（會計學(xué)專業(yè)論文）作業(yè)成本法及其在中國應(yīng)用的現(xiàn)實(shí)性.pdf

作業(yè)成本法及其在我國應(yīng)用的現(xiàn)實(shí)性 提要 會計的發(fā)展取決于社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和管理要求的提高 環(huán)境與會計 息怠相關(guān) 會計的理論和實(shí)踐 制度和方法都應(yīng)與社會環(huán)境相適應(yīng) 并隨環(huán) 境的變化而發(fā)展 成本管理會計作為會計系統(tǒng)的重要組成部分 也必須與企 業(yè)所處的環(huán)境相適應(yīng) 8 0 年代以來 隨著國際競爭的加劇 科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步 計算機(jī)技術(shù)的飛 速發(fā)展和廣泛應(yīng)用 使制造企業(yè)處于一個新的競爭環(huán)境之下 當(dāng)今的新制造 環(huán)境要求制造商提供高品質(zhì)的產(chǎn)品和服務(wù) 減少存貨 采用自動化生產(chǎn) 提 高生產(chǎn)效率 生產(chǎn)具有彈性 同時要具備先進(jìn)的信息科技 企業(yè)面對較過去 更刺激的市場競爭 為了改善訂價 降低成本 提高產(chǎn)品質(zhì)量 更好地確定 產(chǎn)品組合 不得不對生產(chǎn)過程 生產(chǎn)技術(shù) 管理組織作重火變革 因此 傳 統(tǒng)成本管理方式顯得不合時宜 作業(yè)成本法便應(yīng)運(yùn)而生 作業(yè)成本計算是一 個以作業(yè)為基礎(chǔ)的管理信息系統(tǒng) 它以作業(yè)為中心 通過對作業(yè)及作業(yè)成本 的確認(rèn) 計量 最終計算出相對真實(shí)的產(chǎn)品成本 同時 通過對所有與產(chǎn)品 相關(guān)聯(lián)作業(yè)活動的追蹤分析 為盡可能清除 不增值作業(yè) 改進(jìn) 增值作 業(yè) 優(yōu)化 作業(yè)鏈 和 價值鏈 增加 顧客價值 提供有用信息 促使 損失 浪費(fèi)減少到最低限度 提高決策 計劃 控制的科學(xué)性和有效性 最 終達(dá)到提高企業(yè)的市場競爭能力和盈利能力 增加企業(yè)價值的目的 8 0 年代末期 作業(yè)基礎(chǔ)成本體系即在美國盛極一時 近年來 作業(yè)成本 計算和作業(yè)成本管理的思想逐漸廣泛為人們所了解 但是對于作業(yè)成本法在 實(shí)踐中的適用性問題 還存在分歧 有的觀點(diǎn)認(rèn)為 作業(yè)成本法在中國將有 廣泛的應(yīng)用前景 只是時間早晚問題 另外有的觀點(diǎn)認(rèn)為 作業(yè)成本法盡管 對成本的準(zhǔn)確性有所幫助 但所花代價太大 在中國企業(yè)中不適用 而我認(rèn) 為 鑒于我國企業(yè)目前的技術(shù)裝備水平較低 萱堡會計的推廣和應(yīng)用成效不 明顯 會計人員素質(zhì)有待提高 作業(yè)成本法在我國的普遍應(yīng)用還為時尚早 但中國企業(yè)采用作業(yè)成本法系統(tǒng)是一種必然趨勢 f 采用時間早晚 取決于企 業(yè)達(dá)到高級制造環(huán)境所需化費(fèi)的時間 由于作業(yè)成本法系統(tǒng)從設(shè)計到使州一 般耗時較長 所以現(xiàn)在開始深入研究正是合適的時機(jī) 管理界應(yīng)加強(qiáng)對其關(guān) 注和研究 i 作業(yè)成本法及其在我國應(yīng)用的現(xiàn)實(shí)性 引言 會計的理論和實(shí)踐 制度和方法都應(yīng)與社會環(huán)境相適應(yīng) 并隨環(huán)境的變 化而變化和發(fā)展 現(xiàn)代企業(yè)外部環(huán)境變化體現(xiàn)在以下方面 1 多數(shù)產(chǎn)品供過于求 造成市場競爭日趨激烈 2 產(chǎn)品需求微小批量 多樣化 顧客對產(chǎn)品質(zhì)量日趨苛求 3 國際間分工合作日趨密切 競爭也趨于殘酷激列 4 新技術(shù) 新i 藝的創(chuàng)新尉然成風(fēng) 5 在電子技術(shù)革命的基礎(chǔ)上產(chǎn)生了高度自動化的先進(jìn)制造企業(yè) 在這種嶄新的制造環(huán)境下 企業(yè)傳統(tǒng)采購與制造過程乃至決策過程發(fā)生 了深刻的變化 傳統(tǒng)的會計決策 業(yè)績評價 產(chǎn)品成本計量與控制等會計理論與方法也 需要發(fā)生相慮的變革 針對傳統(tǒng)成本會計不適應(yīng)新制造環(huán)境的局面 作業(yè)成本計算 作業(yè)成本 管理首先在西方國家于八十年代末開始研究 九十年代以來在先進(jìn)制造企業(yè) 首先應(yīng)用的一種全新的企業(yè)管理理論的方法 由于西方國家的技術(shù) 經(jīng)濟(jì)比較發(fā)達(dá) 企業(yè)生產(chǎn)自動化和會計電算化程 度高 具備應(yīng)用作業(yè)成本法的適宜環(huán)境 因而在那里受到重視和采用 然而 目前我國的整體技術(shù) 經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平及企業(yè)的生產(chǎn)自動化程度同發(fā)達(dá)國家比 還存在相當(dāng)?shù)牟罹?隨著科學(xué)技術(shù)的不斷進(jìn)步 我們相信在不久的將來 作 業(yè)成本法會在中國普遍推廣及實(shí)踐 而一些管理和制造環(huán)境程度較高的企 業(yè) 也已經(jīng)開始了這種實(shí)踐 2 作業(yè)成本法及其在我國應(yīng)用的現(xiàn)實(shí)性 第一章作業(yè)成本法產(chǎn)生的時代背景 任何會計理論和方法的產(chǎn)生都不是偶然的 都是隨社會環(huán)境 經(jīng)濟(jì)環(huán)境 變化而變化 發(fā)展而發(fā)展 第一節(jié)科技的發(fā)展及生產(chǎn)制造環(huán)境 近兒十年來科學(xué)的發(fā)展 高新技術(shù)的大量應(yīng)用 使得企業(yè)及其產(chǎn)品生產(chǎn) 制造環(huán)境發(fā)生了深刻變化 以至生產(chǎn)經(jīng)費(fèi)及成本構(gòu)成也隨之發(fā)生很人變化 隨著高新科技時代的到來和全球競爭的加劇 現(xiàn)代制造技術(shù)和先進(jìn)的管 理哲學(xué)已被廣泛采用 制造環(huán)境發(fā)生了很大變化 在現(xiàn)代制造技術(shù)方面 數(shù) 控機(jī)床 智能機(jī)器人 電腦輔助設(shè)計和制造 彈性制造系統(tǒng)等日漸普及 企 業(yè)生產(chǎn)方式的變化造成了產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)的重大變化 直接成本大比例減少 間接費(fèi)用大幅度增加 制造環(huán)境的變化 具體表現(xiàn)在以下幾個方面 一 彈性制造系統(tǒng) 是指使用機(jī)器人及電腦控制的材料處置系統(tǒng) 它有益丁 產(chǎn)品制造程序的彈性化 可以從事多樣化產(chǎn)品的生產(chǎn) 解決對產(chǎn)品多樣化 精致化的要求 提 本接的內(nèi) 成直用本 統(tǒng) 接中費(fèi)成化 系 直成造 變 助 構(gòu)制大的 輔 用本是越應(yīng) 嚙率 使成分來相 電效 量 部越將 作 大化大也必 統(tǒng)r 的變余重法 系高 技的其比方 造提 科大 的算 制并 高巨珊本核 助問 及了 成本 輔時 因生足理成 腦省 原發(fā)不管的 電節(jié) 上成重營應(yīng) 以構(gòu)比經(jīng)相 程本 于本占產(chǎn)之 成 由成所生與 叻工 資部 輔人 化小工全變 摘了 變越 占改 電少 的來惕本的 減 構(gòu)越 成構(gòu) 汁 結(jié)重足造結(jié) 設(shè)能 及比不制本 助功 容的重 成 輔的 內(nèi)本比時和 痼腦 本成占同化 電電 成造所 變 了 制料耗的 一高 三上 材消容 第二節(jié)市場競爭和企業(yè)管理 高新技術(shù)在生產(chǎn)領(lǐng)域的廣泛應(yīng)用 極大地提高了社會生產(chǎn)力 促進(jìn)了社 會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展 隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展 人們可以支配的收入人人增加 人們 對消費(fèi)提出越來越高的要求 從而使消費(fèi)者的行為變得更具有選擇性 表現(xiàn) 為標(biāo)新立異 突山個性 這就要求企業(yè)具有較高的靈活反應(yīng)能力 及時地提 供多樣化和富有個性 日新月異的產(chǎn)品 以適應(yīng)消費(fèi)者多樣化和快速多變的 需求 加之國際經(jīng)濟(jì)一體化 市場競爭日趨激烈 為了能夠和社會 市場環(huán) 境相適應(yīng) 管理理論及方法也在隨之進(jìn)行創(chuàng)新 而這就大大促進(jìn)了成本會計 學(xué)科的發(fā)展并豐富了其內(nèi)容 其中對成本會計系統(tǒng)影響火的 主要有以下幾 種 一 適時制管理思想 適時制是一種嚴(yán)格的需求勞動生產(chǎn)制度 要求企業(yè)生 產(chǎn)經(jīng)營管理各環(huán)節(jié)緊密協(xié)調(diào)配合 原材料 零部件 產(chǎn)成品保質(zhì) 保量并適 時的送到后一加二r 或銷售 環(huán)節(jié) 其目的是使原材料 在產(chǎn)品及產(chǎn)成品等 各類存貨保持在最底水平 盡可能實(shí)現(xiàn) 零存貨 以降低存貨成本 在存 貨水平很低的情況下 為簡化存貨計價 采用倒推成本法 就是當(dāng)成本完工 或銷售時 倒過頭來計算在產(chǎn)品 產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本 因?yàn)閺氖盏皆牧系?產(chǎn)成晶所消耗的時間大幅縮短 而且期末存貨量也變得很小 使得傳統(tǒng)的詳 盡記錄各類存貨的必要性受到懷疑 依照成本一效益原則 對少量的存貨做 詳盡精確的追溯 無疑得不償失 二 全面質(zhì)量管理 它是隨著國際 國內(nèi)市場環(huán)境的變化 一種由顧客的需 要和期望驅(qū)動的 持續(xù)的改進(jìn)產(chǎn)品質(zhì)量的管理哲學(xué) 全面質(zhì)量管理追求產(chǎn)品 空缺陷 并由顧客最終界定質(zhì)量 長期性 根本性影響 勢 確保有效完成公 戰(zhàn)略成本管理的提 確認(rèn)能促進(jìn)公司競爭 四 企業(yè)生產(chǎn)組織的特點(diǎn)在發(fā)生變化 人們的社會要求豐富多彩 企業(yè)的大 批量生產(chǎn)將被為滿足客戶特定需要的 顧客化 生產(chǎn)所取代 企業(yè)在生產(chǎn)的 組織與安排上必須體現(xiàn)出適應(yīng)性和靈活性的特點(diǎn) 小批量生產(chǎn)和批別核算將 成為企業(yè)生產(chǎn) 成本核算的主要特點(diǎn) 4 有優(yōu)在及 展?fàn)幀F(xiàn)展求發(fā)競體發(fā)需業(yè)得要來種 企取主 這對中響息足于場影信滿眼市統(tǒng)和能著在系據(jù)更是便計數(shù)息就以會本信 理 本成本管策成用成 略政對一璉業(yè) 戰(zhàn)定想是作 謂制思就而 所和理理 策管管略 理決略本戰(zhàn)管行戰(zhàn)成優(yōu) 略進(jìn) 略最戰(zhàn)題標(biāo)戰(zhàn)的 問目 勢三的司山優(yōu) 第三節(jié)現(xiàn)行成本核算體系的不適應(yīng)性 傳統(tǒng)的成本管理以產(chǎn)品為起點(diǎn)和核心 將成本控制的重心放在產(chǎn)品的預(yù) 算 標(biāo)準(zhǔn)成本的制定和差異計算 分析上 很少注意到成本發(fā)生的前因后果 其中預(yù)算和標(biāo)準(zhǔn)成本是分別按照直接材料 直接人工 制造費(fèi)用等成本項(xiàng)目 的來制定的 若同時生產(chǎn)若干種產(chǎn)品 制造費(fèi)用還要在產(chǎn)品之間按照機(jī)器 人 1 i 小時或者直接材料成本進(jìn)行分配 而隨著高科技在生產(chǎn)中的應(yīng)用 制造 費(fèi)川比重大大提高 并且大部分是維護(hù) 支援性費(fèi)用 與機(jī)器 人工 小時 或直接材料成本等因素?zé)o關(guān) 如果再按上述方法分配 就會導(dǎo)致產(chǎn)品成本嚴(yán) 重歪曲和失真 從而導(dǎo)致經(jīng)營決策的失誤 顧客需求的多樣化導(dǎo)致現(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)組織方式將從人量生產(chǎn)逐步轉(zhuǎn)變 為靈活性的顧客化生產(chǎn) 產(chǎn)品和生產(chǎn)過程需要不斷重新設(shè)計 加以改進(jìn) 而 傳統(tǒng)的成本控制已經(jīng)難以適應(yīng)企業(yè)生產(chǎn)組織方式不斷改進(jìn)的需要 例如 兩安農(nóng)業(yè)機(jī)械廠是作業(yè)成本法的試點(diǎn)企業(yè) 其生產(chǎn)的產(chǎn)品數(shù)量著 別很人 數(shù)量最高的產(chǎn)品一一四輪拖拉機(jī) 數(shù)量最低的產(chǎn)品一一噴灌機(jī)的5 0 多倍 并且制造費(fèi)用是直接人工費(fèi)用的百分之2 0 0 之多 企業(yè)以作業(yè)成本 理論對產(chǎn)品成本進(jìn)行了分析研究 研究步驟為 1 選擇主要作業(yè) 2 門集資源的費(fèi)用到同質(zhì)成本庫 3 選擇成本的動因 計算各種成本庫分配率 4 根據(jù)成本庫分配率把各成本庫中歸集的費(fèi)用分配給產(chǎn)品 5 計算產(chǎn)品 成本 通過分析研究 得出以下結(jié)論 代表企業(yè)銷售成本5 5 9 7 產(chǎn)品 6 4 3 9 的高產(chǎn)量產(chǎn)品一一四輪拖拉機(jī)的單位產(chǎn)品成本 在傳統(tǒng)成本計算 法下其成本被多計4 相反 銷售成本1 09 5 產(chǎn)量2 9 7 的低產(chǎn)量產(chǎn) 品一12 行播種機(jī)的單何產(chǎn)品成本 在傳統(tǒng)成本計算法下其成本被少計 2 12 這很好的驗(yàn)證了作業(yè)成本會計理論中關(guān)于傳統(tǒng)成本計算高估高產(chǎn) 量 低復(fù)雜程度產(chǎn)晶的成本 低估低產(chǎn)量 高復(fù)雜程度產(chǎn)品的結(jié)論 這 種產(chǎn)品成本的扭曲 使產(chǎn)品的毛利率和產(chǎn)品利潤發(fā)生嚴(yán)重扭曲 這種錯 誤的毛利信息嚴(yán)重影響管理者的決策 第一 由于高估了四輪拖拉機(jī)的 成本 在需要降低售價提高產(chǎn)品市場占有率的情況下 企業(yè)不敢降低 岡此會降低產(chǎn)品市場競爭力 失去擴(kuò)大該產(chǎn)品市場的機(jī)會 從而影響到 企業(yè)當(dāng)期和未來的收益 第二 由于低估了四輪拖拉機(jī)的毛利 高估了1 2 行播種機(jī)的毛利 在企業(yè)有限的生產(chǎn)資源需要選擇投入方向的情況下 管理當(dāng)局很可能做出減少四輪拖拉機(jī)的產(chǎn)量 增加1 2 行播種機(jī)產(chǎn)量的錯 誤決策 其結(jié)果有可能導(dǎo)致企業(yè)受到雙重?fù)p失 總體獲利水平f 降 作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本方法相比 它不再僅限于傳統(tǒng)成本計算所采用的 單一數(shù)量分配標(biāo)準(zhǔn) 麗是采用多元分配標(biāo)準(zhǔn) 它不僅局限與多元分配標(biāo)準(zhǔn) 而且集財務(wù)變量與非財務(wù)變量于一體 并且特別強(qiáng)調(diào)非財務(wù)變量 產(chǎn)品的零 部件數(shù)量 調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù) 運(yùn)輸距離 質(zhì)量檢測時間等 這種量變和質(zhì)變 財務(wù)變量與非財務(wù)變量相結(jié)合的分配基礎(chǔ) 由于提高了其與產(chǎn)品實(shí)際消耗費(fèi) 用的相關(guān)性 能使作業(yè)成本法提供更加 相對準(zhǔn)確 的產(chǎn)品成本信息 第二章作業(yè)成本計算的基本原理 一 作業(yè)的涵義 第一節(jié)作業(yè)成本計算基本步驟 1 作業(yè)是以人為主體的 現(xiàn)代企業(yè)中 盡管機(jī)械化 自動化程度很高 但 仍然不 人的行為的參與 人是作業(yè)的主體 2 作業(yè)的消耗一定資源 作業(yè)以人為主體 消耗人力資源 物質(zhì)資源 3 區(qū)分不同作業(yè)的標(biāo)志是作業(yè)目的 在一個完備的企業(yè)中 其現(xiàn)代化程度 越高 生產(chǎn)經(jīng)營過程的可區(qū)分性越強(qiáng) 這樣 可以把企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程 按照每一部分j l 作的特定目的區(qū)分為若干作業(yè) 每項(xiàng)作業(yè)負(fù)責(zé)完成該作 業(yè)職權(quán)范圍內(nèi)的工作 這些 r 作互補(bǔ)并且互斥 構(gòu)成了完整的生產(chǎn)經(jīng)營 過程 4 對于一個生產(chǎn)經(jīng)營程序設(shè)置有欠合理化的企業(yè) 作業(yè)可以區(qū)分為增殖作 業(yè)和非增殖作業(yè) 非增殖作業(yè)雖然也消耗資源 但并不是合理消耗 其 對于企業(yè)提供最終產(chǎn)品或勞務(wù)的目的本身并不直接做出貢獻(xiàn) 如企業(yè)內(nèi) 部產(chǎn)品的搬運(yùn)作業(yè) 以搬運(yùn)距離作為動岡消耗資源 但這種搬運(yùn)作業(yè)可 以通過采用縮短搬運(yùn)距離予以逐步消除 因而一般被認(rèn)定為非增殖作業(yè) 總之 作業(yè)是企業(yè)為提供一定量的產(chǎn)品或勞務(wù)所消耗的人力 技術(shù) 原 材料等的集合體 就一般意義而言 作業(yè)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中互相聯(lián)系 各自 獨(dú)立的活動 作業(yè)可以作為企業(yè)劃分控制和管理的單元 二 作業(yè)分類 1 不增殖作業(yè) 指那些渴望消除且能夠消除的作業(yè) 2 專屬作業(yè) 指為某種特定產(chǎn)品或勞務(wù)提供專門服務(wù)的作業(yè) 專屬作業(yè)資 源耗費(fèi)價值應(yīng)直接由該特定的產(chǎn)品或服務(wù)負(fù)擔(dān) 3 共同消耗作業(yè) 指同時為多種產(chǎn)品或勞物提供服務(wù)的作業(yè) 共同消耗作 業(yè)又可按具體作業(yè)因不同 分如f 小類 批次動因作業(yè) 即服務(wù)于每批產(chǎn)品或勞務(wù)并使每一批產(chǎn)品或勞務(wù)都均 衡受益的作業(yè) 如分批獲取定單的定單作業(yè) 由于獲取每一批產(chǎn)品或勞務(wù)定 單的作業(yè)耗費(fèi)大體相當(dāng) 一般被確認(rèn)為批次動因作業(yè) 數(shù)量動因作業(yè) 即使每鐘產(chǎn)品或勞務(wù)的每個單位數(shù)量均衡收益的作業(yè) 如包裝作業(yè)時 每件產(chǎn)品均衡受益 工時動因作業(yè) 即資源耗費(fèi)與工時基本成正比例變動的作業(yè) 如各種 類型的機(jī)加工作業(yè)一般被認(rèn)為工時動因作業(yè) 價值管理作業(yè) 指那些負(fù)責(zé)綜合管理工作的部門作業(yè) 如企業(yè)的行政 管理部門的工作一般被確認(rèn)為價值管理作業(yè) 企業(yè)行政管理部f 所從事的丁 6 作從功能上看是一種價值管理工作 因而 其作業(yè)資源耗費(fèi)價值一般應(yīng)按其 他作業(yè)己分配至各類別產(chǎn)品或勞物的價值比例分配這些不同類別產(chǎn)品或勞 務(wù) 作業(yè)成本計算法建立在以下兩個前提之上 1 作業(yè)消耗資源 2 產(chǎn)品消 耗作業(yè) 作業(yè)成本會計的實(shí)質(zhì) 就是在資源耗費(fèi)與產(chǎn)品耗費(fèi)之間尋找到一種 橋梁 一即作業(yè) 也就是通過作業(yè)對資源耗費(fèi)的歸集 再通過作業(yè)成本確 定產(chǎn)品耗費(fèi)的歸集和分配 形成各種產(chǎn)品成本 作業(yè)成本計算法的基本原理為 依據(jù)不同的成本動因分別設(shè)置成本庫 再分別以各種產(chǎn)品所耗費(fèi)的作業(yè)量分?jǐn)偲湓谠摮杀編熘械淖鳂I(yè)成本 然后 分別匯總各種產(chǎn)品的作業(yè)總成本 計算各種產(chǎn)品的總成本和單位成本 資源動因作業(yè)動因 回石 回石 回 實(shí)線表示成本計算和形成過程 虛線表示資源消耗過程 作業(yè)成本計算法的具體步驟如下 1 確認(rèn)主要作業(yè)和作業(yè)中心 一個作業(yè)中心就是生產(chǎn)程序的一個部分 例 如 檢驗(yàn)部門就是一個作業(yè)中心 按照作業(yè)中心披露成本信息 便于管理當(dāng) 局控制作業(yè) 評估業(yè)債 2 將歸集起來的投入成本或資源耗費(fèi)分配到每個作業(yè)中心的成本庫中 每 個成本庫所代表的是它所在的那個中心所執(zhí)行的作業(yè) 作業(yè)成本法應(yīng)遵循兩 個基本原則 1 作業(yè)消耗資源 產(chǎn)品主產(chǎn)又消耗作業(yè) 2 生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的 產(chǎn)生 作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生 作業(yè)成本法將間接成本按作業(yè)進(jìn)行歸集 然后 根據(jù)不同的作業(yè)按不同的成本動因率將間接計入成本 并一一分配到產(chǎn)品或 產(chǎn)品線中去 傳統(tǒng)的成本核算方法就是把成本動因歸結(jié)為數(shù)量 而作業(yè)成本 法則是根據(jù)不同的作業(yè)確定不同的成本動因率進(jìn)行分配成本 而不是按照單 一的數(shù)量進(jìn)行分配 作業(yè)成本法的基本原理可以如下圖所示 作業(yè)基礎(chǔ)成本庫 作業(yè)成本動因率產(chǎn)品或產(chǎn)品線 卜a b 卜c 斗d 分配率a 分配率b 分配率c 分配率d 卜 口 i 一 作業(yè)成本法的基本程序如同傳統(tǒng)的分配方法一樣 其核算也是分為兩個 驟 第一步 先將間接費(fèi)用計入作業(yè)基礎(chǔ)的成本歸集庫中 l p 歸集成本 二步 計算得出并使用一系列成本動因比率 將歸集的成本按這些l i 率分 到產(chǎn)品或產(chǎn)品線中去 這就需要首先確定是各成本歸集庫 確定之后 還 7 間接計入成本 一步第配 在將成本歸入作業(yè)成本庫中之后 就需要將庫內(nèi)的成本按一定的成本動 因率分配到產(chǎn)品中去 在確定成本動因率也就是選取成本動因時 還應(yīng)注意 如f 問題 注意選取一些信息容易獲得的成本動因 以降低獲取信息的成本 在不歪曲反映成本庫信息的情況下 可選用那些容易獲得的與產(chǎn)品成本消耗 直接關(guān)聯(lián)的成本動因代替那些不易獲得的非直接關(guān)聯(lián)的成本動因 也就是為 了降低信息成本 選擇好成本動因之后 就可以科學(xué)地進(jìn)行成本分配了 形成一個完整的作業(yè)成本核算程序 還應(yīng)該定期收集選定成本動因的數(shù) 量資料 及在產(chǎn)品最終產(chǎn)出期間 各成本動因的數(shù)量是如何分解的 這樣可 以確定產(chǎn)品產(chǎn)生消耗多少特定作業(yè)數(shù)量的精確數(shù)據(jù) 從而計算最終產(chǎn)品成 本 作業(yè)成本計算法可以用圖表示 第二步將成本或資源 分配到作業(yè)中心 第三步將成本分配到 各產(chǎn)品中去 資源資源 資源 成進(jìn)按的品以應(yīng)產(chǎn)可對已都庫對以本與所成然 各雖的 確本 明成同得的是還生質(zhì) 時發(fā)性 同測 中 檢檢唪 度量質(zhì)本尺質(zhì)由成準(zhǔn)行是業(yè) 標(biāo)進(jìn)都怍 的品們一 循產(chǎn)它這 遵甲但測 中對 儉庫 同量 入如不質(zhì)歸例本到 本 成集成么的歸接什生準(zhǔn)問是發(fā)標(biāo)定困測問 確動檢時應(yīng)本行照 0 中 k 要作主和 定業(yè) 確作 步第 一 成本動因的定義 第二節(jié)成本動因的選擇 一般而言 成本動岡是指導(dǎo)致成本發(fā)生的任何因素 亦即成本的誘致因 素 它可分為 資源動因和作業(yè)動岡 1 資源動因 是指資源被各作業(yè)消耗的方式和原因 資源動因反映了作業(yè) 對資源的消耗的狀況 因而是把資源庫價值分解到各作業(yè)庫的依據(jù) 2 作業(yè)動因 是將作業(yè)成本庫分解到產(chǎn)品或勞務(wù)中去的標(biāo)準(zhǔn) 也是將作業(yè) 耗費(fèi)與最終產(chǎn)出相溝通的中介 二 確認(rèn)成本動因必要性 傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)通過假定數(shù)量常唯一的成本動因而過分簡化了成本的分 配過程 在生產(chǎn)單一產(chǎn)品的企業(yè) 生產(chǎn)的數(shù)量可以通過生產(chǎn)的單位數(shù)來計量 而生產(chǎn)多種產(chǎn)品的企業(yè)中 直接人工小時數(shù)或直接人1 二金額 甚至機(jī)器小時 則通常被朋做單位數(shù)的替代品 在過去高度人工密集型企業(yè)里 對成本動岡 所作的這種簡單假定不會重人地歪曲產(chǎn)品的成本 因?yàn)樯a(chǎn)中涉及的主要成 本是材料和人工 二者均可直接追溯到生產(chǎn)的單位數(shù) 而制造費(fèi)用則并不重 要 然而 在今天高度自動化的工廠環(huán)境里 情況則是大人的不同了 由于 自動化意味著更高的折舊費(fèi)用 動力和其他同機(jī)器相關(guān)的費(fèi)用 大多數(shù)制造 成本均落入制造費(fèi)用之范疇 顯然 這種情況下假定 人工驅(qū)動 制造費(fèi)用 將導(dǎo)致不準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本計算 而將數(shù)量動因擴(kuò)展為一系列更為復(fù)雜的成本 動岡 使得生產(chǎn)成本各組成項(xiàng)目 各得其所 地適用不同的動因 則無疑將 改善制造費(fèi)用分配 進(jìn)而導(dǎo)致更為準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本計算 如將成本動囚確認(rèn) 進(jìn)一步擴(kuò)展應(yīng)用于設(shè)計和營銷領(lǐng)域 可能使傳統(tǒng)的對 期間費(fèi)用 作一次性 扣除 而不加分配的觀念成為歷史 從而導(dǎo)致更為完全和 吸收 的產(chǎn)品成 本計算 確認(rèn)成本動岡的必要性還表現(xiàn)在 它有助于清晰地揭示哪些產(chǎn)品是有利 可圖 企業(yè)界流傳著這樣一條公理 8 0 的銷售量由2 0 的產(chǎn)品產(chǎn)生 即 所謂的8 0 2 0 法則 它源于傳統(tǒng)的成本計算系統(tǒng) 今天 當(dāng)許多企業(yè)轉(zhuǎn)而采 用多種成本動因作為實(shí)施作業(yè)成本計算的一部分時 驚奇地發(fā)現(xiàn) 2 0 的產(chǎn) 品 或顧客 竟然產(chǎn)生了2 2 5 的利潤 即2 0 2 2 5 法則 新公理表明 許多 產(chǎn)品實(shí)際上正在侵蝕著企業(yè)的利潤 而在這一點(diǎn)在傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)下卻是 無法覺察的 此外 卻認(rèn)成本動因還有助丁企業(yè) 對癥下藥 實(shí)現(xiàn)成本降 低的目標(biāo) 三 成本動因?qū)Τ杀拘詰B(tài)劃分的影響 傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)根據(jù)成本與數(shù)量 產(chǎn)量或銷售量及其轉(zhuǎn)化形式直接人r 丁 小時 的依存關(guān)系 將成本劃分為固定成本 變動成本和半變動成本三類 作為半變動成本 用以下各種方法分解 回歸分析法 散布圖法 高低點(diǎn) 9 法 這樣的處理方式忽視了成本還可能隨著數(shù)量以外的因素而變動 即 成本的可變性 成本性態(tài)是由成本動因所支配的 要把制造費(fèi)用分配到不同的產(chǎn)品上去 首先要了解成本性態(tài) 以便識別出恰當(dāng)?shù)某杀緞右?因此 成本可劃分為短 期變動成本和長期變動成本 短期變動成本即原來意義的變動成本 它隨產(chǎn) 品的數(shù)量 生產(chǎn)數(shù)量 銷售數(shù)鼉 成正比例變動 對它應(yīng)該利用 與數(shù)量相 關(guān)的成本動因 長期變動成本則以作業(yè)為基礎(chǔ) 它隨作業(yè)消耗量的變動而 變動 對它應(yīng)該利用 與作業(yè)相關(guān)的成本動因 長期變動成本可進(jìn)一步劃 分 1 單位作業(yè) 單位作業(yè)是每生產(chǎn)一個單位執(zhí)行一次 而且各個單位所消 耗的資源數(shù)量大致相同的作業(yè) 屬于這類的有 直接人工成本 直接材料成 本 機(jī)器能量和折舊等成本項(xiàng)目 2 批作業(yè) 即每生產(chǎn)一批產(chǎn)品執(zhí)行的一次作業(yè) 按資源的消耗反映在與 各批相聯(lián)系的成本動因上 屬于這類的有 準(zhǔn)備過程的成本 批檢驗(yàn)成本 材料處理和運(yùn)送成本等 3 產(chǎn)品作業(yè) 即為了維持某特定生產(chǎn)線存在而執(zhí)行的作業(yè) 如 顧客關(guān) 系 購買和零部件管理 產(chǎn)品分類等 4 能量作業(yè) 能量作業(yè)是為了維持某個生產(chǎn)企業(yè)的總體生產(chǎn)能力而執(zhí) 行的作業(yè) 屬于這一類作業(yè)的主要有 工廠管理 照明和熱動力 財產(chǎn)占用 等成本項(xiàng)目 四 確定作業(yè)中心的成本動因的基本原則 1 堅(jiān)持主要作業(yè)原則 所謂主要作業(yè)就是對產(chǎn)品的生產(chǎn)起主要作用 產(chǎn)品對 該作業(yè)的消耗數(shù)量大 能夠代表其它作業(yè)的作業(yè) 以該作業(yè)的成本動因?yàn)榉?配基礎(chǔ) 更能準(zhǔn)確地分配作業(yè)中心的成本 2 堅(jiān)持同質(zhì)性原則 就是這些作業(yè)都是為一個目的或同一項(xiàng)服務(wù)而產(chǎn)生 對產(chǎn)品的生產(chǎn)起某一方面相同的作用 堅(jiān)持同質(zhì)性原則有助于成本動因的相 關(guān)性或代表性 3 堅(jiān)持相對獨(dú)立性原則 相對獨(dú)立指作業(yè)中心的作業(yè)具有功能上的相關(guān)性 和區(qū)位上的易劃分性 堅(jiān)持相對獨(dú)立性原則有助于對作業(yè)成本進(jìn)行歸集和分 配 減少誤差 五 產(chǎn)品成本形成圖 作業(yè)消耗資源則資源成本轉(zhuǎn)移到作業(yè)中去形成作業(yè)成本 產(chǎn)品消耗作業(yè) 則作業(yè)成本轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中形成產(chǎn)品成本 如圖顯示 1 0 產(chǎn)置 三本 曼本 產(chǎn)上本一 本一資土本 這樣 明確了產(chǎn)品成本的來源 劃清了成本核算的步驟 這對正確的核 算成本 分析成本和控制成本具有重大意義 第三節(jié)制造費(fèi)用的分配方法 制造費(fèi) l i j 是產(chǎn)品成本的重要組成部分 隨著產(chǎn)品的多元化發(fā)展 科學(xué)技 術(shù)在生產(chǎn)中日益廣泛應(yīng) l j 一些企業(yè)產(chǎn)品成本中制造費(fèi)用比重變得越來越 人 而直接材料 直接人 占產(chǎn)品成本的比重越來越小 傳統(tǒng)的制造費(fèi)用分 配方法已不能適應(yīng)這種變化 甚至?xí)霈F(xiàn)誤導(dǎo)決策的現(xiàn)象 所以 有必要時 對制造費(fèi)用分配方法進(jìn)行改進(jìn) 傳統(tǒng)觀念認(rèn)為 影響某一產(chǎn)品承擔(dān)制造費(fèi)用高低的主要因素是產(chǎn)品產(chǎn)量 高產(chǎn)量的產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)較多的制造費(fèi)用 但事實(shí)上 對高科技產(chǎn)品來說 影響 制造費(fèi)用高低主要因素是產(chǎn)品的多元性和復(fù)雜性 而非產(chǎn)品數(shù)量 在許多情 況下是低產(chǎn)量的項(xiàng)目使制造費(fèi)用增加 而高產(chǎn)量的項(xiàng)目使制造費(fèi)用相對減 少 例如 制造費(fèi)用中的機(jī)物料消耗 許多供應(yīng)單位采用商業(yè)折扣方式促銷 大批量購進(jìn)時可獲得一定的折扣優(yōu)惠 從而使單位制造費(fèi)用降低 另外 許 多時候 制造費(fèi)用的發(fā)生與產(chǎn)量和機(jī)器小時無關(guān) 如開工準(zhǔn)備等 在競爭激 烈 產(chǎn)品組合多元化 品種多樣 復(fù)雜性強(qiáng) 批次批最變化大 配料彈性大 產(chǎn)品生產(chǎn)周期短的情況下 尤其是這樣 不同的分配標(biāo)準(zhǔn) 會對產(chǎn)品的單位成本產(chǎn)生很人影響 合理的制造費(fèi) j 分配標(biāo)準(zhǔn) 應(yīng)達(dá)到以下目標(biāo) 能提供合理的訂價決策信息 能提供決定最佳產(chǎn)品組合信息 能進(jìn)行正確的成本管理 例如 某公司目前生產(chǎn)兩種產(chǎn)品 高級電腦 每月產(chǎn)量2 0 臺 和影碟機(jī) 每月產(chǎn)量4 0 0 臺 兩種產(chǎn)品的直接材料 直接 資相同 均為每臺2 0 0 元 耗用機(jī)時小時都為5 小時 公司自成立以來 都是按機(jī)時小時為制造費(fèi) 用分配標(biāo)準(zhǔn) 某月制造費(fèi)用總額2 5 2 0 0 0 元 兩種產(chǎn)品按傳統(tǒng)方法計算的制 造費(fèi)用如下表 產(chǎn)品單位產(chǎn)品直接單位產(chǎn)品機(jī)每機(jī)器小時單位產(chǎn)品制單位產(chǎn)品制 材料級工資器小時費(fèi)用分配率造費(fèi)用造成本 1 2 3 4 2 3 幅 1 4 電腦 2 0 051 2 06 0 08 0 0 影碟機(jī) 2 0 051 2 06 0 08 0 0 其中 每機(jī)器小時 制造費(fèi)用 型墮墼旦璺塑 分配率 耗用t 時總額 2 5 2 0 0 0 1 2 0 s 2 0 4 0 0 近年來 由于高科技產(chǎn)品對精密度的需求不斷提高 機(jī)器開工準(zhǔn)備也不 斷提高 每一種產(chǎn)品的生產(chǎn)需要一次機(jī)器開工準(zhǔn)備 以上兩種產(chǎn)品開工準(zhǔn)備 費(fèi)用升高到8 4 0 0 0 元 若按傳統(tǒng)成本分配方法 兩種產(chǎn)品的單位產(chǎn)品制造成 本相同仍為8 0 0 元 但這種分配不合理 因?yàn)槊糠N產(chǎn)品均需一次的機(jī)器開i 準(zhǔn)備 而機(jī)器開工準(zhǔn)備與機(jī)器小時無關(guān) 因此應(yīng)采用不同的分配標(biāo)準(zhǔn)來分配 制造費(fèi)用 i 由丁機(jī)時開工準(zhǔn)備與機(jī)器小時無關(guān) 這部分費(fèi)用應(yīng)獨(dú)立出來 以機(jī)器 開工次數(shù)為制造費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配 2 每產(chǎn)品機(jī)器開工準(zhǔn)備分配率 機(jī)器開工準(zhǔn)備費(fèi)用 8 4 竺 4 2 o o o 元 次 次數(shù) 2 電腦 影碟機(jī)應(yīng)承擔(dān)的機(jī)器開一i 準(zhǔn)備費(fèi)用均為 4 2 o o o x l 4 2 o o o 兀 2 扣除機(jī)器開工準(zhǔn)備后其他制造費(fèi)用 與機(jī)器小時相關(guān) 應(yīng)以機(jī)器小時為分配標(biāo)準(zhǔn) a 扣除機(jī)器開 r 后的其他制造費(fèi)用 2 5 2 0 0 0 8 4 0 0 0 1 6 8 o o o 兀 b 每小時其它制造費(fèi) j 分配率 1 6 8 0 0 0 8 0 5 2 0 4 0 0 1 所以 新的計算結(jié)果如下 單位產(chǎn)開t 準(zhǔn) 產(chǎn) 單位產(chǎn)品機(jī)其它制單位產(chǎn)品單位產(chǎn)品單位產(chǎn)品 產(chǎn)品品直接備量開工準(zhǔn)備器造費(fèi)用其它制造制造費(fèi)用制造成本 材料及小分配率費(fèi)用 人工 時 1 2 3 4 2 3 5 6 7 5 6 8 4 7 9 1 8 電腦2 0 04 2 0 0 0 2 0 2 1 0 0 58 04 0 0 2 5 0 02 7 0 0 影碟2 0 04 2 0 0 0 4 0 01 0 558 04 0 05 0 57 0 5 機(jī) 可見 采用新的制造費(fèi)用分配法 有利于成本計算的更加準(zhǔn)確 第四節(jié)作業(yè)成本法核算實(shí)例 例如 某企業(yè)生產(chǎn)甲 乙 丙三種產(chǎn)品 它們均屬同類型 該企業(yè)把它 們的單價定在2 4 元上下 因甲產(chǎn)品是與客戶有固定長期產(chǎn)銷合同的生產(chǎn) 故以r 浮1 5 元價格作為售價 期末無存貨 乙產(chǎn)品為一些不定客戶生產(chǎn) 有少莓存貨備l 臨時銷售 丙產(chǎn)品較其他產(chǎn)品在款式 技術(shù)等方面有特殊要求 且生產(chǎn)全部運(yùn)往倉庫 由倉庫據(jù)定單發(fā)出商品 因而售價上浮2 元銷售 成 本資料表如f 產(chǎn)品 田 已丙合計 銷量 件 1 0 0 0 8 0 05 0 0 2 3 0 0 單價 元 2 25 02 40 02 6 0 07 2 5 0 銷售收入 元 2 2 0 0 0 0 01 9 2 0 0 0 0 13 0 0 0 0 0 5 4 7 0 00 0 成本 e產(chǎn)品 田 已丙 合計 i直接材料1 0 0 0 06 4 0 07 5 0 02 3 9 0 0 i直接人工3 0 0 0 1 6 0 01 0 0 05 6 0 0 制造費(fèi)用 生產(chǎn)準(zhǔn)備 1 2 5 0 元 生產(chǎn)監(jiān)督 2 0 0 0 元 機(jī)器耗費(fèi) 1 6 5 0 0 元 合計 19 7 5 0 0 元 按作業(yè)成本法程序計算 首先確定企業(yè)發(fā)生的各個作業(yè)量 并按作業(yè)成 本法收集不同成本 單位 元 1 2 5 0 2 0 0 0 1 6 5 0 0 然后將各作業(yè)成本庫中的成本按相應(yīng)的成本動因率分配到各產(chǎn)品中去 成本動因 田 乙 丙 批量生產(chǎn)規(guī)模 單位 1 0 0 5 02 5 批量生產(chǎn)次數(shù) 次 1 0 1 6 2 0 準(zhǔn)備時間 小時 1 5 24 每期監(jiān)督時間 小時 7 54 0 5 0 每單位產(chǎn)品機(jī)器 小時 o 50 5 05 分配 1 4 集歸耗實(shí)按 庫 本各督費(fèi)成準(zhǔn)監(jiān)耗業(yè)產(chǎn)產(chǎn)器作生生機(jī) 成本動因率 田 乙丙合計 生 生產(chǎn)準(zhǔn)備成本 1 5 1 0 2 1 6 9 8 44 x 2 0 x 9 8 4 1 2 5 0 產(chǎn)生產(chǎn)準(zhǔn)備時間 9 8 4 1 4 7 8 3 1 4 9 8 7 8 7 2 0 準(zhǔn) 1 2 5 0 1 5 1 0 2 備 1 6 4 2 0 9 8 4 生 生產(chǎn)監(jiān)督成本 7 5 1 2 1 24 0 1 2 1 25 0 1 2 1 2 2 0 0 0 產(chǎn)準(zhǔn)備時間 9 0 9 4 8 4 8 6 0 6 監(jiān) 2 0 0 0 7 5 4 0 5 0 督 1 2 1 2 機(jī) 機(jī)耗成本肺r 時 1 4 3 5 5 0 01 4 3 5 4 0 0 1 4 3 5 2 5 0 1 6 5 0 0 器1 6 0 0 0 0 5 1 0 0 0 7 1 7 5 5 7 4 0 3 5 8 5 耗 8 0 0 5 0 0 費(fèi) 1 4 3 5 產(chǎn)品單位成本表如卜 田 乙 丙 直接材料1 0 81 5 直接人工32 2 生產(chǎn)設(shè)備o1 5o 3 9 1 5 7 生產(chǎn)監(jiān)督0 9 l o 6 l1 2 機(jī)器耗費(fèi)7 1 8 7 1 87 1 8 各單位成本2 1 2 4 1 8 1 82 69 6 以上是應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算的過程 作業(yè)成本法較現(xiàn)行成本法 更重視制造費(fèi)用等后接成本的合理分配 從而使成本狀況符實(shí) 便丁企業(yè)進(jìn) 行止確決策 由作業(yè)成本法核算過程的特點(diǎn) 我們不難得出結(jié)論 當(dāng)一個企 業(yè)既生產(chǎn)高產(chǎn)量 低復(fù)雜產(chǎn)品也生產(chǎn)低產(chǎn)量 高復(fù)雜程度的產(chǎn)品時 如果采 用傳統(tǒng)的成本核算方法 則容易使前者多負(fù)擔(dān)固定制造費(fèi)用 從而高估成本 而后者則少負(fù)擔(dān)制造費(fèi)用 低估成本 作業(yè)成本法則科學(xué)地解決了這一成本 第三章傳統(tǒng)成本核算法與作業(yè)成本法的比較 第一節(jié)傳統(tǒng)成本核算法的缺陷 一 傳統(tǒng)成本核算只注重直接成本而忽視了間接成本 隨著現(xiàn)代制造環(huán)境的 巨人變革 自動化生產(chǎn)已成為生產(chǎn)產(chǎn)品的主要手段 隨之而來的就是機(jī)器設(shè) 備折舊時間接費(fèi)用的直線上升 傳統(tǒng)成本的核算方法 通常是采用人工工時 或產(chǎn)品產(chǎn)量等標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配 這樣會導(dǎo)致信息嚴(yán)重失真 二 傳統(tǒng)成本會計系統(tǒng)只注重對產(chǎn)品生產(chǎn)過程的管理 而忽視對產(chǎn)品管理過 程的核算 而現(xiàn)代市場環(huán)境 制造環(huán)境 產(chǎn)品的市場調(diào)查 生產(chǎn)準(zhǔn)備 產(chǎn)品 推銷和售后服務(wù)等均非生產(chǎn)過程直接發(fā)生的費(fèi)用 三 傳統(tǒng)成本的考核方法往往只能簡單地要求年年下降 這種考核方法不合 理 在產(chǎn)品初期 制造成本富有彈性 可挖掘的成本潛力很大 成本容易降 低 但隨著產(chǎn)品的成熟 成本趨于一固定值 此時成本潛力已不大 從實(shí)際 的角度看 一種產(chǎn)品在成長過程中其 i 藝方法等均不成熟 富有機(jī)動性 但 一旦成熟 其工業(yè)等方面便固定下來 成本也就難以降低了 而這時常常需 要根據(jù)市場需求 對產(chǎn)品及j i 藝進(jìn)行改造 以增加一定投入來獲得更大利益 即尋求積級的成本降低 作業(yè)成本法結(jié)合作業(yè)成本的計算和價值鏈的分析 擴(kuò)大增值作業(yè) 去除不增值作業(yè) 達(dá)到以相對最小的投入獲取最大的效益 6 第二節(jié)作業(yè)觀念下的成本觀 作業(yè)概念最初被引入是尋求一種更科學(xué)的間接費(fèi)用分配方法 岡此 作 業(yè)觀念最直接地對成本會計理論和實(shí)務(wù)生產(chǎn)影響 一 對成本內(nèi)涵的認(rèn)識不同 傳本成本觀認(rèn)為 成本是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中 所耗費(fèi)的資金總和 作業(yè)觀念下的成本觀是 企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程是為滿足 顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合體 它表現(xiàn)為一個由此及彼 由內(nèi)及外 的 作業(yè)鏈 每完成一項(xiàng)作業(yè)需要消耗一定的資源 而作業(yè)的產(chǎn)生又形成 一定的價值 轉(zhuǎn)移給下一項(xiàng)作業(yè) 按此步驟推移 直到最終把產(chǎn)品提供給企 業(yè)外部的顧客 以滿足他們的需要 在這里 作業(yè)鏈 同時又表現(xiàn)為 價值 鏈 作業(yè)的推移 同時也表現(xiàn)為價值在企業(yè)內(nèi)部的逐步積累和轉(zhuǎn)移 最后 形成轉(zhuǎn)移給外部顧客的總價值 即最終產(chǎn)品的成本 二 對成本計算對象的認(rèn)識不同 在傳統(tǒng)的成本觀下 人們較為關(guān)注產(chǎn)品結(jié) 果本身 而在作業(yè)觀r 人們不僅關(guān)注產(chǎn)品成本結(jié)果本身 更關(guān)注產(chǎn)品成本 形成過程和成本的形成原因 從而它要求成本計算對象是多層次的 即不僅 把最終產(chǎn)品作為成本計算對象 而且資源 作業(yè) 作業(yè)中心 制造中心均作 為成本計算對象 二 對成本經(jīng)濟(jì)內(nèi)容的認(rèn)識不同 傳統(tǒng)成本觀 r 產(chǎn)品成本是指其制造成本 就其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容看 只包括與生產(chǎn)產(chǎn)品直接有關(guān)的費(fèi)用 而用于管理和組織生 產(chǎn)的費(fèi)用支出則作為期間費(fèi)用處理 產(chǎn)品成本按費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)用途設(shè)置成本項(xiàng) 目 而在作業(yè)觀念下 產(chǎn)品成本是指完全的成本 就某一制造中心而言 該 制造中心所有的費(fèi)用支出凡是合理的 有效的 都是對最終產(chǎn)品有益的支出 故而應(yīng)計入產(chǎn)品成本中去 作業(yè)觀念下強(qiáng)調(diào)費(fèi)用支出的合理性 有效性 而 不論其是否與產(chǎn)出直接有關(guān) 作業(yè)觀念下也使用期間費(fèi)用概念 但此時期間 費(fèi)用匯集的是所有無效的 不合理的支出 即所有作業(yè)無效耗費(fèi)價值和非增 值作業(yè)耗費(fèi)的資源價值 將無效耗費(fèi)資源價值和非增值作業(yè)耗費(fèi)價值計入期 間費(fèi)用是希望通過作業(yè)管理消除這些耗費(fèi) 另外 作業(yè)觀念下 成本項(xiàng)目還 可以是按作業(yè)類別設(shè)置的 7 第三節(jié)作業(yè)成本法的優(yōu)點(diǎn) 一 提高存貨估價的準(zhǔn)確性 存貨估價是進(jìn)行資產(chǎn)計價和確定收益的 個重 要方面 該法通過較好的揭示成本因果關(guān)系 較之現(xiàn)行的方法能夠準(zhǔn)確地確 定產(chǎn)晶的單位成本和在產(chǎn)品成本 二 提高價格決策的有效性 成本是影響價格變動的一項(xiàng)基本因素 由丁 作 業(yè)成本法能夠提供更準(zhǔn)確的成本信息 因此 價格決策就更為有效 二 為生產(chǎn)決策提供依據(jù) 在制造成本法f 對于工藝復(fù)雜和生產(chǎn)難度大的 產(chǎn)品 當(dāng)其售價并未高出其他同類產(chǎn)品時 其會計資料卻表明該產(chǎn)品與其它 產(chǎn)品一樣具有很高的盈利能力 而事實(shí)上 工藝復(fù)雜的產(chǎn)品其預(yù)期的成本也 應(yīng)該高 除非其售價高于其它同類產(chǎn)品 否則不可能獲得同樣的盈利能力 之所以產(chǎn)生上述情況 是因?yàn)檫@種方法在計算產(chǎn)品成本時 不考慮生產(chǎn)過程 的復(fù)雜性 只將間接費(fèi)用按人工成本或機(jī)器小時這一總括的標(biāo)準(zhǔn)人為地進(jìn)行 分配 因而無法止確區(qū)分同類產(chǎn)品因生產(chǎn)過程的難易程度不同而產(chǎn)生成本差 異 而作業(yè)成本法法對產(chǎn)品或服務(wù)所消耗的資源可以進(jìn)行全面詳細(xì)的追溯和 分配 同可以為生產(chǎn)決策提供正確依據(jù) 四 改進(jìn)成本控制系統(tǒng) 作業(yè)成本法是一種面向過程的成本方法 它的實(shí)施 要求對生產(chǎn)經(jīng)營過程進(jìn)行全面的分析和研究 旨在確定作業(yè)核算對象 并通 過確認(rèn)作業(yè)和核算作業(yè)成本 為企業(yè)壓縮成本和提高競爭能力提供手段 作 業(yè)成本法的使用使得費(fèi)用控制從差異分析轉(zhuǎn)向成本動因分析 從而促進(jìn)了成 本控制的有效管理 五 提供了新的業(yè)績計量和考核辦法 在評價指標(biāo)上 作業(yè)成本法的使用產(chǎn) 生了大量有助于業(yè)績計量和考核的數(shù)據(jù)和信息 除了保留那些有用的財務(wù)指 標(biāo)外 還提供了許多非財務(wù)指標(biāo) 如勞動生產(chǎn)率 市場占有率 管理能力等 此外 對作業(yè)的評價 利用具體的作業(yè)信息 可提高增值作業(yè)效率 力避無 效作業(yè) 同時還評價資源的實(shí)際利用之間的 致性 提高資源的利用效果 六 作業(yè)成本本會計以 作業(yè) 為成本計算對象 克服了傳統(tǒng)成本會計成本 計算對象選擇呆板的缺陷 實(shí)現(xiàn)了成本會計核算的靈活性 在成本會計中 我們都是自始至終地在建立資源耗費(fèi)預(yù)產(chǎn)品耗費(fèi)的聯(lián)系 和轉(zhuǎn)換 即費(fèi)用對象化 也選擇過兩者之間類似于 作業(yè) 這種過渡性成 本計算對象 如傳統(tǒng)的成本計算分步法中的 步驟 分批法中的 批別 等 但是 始終沒有擺脫企業(yè)中的生產(chǎn)組織和工藝過程對成本計算的約束 沒用 按照費(fèi)用發(fā)生與成本計算對象之間最為直接最為實(shí)質(zhì)的聯(lián)系 閔素 去歸集 和分配 長期以米 成本計算基本上都是按照原定的生產(chǎn)j 序和程序歸集和分配 生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi) 雖然 在成本管理中 也反復(fù)強(qiáng)調(diào)事件 事前控制 但是傳 統(tǒng)的成本會計核算一般都是被動的事后核算 使得據(jù)此資料進(jìn)行的成本控制 難以實(shí)現(xiàn)事前 事中控制的目的 控制了作業(yè)的數(shù)量 實(shí)際上是約束了成本 費(fèi)用發(fā)生的行為 切斷了成本費(fèi)用發(fā)生的源 必然會使成本費(fèi)用的發(fā)生受到 限制 第四節(jié)作業(yè)成本法在決策與成本控制中的應(yīng)用 一 作業(yè)成本法在決策中的應(yīng)用 決策分析的重要理論基礎(chǔ)之一是成本性態(tài)分析 作業(yè)成本法對多數(shù)決策 模式的沖擊正是源于其對成本性態(tài)分析的擴(kuò)展 傳統(tǒng)成本性態(tài)分析以產(chǎn)量作為區(qū)分固定成本與變動成本的基礎(chǔ) 產(chǎn)品成 本中直接費(fèi)用含量較高時 這種成本性態(tài)分析可以比較準(zhǔn)確地反映成本變化 的原因 但在高科技生產(chǎn)條件下 間接費(fèi)用含量較高時 這種性態(tài)分析就掩 蓋了間接費(fèi)用的可變性 無法準(zhǔn)確反映成本變化的原因 作業(yè)成本法用成本 動岡來解釋成本性態(tài) 基于成本與成本動岡的關(guān)系 可將成本劃分為短期變 動成本 長期變動成本 固定成本三類 短期變動成本一般在短期內(nèi)隨產(chǎn)品 產(chǎn)黃的變動而變動 故仍以產(chǎn)量為基礎(chǔ) 如 直接人工小時 機(jī)器小時 原 材料耗用量等 來歸屬這些成本 長期變動成本往往隨作業(yè) 如 生產(chǎn)批次 產(chǎn)品項(xiàng)目 的變動而變動 故以非產(chǎn)量基礎(chǔ) 如 檢驗(yàn)小時 定購次數(shù) 準(zhǔn) 備次數(shù) 作為成本動因來歸屬成本 作業(yè)成本法下的成本性態(tài)分析 拓寬了 變動成本的范同 更大部分地明晰了投入與產(chǎn)出間的聯(lián)系 是對傳統(tǒng)成本性 態(tài)分析的擴(kuò)展 成本性態(tài)分析是變動成本法的前提 本犀利分析的基礎(chǔ) 同時也是相關(guān) 成本決策法的基石之一 作業(yè)成本法擴(kuò)展了成本性態(tài)分析 因而對變動成本 法 本餐利分析以及相關(guān)成本決策法產(chǎn)主了一系列影響 1 對變動成本法的影響 變動成本法以傳統(tǒng)成本性態(tài)分析將成本劃分為固定成本與變動成本為前 提 將與產(chǎn)量變動無關(guān)的崮定成本視作期間成本 將與產(chǎn)量成正比例變動的 變動成本作為產(chǎn)品成本 其目的是適用于短期決策的需要 作業(yè)成本法下非 產(chǎn)最基礎(chǔ)變動成本概念的提出 使許多不隨產(chǎn)量變動的間接成本可以明確地 歸屬于各產(chǎn)品 產(chǎn)品成本不僅隨產(chǎn)量變動 而且隨相關(guān)作業(yè)變動 這動搖了 變動成本法的基礎(chǔ) 特別是適時制條件下 單元式制造使大量的制造費(fèi)用 如 折舊 輔助生產(chǎn) 由問接成本變?yōu)橹苯映杀?零庫存意味著產(chǎn)晶成本 和期間成本趨于一致 這些對變動成本法造成了更大的沖擊 總之 在新的 制造環(huán)境下變動成本法的重要性在日趨減弱 約翰 李認(rèn)為變化的原因主要 有兩個 一是在總制造成本中 變動成本的比重越來越小 特別是那些技術(shù) 先進(jìn)的組織 變動成本的比重低丁二1 0 二二是把各項(xiàng)固定費(fèi)用按期間歸集 處理 并不能為控制日益增長的固定成本提供良策 與此同時 作業(yè)成本法 的采用在一定程度上避免了完全成本法的缺陷 因此 作業(yè)成本法有可能實(shí) 現(xiàn)成本會計發(fā)展史上的否定之否定而取代變動成本法 2 對本量利分析的影響 本量利分析是進(jìn)行成本決策分析的基礎(chǔ)模型 傳統(tǒng)的本量利模型為 r p sv sf r 一一稅前利潤p 一一銷售單價 v 一一單位產(chǎn)量變動成本s 一一產(chǎn)銷量 f 一 固定成本 作業(yè)成本法下 非產(chǎn)量基礎(chǔ)成本動因的采用 放寬了原本量利分析的假設(shè) 條件 改變了原本量利模型中稅前利潤僅與售價 產(chǎn)銷量 單位變動成本 1 9 固定成本相關(guān)的模式 建立起稅前利潤與售價 產(chǎn)銷量 單位產(chǎn)量變動成本 作業(yè)變最 單位作業(yè)成本及固定成本的關(guān)系 擴(kuò)展了本量利模型的使用范圍 與作業(yè)成本法相適應(yīng)的本量利模型為 r p s l v 1 s i v 2 s 2 r 稅前利潤 v l 單位產(chǎn)量變動成本 v 2 v n 一一單位作業(yè)成本 f 同定成本 一v n s n f p 銷售單價 s 1 產(chǎn)銷量 s 2 s n 作業(yè)量 作業(yè)成本法下 單位產(chǎn)量變動成本更為準(zhǔn)確 原假定隨產(chǎn)量變動的成 本可能被非產(chǎn)量基礎(chǔ)變動成本更好的解釋 固定成本的內(nèi)容也發(fā)生了變化 一部分傳統(tǒng)意義上的固定成本轉(zhuǎn)化力非產(chǎn)量基礎(chǔ)的長期變動成本 最突出的 變化是增加了一系列單位作業(yè)成本和作業(yè)變量 利用本量利模型進(jìn)行預(yù)測 時需要考慮各作業(yè)量和產(chǎn)量的對應(yīng)關(guān)系 3 對相關(guān)成本決策法的補(bǔ)充 相關(guān)成本決策法是管理會計中一項(xiàng)重要的管理決策方法 它將同某項(xiàng)決 策相關(guān)的成本與收入進(jìn)行配比來作出決策 其主要特點(diǎn)是只考慮隨決策而變 動的成本 略去不受決策影響的成本 傳統(tǒng)的相關(guān)成本決策分析往往將固定成本作為非相關(guān)成本而在決策中不 予考慮 在作業(yè)成本法下 許多原本與產(chǎn)量無關(guān)的固定成本由于與作業(yè)成本 動因相關(guān)而在決策中從非相關(guān)成本變成相關(guān)成本 有助于提高相關(guān)成本決策 的正確性 科學(xué)性 傳統(tǒng)決策的成本核算假設(shè)是決策引發(fā)成本 作業(yè)成本法引入作業(yè)中介 將成本核算假設(shè)發(fā)展為決策引發(fā)作業(yè) 作業(yè)引發(fā)成本 進(jìn)而以成本動因?yàn)橐?據(jù)將成本與資源消耗作業(yè)聯(lián)系起來 指明了影響成本動因的決策又如何影響 著成本的發(fā)生 因此 在給定管理決策所影響的成本動因條件下 作業(yè)成本 法有利于較準(zhǔn)確地建立模式的 如果一一怎樣 分析 產(chǎn)生未來型信息 傳統(tǒng)決策法假設(shè)決策只對成本在短時間內(nèi)發(fā)生影響 并且多項(xiàng)決策間 相互獨(dú)立互不影響 但現(xiàn)實(shí)中 企業(yè)總是面臨多項(xiàng)決策 從長遠(yuǎn)看 一項(xiàng)決 策對其它決策尤其是后續(xù)決策會產(chǎn)生影響 也就會對其成本產(chǎn)生影響 實(shí)際 上 某些成本就單個決策而言是固定的 但就一系列決策而言是變動的 作 業(yè)成本法以作業(yè)為立足點(diǎn) 通過分析作業(yè)間的鏈接關(guān)系可更好地解釋決策間 的相互聯(lián)系與影響 為分析 掌握長期戰(zhàn)略決策最相關(guān)信息一一長期變動成 本創(chuàng)造條件 綜上所述 作業(yè)成本法動搖了原有決策方法的基礎(chǔ) 擴(kuò)展了許多原有決 策方法與模式的用途 在實(shí)踐中 作業(yè)成本法應(yīng)用于生產(chǎn)決策 定價決策 長期投資決策 可以提供更具準(zhǔn)確性 及時性 相關(guān)性的決策信息 可以提 高決策模式和方法的有效性 從而幫助企業(yè)優(yōu)化決策 三 作業(yè)成本法對計劃和執(zhí)行會計的影響 責(zé)任會計 標(biāo)準(zhǔn)成本制度以及彈性預(yù)算是執(zhí)行會計的的重要組成部分 作業(yè)成本法從開闊的視野研究投入與產(chǎn)出間的關(guān)系 追蹤資源消耗作業(yè)的動 2 0 態(tài)過程 從根源上對成本進(jìn)行控制 影響了執(zhí)行會計的上述組成部分 1 對責(zé)任會計基礎(chǔ)的更新 傳統(tǒng)責(zé)任會計強(qiáng)調(diào)成本管理 按企業(yè)內(nèi)部各組織機(jī)構(gòu)的職能 權(quán)限 目 標(biāo)和任務(wù)來制定責(zé)任預(yù)算 并據(jù)此對預(yù)算的執(zhí)行情況進(jìn)行計量和評價 強(qiáng)調(diào) 責(zé)任中心成本 收入以及利潤的績效衡量 關(guān)注成本本身的降低 由t 受職 能和權(quán)限所限 傳統(tǒng)責(zé)任會計忽視了許多可控間接費(fèi)用的責(zé)任歸屬 突出表 現(xiàn)在沒有規(guī)范對分布在不同部門卻又具有聯(lián)系和同質(zhì)性的費(fèi)用的管理和控制 上 此外 傳統(tǒng)責(zé)任會計還可能以團(tuán)體業(yè)績掩蓋員工個人業(yè)績 不利于對從 事不同作業(yè)的員工進(jìn)行業(yè)績考評 作業(yè)成本法強(qiáng)調(diào)作業(yè)管理 重視成本發(fā)生的原因而不僅僅是成本本身 管理人員關(guān)注的問題有 作業(yè)是否必要 是否會增加產(chǎn)品或勞務(wù)的價值 作 業(yè)能否改善 其核心是消除無附加價值的作業(yè) 提高附加價值作業(yè)的效率 作業(yè)成本法以同質(zhì)作業(yè)為基礎(chǔ)設(shè)置責(zé)任中心 使用更合理的分配標(biāo)準(zhǔn) 使控 制主體與被控制對象問的因果關(guān)系增強(qiáng) 可控成本的范圍拓寬 從而將更多 的費(fèi)用納入責(zé)任管理 規(guī)范了責(zé) 權(quán) 利之間的對應(yīng)關(guān)系 此外 在評價指 標(biāo)上 作業(yè)成本法在保留有用財務(wù)指標(biāo)的基礎(chǔ)上 提供了許多非財務(wù)指標(biāo) 如產(chǎn)品質(zhì)暈 市場占有率等 輔助管理人員從非財務(wù)角度進(jìn)行業(yè)績評價 特別是運(yùn)用作業(yè)成本法可按作業(yè)將原有責(zé)任中心細(xì)分若干個子中心 這 樣 各部門將不可避免地出現(xiàn)同質(zhì)子中心 如部門的設(shè)備維護(hù) 質(zhì)量控制等 作業(yè)中心 這些子中心的信息既可與原有責(zé)任中心的信息匯總而得到該部門 責(zé)任中心的責(zé)任成本信息 又可匯總出同質(zhì)作業(yè)的信息 按相同作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)在 不同部門問進(jìn)行考核與評價 2 對標(biāo)準(zhǔn)成本制度及彈性預(yù)算的發(fā)展 傳統(tǒng)的預(yù)算制度和標(biāo)準(zhǔn)成本制度過分強(qiáng)調(diào)對耗費(fèi)差異與效率差異的計量 與控制 而且 費(fèi)用庫 過于濃縮 費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)過于單一 可能引發(fā)不當(dāng) 行為 例如 采購人員為了追求有利的價格差異 可能購買質(zhì)量較差的原料 或大量采購以獲取數(shù)量折扣的利益 結(jié)果造成廢料 生產(chǎn)返工的增加 或使 原料堆積如山 又如 為了避免出現(xiàn)不利的材料數(shù)量差異 員工可能將不良 品轉(zhuǎn)入f 一道工序 造成廢品的產(chǎn)生及生產(chǎn)的中斷 再如 為了追求有利的 制造費(fèi)用差異 員工呵能減少機(jī)器的防護(hù)性維修費(fèi)用 致使設(shè)備經(jīng)常損壞引 起生產(chǎn)中斷 作業(yè)成本法關(guān)注成本發(fā)生的前因后果 強(qiáng)調(diào)產(chǎn)品的顧客驅(qū)動 以是否增 加顧客價值為標(biāo)準(zhǔn) 將作業(yè)區(qū)分為不增值作業(yè)及增值作業(yè) 將作業(yè)成本區(qū)分 為不增值作業(yè)成本及增值作業(yè)成本 作業(yè)成本控制就是要強(qiáng)調(diào)事前 事中控 制 消除不增值作業(yè) 提高增值作業(yè)的效率和效益 從而消除不增值作業(yè)成 本 作業(yè)成本法下多樣化成本庫的設(shè)置和多樣化成本動因的采用使標(biāo)準(zhǔn)成本 控制深入到作業(yè)層次 增值作業(yè)成本及不增值作業(yè)成本的計算公式如f 增值作業(yè)成本 作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗量x 單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價格 不增值作業(yè)成本 作業(yè)實(shí)際消耗量一作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗量 x 單位作業(yè)標(biāo) 2 l 準(zhǔn)價格 如前文所述 不增值作業(yè)包括不增加顧客價值的作業(yè)以及增加顧客價值 但無效的作業(yè) 不增值作業(yè)成本是由不增值作業(yè)引發(fā)的成本 因此 增值作 業(yè)成本為作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗量與單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價格的乘積 代表標(biāo)準(zhǔn)成本 而不 增值作業(yè)成本代表不利的作業(yè)成本差異 不增值作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本為零 不必 考慮價格差異 其作業(yè)量差異就是不增值作業(yè)成本 增值作業(yè)需要綜合考慮 價格差異與作業(yè)量差異 增值作業(yè)產(chǎn)生的不利成本差異是不增值作業(yè)成本 相應(yīng)地 彈性預(yù)算也應(yīng)以作業(yè)的成本動因?yàn)榛A(chǔ)進(jìn)行編制 綜上所述 作業(yè)成本法在執(zhí)行作業(yè)會計中的應(yīng)用 將傳統(tǒng)的以產(chǎn)品為中 心的控制轉(zhuǎn)化為以作業(yè)為中心的控制 改進(jìn)了責(zé)任會計 標(biāo)準(zhǔn)成本制度以及 彈