第二章 合并會(huì)計(jì)報(bào)表.ppt

1、高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,1,第二章 合并財(cái)務(wù)報(bào)表,第一節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述 第二節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序 第三節(jié) 股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制 第四節(jié) 股權(quán)取得日后合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制 第五節(jié) 股權(quán)取得日后合并利潤(rùn)表和合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的編制 第六節(jié) 股權(quán)取得日后合并現(xiàn)金流量表的編制 第七節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表綜合舉例（略）,核心知識(shí)點(diǎn)：,合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原理和方法,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,2,第一節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述,主要知識(shí)點(diǎn),合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類 如何確定合并范圍 如何理解“控制”,一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的含義 二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類 三、合并范圍的確定,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,3,合并

2、財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。,一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的含義,特點(diǎn) （與單獨(dú)報(bào)表比）,反映的對(duì)象不同,編制主體不同,編制基礎(chǔ)不同,編制方法不同,企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)信息 （非單個(gè)企業(yè)）,企業(yè)集團(tuán)的控股公司或母公司 （非單個(gè)企業(yè)）,單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表 （非賬簿記錄資料）,采用工作底稿，編制調(diào)整/抵消分錄 （非按賬簿余額/發(fā)生額填列）,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,4,什么情況下才編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表？,存在長(zhǎng)期股權(quán)投資 控股合并：投資企業(yè)控制被投資企業(yè) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表存在一定局限性 排除重大影響的被投資公司 多元化經(jīng)營(yíng)的不可比性 跨國(guó)公司的匯率影響 不能提供

3、個(gè)體財(cái)務(wù)分析指標(biāo),高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,5,二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類,股權(quán)取得日的 合并報(bào)表,股權(quán)取得日后的合并報(bào)表,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并利潤(rùn)表,合并所有者權(quán)益 變動(dòng)表,合并現(xiàn)金流量表,按編制時(shí)間及目 的不同進(jìn)行分類,按反映的具體內(nèi)容 不同進(jìn)行分類,同一控制下企業(yè)合并： 3張報(bào)表,非同一控制下企業(yè)合并： 只編制合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并利潤(rùn)表,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并現(xiàn)金流量表,合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并類型不同，合并報(bào)表也不同,兩種分類標(biāo)準(zhǔn),高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,6,三、 合并范圍的確定,合并范圍,含義： 是指納入合并報(bào)表的企業(yè)范圍,正確界定合并范圍的意義： 完善合并會(huì)計(jì)的理論體系 避免實(shí)務(wù)中的主觀隨意性 提高合

4、并報(bào)表信息相關(guān)性,確定基礎(chǔ)： 控制,具體界定：母公司的全部子公司,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,7,（一）“控制”的含義及其認(rèn)定,定義：控制是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)利。,認(rèn)定原則：,具體認(rèn)定：,投資方擁有半數(shù)以上表決權(quán)因而能夠控制被投資方的情形,投資方持有半數(shù)或以下股權(quán)但卻能控制被投資方的情形,不納入合并范圍的：,實(shí)質(zhì)重于形式,已宣告被清理整頓或已宣告破產(chǎn)的原子公司、聯(lián)營(yíng)與合營(yíng)企業(yè),高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,8,潛在表決權(quán),可能賦予另一企業(yè)在財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)上的表決權(quán)的認(rèn)股權(quán)證、股票買入期權(quán)、可轉(zhuǎn)換債券和可轉(zhuǎn)換股票等工具。 為特殊目的的主體的合并 了解P32,高

5、級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,9,第二節(jié) 合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序,一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則 二、編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)工作 三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制步驟 四、關(guān)于調(diào)整分錄,“一體性”原則的理解 統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間、統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策的意義 編制調(diào)整分錄的目的和方法 工作底稿的設(shè)計(jì)和應(yīng)用,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,10,（一）以單獨(dú)報(bào)表為基礎(chǔ)原則,一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原則,是真實(shí)性原則的要求 解釋了為什么在合并日后的以后各期編報(bào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí) 需要在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中對(duì)“期初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。,（二）一體性原則,在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)對(duì)集團(tuán)內(nèi)部交易和事項(xiàng)要予以抵銷,（三）重要性原則,對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目可進(jìn)行適當(dāng)?shù)?/p>

6、取舍,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,11,（一）統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策 （二）統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間 （三）提供必備資料,二、編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)工作,還要將母公司單獨(dú)報(bào)表中以成本法反映的對(duì)子公司股權(quán)投資數(shù)據(jù)，按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。 也可以將此項(xiàng)工作在后面將要提到的工作底稿中進(jìn)行。,注意:,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,12,三、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制程序,基礎(chǔ)工作,開設(shè)工作底稿,將單獨(dú)報(bào)表數(shù)據(jù)過(guò)入工作底稿,加計(jì)合計(jì)數(shù),編制調(diào)整分錄、抵消分錄,計(jì)算合并數(shù),將合并數(shù)抄入各合并報(bào)表,格式見P34,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,13,四、關(guān)于調(diào)整分錄,（一）哪些調(diào)整？,（二）為何調(diào)整？,為統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策、統(tǒng)一會(huì)計(jì)期間所作的調(diào)整,對(duì)非同一控制下企業(yè)合并取得的

7、子公司，將其 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為報(bào)告基礎(chǔ)進(jìn) 行調(diào)整,將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法結(jié)果 按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整,實(shí)現(xiàn)抵銷前的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)可比性,滿足所選擇的合并理念的要求,滿足實(shí)務(wù)中長(zhǎng)期以來(lái)對(duì)抵銷 分錄編制基礎(chǔ)的慣性思維,同一控制下企業(yè)合并，將被并方合并前留存收益 中合并方應(yīng)享有的份額轉(zhuǎn)入合并后主體留存收益,體現(xiàn)權(quán)益之結(jié)合,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,14,被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬(wàn),被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬(wàn),購(gòu)買方支付的合并對(duì)價(jià) 550萬(wàn),凈資產(chǎn)增值20萬(wàn),商譽(yù)30萬(wàn),調(diào)整方法,【例1】子公司凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為基礎(chǔ)報(bào)告 購(gòu)買方購(gòu)買被購(gòu)買方100股權(quán),假定只是固

8、定資產(chǎn)的評(píng)估增值,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,15,表1 合并報(bào)表工作底稿,項(xiàng)目,單獨(dú)報(bào)表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,流動(dòng)資產(chǎn),固定資產(chǎn),長(zhǎng)期股權(quán)投資,商譽(yù),負(fù)債,股東權(quán)益,300,200,800,600,550,0,600,300,1050,500,抵消 550,500,1 420*,0,30,900,1 050,調(diào)整,確認(rèn) 30,調(diào)整,抵消 520,20,800,600,20,20,1420=800+（600+20）,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,16,結(jié)果： 母公司的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“投資收益”等一切受到對(duì)子公司股權(quán)投資影響的有關(guān)保鏢項(xiàng)目的影響金額為零。 消除公司間關(guān)系一切痕跡。

9、例如：內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付、內(nèi)部銷售、內(nèi)部借款等等。,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,17,第三節(jié) 股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制,主要知識(shí)點(diǎn),合并財(cái)務(wù)報(bào)表種類不同 調(diào)整分錄有所不同 主要抵消合并時(shí)的股權(quán)投資,一、同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表 二、非同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,18,一、同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、期初至合并日的合并利潤(rùn)表及合并現(xiàn)金流量表。,合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制要點(diǎn),合并利潤(rùn)表的編制要點(diǎn),合并現(xiàn)金流量表的編制要點(diǎn),為統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間所作的調(diào)整 將子公司合并前留存收益進(jìn)行調(diào)整 對(duì)子公司凈資產(chǎn)

10、按其帳面價(jià)值報(bào)告,要反映本期合并前的實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)情況 被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)單項(xiàng)反映,要反映本期期初至合并日的現(xiàn)金流動(dòng)情況,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,19,要點(diǎn)：同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日,（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價(jià)值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表；被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，自合并方的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。 （2）合并利潤(rùn)表。應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)。 （2）合并現(xiàn)金流量表。，應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的現(xiàn)金流量。,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,20,同一控制下合并日當(dāng)天合并報(bào)表抵銷分錄,1、 借： 股本

11、資本公積 盈余公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 少數(shù)股東權(quán)益 2、借：資本公積（以母公司調(diào)整后的資本溢價(jià)金額為限） 貸：盈余公積 未分配利潤(rùn),高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,21,資料： 被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬(wàn)，其中：股本400萬(wàn)，留存收益100萬(wàn)。 合并方支付的合并對(duì)價(jià)450萬(wàn)，取得被并方100%的控股權(quán)。合并方“資本公積股本溢價(jià)”合并前余額為150萬(wàn)元。,【例2】同一控制下股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制,合并的賬務(wù)處理：,借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 500 貸：銀行存款 450 資本公積 50,抵消分錄：,借：股本 400 留存收益 100 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 500,調(diào)整分錄：,借：資本公積 1

12、00 貸：留存收益 100,合并報(bào)表工作底稿中的處理,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,22,例題：P37,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,23,二、非同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表,合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表只包括合并資產(chǎn)負(fù)債表,合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制要點(diǎn),1、為統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間進(jìn)行調(diào)整,2、對(duì)被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)以公允價(jià)值調(diào)整,3、合并成本與子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之差確認(rèn)為商譽(yù)，或計(jì)入留存收益,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,24,調(diào)整分錄：先調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債帳面價(jià)值與公允價(jià)值差額，再作抵銷分錄。,1、借：資產(chǎn)類賬戶（公允價(jià)值 賬面價(jià)值的差額，負(fù)數(shù)反方向表示） 貸：資本公積（調(diào)整數(shù)） 負(fù)債類賬戶（公允價(jià)值-

13、賬面價(jià)值的差額） 2、借：股本（子公司賬面數(shù)） 資本公積（被收購(gòu)企業(yè)原賬面數(shù)+調(diào)整數(shù)） 盈余公積 （子公司） 未分配利潤(rùn)年末（子公司） 商譽(yù)（借方差額） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司） 少數(shù)股東權(quán)益 營(yíng)業(yè)外收入（貸方差額）,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,25,合成一個(gè)抵消分錄,借：資產(chǎn)類帳戶（子公司賬面價(jià)值與公允價(jià)值差額） 股本（子公司賬面數(shù)） 資本公積（子公司） 盈余公積 （子公司） 未分配利潤(rùn)年末（子公司） 商譽(yù)（借方差額） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司） 少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益 少數(shù)股東投資持股比例） 營(yíng)業(yè)外收入（貸方差額）,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,26,被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬(wàn),被購(gòu)買

14、方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬(wàn),購(gòu)買方支付的合并對(duì)價(jià) 450萬(wàn),凈資產(chǎn)增值20萬(wàn),商譽(yù)？,工作底稿的編制,【例3】購(gòu)買方購(gòu)買被購(gòu)買方80股權(quán)（正商譽(yù)),假定只是固定資產(chǎn)的評(píng)估增值,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,27,表2 合并報(bào)表工作底稿,項(xiàng)目,單獨(dú)報(bào)表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,流動(dòng)資產(chǎn),固定資產(chǎn),長(zhǎng)期股權(quán)投資,商譽(yù),負(fù)債,股本、資本公積,400,200,800,600,450,0,600,300,1050,500,抵消 450,600,1 420,0,34,900,1 050,調(diào)整,確認(rèn) 34,調(diào)整,抵消 520,20,20,少數(shù)股東權(quán)益,確認(rèn) 104,104,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課

15、程組,28,被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 500萬(wàn),被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 520萬(wàn),購(gòu)買方支付的合并對(duì)價(jià) 400萬(wàn),凈資產(chǎn)增值20萬(wàn),商譽(yù)？,工作底稿的編制,【例4】購(gòu)買方購(gòu)買被購(gòu)買方80股權(quán)（“負(fù)商譽(yù)”）,假定只是固定資產(chǎn)的評(píng)估增值,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,29,表3 合并報(bào)表工作底稿,項(xiàng)目,單獨(dú)報(bào)表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,流動(dòng)資產(chǎn),固定資產(chǎn),長(zhǎng)期股權(quán)投資,商譽(yù),負(fù)債,股本、資本公積,450,200,800,600,400,0,600,300,1050,500,抵 400,650,1 420,0,0,900,1 050,調(diào)整,確認(rèn) 16,調(diào)整,抵 520,20,

16、20,少數(shù)股東權(quán)益,確認(rèn) 104,104,留存收益,0,0,16,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,30,例題：P39,例2-3 合并分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6 800 000 貸：銀行存款 6 800 000 商譽(yù)=6800000-（500+100）=800 000 合并報(bào)表抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100 貸：資本公積 100（子公司資本公積賬面調(diào)增100萬(wàn)） 借： 股本 300 資本公積 100 盈余公積 50 未分配利潤(rùn) 150 商譽(yù) 80 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 680,合成一個(gè)抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100 股本 300 盈余公積 50 未分配利潤(rùn) 150 商譽(yù) 80 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 680,高

17、級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,31,例題：P40,例2-4 合并分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 6 800 000 貸：銀行存款 6 800 000 商譽(yù)=6800000-（500+100）*80%=2000000 合并報(bào)表抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100 股本 300 盈余公積 50 未分配利潤(rùn) 150 商譽(yù) 200 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 680 少數(shù)股東權(quán)益 120（未考慮少數(shù)股東商譽(yù)）,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,32,例題：P41,例2-5 合并分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 5 800 000 貸：銀行存款 5 800 000 差額=5800000（500+100）200000 合并報(bào)表抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100

18、 股本 300 盈余公積 50 未分配利潤(rùn) 150 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 580 營(yíng)業(yè)外收入 20,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,33,例題：P42,例2-6 合并分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 4 500 000 貸：銀行存款 4500 000 差額=4500000（500+100）*80%300000 合并報(bào)表抵消分錄： 借：固定資產(chǎn) 100 股本 300 盈余公積 50 未分配利潤(rùn) 150 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 450 營(yíng)業(yè)外收入 30 少數(shù)股東權(quán)益 120（未考慮少數(shù)股東,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,34,一、基本原理二、主要抵消分錄的編制方法,第四節(jié) 股權(quán)取得日后的合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制,主要知識(shí)點(diǎn),各類抵消分錄的編

19、制原理 少數(shù)股東權(quán)益的列報(bào) 合并未分配利潤(rùn)的理解,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,35,（一）總體思路,一、基本原理,編制股權(quán)取得日后的合并資產(chǎn)負(fù)債表，應(yīng)以母公司、納入合并范圍的子公司的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表為依據(jù)，結(jié)合有關(guān)內(nèi)部交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)記錄編制調(diào)整與抵消分錄，并根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債以及股東權(quán)益各項(xiàng)目的合并數(shù)填列合并資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目。,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,36,4投資按照權(quán)益法調(diào)整（長(zhǎng)期股權(quán)投資、投資收益；少數(shù)股東權(quán)益、少數(shù)股東收益）,母公司與子公司：,1會(huì)計(jì)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間一致,2會(huì)計(jì)政策一致,3編報(bào)貨幣一致,（二）前提條件,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,37,（三）合并資產(chǎn)負(fù)債表調(diào)整和抵消的內(nèi)容 1、母公司長(zhǎng)期股權(quán)

20、投資和在子公司所有者權(quán)益中享有份額 2、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)，包括計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備、債券減值準(zhǔn)備等 3、內(nèi)部銷售商品形成的存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程等包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，包括計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備 4、其他內(nèi)部交易事項(xiàng) 5、不是全資的情況下，設(shè)置“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,38,二、主要抵消分錄的編制方法,區(qū)分相關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資形成于同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并； 區(qū)分母公司對(duì)子公司的股權(quán)投資是全資還是非全資； 所要抵銷的與母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資相關(guān)的資料，應(yīng)該是按權(quán)益法調(diào)整后的數(shù)據(jù)。,理解要點(diǎn)：,第一類抵銷分錄,將母公司對(duì)子公司權(quán)益性資本 投資數(shù)額與子公司

21、股東權(quán)益中 母公司持有的份額相抵銷,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,39,第一類抵消分錄歸納,同一控制下的企業(yè)合并,將非全資子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額中按母公司持股比例計(jì)算的份額與母公司對(duì)該子公司權(quán)益性資本投資余額相抵銷確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,40,例題：P44,例2-8 合并分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資100 資本公積 18 貸：銀行存款 118 合并日當(dāng)天抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 借：資本公積 貸：未分配利潤(rùn),高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,41,例題：P44,例2-8 子公司年分錄： 借：可供出售金融資產(chǎn) 貸： 資本公積 8 2007年底按權(quán)益法調(diào)整（調(diào)整后長(zhǎng)期股權(quán)投

22、資項(xiàng)目金額118萬(wàn)） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（） 貸：資本公積 投資收益 年抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,42,例2-10非全資情況 2007年底按權(quán)益法調(diào)整（調(diào)整后長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目金額94.4萬(wàn)） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資14.4（）*0.8 貸：資本公積 6.4 投資收益 8 年抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資94.4 少數(shù)股東權(quán)益 23.6,例題：P44,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,43,如果長(zhǎng)期股權(quán)投資有減值準(zhǔn)備P46,假設(shè)以前年度未計(jì)提減值準(zhǔn)備 借：股本 資本公積 盈余公積 未分配利潤(rùn)（期末） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 母公司對(duì)子公司

23、股權(quán)投資賬面價(jià)值：該金額為資產(chǎn)負(fù)債表中長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目的金額 少數(shù)股東權(quán)益 資產(chǎn)減值損失（調(diào)整合并利潤(rùn)表）,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,44,例2-9 長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額為：100萬(wàn)元 長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備賬面余額：9萬(wàn)元 資產(chǎn)負(fù)債表長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目金額：100-9=91萬(wàn)元 2007年底按權(quán)益法調(diào)整（調(diào)整后長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目金額109萬(wàn)） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（） 貸：資本公積 投資收益 年抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資109 資產(chǎn)減值損失 9,例題：P44,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,45,如果以前年度已有長(zhǎng)期股權(quán)投資有減值準(zhǔn)備47,借：股本 （子公司全部） 資本公積 盈余公積

24、未分配利潤(rùn)（期末） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 母公司對(duì)子公司股權(quán)投資賬面價(jià)值：該金額為資產(chǎn)負(fù)債表中長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目的金額 少數(shù)股東權(quán)益 資產(chǎn)減值損失（調(diào)整合并利潤(rùn)表） 期初未分配利潤(rùn)（以前計(jì)提的減值損失）,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,46,第一類抵消分錄歸納,非同一控制下的企業(yè)合并,將子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額與母公司對(duì)該子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資余額相抵銷； 將子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值報(bào)告，同時(shí)確認(rèn)合并商譽(yù)，確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,47,非同一控制下的企業(yè)合并： 存在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的情況,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,48,例題 P48,例2-11 乙公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值：100+10=110 購(gòu)買成本：118萬(wàn)

25、元銀行存款 商譽(yù)=118-110=8萬(wàn)元 合并分錄： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 118 貸：銀行存款 118 合并日抵消分錄： （合并日當(dāng)天） 借：股本 資本公積 未分配利潤(rùn) 固定資產(chǎn) 商譽(yù) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,49,例題 P48,2007年底按權(quán)益法調(diào)整（調(diào)整后長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目金額萬(wàn)） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（） 貸：資本公積 投資收益 年抵消分錄： 借：股本 資本公積 未分配利潤(rùn) 固定資產(chǎn)（少提折舊） 期末未分配利潤(rùn) 商譽(yù) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,50,例題 P例,非全資情況,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,51,例題 P例,存在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的情況,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,52,（一）第

26、一類抵消分錄,第二類抵銷分錄,抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù),內(nèi)部應(yīng)收帳款與應(yīng)付賬款的抵消,內(nèi)部應(yīng)收帳款上已提壞賬準(zhǔn)備的抵消,內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵消、內(nèi)部預(yù)付賬款與預(yù)收賬款的抵銷、 內(nèi)部應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷、 內(nèi)部其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷分錄，基本與之相同。,借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款,借：應(yīng)收賬款 內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準(zhǔn)備期末余額 貸：資產(chǎn)減值損失 內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準(zhǔn)備當(dāng)期計(jì)提數(shù) 未分配利潤(rùn)期初 內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準(zhǔn)備期初余額,引申,內(nèi)部交易形成的存貨、固定資產(chǎn)、投資等資產(chǎn)， 其已提跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備的抵消處理， 原理同上。,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,53,資料： 母公司壞賬損失采用備抵法，按年末

27、應(yīng)收賬款余額的0.5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。 2007年末母公司應(yīng)收賬款余額30 000元為應(yīng)向子公司收取的銷貨款，2008年末母公司應(yīng)收賬款余額50 000元全部為子公司的應(yīng)付賬款。 兩年中子公司各年末應(yīng)付賬款余額分別為35 000、60 000元。 其他業(yè)務(wù)略。 上述資料對(duì)單獨(dú)報(bào)表的影響及抵銷分錄的編制見表4。,工作底稿的編制,【例5】?jī)?nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵消,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,54,表4 合并報(bào)表工作底稿（簡(jiǎn)示）,項(xiàng)目,單獨(dú)報(bào)表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,2007年：,未分配利潤(rùn),未分配利潤(rùn)期末,未分配利潤(rùn),29850,-150,35000,應(yīng)收賬款,應(yīng)付賬款,資產(chǎn)減值損失,2

28、008年：,應(yīng)收賬款,未分配利潤(rùn)期末,49750,30000,30000,150,150,150,0,5000,0,0,-250,100,60000, 50000, 50000,100,250,250,0,10000,0,0,0,應(yīng)付賬款,未分配利潤(rùn)期初,資產(chǎn)減值損失,150,150,-150,0,-150,-250,150,250,0,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,55,（一）第一類抵消分錄,第三類抵銷分錄,抵消內(nèi)部存貨交易的影響,抵消以前年度內(nèi)部存貨交易未實(shí)現(xiàn)損益對(duì)期初未分配利潤(rùn)的影響,借：營(yíng)業(yè)收入 內(nèi)部交易銷售收入 貸：營(yíng)業(yè)成本 B,借：營(yíng)業(yè)成本 A、B中未實(shí)現(xiàn)的部分 存貨 期末存貨價(jià)值中包含的未

29、實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益,抵消當(dāng)年發(fā)生內(nèi)部存貨交易對(duì)收入、費(fèi)用的影響,借：未分配利潤(rùn)期初 以前年度內(nèi)部存貨交易未實(shí)現(xiàn)損益 貸：營(yíng)業(yè)成本 A,抵消期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,56,資料： 母公司將2 000萬(wàn)元的商品按2 400萬(wàn)元銷售給子公司，子公司于第二年將該存貨中的30%另加10%的毛利售出企業(yè)集團(tuán)。 相關(guān)稅費(fèi)及其他業(yè)務(wù)略。 僅與此例有關(guān)的數(shù)據(jù)見表5。,工作底稿的編制,【例6】?jī)?nèi)部存貨交易的抵消,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,57,表5 合并報(bào)表工作底稿（簡(jiǎn)示）,項(xiàng)目,單獨(dú)報(bào)表,調(diào)整、抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,第一年：,營(yíng)業(yè)利潤(rùn),第二年：,未分配利潤(rùn)期初,2400,4

30、00,2000,存貨,營(yíng)業(yè)收入,營(yíng)業(yè)成本,存貨,營(yíng)業(yè)收入,營(yíng)業(yè)成本,營(yíng)業(yè)利潤(rùn),未分配利潤(rùn)期末,2400,2400,2400,400,400,2800,2400,0,0,0,2000,400,400,720,792,72,72,0,1680, 400, 400,280,280,280,680,400,400,792,600,120,0,192,1400,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,58,資料： 母公司將800萬(wàn)元的商品按1000萬(wàn)元銷售給子公司，子公司將其作為存貨，尚未售出企業(yè)集團(tuán)。 所得稅率25%。 及其他業(yè)務(wù)略。 僅與此例有關(guān)的數(shù)據(jù)見表6。,工作底稿的編制,【例7】?jī)?nèi)部存貨交易的抵消調(diào)整遞延所得稅,

31、如果采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，則：由于抵消了存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間出現(xiàn)差額。這時(shí)，需要調(diào)整遞延所得稅。,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,59,項(xiàng)目,單獨(dú)報(bào)表,抵銷分錄,合并數(shù),母公司,子公司,借,貸,營(yíng)業(yè)收入,營(yíng)業(yè)成本,利潤(rùn)總額,-所得稅費(fèi)用,凈利潤(rùn),存貨,1000,0,800,0,200,0,50,0,150,0,0,1000,50,800,50,0,0,1000,1000,800,遞延所得稅資產(chǎn),1000,50,0,0,200,800,0,800,50,0,應(yīng)交稅費(fèi),50,0,50,850,0,0,-50,表6 合并報(bào)表工作底稿（簡(jiǎn)示）,高級(jí)

32、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,60,（一）第一類抵消分錄,第四類抵銷分錄,抵消內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的影響,抵消固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益及其產(chǎn)生過(guò)程,借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 當(dāng)年多提折舊 貸：管理費(fèi)用等,抵消當(dāng)年按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)計(jì)提的折舊費(fèi),借：營(yíng)業(yè)收入 內(nèi)部交易銷售收入 貸：營(yíng)業(yè)成本 內(nèi)部交易銷售成本 固定資產(chǎn)原價(jià) 內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn),交易當(dāng)年,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,61,（一）第一類抵消分錄,抵消固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益及其對(duì)期初未分配利潤(rùn)的影響,借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 當(dāng)年多提折舊 貸：管理費(fèi)用等,抵消當(dāng)年按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)計(jì)提的折舊費(fèi),借：未分配利潤(rùn)期初 貸：固定資產(chǎn)原價(jià) 內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn),交易以后各年,抵

33、消以前年度累計(jì)按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)計(jì)提的折舊費(fèi),借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊 以前年度累計(jì)多提折舊 貸：未分配利潤(rùn)期初,引申,報(bào)廢期間如何進(jìn)行相關(guān)抵消處理,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,62,一、基本原理二、編制方法,第五節(jié) 股權(quán)取得日后的合并利潤(rùn)表和合并所有者權(quán)益變動(dòng)表,主要知識(shí)點(diǎn),主要抵消分錄的編制原理 少數(shù)股東損益的列報(bào) 合并凈利潤(rùn)的理解,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,63,若同時(shí)考慮合并利潤(rùn)表,需編制合并分錄（與股權(quán)投資相關(guān)） 借：投資收益（當(dāng)年） 少數(shù)股東收益（當(dāng)年） 未分配利潤(rùn)（期初） 貸：應(yīng)付普通股股利（付給母公司） 提取盈余公積（同一利潤(rùn)重復(fù)計(jì)提） 期末未分配利潤(rùn)（當(dāng)年以前年度）,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,64,若同時(shí)

34、考慮合并利潤(rùn)表,其他觀點(diǎn)：按照公司法規(guī)定轉(zhuǎn)回已沖銷的盈余公積 借：提取盈余公積（按母公司份額） 貸：盈余公積,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,65,一、基本原理,合并利潤(rùn)表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的利潤(rùn)表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對(duì)單獨(dú)利潤(rùn)表的影響后，由母公司編制。,注意,合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的數(shù)據(jù)與合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表有關(guān)的抵消分錄的關(guān)系,合并所有者權(quán)益變動(dòng)表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的所有者權(quán)益變動(dòng)表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對(duì)單獨(dú)所有者權(quán)益變動(dòng)表的影響后，由母公司合并編制。,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,66,（二）編制合并利潤(rùn)表需抵消的交易事項(xiàng) 1

35、、內(nèi)部銷售產(chǎn)生的營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本 2、內(nèi)部銷售商品形成的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，同時(shí)涉及固定資產(chǎn)折舊、累計(jì)攤銷等 3、持有對(duì)方債券產(chǎn)生的投資收益和利息費(fèi)用 4、長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益與對(duì)方的利潤(rùn)分配部分 5、其他內(nèi)部交易事項(xiàng) 6、不是全資的情況下，設(shè)置“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,67,二、編制方法,與內(nèi)部債權(quán)及內(nèi)部交易資產(chǎn)有關(guān)的壞賬損失或資產(chǎn)減值損失的抵銷 內(nèi)部存貨交易對(duì)營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本的影響以及存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷 內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)以及按未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)計(jì)提的折舊的抵銷 內(nèi)部債券投（融）資所發(fā)生的當(dāng)年投資

36、方利息收益與籌資方利息費(fèi)用的抵銷 內(nèi)部股權(quán)投資的投資收益、子公司利潤(rùn)分配的抵銷,工作底稿的合并設(shè)置,注意,以下關(guān)于抵消分錄的分類與前面連續(xù)排序,主要抵消分錄：,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,68,第五類抵銷分錄,抵消內(nèi)部債券投資收益和籌資費(fèi)用,抵消分錄：,借：投資收益 內(nèi)部債券投資的利息收益 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 內(nèi)部債券融資的利息費(fèi)用,例8,資料： A公司是乙公司的母公司； A公司年初按100 000元的價(jià)格購(gòu)入甲子公司同日按面值發(fā)行的三年期債券，該債券利率為6%，每年末付息一次； A公司準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有債券； 本年債券利息已付； 其他資料略。,A公司在合并報(bào)表工作底稿中的抵消分錄：,抵消投資收益和籌資費(fèi)用： 借：投資收益 6 000 6 000=100 0006% 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 6 000,抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù)： 借：應(yīng)付債券 100 000 貸：持有至到期投資 100 000,高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,69,第六類抵銷分錄,抵消內(nèi)部股權(quán)投資收益及子公司利潤(rùn)分配,抵消分錄：,借：投資收益 少數(shù)股東損益 未分配利潤(rùn)期初 貸：提取盈余公積 應(yīng)付普通股股利 未分配利潤(rùn)期末,子公司當(dāng)年凈利潤(rùn)母公司持股比例,子公司當(dāng)年凈利潤(rùn)少數(shù)股東持股比例,子公司期初未分配利潤(rùn),子公司當(dāng)年分配數(shù),子公司年末未分配數(shù),高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組,70,例9 第一