銷售與收款循環(huán)審計(jì)

第8章 銷售與收款循環(huán)審計(jì),控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性程序通常按照業(yè)務(wù)循環(huán)，采用抽樣方法進(jìn)行。以工業(yè)企業(yè)為例，業(yè)務(wù)活動(dòng)可分為以下循環(huán)： （1）銷售與收款循環(huán)； （2）購(gòu)貨與付款循環(huán)； （3）生產(chǎn)與存貨循環(huán)； （4）固定資產(chǎn)循環(huán)； （5）籌資與投資循環(huán)； （6）貨幣資金循環(huán)。,8.1銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)的性質(zhì),8.1.1銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)綜述 銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)是指隨著商品銷售及勞務(wù)的提供而發(fā)生的商品所有權(quán)轉(zhuǎn)讓及已收或應(yīng)收貨款的業(yè)務(wù)過程 ： 1制訂銷售計(jì)劃 2處理客戶訂單 3批準(zhǔn)賒銷,4發(fā)貨 5開具銷售發(fā)票 6記錄銷售業(yè)務(wù) 7定期對(duì)賬和催收貨款 8收取貨款并記錄現(xiàn)金、銀行存款收入 9辦理銷售退貨、銷售折扣與折讓 8注銷壞賬和提取壞賬準(zhǔn)備,8.1.2銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)的主要憑證與記錄 1顧客訂貨單 2銷售通知單 3發(fā)運(yùn)憑證 4銷售發(fā)票 5貸項(xiàng)通知單 6應(yīng)收賬款明細(xì)賬 7主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬,8銷貨日記賬和明細(xì)賬 9銷售退回、銷售折扣與折讓明細(xì)賬 8匯款通知書 11現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬 12壞賬審批表 13記賬憑證（收款憑證、轉(zhuǎn)賬憑證） 14顧客月末對(duì)賬單,上述主要業(yè)務(wù)活動(dòng)有嚴(yán)格的控制要求，主要體現(xiàn)在職責(zé)分工、授權(quán)審批、憑證與記錄控制幾個(gè)方面，具體歸納如下：,8.2銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制及其測(cè)試,8.2.1銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制 管理當(dāng)局對(duì)本企業(yè)銷售與收款內(nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施以及銷售與收款業(yè)務(wù)的真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé) 1崗位分工 2授權(quán)批準(zhǔn),3銷售和發(fā)貨控制 4銷貨退回 5收款控制,8.2.2銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制測(cè)試 1了解與描述銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制 2檢查銷售與收款業(yè)務(wù)內(nèi)部控制制度是否健全，各項(xiàng)規(guī)定是否得到有效執(zhí)行 3檢查銷售發(fā)票和銷貨合同,4檢查憑證是否連續(xù)編號(hào) 5.檢查銷售與收款業(yè)務(wù)授權(quán)批準(zhǔn)制度的執(zhí)行情況 6檢查銷售與收款業(yè)務(wù)相關(guān)崗位及人員的設(shè)置情況 7檢查收款的管理情況 8檢查銷售業(yè)務(wù)發(fā)生的真實(shí)性 9檢查銷售業(yè)務(wù)發(fā)生的完整性,10檢查銷售退回、折讓、折扣的核準(zhǔn) 11抽取收款憑證，作如下檢查 12是否定期與顧客對(duì)賬 13評(píng)價(jià)銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制的有效性,8.3.1主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的審計(jì)目標(biāo) 1確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的記錄是否完整； 2確定產(chǎn)品銷售退回、銷售折讓是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，并及時(shí)入賬； 3確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入發(fā)生額是否正確； 4確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入在損益表的披露是否恰當(dāng)。,8.3 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì),8.3.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性程序程序 1取得或編制主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)表，并與報(bào)表數(shù)、總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)相符。（機(jī)械準(zhǔn)確性） 2檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的準(zhǔn)確性 查明主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)原則、方法，注意其是否符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度規(guī)定的收入實(shí)現(xiàn)條件，前后期是否一致。,不同的銷售方式或結(jié)算方式，銷售實(shí)現(xiàn)的標(biāo)志不同,3采用分析程序，確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的總體合理性： 4根據(jù)普通發(fā)票或增殖稅發(fā)票申報(bào)表，估算全年收入，與實(shí)際入賬金額核對(duì)，并檢查是否存在虛開發(fā)票或銷售未開發(fā)票的情況 5抽查銷售業(yè)務(wù)的原始憑證（發(fā)票、運(yùn)貨單據(jù)），并追查至記賬憑證及明細(xì)賬，確定銷售收入記錄的完整性；抽查銷售收入明細(xì)賬，并追查至原始憑證（發(fā)票、運(yùn)貨單據(jù)），確定銷售收入的真實(shí)性,6審查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的準(zhǔn)確性 7實(shí)施截止測(cè)試 審計(jì)過程中，審計(jì)人員應(yīng)注意把握三個(gè)與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期：一是發(fā)票開具日期或收款日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。檢查三者是否歸屬于同一適當(dāng)會(huì)計(jì)期間是營(yíng)業(yè)收入截止測(cè)試的關(guān)鍵。 三條審計(jì)線路如下表：,銷售收入截止測(cè)試測(cè)試的三條審計(jì)路線對(duì)比,8.結(jié)合對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)收賬款的函證程序，查明有無未經(jīng)認(rèn)可的大額銷售。 9.檢查銷售退回、折扣與折讓 10.檢查以外幣結(jié)算的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的折算方法是否正確 11.檢查有無特殊的銷售行為，確定恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序進(jìn)行審核 12.調(diào)查集團(tuán)內(nèi)部銷售的情況，記錄其交易價(jià)格、數(shù)量和金額。并追查在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)是否已予以抵消,13調(diào)查向關(guān)聯(lián)方銷售的情況，記錄其交易、數(shù)量、價(jià)格、金額以及占營(yíng)業(yè)收入總額的比例。 14檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入在財(cái)務(wù)報(bào)表上的表達(dá)是否恰當(dāng),8.4 應(yīng)收賬款審計(jì),8.4.1應(yīng)收賬款的審計(jì)目標(biāo)： 1確定應(yīng)收賬款是否存在； 2確定應(yīng)收賬款是否歸屬被審計(jì)單位所有； 3確定應(yīng)收賬款增減變動(dòng)的記錄是否完整； 4確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提是否恰當(dāng)； 5確定應(yīng)收賬款年末余額在財(cái)務(wù)報(bào)表上的披露是否恰當(dāng)。,8.4.2應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序 1取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)數(shù)正確，并與總賬和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)相符。如果不符，應(yīng)予以調(diào)整，并做出相應(yīng)記錄 2分析應(yīng)收賬款賬齡，編制應(yīng)收賬款賬齡分析表，了解應(yīng)收賬款的可收回性,3審計(jì)人員實(shí)施分析程序，審查其中的異常現(xiàn)象，以驗(yàn)證其合理性進(jìn)行分析性復(fù)核 4向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款，證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性 應(yīng)收賬款函證，是指由審計(jì)人員直接發(fā)函給被審計(jì)單位的債權(quán)人，要求核實(shí)被審計(jì)單位應(yīng)收賬款記錄是否正確,函證的目的 通過向應(yīng)收賬款的債務(wù)人發(fā)詢證函，審計(jì)人員可以獲得應(yīng)收賬款余額真實(shí)性和正確性的證據(jù) 函證的范圍 應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性 被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱 以前年度審計(jì)的結(jié)果 函證方式的選擇,函證的對(duì)象 大額的項(xiàng)目 賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目 與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目 關(guān)聯(lián)方【包括持股5（含）以上股東】項(xiàng)目 主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項(xiàng)目 非正常的項(xiàng)目等,函證時(shí)間的選擇 最好安排在接近資產(chǎn)負(fù)債表日的時(shí)間，同時(shí)，考慮對(duì)方復(fù)函的時(shí)間，盡可能做到在審計(jì)工作結(jié)束前取得函證的全部資料,函證的方式 積極式函證 ： 是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，要求債務(wù)人無論所函證的欠款記錄是否相符、對(duì)錯(cuò)，都要求復(fù)函的一種方式 消極式函證 ： 是向債務(wù)人發(fā)出詢證函后，若函證的款項(xiàng)相符時(shí)，就不必復(fù)函，只有在所函證的款項(xiàng)不符時(shí)，才要求債務(wù)人向?qū)徲?jì)人員復(fù)函,函證的控制 1.審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送和收回，并通過函證結(jié)果匯總表來加以控制。 2.對(duì)于無法投遞而退回的信函要進(jìn)行分析、研究、處理，查明是由于被函證者地址遷移、差錯(cuò)，還是一筆假賬。 3.被詢證者以傳真、電子郵件方式回函的審計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求被詢證者寄回函證原件。 4.積極式函證沒有得到答復(fù)的，應(yīng)采用追查程序。（替代程序）,函證結(jié)果差異的分析和評(píng)價(jià) 函證差異產(chǎn)生的原因可能是購(gòu)銷雙方登記入賬時(shí)間不同，或其中一方或雙方記賬錯(cuò)誤，或有弄虛作假或舞弊行為。因登記入賬時(shí)間不同產(chǎn)生的差異有： 詢證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已付款，而被審計(jì)單位未收到貨款； 詢證函發(fā)出時(shí)，被審計(jì)單位貨物已經(jīng)發(fā)出并已記做銷售，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物； 債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審?jì)單位尚未收到； 債務(wù)人對(duì)收到貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)格有爭(zhēng)議而全部或部分拒付。 債務(wù)人將貨物退回后，被審計(jì)單位在詢證日未及時(shí)審核批準(zhǔn)，沖減應(yīng)收賬款,審計(jì)人員應(yīng)將函證的過程和結(jié)果記錄于工作底稿，并據(jù)以總結(jié)合評(píng)價(jià)應(yīng)收賬款情況。對(duì)函證結(jié)果可作如下評(píng)價(jià)： 函證回函認(rèn)可的金額小于函證金額，審計(jì)人員應(yīng)核實(shí)銷售合同、發(fā)票、發(fā)貨單位；以驗(yàn)證是否存在有意加大應(yīng)收賬款，虛增應(yīng)收賬款，目的是虛增銷售收入，虛增利潤(rùn)的情況,函證回函認(rèn)可的金額大于函證金額，應(yīng)查明是否存在低估應(yīng)收賬款或人為調(diào)整期末余額的不正當(dāng)行為 函證回函認(rèn)可函證金額，說明應(yīng)收賬款的賬面記錄是真實(shí)的、正確的，則審計(jì)人員可以合理地推斷，全部應(yīng)收賬款總體是正確的,5檢查未函證的應(yīng)收賬款 對(duì)于未發(fā)詢證函的應(yīng)收賬款，審計(jì)人員應(yīng)抽查有關(guān)原始憑證，如銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等，以驗(yàn)證與其相關(guān)的應(yīng)收賬款的真實(shí)性 6檢查壞賬的確認(rèn)和處理 7抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán),8對(duì)于用非記賬本位幣結(jié)算的應(yīng)收賬款，檢查其采用的匯率及折算方法是否正確 9檢查應(yīng)收賬款是否業(yè)已用于融資，并根據(jù)融資合同判定屬質(zhì)押還是出售，其會(huì)計(jì)處理是否正確 10分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額，對(duì)于出現(xiàn)貸方余額的項(xiàng)目，應(yīng)查明原因，必要時(shí)作重分類調(diào)整 11檢查應(yīng)收賬款在資產(chǎn)負(fù)債表上是否已恰當(dāng)披露,8.5 壞賬準(zhǔn)備審計(jì),8.5.1壞賬準(zhǔn)備審計(jì)目標(biāo) 1確定計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法和比例是否恰當(dāng)，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提是否充分； 2確定壞賬準(zhǔn)備增減變動(dòng)的記錄是否完整； 3確定壞賬準(zhǔn)備年末余額是否正確； 4確定壞賬準(zhǔn)備在財(cái)務(wù)報(bào)表上的披露是否恰當(dāng)。,8.5.2壞賬準(zhǔn)備的實(shí)質(zhì)性程序程序 1審計(jì)人員應(yīng)首先核對(duì)壞賬準(zhǔn)備明細(xì)分類賬的余額是否相符，如不相符，應(yīng)查明原因，并作相應(yīng)調(diào)整 2.重要查明壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法和比例是否符合制度規(guī)定，計(jì)提的數(shù)額是否恰當(dāng)，會(huì)計(jì)處理是否正確，前后期是否一致。 下列情況一般不得全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備：,當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收賬款,以及未到期的應(yīng)收賬款; 計(jì)劃對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行重組; 與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收賬款; 其他已逾期,但無確鑿證據(jù)不能收回的應(yīng)收賬款。,3檢