股份支付準(zhǔn)則應(yīng)用案例-股份支付的修改導(dǎo)致所授予權(quán)益工具的公允價值增加

第頁股份支付準(zhǔn)則應(yīng)用案例—股份支付的修改導(dǎo)致所授予權(quán)益工具的公允價值增加【例】2X20年1月1日，甲上市公司向其30名高管人員每人授予1000份股票期權(quán)，這些管理人員從2X20年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以每股10元的價格購買1000股甲公司股票（面值為1元）。在授予日每份期權(quán)的公允價值為6元，甲公司預(yù)計該30名高管人員在2X22年12月31日前均不會離職。假定上述股份支付計劃在授予日后發(fā)生以下修改：情形一：2X20年7月1日，甲公司將行權(quán)價格修改為每股9元，將服務(wù)期縮短為2年，即30名高管人員服務(wù)至2X21年12月31日即可以每股9元的價格購買1000股甲公司股票。假定2X20年7月1日修改前每份期權(quán)的公允價值為5元，修改后為7.5元。情形二：2X22年7月1日，甲公司將行權(quán)價格修改為每股9元，將服務(wù)期延長至5年，即30名高管人員需服務(wù)至2X24年12月31日才可以每股9元的價格購買1000股甲公司股票。假定2X22年7月1日修改前每份期權(quán)的公允價值為5.5元，修改后為8.5元。情形三：2X23年7月1日，由于甲公司股票價格自2X22年12月31日以來始終低于期權(quán)的行權(quán)價格，30名高管人員均未行權(quán)，當(dāng)日甲公司將行權(quán)價格修改為每股8.5元，將服2務(wù)期延長至5年，即30名高管人員需服務(wù)至2X24年12月31日才可以每股8.5元的價格購買1000股甲公司股票。假定2X23年7月1日修改前每份期權(quán)的公允價值為5.5元，修改后為8元。假定在上述三種情形中，修改行權(quán)條件后可行權(quán)數(shù)量的最佳估計在各相關(guān)會計期間均未發(fā)生變化，不考慮其他因素。在上述三種情形中，甲公司應(yīng)當(dāng)如何確定各期的股份支付相關(guān)費用？分析：根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》并參考應(yīng)用指南，對于以權(quán)益結(jié)算的股份支付，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，企業(yè)都應(yīng)至少確認(rèn)按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應(yīng)的服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件（除市場條件外）而無法可行權(quán)。對于企業(yè)采用增加股份支付公允價值總額的方式或其他有利于職工的方式修改條款和條件的，應(yīng)當(dāng)分別具體情況確認(rèn)修改的影響：如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加（即修改前后的權(quán)益工具在修改日的公允價值之間的差額）相應(yīng)地確認(rèn)取得服務(wù)的增加。若前述修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確認(rèn)修改日至修改后的可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價值時，應(yīng)當(dāng)既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括權(quán)益工具公允價值的增加；若修改發(fā)3生在可行權(quán)日之后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)立即確認(rèn)權(quán)益工具公允價值的增加；若股份支付協(xié)議要求職工只有先完成更長期間的服務(wù)才能取得修改后的權(quán)益工具，則企業(yè)應(yīng)在整個等待期內(nèi)確認(rèn)權(quán)益工具公允價值的增加，此處的整個等待期是指修改日至修改后的可行權(quán)日之間的期間。如果企業(yè)采用縮短等待期、變更或取消業(yè)績條件（而非市場條件）等有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。對于企業(yè)采用減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件的，企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對取得的服務(wù)進(jìn)行會計處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的權(quán)益工具。其中，如果企業(yè)采用延長等待期、增加或變更業(yè)績條件（而非市場條件）等不利于職工的方式修改可行權(quán)條件，企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，不應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。本例情形一中，修改發(fā)生在等待期內(nèi)，該修改降低了行權(quán)價格并縮短了等待期，均屬于有利修改，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。因此，對于以期權(quán)授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，甲公司應(yīng)當(dāng)在修改后的等待期內(nèi)確認(rèn)；對于因降低行權(quán)價格等導(dǎo)致的期權(quán)公允價值的增加，甲公司應(yīng)當(dāng)在修改日至修改后的可行權(quán)日之間的期間（即2X20年7月1日至2X21年12月31日期間）確認(rèn)。對于修改日前已確認(rèn)的服務(wù)金額不作調(diào)整。甲公司該股份支付各年相關(guān)費用計算如表1所示。表1單位：元年份股份支付相關(guān)費用計算當(dāng)期費用累計費用2×2030×1000×6×6/36＋30×1000×6×（12/24－6/36）＋30×1000×（7.5－5）×6/181150001150002×2130×1000×6＋30×1000×（7.5－5）－115000140000255000情形二中，修改發(fā)生在等待期內(nèi)，該修改降低了行權(quán)價格，但延長了等待期。對于以期權(quán)授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，甲公司不應(yīng)當(dāng)考慮該延長等待期的不利修改，而應(yīng)當(dāng)在原等待期內(nèi)確認(rèn)；對于因降低行權(quán)價格等導(dǎo)致的期權(quán)公允價值的增加，由于高管人員只有服務(wù)至2X24年12月31日才能取得修改后的期權(quán)，甲公司應(yīng)當(dāng)在修改日至修改后的可行權(quán)日之間的期間（即2X22年7月1日至2X24年12月31日期間）確認(rèn)。甲公司該股份支付各年相關(guān)費用計算如表2所示。情形三中，修改發(fā)生在可行權(quán)日之后，該修改降低了行權(quán)價格，但延長了等待期。延長等待期屬于不利修改，且原等待期已結(jié)束，對于以期權(quán)授予日公允價值為基礎(chǔ)確定的服5務(wù)金額，甲公司應(yīng)當(dāng)在原等待期內(nèi)確認(rèn)，原已確認(rèn)的費用不受該修改的影響；對于因降低行權(quán)價格等導(dǎo)致的期權(quán)公允價值