàn)為建立在一定的生產(chǎn)資料所有制基礎(chǔ)之上，對財產(chǎn)占有、使用、收益和處分過程中所形成的各類產(chǎn)權(quán)主體的地位、行為權(quán)利、責(zé)任、相互關(guān)系加以規(guī)范的法律制度。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離，形成企業(yè)中客觀存在兩個控制主體，即企業(yè)所有者和受托經(jīng)營者。經(jīng)營者和所有者在經(jīng)濟上的利益不一致，從而形成了信息不對稱的問題。此外，我國產(chǎn)權(quán)制度方面還存在著其他諸多問題，如國有股“一股獨大”、國有法人股主體缺位現(xiàn)象、“內(nèi)部人控制”等。產(chǎn)權(quán)制度的不完善、信息不對稱、激勵機制的不健全可能導(dǎo)致經(jīng)營者心理上的不平衡或物質(zhì)上的不滿足，成為實施違規(guī)行為的動機。根據(jù)科斯的“契約理論”，企業(yè)是一個在其框架中由相互合作的大量生產(chǎn)要素所有者達成的書面或非書面的契約。通過契約，委托人授權(quán)代理人為他們的利益而從事某些活動，其中包括授予代理人一定的決策權(quán)力。在契約關(guān)系中，由于資產(chǎn)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離，委托人和代理人之間的利益目標不對稱，不可避免出現(xiàn)委托人與代理人的效用函數(shù)不一致的情況。委托人和代理人都是有限理性的經(jīng)濟人，都會追求自身效用的最大化，但委托人追求效用最大化的目標與企業(yè)價值最大化的目標是一致的，而代理人除了尋求以貨幣衡量的物質(zhì)報酬以外，還追求一些非物質(zhì)性因素以實現(xiàn)其效用最大化，如要求增加休閑時間、謀求政治資本等等，這一目標可能背離企業(yè)價值最大化的目標。委托人和代理人雙方中任何一方要求實現(xiàn)效用最大化的目標均會損害另一方效用最大化目標的實現(xiàn)，因而始終無法達到帕累托最優(yōu)狀態(tài)。經(jīng)營者作為有限理性的經(jīng)濟人，為追求契約利益或為實現(xiàn)其自身效用的最大化，未必會提供所有者決策所需的全部真實可靠的會計信息，甚至制造虛假的會計信息以欺騙所有者。（2）會計準則和會計核算制度背景。我國正處于會計改革的過程中，會計準則和會計核算制度作為會計核算和報告的基本規(guī)范，其本身固有的局限性是導(dǎo)致會計信息失真的制度原因。主要表現(xiàn)為:第一，會計準則和會計核算制度的滯后性是引起會計信息失真的重要原因。會計準則和會計核算制度作為一種規(guī)范，往往落后于經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)展。當某種新的經(jīng)濟業(yè)務(wù)或現(xiàn)象在社會經(jīng)濟生活中經(jīng)常發(fā)生，需要對其核算和披露進行規(guī)范時，國家相關(guān)部門會著手進行調(diào)查研究，制定相關(guān)準則和制度常常落后于會計實踐的發(fā)展和會計方式的創(chuàng)新。第二，會計準則和會計核算制度固有的估計和專業(yè)判斷會引起會計信息失真。會計學(xué)本身不是一門精算科學(xué)，允許有大量的估計和專業(yè)判斷，這種學(xué)科屬性反映在會計準則和會計核算制度中，就留下了大量的估計和判斷空間，使得會計信息或多或少不能真實、準確地反映會計主體實際經(jīng)營成果和財務(wù)狀況。第三，會計準則和會計核算制度中規(guī)定的歷史成本計量屬性也會引起會計信息失真?，F(xiàn)行會計準則和會計核算制度長期以來規(guī)定的計量屬性都是歷史成本。在科技進步迅猛、產(chǎn)品更新?lián)Q代極快、物價波動幅度大的社會背景下，歷史成本難以反映會計主體資產(chǎn)的現(xiàn)行價值，往往高估資產(chǎn)價值，造成潛虧而使會計信息失真。第四，會計準則和會計核算制度中會計核算方法的可選擇性也會引起會計信息失真。在會計準則和會計核算制度中都規(guī)定了可供選擇的多種會計核算方法。不同會計核算方法所反映會計主體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果不相同。可供選擇的方法越多，會計主體就越傾向于選擇對反映其財務(wù)狀況和經(jīng)營成果有利的方法，而不論該方法是否能客觀、公允地反映其財務(wù)狀況和經(jīng)營成果;可供選擇的方法越多，會計主體就越可能頻繁地變更會計核算方法，而不論這種變更是否合理、合規(guī)，這在一定程度上也會導(dǎo)致會計信息失真。（3）稅收制度背景企業(yè)提供虛假的會計信息也往往出于避稅目的。合理避稅之所以成為可能，一方面是由于我國的稅法體系還不十分完善，稅收優(yōu)惠政策頗多。如上市公司的稅率一般較其他企業(yè)要低，因而上市公司的控股股東就會通過關(guān)聯(lián)交易把集團公司中的其他企業(yè)的利潤轉(zhuǎn)移給上市公司，以達到合理避稅的目的。另一方面是由于公司管理者在會計政策和會計方法的選用上有較大的靈活性，對企業(yè)管理者而言，稅法的規(guī)定便為其調(diào)節(jié)利潤提供了彈性空間。管理者會通過選用適當?shù)臅嬚吆头椒ㄕ{(diào)減應(yīng)納稅所得額，從而有資格按照顧性稅率繳納所得稅。（4）會計監(jiān)督制度背景。企業(yè)外部監(jiān)管體系因多頭管理和職能不清未能充分發(fā)揮作用。從政府監(jiān)督看，由于人力、財力等多種原因，政府很難對企業(yè)實行全面監(jiān)督。相關(guān)中介機構(gòu)(會計師事務(wù)所和資產(chǎn)評估事務(wù)所)運作中也存在缺陷。從我國社會中介審計機構(gòu)的現(xiàn)狀看，本來以獨立、客觀、公證為核心的注冊會計師職業(yè)道德是注冊會計師立足社會的基石，但在激烈的市場競爭中，由于經(jīng)營者和審計人是利益上不能制衡的兩人，注冊會計師為了謀取更多的經(jīng)濟利益，在審計業(yè)務(wù)的約定、收費事項上，不得不依附于經(jīng)營者這位“衣食父母”，這使注冊會計師受經(jīng)濟利益的驅(qū)動，在相當程度上喪失了自己的獨立性，并未真正起到對會計造假行為的外部防線作用。3.2 企業(yè)中的產(chǎn)權(quán)與利益沖突（1）企業(yè)產(chǎn)權(quán)中各行為主體的利益沖突。經(jīng)濟學(xué)假定入是有理性的，理性的個體追求自身利益(或效用)最大化。制度經(jīng)濟學(xué)進一步考慮了交易成本之后，假定個體只有有限理性，每個個體都在他所依存的體制所允許的有限的范圍內(nèi)最大化自己的效用。由于個體利益的不同，在組織中將產(chǎn)生不同的利益主體。部分企業(yè)經(jīng)營者為了在任職期內(nèi)取悅上級主管部門，或應(yīng)付承包考核，或謀取私利等目的，肆意違反財會法規(guī)和制度，授意、指使、強迫財務(wù)人員弄虛作假，追求賬面利潤或偷稅漏稅，騙取巨額收益，截留收入。有的會計人員由于重視工資、獎金等報酬，聽其上級領(lǐng)導(dǎo)的指使，提供虛假的會計信息。（2）激勵與約束機制的不對稱。激勵與約束機制是企業(yè)中極為重要的兩大機制。制度經(jīng)濟學(xué)認為，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)影響組織中個體的行為，即不同產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)可以導(dǎo)致同一個體作出不同的行為。產(chǎn)權(quán)指的是人們所接受的、與物的使用有關(guān)的人與人之間的行為關(guān)系。產(chǎn)權(quán)安排實際上規(guī)定了人在與他人的相互交往中必須遵守的與物有關(guān)的行為規(guī)范。違背這種行為規(guī)范的人必須為此付出代價。產(chǎn)權(quán)在組織中的具體表現(xiàn)為制度。制度框架通過影響個體獲得的報酬及其違規(guī)應(yīng)付的代價來具體影響個體行為。企業(yè)主要經(jīng)營者法制觀念淡薄。部分企業(yè)經(jīng)營者法制觀念淡薄，輕視財會工作，在日常的工作中，以權(quán)利、行政命令代替法律、法規(guī)，指使和強迫會計人員按他們的意圖去辦理會計事務(wù)，數(shù)字的大小變化全在領(lǐng)導(dǎo)的手中。一定程度上，有很多企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)注重的是會計人員是否按自己的授意去做了，很少考慮到會計工作的嚴謹繁雜和重要性。財務(wù)人員如果違背領(lǐng)導(dǎo)的意圖，會被認為能力低、工作靈活性差，輕則受到打擊報復(fù)、受冷遇、排擠，重則經(jīng)濟受損，調(diào)離財會崗位，甚至離職，這使許多財會人員不得不違規(guī)地處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)。企業(yè)經(jīng)營者漠視財會法律法規(guī)，有法不依，知法犯法，是會計信息造假的又一原因。對“一把手”財權(quán)缺乏有效監(jiān)督。企業(yè)主要領(lǐng)導(dǎo)“財務(wù)一支筆”本無可厚非，從一定程度上來說有利于企業(yè)加強收支管理，也有利于企業(yè)的發(fā)展。但同時也反映出一些不容忽視的問題，那就是“一把手”的財權(quán)過大，缺乏監(jiān)督，集企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、財務(wù)管理于一身，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)集體決策發(fā)揮不夠。而那些企業(yè)“一把手”則在利益驅(qū)使下指使脅迫強令授意會計人員違反有關(guān)會計法規(guī)和制度來辦理經(jīng)濟業(yè)務(wù)，從而導(dǎo)致會計信息失真，使國家經(jīng)濟嚴重受損。會計人員職業(yè)道德意識不強，道德自律不夠。目前我國會計人員的職業(yè)道德問題較為突出。部份會計人員的法律意識榮辱觀念日益淡薄，不能做到熟悉法規(guī)，堅持原則，依法辦事，不敢依法行使自己的神圣職責(zé)，不能做到知情報告和保守秘密;一些會計師事務(wù)所由于利益驅(qū)動，見利忘義，出具虛假的資產(chǎn)評估報告和審計報告。其次是會計人員結(jié)構(gòu)比例失衡，專業(yè)會計人員后繼乏人，年輕的會計人員未受過專業(yè)系統(tǒng)地的會計知識培訓(xùn)，年齡較大的會計人員知識老化，對新業(yè)務(wù)不能熟練操作，甚至不懂新的業(yè)務(wù)知識。會計人員是會計工作的主要承擔者，經(jīng)濟越發(fā)展會計工作越重要。高素質(zhì)的會計人員是經(jīng)濟持續(xù)發(fā)展的必要條件。因此，全面提高會計人員的素質(zhì)，己成為廣大企業(yè)及相關(guān)部門的當務(wù)之急。（3）企業(yè)中存在著委托代理關(guān)系。由于委托、代理雙方各自的利益不同，導(dǎo)致雙方的目標不同，代理人不可能完全按委托人的意圖進行企業(yè)行為，利益沖突是個體使會計信息失真的直接動機；而雙方信息不對稱，使得代理人有機會進行一些危害委托人利益而增加自己利益的行為，從而為會計信息失真提供了可能性。3.3 企業(yè)內(nèi)部控制不健全內(nèi)部控制作為管理當局為履行管理目標而建立的一系列規(guī)則、政策和組織實施程序，與公司治理及公司管理是密不可分的。在現(xiàn)代企業(yè)制度的公司治理機制下，公司內(nèi)部控制的目的必須要保證公司政策的貫徹和公司管理目標的實現(xiàn)，內(nèi)部控制框架在公司制度安排中擔任內(nèi)部管理監(jiān)控的角色，成為公司管理中不可缺少的部分。盡管內(nèi)部控制的目標呈多元化趨勢，但會計控制(含財務(wù)控制)始終是內(nèi)部控制的核心，其基本目標是維護資源的安全、保證信息可靠、提高經(jīng)營的效率和效益。從企業(yè)實踐看，內(nèi)部控制制度建設(shè)過程正是圍繞會計控制這一核心來抓的:從保證資產(chǎn)安全和信息真實著手做好基礎(chǔ)工作，在此基礎(chǔ)上采用預(yù)算管理、內(nèi)部審計等控制措施保證管理的科學(xué)性和經(jīng)營目標的實現(xiàn)。因此，良好的內(nèi)部控制可以提高會計信息質(zhì)量，反之，控制環(huán)境不良、分工不明確、缺少防護措施、缺少獨立監(jiān)督、缺少合理授權(quán)程序等，即內(nèi)部控制機制不健全，必然會出現(xiàn)會計信息失真和舞弊現(xiàn)象。我國目前企業(yè)普遍存在法人治理結(jié)構(gòu)本身不完善，內(nèi)部控制混亂，導(dǎo)致會計數(shù)據(jù)被任意操縱，從而出現(xiàn)了嚴重的會計信息失真問題。當前我國企業(yè)內(nèi)部控制乏力的主要表現(xiàn)在以下幾個方面：（1）公司治理結(jié)構(gòu)不完善，內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴重。由于公司治理結(jié)構(gòu)的不完善、內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴重，導(dǎo)致缺乏必要的約束，領(lǐng)導(dǎo)的意志經(jīng)常會凌駕于企業(yè)的內(nèi)部控制制度之上，使設(shè)計良好的內(nèi)部控制制度經(jīng)常失效。與美國、英國等西方國家的股權(quán)結(jié)構(gòu)相比，我國企業(yè)主要是國有企業(yè)的股權(quán)比較集中，國有股一股獨大，雖然股權(quán)集中較之股權(quán)分散的決策速度要迅速，但是，過度的股權(quán)集中容易損害其他非控股股東的利益，控股大股東常常操縱股東大會、董事會、監(jiān)事會。關(guān)鍵人常常集控制權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，具有較大的任意權(quán)力，他們這些人為了少數(shù)人的利益，極有可能向外界提供虛假的、令人誤解的會計報告。（2）沒有形成系統(tǒng)科學(xué)的內(nèi)部控制概念，缺乏公認的內(nèi)部控制標準體系。有相當多的企業(yè)對內(nèi)部控制的認識存在較大偏差，對內(nèi)部控制的認識不足，導(dǎo)致在企業(yè)的經(jīng)營過程當中，領(lǐng)導(dǎo)自身不能遵守有關(guān)的內(nèi)部控制，就會在實踐中形成一種不重視內(nèi)部控制的文化氛圍，也導(dǎo)致了經(jīng)濟業(yè)務(wù)的不真實性，從而據(jù)此編制的財務(wù)會計報告毫無可靠性。我國的規(guī)范制度中，只有獨立審計準則第9號企業(yè)內(nèi)部控制與審計風(fēng)險和新修訂的會計法正式提出了若干與內(nèi)部控制相關(guān)的要求，但立足點和出發(fā)點分別是從報表審計的角度和對企業(yè)內(nèi)部控制的規(guī)定的角度來進行規(guī)范的。中國證監(jiān)會2000年11月發(fā)布了公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則，要求公開發(fā)行債券的商業(yè)銀行、保險公司、證券公司應(yīng)建立健全內(nèi)部控制制度，但沒有對上市公司提出類似要求。中國證監(jiān)會于2000年2月頒發(fā)了證券公司內(nèi)部控制指引，對證券公司內(nèi)部控制機制與制度做出了具體要求，并強調(diào)會計事務(wù)所必須對證券公司的內(nèi)部控制進行審計。但該指引只針對證券公司。內(nèi)部控制標準體系權(quán)威性不高，對于內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性更是缺乏一個公認的標準體系。2008年6月我國第一部企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的發(fā)布標志著中國會計審計領(lǐng)域的又一重大改革?；疽?guī)范界定了內(nèi)部控制的內(nèi)涵，強調(diào)內(nèi)部控制的目標是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。但基本規(guī)范2009年7月1日起方能在上市公司實施，并有待在實施中繼續(xù)完善。 （3）企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)定位不清，審計工作弱化。我國公司法和審計法均未對內(nèi)部審計做出法律規(guī)定，會計法雖然提出了內(nèi)部審計方面的法律要求，但未對內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置做出具體規(guī)定。目前企業(yè)中關(guān)于內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置情況不一，有些上市公司同時設(shè)立審計委員會和審計部，大部分企業(yè)只設(shè)立審計部。只設(shè)立審計部的企業(yè)，審計部的定位有以下幾種情況:第一，由監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo);第二，由董事會領(lǐng)導(dǎo);第三，接受總會計師或主管財務(wù)的副總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。內(nèi)部審計目前需解決以下兩個問題:內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置和內(nèi)部審計機構(gòu)的定位。如果只設(shè)置審計部并將其置于總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)之下，董事會對總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)就缺乏監(jiān)控措施，無法保證會計法規(guī)定的單位負責(zé)人對單位會計工作和會計資料的真實性、完整性負責(zé)這一條款落到實處。內(nèi)部審計工作的主要職責(zé)即是監(jiān)督內(nèi)部控制的執(zhí)行情況，借此發(fā)現(xiàn)有關(guān)領(lǐng)域的薄弱環(huán)節(jié)，提出改進措施，內(nèi)部審計是對內(nèi)部控制的再控制。而在當前，內(nèi)部審計工作始終沒有得到有效的開展。其原因首先是企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)人不重視內(nèi)部審計工作，認為內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置和人員的配備會給企業(yè)增加不必要的負擔，在這樣的理念下，要么就不設(shè)內(nèi)部審計機構(gòu)，要么設(shè)立的內(nèi)部審計機構(gòu)不獨立，以至于不能有效的開展工作。再者，內(nèi)部審計人員對內(nèi)部審計工作的職責(zé)不明確。我國的內(nèi)部審計工作把重點大部分放在檢查有關(guān)會計記錄上，僅僅是翻閱帳證表而已，只對有關(guān)數(shù)據(jù)進行簡單的技術(shù)性核對，內(nèi)部審計沒有走到企業(yè)的每一個角落。內(nèi)部審計人員的素質(zhì)普遍偏低，缺乏應(yīng)有的專業(yè)訓(xùn)練，對內(nèi)部審計工作方法不熟悉，導(dǎo)致內(nèi)部審計工作只是走過場而己。內(nèi)部審計工作對內(nèi)部控制具有十分重要的促進作用，嚴格的內(nèi)部審計工作是內(nèi)部控制的監(jiān)視器，對有關(guān)人員具有極強的威懾作用，切不可忽視。4 建設(shè)我國會計信息質(zhì)量保障體系的建議真實的會計信息是中國市場經(jīng)濟穩(wěn)定和快速發(fā)展的必要保障。中國目前正處于社會主義初級階段，市場經(jīng)濟也剛剛經(jīng)歷了三十幾年的風(fēng)風(fēng)雨雨，而企業(yè)作為市場經(jīng)濟的參與者，其發(fā)展的好壞將直接影響到市場經(jīng)濟的穩(wěn)定。那么能夠反映企業(yè)經(jīng)營成果、財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量的會計信息是否真實就顯得尤為重要。這一點可從會計信息失真對證券市場的影響中體現(xiàn)出來。一些公司為上市，不惜編造財務(wù)報表，美化公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。而一旦上市后，為了取得配股權(quán)，避免被sT、PT乃至摘牌退市，上市公司往往長期隱瞞夸大信息或提供虛假信息。2007年據(jù)調(diào)查表明，個人投資者認為上市公司披露的財務(wù)信息完全可信的占845，基本可信的占2698，部分可信舶占4517，認為基本不可信的占1610，完全不可信的占314（如圖4-1）。對100家機構(gòu)投資者的調(diào)查表明，沒有一家機構(gòu)認為財務(wù)數(shù)據(jù)“完全可信”，認為“基本可信”的機構(gòu)投資者占5454（如圖4-2）。這顯示，投資者對上市公司披露的財務(wù)數(shù)據(jù)信心不足?？梢娬鎸嵉臅嬓畔⑹瞧髽I(yè)吸引投資者的有力保障，而其對我國證券市場的發(fā)展也具有深遠的影響。因此，有必要通過建立會計信息質(zhì)量保障體制來規(guī)范會計信息，使社會資源合理配置、市場經(jīng)濟穩(wěn)定、快速的發(fā)展。圖4-1 對個人投資者關(guān)于上市公司財務(wù)信息可信度的調(diào)查圖4-2 對機構(gòu)投資者關(guān)于上市公司財務(wù)信息可信度的調(diào)查4.1 完善會計準則和會計信息披露制度會計準則規(guī)范了會計信息的內(nèi)容實質(zhì)，對會計信息披露的規(guī)范起著關(guān)鍵作用。我們在完善會計準則的同時，也要注重會計信息披露制度的完善。（1）充分協(xié)調(diào)會計準則與披露準則的關(guān)系。會計準則側(cè)重規(guī)范會計信息的實質(zhì)內(nèi)容，即披露什么和以什么原則生成信息，披露準則側(cè)重會計信息的表現(xiàn)形式，即何時披露、披露多少、怎樣披露。內(nèi)容與形式應(yīng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一，由于披露準則更貼近于證券市場，能更敏捷地反映證券市場對會計信息的需求，因此我們可以參照美國“披露準則大于會計準則”的原則，通過證監(jiān)會制訂披露準則推進會計準則的完善，使二者最終達到統(tǒng)一。（2）完善會計準則制定機構(gòu)、規(guī)范制定程序高質(zhì)量的會計信息需要高質(zhì)量的標準來約束生成，高質(zhì)量的標準又需要有嚴格的制定程序。我國會計準則目前是由財政部會計司制訂，會計準則委員會只是一個咨詢機構(gòu)，沒有決策權(quán)，在準則制訂過程中的調(diào)研和征求意見的范圍也有限。在這種體制下，會計準則的制訂更多的是反映國家宏觀管理對會計信息的需求，而沒有更多地考慮投資者和債權(quán)人的需要。因此，迫切需要建立一個獨立的決策機構(gòu)，充分吸收既通曉國際會計理論和實踐，又熟悉中國會計工作實際的職業(yè)會計師、企業(yè)界人士、投資者、會計專家和國家財政、審計、監(jiān)督、稅務(wù)等政府官員作為機構(gòu)成員，會計準則交由該委員會制訂并由成員投票表決后頒布實施;其次，在制定過程中不受其它利益集團的影響，其資金運作可以采用與各方利益相關(guān)者隔離的“基金模式”，以最大限度地減少資助者對獨立決策機構(gòu)的影響;再次，要建立一套范圍廣泛、及時和高透明的咨詢程序，通過這個程序，使會計準則的草擬者與會計報告的編制者、審計者和使用者達成共識，并在頒布實施時得到他們的支持;最后要有一套完善的培訓(xùn)制度，既包括對會計人員的培訓(xùn)，也包括對上市公司高管人員的培訓(xùn)，以使他們準確把握準則的發(fā)展動態(tài)，正確運用準則進行實務(wù)操作。（3）增強會計信息披露的及時性。對上市公司財務(wù)報告的提供頻率，各國規(guī)定不盡相同。如美國、加拿大等，要求披露季報;英國、法國、荷蘭等則要求披露半年報。我國的會計準則中沒有具體規(guī)范財務(wù)報告提供頻率問題，在寫法上也沒有以半年報為基礎(chǔ)。目前，證監(jiān)會要求上市公司于每年7-8月份披露半年報，于1-4月披露上年度報告，于會計年度前3個月、9個月結(jié)束后30日內(nèi)披露季度報告。這種信息披露制度時間跨度比較長，很難保證信息的及時性。因為，從我國目前投資者的結(jié)構(gòu)看，我國股票市場有95%的投資者是中小散戶。而中小投資者由于受自身條件限制，在半年報及季報披露前，無法了解月報內(nèi)容。而機構(gòu)投資者卻能夠比較容易了解到月報收益，這造成了信息的不對稱，也常常造成股價提前數(shù)周就反映了公司未公布的收益。所以，建議建立月報披露制，增加分析者對未來收益預(yù)測的準確度，避免股價大起大落，保護中小投資者利益。此外，隨著計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的不斷發(fā)展，電子聯(lián)機實時報告的可能性也在逐步增大，建議上市公司加快會計信息網(wǎng)絡(luò)化建設(shè)，逐步實現(xiàn)上市公司會計信息披露的及時更新，及時滿足使用者對會計信息的各種需求。4.2 完善公司治理結(jié)構(gòu)，提升會計人員素質(zhì)會計準則和披露準則的完善可以解決會計信息失真的技術(shù)性問題，公司治理結(jié)構(gòu)的完善和會計人員素質(zhì)的提升，則可以解決會計信息失真的操縱性問題。公司治理問題產(chǎn)生的根本原因在于人的利益驅(qū)動以及制度缺陷。因此，生成環(huán)節(jié)的會計信息質(zhì)量控制應(yīng)當從公司治理結(jié)構(gòu)的制度優(yōu)化以及會計人員素質(zhì)的提升著手。（1）優(yōu)化企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)，為公司治理結(jié)構(gòu)提供良好的基礎(chǔ)，真正體現(xiàn)出公司治理的法人性。股權(quán)結(jié)構(gòu)的配置，實質(zhì)上是公司控制權(quán)在不同投資者間的分配過程，過分集中或分散的股權(quán)結(jié)構(gòu)均會導(dǎo)致公司治理績效的降低。要按照國家對國有經(jīng)濟進行戰(zhàn)略性調(diào)整的統(tǒng)一部署，堅持國有股減持的方向，逐步調(diào)整我國目前不合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)，循序漸進的實現(xiàn)股權(quán)結(jié)構(gòu)的多元化。在這一進程中要注意協(xié)調(diào)不同投資個體的利益關(guān)系，防止出現(xiàn)憑借控股權(quán)力侵犯其他投資者利益的現(xiàn)象。（2）進一步完善公司治理結(jié)構(gòu)，明確管理層和董事會對信息質(zhì)量應(yīng)承擔的義務(wù)和責(zé)任，并建立監(jiān)控會計信息質(zhì)量的機制。首先要按現(xiàn)代企業(yè)制度的要求對董事會、監(jiān)事會、管理層進行合理的人員配置，明確各自職責(zé)并賦予相應(yīng)的權(quán)力，使之能夠相互制衡、彼此約束;其次，要明確管理層在建立內(nèi)部控制制度，保障會計信息質(zhì)量方面應(yīng)盡的責(zé)任，并且與其獎懲計劃密切聯(lián)系起來，同時也要強調(diào)董事會這一公司決策機構(gòu)在保證信息質(zhì)量方面所承擔的責(zé)任，例如，美國公司董事協(xié)會描述董事會的職責(zé)范圍時，認為其在檢查和監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部管理控制方面應(yīng)起到的作用包括:“辨別董事會對信息的需求，并安排這些信息的及時提供;每年對流向董事的信息進行評價，以確保這些信息的準確性、完整性和合理性”。（3）建立健全內(nèi)部控制，提高會計信息質(zhì)量。內(nèi)部控制是一套完整的體系，是一項與實踐聯(lián)系相當緊密的管理手段，應(yīng)從分析自身的控制環(huán)境開始，真正建立一套符合企業(yè)發(fā)展實際的內(nèi)部控制制度。一是要加強法律法規(guī)等強制性約束和準則規(guī)范。盡快加強有關(guān)企業(yè)內(nèi)部控制方面的法制建設(shè)，以及內(nèi)部審計和獨立審計等相關(guān)方面的行業(yè)準則的制定，為提高企業(yè)內(nèi)控提供外部監(jiān)督和指導(dǎo)。二是應(yīng)建立健全內(nèi)控框架。從控制環(huán)境入手，建立符合現(xiàn)代企業(yè)制度的組織結(jié)構(gòu)，鼓勵塑造企業(yè)文化，加強管理者和員工激勵，明晰權(quán)責(zé)。三是加強風(fēng)險評估。在經(jīng)營過程中加強風(fēng)險評估和風(fēng)險管理，要加強董事會各專業(yè)委員會的作用，及早進行風(fēng)險評價，確定風(fēng)險領(lǐng)域，防患于未然。四是建立內(nèi)控信息的披露機制。企業(yè)在進行內(nèi)部控制自我評估后，向社會公開披露其內(nèi)控信息。四是建立內(nèi)部控制制度評價體系。根據(jù)情況的變化和出現(xiàn)的問題對相應(yīng)的內(nèi)部控制制度作出及時修正或建立新的內(nèi)部控制制度，只有不斷進行內(nèi)部控制自我評價和改進，才能建立起行之有效的內(nèi)部控制體系。（4）全面提升會計人員素質(zhì)。由于會計人員的專業(yè)技術(shù)水平、執(zhí)業(yè)道德水平對會計信息質(zhì)量有著直接的影響，所以，對會計人員的控制主要包括起預(yù)防作用的職業(yè)道德教育，以及事后起警戒作用的懲罰機制。提高會計人員的法制觀念和職業(yè)道德水平只是最基本的環(huán)節(jié)，關(guān)鍵還在于提高會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。目前新會計準則已與國際會計慣例接軌，我們必須加強會計人員的培訓(xùn)工作，及時更新會計知識，提高會計人員職業(yè)判斷能力，并加強對組織負責(zé)人等相關(guān)人員進行全面整體教育。4.3 強化獨立審計的獨立性獨立審計是對會計信息做出的最終鑒證，注冊會計師只有排除經(jīng)濟利益、外界壓力等因素的影響，才能確保審計結(jié)果的公正。如何保證獨立審計的獨立性，我們認為可以從以下幾個方面入手:（1）嚴格披露要求，強化獨立審計監(jiān)管。在注冊會計師與管理當局的沖突中，管理當局對注冊會計師最大的威脅就是提出變更審計人員，而我國證券監(jiān)管機構(gòu)對上市公司變更會計師事務(wù)所的監(jiān)管相對不足。雖然中國證監(jiān)會已要求上市公司披露會計師事務(wù)所變更事項，但缺乏詳細、可操作性強的規(guī)定，現(xiàn)實情況也表明這種要求往往流于形式。為此，應(yīng)規(guī)范和完善對變更會計師事務(wù)所的披露要求，如要求上市公司對變更的性質(zhì)、理由、管理當局與審計人員的分歧、近幾年發(fā)表“不清潔”審計意見的情況以及潛在的“購買審計意見”的行為等進行披露。同時，應(yīng)加強對執(zhí)行情況的監(jiān)控力度，避免披露要求流于形式。嚴格的披露和有力的監(jiān)管將提高管理當局變更注冊會計師的交易成本，從而減輕會計師事務(wù)所承受的被“炒魷魚”的壓力，增強其保持獨立性的可能性。（2）改變審計委托者，增強獨立審計鑒證功能。鑒于我國上市公司的產(chǎn)權(quán)設(shè)置和治理機制存在缺陷，大股東和內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴重且短期內(nèi)難于糾正的現(xiàn)狀，可考慮由證券監(jiān)管部門參與公司會計師事務(wù)所的聘任和審計費用的審查，達到會計師事務(wù)所在經(jīng)濟上不受制于被審計公司的目的，從而為注冊會計師堅守職業(yè)道德、獨立客觀、公正執(zhí)業(yè)創(chuàng)造條件。可以借鑒國外的一些做法，以緩和管理當局與注冊會計師的對立和沖突。在美國等一些成熟的資本市場中，就是由審計委員會負責(zé)聘請或更換外部審計機構(gòu)，并進行內(nèi)部審計和外部審計的溝通。審計師直接向?qū)徲嬑瘑T會而不是管理當局提交審計報告，以便減少管理當局對外部審計師活動的影響和干擾，提高注冊會計師的獨立性，充分發(fā)揮外部審計獨立鑒證的功能。4.4 建立和完善民事訴訟機制和民事賠償機制針對我國現(xiàn)行法律在對會計信息造假處罰方面存在的問題，應(yīng)盡快建立和完善民事訴訟機制和相應(yīng)的民事賠償機制，這不僅給造假者明確了經(jīng)濟上的賠償責(zé)任，而且通過其賠償受害人的損失可以有效地迫使造假者退出非法所得，還可以鼓勵廣大受害者依法訴訟賠償，積極同造假行為作斗爭。同時加大對上市公司會計信息的稽查力度和稽查面，大幅度提高會計造假的成本，從根本上遏制會計造假屢禁不止勢頭。此外，法律在整個會計信息質(zhì)量保障體系中有著舉足輕重的作用，是加大會計信息生成環(huán)節(jié)和檢驗環(huán)節(jié)造假成本的重要手段，是保障會計信息質(zhì)量的最后一道屏障。（1）財務(wù)報告虛假陳述民事責(zé)任的認定財務(wù)報告虛假陳述民事責(zé)任的性質(zhì)。依據(jù)關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知第十七條，財務(wù)報告虛假陳述是指虛假記載、誤導(dǎo)性陳述、重大遺漏和不正當披露。簡單地說，虛假陳述就是指信息披露者對有關(guān)事實作出不符合實際的陳述行為，包括歪曲事實和捏造事實。上市公司披露信息的義務(wù)并非源自合同約定，而是根據(jù)證券法、公司法等的規(guī)定，故屬于法定義務(wù)，違反法定義務(wù)不會導(dǎo)致合同責(zé)任，而會導(dǎo)致侵權(quán)責(zé)任。如公司法第一百五十六條規(guī)定:“上市公司必須按照法律行政法規(guī)的規(guī)定，定期公開其企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營情況，?！钡诙俣藯l規(guī)定:“公司違反本法規(guī)定，應(yīng)當承擔民事賠償責(zé)任和繳納罰款、罰金的，其財產(chǎn)不足以支付時，先承擔民事賠償責(zé)任。”我國民法通則第一百三十條規(guī)定:“侵權(quán)造成他人損害的，應(yīng)當承擔連帶責(zé)任。”證券法第六十三條規(guī)定:“發(fā)行人、承銷的證券公司提供招股說明書、公司債券募集辦法、財務(wù)會計報告、上市報告文件、年度報告、中期報告、臨時報告存在虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏，致使投資者在證券交易中遭受損失的，發(fā)行人、承銷的證券公司、負有責(zé)任的董事、監(jiān)事、經(jīng)理，應(yīng)當承擔連帶賠償責(zé)任?！标P(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知規(guī)定:“虛假陳述民事賠償案件是指證券市場上證券信息披露義務(wù)人違反證券法規(guī)定的信息披露義務(wù)，在提交或公布的信息披露文件做出違背事實真相的陳述或記載，侵犯了投資者合法權(quán)益而發(fā)生的民事侵權(quán)索賠案件?！标P(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定第一條:“本規(guī)定所稱證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件，是指證券市場投資人以信息披露義務(wù)人違反法規(guī)規(guī)定，進行虛假陳述并致使其遭受損失為由，而向人民法院提起訴訟的民事賠償案件?！标P(guān)于懲治違反公司法的犯罪的決定第十三條規(guī)定:“犯本決定規(guī)定之罪，被沒收違法所得、判處罰金、沒收財產(chǎn)，承擔民事賠償責(zé)任的，其財產(chǎn)不足以支付時，先承擔民事賠償責(zé)任?！蓖瑫r產(chǎn)品質(zhì)量法第二十八條、第二十九條、第三十條、第三十一條等，消費者權(quán)益保護法第四十條、第四十四條、第四十九條都對生產(chǎn)者的侵權(quán)行為做出了明確的民事賠償規(guī)定，這些法律規(guī)定盡管沒有明確指出因虛假會計信息引發(fā)的民事索賠是侵權(quán)責(zé)任，但從其立法精神上可以看出，我國上市公司會計信息虛假陳述民事賠償責(zé)任應(yīng)屬于侵權(quán)責(zé)任，即信息披露義務(wù)人因違反法定披露義務(wù)，構(gòu)成侵權(quán)行為所引致的法律責(zé)任。所以我們認為，上市公司披露虛假會計信息的行為屬于侵權(quán)行為。此外，把財務(wù)報告虛假陳述民事賠償責(zé)任界定為侵權(quán)責(zé)任，將使企業(yè)管理層及相關(guān)責(zé)任人面臨較大的潛在的訴訟風(fēng)險，從而增加會計信息造假的機會成本，強化會計信息質(zhì)量意識，最終提高會計工作質(zhì)量和會計信息質(zhì)量。因此從長遠看，有利于會計職業(yè)的健康發(fā)展。 財務(wù)報告虛假陳述民事責(zé)任的歸責(zé)。當前民法上可資借鑒的對財務(wù)報告虛假陳述民事責(zé)任的歸責(zé)原則主要有三種:一是無過錯責(zé)任原則，二是過錯責(zé)任原則，三是過錯推定原則。我國目前尚未完全具備推行無過錯責(zé)任原則的經(jīng)濟和社會條件，而推行過錯責(zé)任原則會不適當?shù)丶又靥摷訇愂鍪芎φ叩呐e證責(zé)任。因此，過錯推定原則比較適合當前我國上市公司財務(wù)報告虛假陳述民事責(zé)任的歸責(zé)。在過錯推定原則下，侵害人就其所致的侵害不能證明自己沒有過錯，就應(yīng)負賠償責(zé)任。把過錯推定原則應(yīng)用到財務(wù)報告虛假陳述民事責(zé)任的歸責(zé)上，就是指會計信息使用者能證明其所遭受的損害是由信息生產(chǎn)和報告者行為所致，而信息生產(chǎn)和報告者又不能證明自己沒有過錯，則應(yīng)推定信息生產(chǎn)和報告者有過錯，并應(yīng)負相