2013中級(jí)職稱第二十章財(cái)務(wù)報(bào)告

12025/4/4第二十章財(cái)務(wù)報(bào)告2025/4/41教材變化增加內(nèi)容：企業(yè)通過(guò)多次交易分步處置對(duì)子公司股權(quán)直至喪失控制權(quán)的會(huì)計(jì)處理。修改內(nèi)容：判斷母公司能否控制特殊目的的主體應(yīng)考慮的主要因素編制合關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)抵銷項(xiàng)目的說(shuō)明2025/4/42考情分析本章在近三年的考試中主觀題和客觀題均有出現(xiàn)，但以主觀題為主。本章主要講解合并財(cái)務(wù)報(bào)表，從應(yīng)試學(xué)習(xí)的角度來(lái)講，本章仍應(yīng)作為計(jì)算分析題、綜合題準(zhǔn)備的重點(diǎn)章節(jié)。需要注意，在2013年教材中，本章內(nèi)容根據(jù)最新的準(zhǔn)則解釋做了一些比較重要的調(diào)整。最近三年本章考試題型、分值、考點(diǎn)分布如下表所示：2025/4/43題型2012年2011年2010年考點(diǎn)單選題2題2分1題1分現(xiàn)金流量表項(xiàng)目的抵銷處理多選題1題2分1題2分（1）合并范圍的確定；（2）報(bào)告期內(nèi)增減子公司的處理判斷題1題1分1題1分（1）報(bào)告期內(nèi)增減子公司的處理；（2）合并范圍的確定綜合題1題18分1題15分-調(diào)整、抵銷分錄的編制合計(jì)5題23分1題15分3題4分

2025/4/44考試大綱(一)掌握合并財(cái)務(wù)報(bào)表的構(gòu)成和合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的確定原則(二)掌握合并資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容、格式和編制方法(三)掌握合并利潤(rùn)表的內(nèi)容、格式和編制方法(四)掌握合并現(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法(五)掌握合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的內(nèi)容、格式和編制方法(六)熟悉編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的前期準(zhǔn)備工作和程序(七)了解財(cái)務(wù)報(bào)表附注的構(gòu)成和報(bào)表重要項(xiàng)目的說(shuō)明2025/4/452025/4/46第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)告概述一、財(cái)務(wù)報(bào)表概述（財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)報(bào)告的組成部分）（一）構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表＝四表一注

財(cái)務(wù)報(bào)告（又稱財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告）包括財(cái)務(wù)報(bào)表和其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料。財(cái)務(wù)報(bào)表是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的結(jié)構(gòu)性表述。

2025/4/472025/4/48其中，財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：1.資產(chǎn)負(fù)債表（靜態(tài)報(bào)表）——反映企業(yè)在某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況的會(huì)計(jì)報(bào)表。2.利潤(rùn)表（動(dòng)態(tài)報(bào)表）——反映企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果和綜合收益的會(huì)計(jì)報(bào)表。

2025/4/493.現(xiàn)金流量表（補(bǔ)充報(bào)表）——反映企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物流入和流出的會(huì)計(jì)報(bào)表。4.所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動(dòng)表；（補(bǔ)充報(bào)表）——反映構(gòu)成企業(yè)所有者權(quán)益的各組成部分當(dāng)期的增減變動(dòng)情況的報(bào)表。5.附注（財(cái)務(wù)報(bào)表的重要組成部分）——對(duì)在會(huì)計(jì)報(bào)表中列示項(xiàng)目所作的進(jìn)一步說(shuō)明，以及對(duì)未能在這些報(bào)表列示項(xiàng)目的說(shuō)明等.2025/4/410（二）分類1.按編報(bào)期間分類：①中期財(cái)務(wù)報(bào)表；②年度財(cái)務(wù)報(bào)表；中期財(cái)務(wù)報(bào)表是以短于一個(gè)完整會(huì)計(jì)年度的報(bào)告期間為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，包括月報(bào)、季報(bào)和半年報(bào)等。2.按編報(bào)主體分類：①個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表；②合并財(cái)務(wù)報(bào)表2025/4/411二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的概念與特點(diǎn)（一）概念：合并財(cái)務(wù)報(bào)表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。例如：A公司控制B公司，A、B公司均有法人資格，A、B公司構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)應(yīng)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。但應(yīng)注意：該集團(tuán)是控股關(guān)系的非法人集團(tuán)。

2025/4/412（二）特點(diǎn)：合并報(bào)表具有以下特點(diǎn)：1.合并財(cái)務(wù)報(bào)表反映的是企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量。2.合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制主體是母公司。3.合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)是構(gòu)成企業(yè)集團(tuán)的母、子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表。

2025/4/413注意：企業(yè)集團(tuán)是會(huì)計(jì)主體（報(bào)告主體），但不是法人，其成員一般是法人。合并報(bào)表的會(huì)計(jì)主體是企業(yè)集團(tuán)，但由母公司編制。合并報(bào)表資料來(lái)源于當(dāng)期的個(gè)別報(bào)表，而不是上期合并報(bào)表。其編制原理是個(gè)別報(bào)表項(xiàng)目的加總，特殊項(xiàng)目應(yīng)抵銷內(nèi)部交易的影響。

2025/4/4142025/4/415合并財(cái)務(wù)報(bào)表是在對(duì)納入合并范圍的企業(yè)的個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行加總的基礎(chǔ)上，結(jié)合其他相關(guān)資料，在合并工作底稿上通過(guò)編制抵銷分錄將企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易的影響予以抵銷之后形成。4.合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制遵循特定的方法——合并工作底稿法合并財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表；（2）合并利潤(rùn)表；（3）合并現(xiàn)金流量表；（4）合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動(dòng)表；（5）附注。2025/4/416三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的確定（客觀題考查的重點(diǎn)）

三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的確定（客觀題考查的重點(diǎn)）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。合并范圍是指母公司能夠?qū)嵸|(zhì)控制的全部子公司。（一）控制的含義控制，是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。母公司應(yīng)當(dāng)將其能夠控制的全部子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。只要是由母公司控制的子公司，不論其規(guī)模大小、向母公司轉(zhuǎn)移資金能力是否受到嚴(yán)格限制，也不論業(yè)務(wù)性質(zhì)與母公司或企業(yè)集團(tuán)內(nèi)其他子公司是否有顯著差別，都應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。2025/4/417（二）母公司與子公司的含義母公司是指有一個(gè)或一個(gè)以上子公司的企業(yè)（或會(huì)計(jì)主體，如基金以及信托項(xiàng)目等特殊目的主體等）；子公司是指被母公司控制的企業(yè)（或會(huì)計(jì)主體，如基金以及信托項(xiàng)目等特殊目的主體等）2025/4/418（三）“控制”的具體運(yùn)用控制有直接控制、間接控制、直接和間接共同控制。1.母公司擁有其半數(shù)以上的表決權(quán)的被投資單位應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍，但是，有證據(jù)表明該種情況下母公司不能控制被投資單位的除外。2025/4/419母公司擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)，通常包括以下三種情況：（1）母公司直接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。如下圖：A公司持有B公司60%的股份，A公司直接控制B公司。

2025/4/420（2）母公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。如下圖：A公司對(duì)B公司的投資比例為80%，B公司持有C公司60%的股份，A公司間接擁有C公司60%的股份，可以間接控制C公司。

2025/4/421（3）母公司直接和間接方式合計(jì)擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。如下圖：A公司持有C公司40%的股份，A公司持有B公司80%的股份，B公司持有C公司30%的股份，A公司直接與間接共同擁有C公司70%的股份

2025/4/422混合擁有比例的確定方法只能做加法不能做乘法。A企業(yè)擁有C企業(yè)的表決權(quán)比例為：35%＋20%＝55%這種算法錯(cuò)誤：35%＋60%×20%＝47%

2025/4/4232.母公司擁有其半數(shù)以下表決權(quán)的被投資單位納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的情況（1）通過(guò)與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。比如，A公司持有B公司40%的股權(quán)，B公司其他股東均為小股東。A公司與其中的兩個(gè)小股東（持股比例均為8%）簽訂協(xié)議，由A公司代為行使表決權(quán)。則A公司實(shí)質(zhì)擁有B公司56%的股權(quán)，可以控制B公司。2025/4/424（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。比如，A公司持有B公司40%的股權(quán)，但B公司的章程規(guī)定：A公司有權(quán)決定它的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，那么實(shí)質(zhì)上A公司可以控制B公司。（3）有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。但需要控制，否則該條件不適用。（4）在被投資單位董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。但需要控制，否則該條件不適用。

2025/4/4253.在確定能否控制被投資單位時(shí)對(duì)潛在表決權(quán)的考慮在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。潛在表決權(quán)，是指當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等。不包括在將來(lái)某一日期或?qū)?lái)發(fā)生某一事項(xiàng)才能轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券或才能執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等，也不包括諸如行權(quán)價(jià)格的設(shè)定使得在任何情況下都不可能轉(zhuǎn)換為實(shí)際表決權(quán)的其他債務(wù)工具或權(quán)益工具。2025/4/4264.判斷母公司能否控制特殊目的主體應(yīng)考慮的因素（1）母公司為融資、銷售商品或提供勞務(wù)等特定經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的需要直接或間接設(shè)立特殊目的主體；（2）母公司具有控制或獲得控制特殊目的主體或其資產(chǎn)的決策權(quán)；（3）母公司通過(guò)章程、合同、協(xié)議等具有獲取特殊目的主體大部分利益的權(quán)力；（4）母公司通過(guò)章程、合同、協(xié)議等承擔(dān)了特殊目的的主體的大部分風(fēng)險(xiǎn)。

2025/4/4275.不納入合并范圍的公司、企業(yè)或單位（1）已宣告清理整頓的原子公司。（2）已宣告破產(chǎn)的原子公司。（3）不能控制的其他情形等。注意：受到外匯管制、資金調(diào)度受到限制的境外子公司，也應(yīng)納入合并范圍。另外，確定合并范圍還應(yīng)考慮潛在表決權(quán)。特殊目的主體也可以參與合并。

2025/4/428【2010年考題·多選題】下列各項(xiàng)中，母公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)納入合并范圍的有（ACD）。A.經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小的子公司B.已宣告破產(chǎn)的原子公司C.資金調(diào)度受到限制的境外子公司D.經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)性質(zhì)有顯著差別的子公司『答案解析』所有子公司都應(yīng)納入母公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍，以下三種情況例外，不應(yīng)納入合并范圍（1）已宣告被清理整頓的原子公司；（2）已宣告破產(chǎn)的原子公司；（3）母公司不能控制的其他被投資單位。

2025/4/429【2009年考題·判斷題】報(bào)告中期新增的符合納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍條件的子公司，如無(wú)法提供可比中期合并財(cái)務(wù)報(bào)表，可不將其納入合并范圍。（×）『答案解析』合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。

2025/4/430【2008年考題·多選題】甲公司（制造企業(yè)）投資的下列各公司中，應(yīng)當(dāng)納入其合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的有（ABC）。A.主要從事金融業(yè)務(wù)的子公司B.設(shè)在實(shí)行外匯管制國(guó)家的子公司C.發(fā)生重大虧損的子公司D.與乙公司共同控制的合營(yíng)公司答案解析』所有母公司能夠?qū)嵸|(zhì)控制的全部子公司，都應(yīng)納入母公司的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。但有以下三種例外情況，不應(yīng)納入合并范圍：（1）已宣告被清理整頓的原子公司；（2）已宣告破產(chǎn)的原子公司；（3）母公司不能控制的其他被投資單位。受到外匯管制、資金調(diào)度受到限制的境外子公司，也應(yīng)納入合并范圍。

2025/4/431四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的前期準(zhǔn)備工作（一）母公司的準(zhǔn)備工作（1）統(tǒng)一母公司、子公司的會(huì)計(jì)政策；（2）統(tǒng)一母公司、子公司的會(huì)計(jì)期間；（3）按照權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資；（4）對(duì)子公司外幣財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算。（二）子公司的準(zhǔn)備工作（1）編制完成個(gè)別報(bào)表；（2）相關(guān)資料，比如，內(nèi)部往來(lái)的備查登記等。

2025/4/432五、編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的程序（一）編制合并工作底稿（格式見(jiàn)教材P354）：（二）編制調(diào)整分錄和抵銷分錄——使用報(bào)表項(xiàng)目，不是賬戶。（核心內(nèi)容）（三）計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目的合并金額（四）填列合并財(cái)務(wù)報(bào)表

2025/4/433具體操作：1、把個(gè)別報(bào)表過(guò)入合并工作底稿。工作底稿的格式見(jiàn)表20－1。工作底稿是按利潤(rùn)表、所有者權(quán)益變動(dòng)表、資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表等項(xiàng)目的順序排列。一般的報(bào)表項(xiàng)目，母子相加即可，如貨幣資金；特殊的報(bào)表項(xiàng)目，應(yīng)抵銷內(nèi)部交易的影響。

抵銷內(nèi)部交易的分錄，就是抵銷分錄。抵銷分錄借貸雙方不是會(huì)計(jì)科目，而是報(bào)表項(xiàng)目。該分錄不登記賬簿，不影響個(gè)別報(bào)表，不影響以后期間。

2025/4/434合并報(bào)表的資料來(lái)源，是當(dāng)年的個(gè)別報(bào)表，而不是上年的合并報(bào)表。抵銷處理只是做在合并報(bào)表當(dāng)中，個(gè)別報(bào)表從未抵銷，因此，個(gè)別報(bào)表一直包含內(nèi)部交易的影響。連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)，必須抵銷前期內(nèi)部交易的影響。比如，2010年，母公司把成本800萬(wàn)的固定資產(chǎn)按900萬(wàn)的價(jià)格出售給子公司，子公司按900萬(wàn)入賬。2010年合并報(bào)表中抵銷固定資產(chǎn)原價(jià)100萬(wàn)，即按800萬(wàn)反映，然而，子公司個(gè)別報(bào)表中仍按900萬(wàn)反映。到2011年末編制合并報(bào)表時(shí)，采用2011年的個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)，該固定資產(chǎn)原價(jià)仍是900萬(wàn)，仍應(yīng)抵銷100萬(wàn)。只要該固定資產(chǎn)在賬上，每年末編制合并報(bào)表都應(yīng)編制抵銷原價(jià)100萬(wàn)的分錄。2025/4/435第二節(jié)合并資產(chǎn)負(fù)債表（重點(diǎn)）主要講解四個(gè)問(wèn)題：

1.調(diào)整分錄的編制（重點(diǎn)）

2.抵銷分錄的編制（重點(diǎn)）

3.報(bào)告期內(nèi)增減子公司的處理

4.子公司超額虧損時(shí)的處理2025/4/436編制合并資產(chǎn)負(fù)債表之前，應(yīng)先做兩件事：一是對(duì)子公司的報(bào)表進(jìn)行公允價(jià)值調(diào)整（主要是指非同一控制取得的子公司）；二是對(duì)母公司的報(bào)表進(jìn)行三項(xiàng)調(diào)整。

2025/4/437一、對(duì)子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整（一）同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司

按賬面價(jià)值合并，不需對(duì)個(gè)別報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，只需抵消內(nèi)部交易對(duì)合并報(bào)表的影響（二）非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司根據(jù)母公司為該子公司設(shè)置的備查簿的記錄，以持續(xù)計(jì)算的該子公司的資產(chǎn)、負(fù)債等在購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值為基礎(chǔ)，將子公司期末個(gè)別報(bào)表中的賬面價(jià)值，調(diào)整為以購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值為基礎(chǔ)持續(xù)計(jì)算的金額。在合并工作底稿中，對(duì)子公司報(bào)表調(diào)整分兩步：一是取得投資時(shí)公允價(jià)值調(diào)整，二是持續(xù)計(jì)算，如資產(chǎn)費(fèi)用化等，進(jìn)而影響期末未分配利潤(rùn)。

2025/4/438舉例：A公司以非同一控制下的企業(yè)合并方式，合并了B公司。購(gòu)買(mǎi)日，B公司的一項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元，評(píng)估的公允價(jià)值為1200萬(wàn)元。則合并財(cái)務(wù)報(bào)表上應(yīng)按照1200萬(wàn)元進(jìn)行反映。合并報(bào)表調(diào)整分錄為：借：固定資產(chǎn)200

貸：資本公積200注意：只有非同一控制下的企業(yè)合并才需要做上述公允價(jià)值的調(diào)整。同一控制下不需要調(diào)整。

2025/4/439二、按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資在合并工作底稿中，通常將對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法。注意：準(zhǔn)則規(guī)定，按成本法編制合并報(bào)表與按權(quán)益法編制合并報(bào)表差異不具有重要性時(shí)，不影響投資者決策，也可以采用成本法編制。在合并工作底稿中應(yīng)編制的調(diào)整分錄一般為：（1）對(duì)于應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的份額，賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：投資收益對(duì)于應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損份額，賬務(wù)處理：借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

2025/4/440（2）對(duì)于當(dāng)期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，賬務(wù)處理：借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資分析：被投資方宣告分配現(xiàn)金股利時(shí)，成本法下的處理為：借：應(yīng)收股利貸：投資收益權(quán)益法下的處理為：借：應(yīng)收股利貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資故按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整的分錄為：借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

2025/4/441（3）在持股比例不變的情況下，對(duì)于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，母公司按照應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額，賬務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（或貸記）貸：資本公積（或借記）或作相反分錄。

2025/4/442三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)進(jìn)行的抵銷處理合并資產(chǎn)負(fù)債表的抵銷項(xiàng)目主要有：（1）母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益；（2）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)，即母子公司之間、子公司相互之間發(fā)生內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目；（3）存貨，即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨成本中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；

2025/4/443（4）固定資產(chǎn)（包括固定資產(chǎn)原值和累計(jì)折舊項(xiàng)目），即內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品形成的固定資產(chǎn)、內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)成本中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。

注：內(nèi)部交易的其他資產(chǎn)，比照存貨或固定資產(chǎn)抵銷處理。（5）無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目（6）與抵消有關(guān)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵消2025/4/444（一）母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷1.在子公司為全資子公司的情況下，母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額和子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目的金額應(yīng)當(dāng)全額抵銷。2.在子公司為非全資子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益中母公司所享有的份額相抵銷。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，即子公司所有者權(quán)益中抵銷母公司所享有的份額后的余額，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理。2025/4/445這筆抵銷分錄，按三步去完成：第一步，全額抵銷母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公司的所有者權(quán)益（調(diào)整后金額），即借記“實(shí)收資本（股本）”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”；第二步，如果是非全資子公司，則貸記“少數(shù)股東權(quán)益”；第三步，借貸雙方的差額借記“商譽(yù)”。

2025/4/446抵銷分錄2025/4/447【例題1·計(jì)算題】A公司的資產(chǎn)總額為10000萬(wàn)元，A公司投資1000萬(wàn)元，設(shè)立B公司。則A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資增加1000萬(wàn)元，B公司銀行存款等增加1000萬(wàn)元，同時(shí)實(shí)收資本（股本）增加1000萬(wàn)元。抵銷前，A、B兩個(gè)公司的資產(chǎn)總額為11000萬(wàn)元，負(fù)債和所有者權(quán)益總額也為11000萬(wàn)元。

2025/4/448但從整個(gè)集團(tuán)來(lái)看，資產(chǎn)總額實(shí)際只有10000萬(wàn)元，故長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目應(yīng)與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目相抵銷。

2025/4/449●在做此筆抵銷分錄時(shí)，應(yīng)區(qū)分同一控制下的合并與非同一控制下的合并：第一種情況：在同一控制下長(zhǎng)期股權(quán)投資按享有被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額入賬，且被投資方的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債無(wú)需按公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。

2025/4/450【例題2·計(jì)算題】A公司從其母公司處取得B公司100%的股權(quán)，B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元。則A公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資也為1000萬(wàn)元。借：子公司所有者權(quán)益（即實(shí)收資本、資本公積等）1000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資1000注意：這種情況下，不論A公司取得B公司股權(quán)支付了多少對(duì)價(jià)，抵銷分錄均不受影響。2025/4/451【例題3·計(jì)算題】假定A公司從其母公司處取得B公司80%的股權(quán)，B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元，則A公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資為800萬(wàn)元，則抵銷分錄為：『正確答案』借：子公司所有者權(quán)益1000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資800

少數(shù)股東權(quán)益200小結(jié)：在同一控制下，不管是全資子公司還是非全資子公司，長(zhǎng)期股權(quán)投資與享有被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額是相等的，不會(huì)產(chǎn)生差額。2025/4/452第二種情況，在非同一控制下一方面，長(zhǎng)期股權(quán)投資按付出資產(chǎn)等的公允價(jià)值入賬；另一方面，子公司各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債還應(yīng)按公允價(jià)值調(diào)整。故長(zhǎng)期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益沒(méi)有數(shù)量上的勾稽關(guān)系，抵銷時(shí)通常會(huì)產(chǎn)生差額：借方差額為商譽(yù)，貸方差額為營(yíng)業(yè)外收入。

●長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本＞享有被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額→商譽(yù)；

●長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本＜享有被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額→負(fù)商譽(yù)，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

●屬于控股合并的，正負(fù)商譽(yù)反映在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中；屬于吸收合并的，正負(fù)商譽(yù)反映在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中。2025/4/453【例題6·計(jì)算題】A公司取得B公司100%的股權(quán)，屬于非同一控制下的企業(yè)合并。B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值為900萬(wàn)元，公允價(jià)值1000萬(wàn)元。假定差額由B公司的固定資產(chǎn)所致?！赫_答案』

①A公司投出資產(chǎn)公允價(jià)值為1200萬(wàn)元，則對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資為1200萬(wàn)元。

調(diào)整分錄為：

借：固定資產(chǎn)100

貸：資本公積100

抵銷分錄為：

借：子公司所有者權(quán)益1000（900＋100）

商譽(yù)200

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資12002025/4/454②A公司投出資產(chǎn)公允價(jià)值為800萬(wàn)元，則對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資為800萬(wàn)元。

調(diào)整分錄同上。

抵銷分錄為：

借：子公司所有者權(quán)益1000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資800

營(yíng)業(yè)外收入200

2025/4/455【例題7·計(jì)算題】A公司取得B公司80%的股權(quán)。其他資料同例題6。

[答疑編號(hào)3265190205]『正確答案』

①A公司投出資產(chǎn)公允價(jià)值為850萬(wàn)元，則其對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資為850萬(wàn)元。

調(diào)整分錄略。

抵銷分錄為：

借：子公司所有者權(quán)益1000①

商譽(yù)50④（850－1000×80%）

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資850③

少數(shù)股東權(quán)益200②（1000×20%）

2025/4/456②設(shè)持股比例為80%。A公司投出資產(chǎn)公允價(jià)值為750萬(wàn)元，則其對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資為750萬(wàn)元。

調(diào)整分錄略。

抵銷分錄為：

借：子公司所有者權(quán)益1000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資750

營(yíng)業(yè)外收入50（1000×80%－750）

少數(shù)股東權(quán)益200（1000×20%）

2025/4/457小結(jié)：在做合并財(cái)務(wù)報(bào)表的題目時(shí)，首先應(yīng)根據(jù)題目資料，判斷是同一控制下的企業(yè)合并，還是非同一控制下的企業(yè)合并，據(jù)以判斷后面的抵銷處理。

2025/4/458（二）內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷應(yīng)收賬款~~應(yīng)付賬款應(yīng)收票據(jù)~~應(yīng)付票據(jù)預(yù)付賬款~~預(yù)收賬款其他應(yīng)收款~~其他應(yīng)付款持有至到期投資~~應(yīng)付債券

2025/4/459需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：（1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；（2）持有至到期投資等與應(yīng)付債券；（3）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；（4）預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；（5）應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；（6）應(yīng)收利息與應(yīng)付利息；（7）其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。一般來(lái)說(shuō)，內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷分錄為：借記債務(wù)（負(fù)債），貸記債權(quán)（資產(chǎn)）。

2025/4/4601.應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷（1）初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的抵銷抵銷分錄的原理是平時(shí)賬務(wù)處理分錄的反向分錄。對(duì)于內(nèi)部產(chǎn)生的應(yīng)收賬款，抵銷分錄為：借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備也應(yīng)抵銷借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失

2025/4/461【例題8·計(jì)算題】假定首次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，母公司對(duì)子公司的應(yīng)收賬款余額為100萬(wàn)元，母公司計(jì)提了10萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備（假定計(jì)提比例為10%）。借：應(yīng)付賬款100

貸：應(yīng)收賬款100計(jì)提壞賬準(zhǔn)備當(dāng)年抵銷分錄：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備10

貸：資產(chǎn)減值損失10

2025/4/462（2）連續(xù)編制合并報(bào)表應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理分三種情況：情況一：應(yīng)收、應(yīng)付賬款余額與上年相等。首先，應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款其次，應(yīng)將上期抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬損失對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：未分配利潤(rùn)——年初2025/4/463

程序：2025/4/464【例題9·計(jì)算題】承上例。假定上期期末母公司對(duì)子公司的應(yīng)收賬款余額為100萬(wàn)元。本期期末內(nèi)部應(yīng)收、應(yīng)付賬款余額不變。母、子公司歷年的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例均為應(yīng)收款項(xiàng)余額的10%。本期如何抵銷？『正確答案』首先：借：應(yīng)付賬款100

貸：應(yīng)收賬款100

2025/4/465注意：合并財(cái)務(wù)報(bào)表是以個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)編制的，而不是以上年合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)編制，所以上年雖然已經(jīng)編制了應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款的抵銷分錄，在本年編制抵銷分錄時(shí)仍應(yīng)再編制該抵銷分錄。其次：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備10

貸：未分配利潤(rùn)——年初10技巧：連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵銷分錄，上年抵銷分錄中的利潤(rùn)表項(xiàng)目，在本年編制合并報(bào)表抵銷分錄時(shí)，換成“未分配利潤(rùn)——年初”即可。2025/4/466情況二：應(yīng)收、應(yīng)付賬款余額比上年多?！纠}10·計(jì)算題】假定上期期末母公司對(duì)子公司的應(yīng)收賬款余額為100萬(wàn)元，無(wú)其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)。本期期末母公司對(duì)子公司的應(yīng)收賬款余額為120萬(wàn)元，無(wú)其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)。母、子公司歷年的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例均為應(yīng)收款項(xiàng)余額的10%。2025/4/467『正確答案』本期期末的抵銷分錄為：借：應(yīng)付賬款120

貸：應(yīng)收賬款120借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備10

貸：未分配利潤(rùn)——年初10母公司個(gè)別報(bào)表中會(huì)補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備2萬(wàn)元（借：資產(chǎn)減值損失2，貸：壞賬準(zhǔn)備2），所以還應(yīng)做如下抵銷分錄：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備2

貸：資產(chǎn)減值損失2

2025/4/468情況三：應(yīng)收、應(yīng)付賬款余額比上年少?！纠}11·計(jì)算題】假定上期期末母公司對(duì)子公司的應(yīng)收賬款余額為100萬(wàn)元，無(wú)其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)。本期期末母公司對(duì)子公司的應(yīng)收賬款余額為80萬(wàn)元，無(wú)其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)。母、子公司歷年的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例均為應(yīng)收款項(xiàng)余額的10%?！赫_答案』不考慮其他因素，則本期期末的抵銷分錄為：

2025/4/469抵銷分錄為：借：應(yīng)付賬款80

貸：應(yīng)收賬款80借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備10

貸：未分配利潤(rùn)——年初10母公司個(gè)別報(bào)表中會(huì)轉(zhuǎn)回壞賬準(zhǔn)備2萬(wàn)元（借：壞賬準(zhǔn)備2，貸：資產(chǎn)減值損失2），所以還應(yīng)做如下抵銷分錄：借：資產(chǎn)減值損失2

貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備22025/4/470【例20~1】1、將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷借：應(yīng)付賬款5000000

貸：應(yīng)收賬款5000000其次，應(yīng)將上期抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬損失對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷：借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備250000

貸：未分配利潤(rùn)——年初2500002025/4/471【例20~2】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)P公司2012年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)S公司內(nèi)部應(yīng)收賬款余額為6270000元，壞賬準(zhǔn)備余額為330000元，本期對(duì)S公司內(nèi)部應(yīng)收賬款凈增加1600000元，本期內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增加80000元。S公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款6600000元系2011年和2012年向P公司購(gòu)進(jìn)商品存貨發(fā)生的應(yīng)付購(gòu)貨款。其他資料同【例20－1】，即P公司20×7年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)S公司內(nèi)部應(yīng)收賬款余額為4750000元，壞賬準(zhǔn)備余額為250000元。

2025/4/4722025/4/473【例20~3】抵銷分錄為：借：應(yīng)付賬款320

貸：應(yīng)收賬款320借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備25

貸：未分配利潤(rùn)——年初25母公司個(gè)別報(bào)表中會(huì)轉(zhuǎn)回壞賬準(zhǔn)備9萬(wàn)元（借：壞賬準(zhǔn)備9，貸：資產(chǎn)減值損失9），所以還應(yīng)做如下抵銷分錄：借：資產(chǎn)減值損失9

貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備92025/4/4742.其他債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目的抵銷處理對(duì)于其他內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目的抵銷，應(yīng)當(dāng)比照應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的相關(guān)規(guī)定處理。比如應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)、預(yù)收賬款與預(yù)付賬款等?！癯钟兄恋狡谕顿Y與應(yīng)付債券抵銷的特殊情況：若企業(yè)持有的集團(tuán)內(nèi)部債券是從證券市場(chǎng)上購(gòu)進(jìn)的，此時(shí)進(jìn)行抵銷，可能出現(xiàn)差額，該差額計(jì)入投資收益或財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目。（一般了解）

2025/4/475比如債券發(fā)行方按面值發(fā)行債券后，投資購(gòu)買(mǎi)方自證券市場(chǎng)上折價(jià)或溢價(jià)購(gòu)入該債券。持有至到期投資余額大于應(yīng)付債券余額時(shí)，抵銷分錄為：借：應(yīng)付債券投資收益貸：持有至到期投資持有至到期投資余額小于應(yīng)付債券余額時(shí)，抵銷分錄為：借：應(yīng)付債券貸：持有至到期投資財(cái)務(wù)費(fèi)用如果利息尚未實(shí)際收付的話，還應(yīng)同時(shí)抵銷應(yīng)收利息與應(yīng)付利息。2025/4/476（三）內(nèi)部存貨購(gòu)銷的抵銷內(nèi)部交易存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)銷售損益，包含兩方面：一是虛增存貨價(jià)值；二是虛計(jì)銷售損益。注：內(nèi)部售價(jià)是指購(gòu)銷雙方均為集團(tuán)內(nèi)部成員，它們之間交易商品的銷售價(jià)格。

2025/4/477

1.當(dāng)期內(nèi)部購(gòu)銷形成存貨時(shí)的抵銷企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品并且在期末形成存貨的情況下，應(yīng)進(jìn)行抵銷處理：借：營(yíng)業(yè)收入（內(nèi)部銷售收入）貸：營(yíng)業(yè)成本借：營(yíng)業(yè)成本（存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）貸：存貨

2025/4/478【例題12·計(jì)算題】S公司20×9年向P公司銷售商品1000萬(wàn)元，其銷售成本為800萬(wàn)元，該商品的銷售毛利率為20%。P公司購(gòu)進(jìn)的該商品20×9年全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售形成期末存貨?！赫_答案』

2025/4/479圖示：

S公司向P公司銷售存貨，P公司尚未將存貨向集團(tuán)外部第三方銷售時(shí)，站在集團(tuán)的角度，僅相當(dāng)于集團(tuán)將存貨從一個(gè)倉(cāng)庫(kù)移到另一個(gè)倉(cāng)庫(kù)，不應(yīng)增加集團(tuán)存貨的成本，也不產(chǎn)生收入、成本等。

2025/4/4802.連續(xù)編制合并報(bào)表內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的抵銷處理

2025/4/481【例題13·計(jì)算題】A公司2011年將成本為80000元的產(chǎn)品銷售給集團(tuán)內(nèi)部的B公司，售價(jià)為100000元。如何抵銷？1.第一年（2011年）編制相關(guān)抵銷時(shí)分三種情況：（1）情況一：當(dāng)年該批產(chǎn)品未對(duì)集團(tuán)外部銷售：借：營(yíng)業(yè)收入100000

貸：營(yíng)業(yè)成本100000借：營(yíng)業(yè)成本20000

貸：存貨20000

2025/4/482或合并處理：借：營(yíng)業(yè)收入100000

貸：營(yíng)業(yè)成本80000

存貨20000（2）情況二：當(dāng)年將該批產(chǎn)品對(duì)外全部出售：借：營(yíng)業(yè)收入100000

貸：營(yíng)業(yè)成本100000

2025/4/483（3）情況三：當(dāng)年該批產(chǎn)品一部分出售，一部分未售出（假設(shè)對(duì)外售出60%）：

2025/4/484兩筆分錄合并在一起，即為：借：營(yíng)業(yè)收入100000

貸：營(yíng)業(yè)成本92000（倒擠）存貨8000

（100000×40%×20%）2.第二年（2012年）抵銷時(shí)也分為三種情況：

2025/4/485【例題14·計(jì)算題】A公司2011年將成本為80000元的產(chǎn)品銷售給集團(tuán)內(nèi)部的B公司，售價(jià)為100000元。2011年未售出，2012年如何抵銷？情況一：第二年該批產(chǎn)品仍未售出借：未分配利潤(rùn)——年初20000

貸：存貨20000

2025/4/486情況二：第二年B公司將內(nèi)部存貨售出（集團(tuán)外部），售價(jià)為120000元。借：未分配利潤(rùn)——年初20000

貸：營(yíng)業(yè)成本20000注意：第二年售出時(shí)，B公司個(gè)別報(bào)表上會(huì)結(jié)轉(zhuǎn)100000元成本，而站在集團(tuán)的角度，應(yīng)該結(jié)轉(zhuǎn)80000元成本。所以抵銷分錄中要貸記營(yíng)業(yè)成本20000元。借方是上年抵銷分錄中“營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本（在本年換成“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目）”的差額。

2025/4/487情況三：第二年部分售出，假設(shè)B公司對(duì)外銷售60%。借：未分配利潤(rùn)——年初20000

貸：存貨8000

（100000×40%×20%）營(yíng)業(yè)成本12000

（100000×60%×20%）注意：借方是上年抵銷分錄中“營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本（在本年換成“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目）”的差額。然后確定本期還有多少存貨沒(méi)有售出，按照本期期末未售出存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益貸記“存貨”項(xiàng)目，再倒擠營(yíng)業(yè)成本金額。

2025/4/488【例20－4】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)2012年S公司向P公司銷售產(chǎn)品15000000元，S公司2012年銷售毛利率與2011年相同（為20%），銷售成本為12000000元。P公司2012年將此商品實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售收入為18000000元，銷售成本為12600000元；期末存貨為12400000元（期初存貨10000000元＋本期購(gòu)進(jìn)存貨15000000元－本期銷售成本12600000元），存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為2480000元（12400000×20%）。

2025/4/489P公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)進(jìn)行如下抵銷處理：2025/4/490（四）內(nèi)部固定資產(chǎn)的抵銷處理內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷，分為三個(gè)期間：交易當(dāng)期、使用期間和清理期間。固定資產(chǎn)抵銷存在三種情況：（1）庫(kù)存商品→固定資產(chǎn)；（2）固定資產(chǎn)→固定資產(chǎn)；（3）固定資產(chǎn)→庫(kù)存商品。其中，第三種情況很少出現(xiàn)，不需要掌握；重點(diǎn)掌握第一種情況。下面以第一種情況為例講解。2025/4/4911.初次交易當(dāng)期的抵銷處理編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，首先，應(yīng)將該固定資產(chǎn)原價(jià)中包括的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。交易當(dāng)年抵銷處理（可比照存貨內(nèi)部交易理解）：借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本固定資產(chǎn)——原價(jià)其次，購(gòu)買(mǎi)企業(yè)使用該固定資產(chǎn)并計(jì)提折舊，需將當(dāng)期多提或少提的折舊予以抵銷。借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用或相反分錄。注意：“累計(jì)折舊”抵銷時(shí)要用“固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊”項(xiàng)目。2025/4/492【例題15·計(jì)算題】假設(shè)A公司和B公司均為同一母公司的子公司，A公司以500000元的價(jià)格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B公司，其銷售成本為300000元，因該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易實(shí)現(xiàn)的銷售利潤(rùn)200000元。B公司購(gòu)買(mǎi)該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，按500000元的原價(jià)入賬并在其個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中列示。假設(shè)B公司對(duì)該固定資產(chǎn)按5年的使用期限、采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零；該固定資產(chǎn)交易時(shí)間為本年1月1日，為簡(jiǎn)化抵銷處理，該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)按12個(gè)月計(jì)提折舊。要求：做出與該固定資產(chǎn)交易相關(guān)的抵銷分錄。2025/4/493『正確答案』本例有關(guān)抵銷處理如下：（1）該固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入、銷售成本以及原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷。借：營(yíng)業(yè)收入500000

貸：營(yíng)業(yè)成本300000

固定資產(chǎn)——原價(jià)200000（2）從購(gòu)入企業(yè)角度看，該固定資產(chǎn)折舊期間為5年，原價(jià)為500000元，預(yù)計(jì)凈殘值為零，當(dāng)年計(jì)提的折舊額為100000元；

2025/4/494而從集團(tuán)的角度看，該固定資產(chǎn)的原價(jià)為300000元，每年計(jì)提的折舊額為60000元。所以，當(dāng)期多計(jì)提的折舊額為40000元。本例中應(yīng)當(dāng)按40000元分別抵銷管理費(fèi)用和累計(jì)折舊。借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊40000

貸：管理費(fèi)用40000

2025/4/4952.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷處理連續(xù)編制合并報(bào)表的情況下，內(nèi)部購(gòu)入固定資產(chǎn)以后期間，其抵銷程序?yàn)椋海?）應(yīng)將內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)，即按照固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額：借:未分配利潤(rùn)——年初貸:固定資產(chǎn)——原價(jià)（2）將以前會(huì)計(jì)期間內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤(rùn)，即按照以前會(huì)計(jì)期間抵銷該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊額：借:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸:未分配利潤(rùn)——年初（注意，此分錄金額是之前年度確認(rèn)金額的累計(jì)數(shù)。）2025/4/496（3）將本期由于該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的使用而多計(jì)提的折舊費(fèi)用予以抵銷，并調(diào)整本期計(jì)提的累計(jì)折舊額，即按照本期該內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)多計(jì)提的折舊額：借:固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸:管理費(fèi)用

。2025/4/497

【例題16·計(jì)算題】沿用【例題15】『正確答案』●第二年抵銷處理為：借：未分配利潤(rùn)——年初200000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)200000借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊40000

貸：未分配利潤(rùn)——年初40000借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊40000

貸：管理費(fèi)用40000

2025/4/498●第三年抵銷處理為：借：未分配利潤(rùn)——年初200000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)200000借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊80000

貸：未分配利潤(rùn)——年初80000借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊40000

貸：管理費(fèi)用40000●第四年類推……

2025/4/499【例20~5】借：未分配利潤(rùn)——年初3000000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)3000000借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊200000

貸：未分配利潤(rùn)——年初200000借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊200000

貸：管理費(fèi)用2000002025/4/41003.固定資產(chǎn)清理期間的抵銷處理注意：分為三種情況：（1）期滿清理；（2）超期使用；（3）提前報(bào)廢。無(wú)論是哪種情況，清理當(dāng)期的抵銷處理都相同。清理期末，賬面已經(jīng)不存在內(nèi)部固定資產(chǎn)，而其包含的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)已經(jīng)轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收支（固定資產(chǎn)處置損益），因此，抵銷分錄比照使用期間，用營(yíng)業(yè)外收支替代固定資產(chǎn)（含累計(jì)折舊）項(xiàng)目即可。處置凈收益用營(yíng)業(yè)外收入，處置凈損失用營(yíng)業(yè)外支出，無(wú)需考慮方向，處置損益的金額也沒(méi)有任何影響。

2025/4/4101清理期間的抵銷處理①抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)原價(jià)中的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)借：未分配利潤(rùn)——年初貸：營(yíng)業(yè)外收入②抵銷以前期間多計(jì)提的折舊費(fèi)用借：營(yíng)業(yè)外收入貸：未分配利潤(rùn)——年初③抵銷本期多計(jì)提的折舊費(fèi)用借：營(yíng)業(yè)外收入貸：管理費(fèi)用注：假如該固定資產(chǎn)清理為凈損失，則上述分錄中的“營(yíng)業(yè)外收入”科目應(yīng)換成“營(yíng)業(yè)外支出”科目。

2025/4/4102【例20－6】沿用【例20－5】，假設(shè)P公司在2×26年（第15年）年末該固定資產(chǎn)使用期滿對(duì)其報(bào)廢清理，該固定資產(chǎn)報(bào)廢清理時(shí)實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)清理凈收益500000元?！赫_答案』（1）抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)原價(jià)中的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)借：未分配利潤(rùn)——年初3000000

貸：營(yíng)業(yè)外收入3000000（2）抵銷以前期間多計(jì)提的累計(jì)折舊借：營(yíng)業(yè)外收入2800000

貸：未分配利潤(rùn)——年初2800000（3）抵銷本期多計(jì)提的累計(jì)折舊借：營(yíng)業(yè)外收入200000

貸：管理費(fèi)用200000

2025/4/4103【例20－7】沿用【例20－5】，假設(shè)P公司該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在2×26年（第15年）后仍繼續(xù)使用，于第17年末清理。則第15年末：『正確答案』（1）抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)原價(jià)中的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)借：未分配利潤(rùn)——年初3000000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)3000000（2）抵銷以前期間多計(jì)提的累計(jì)折舊借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊2800000

貸：未分配利潤(rùn)——年初2800000（3）抵銷本期多計(jì)提的累計(jì)折舊借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊200000貸：管理費(fèi)用200000

2025/4/4104【例20－8】沿用【例20－5】，假設(shè)P公司該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在2×22年（第15年）后仍繼續(xù)使用，于第17年末清理。則第16年末、第17年末應(yīng)作抵銷分錄：『正確答案』第16年已不再計(jì)提折舊。（1）抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)原價(jià)中的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)借：未分配利潤(rùn)——年初3000000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)3000000（2）抵銷以前期間多計(jì)提的累計(jì)折舊借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊3000000

貸：未分配利潤(rùn)——年初3000000（3）抵銷本期多計(jì)提的累計(jì)折舊已不再計(jì)提折舊，無(wú)需抵銷多計(jì)提。

2025/4/4105【例20－9】沿用【例20－5】，假設(shè)P公司在2×25年（第14年）年末該固定資產(chǎn)使用期滿對(duì)其報(bào)廢清理。則第14年應(yīng)作抵消分錄：『正確答案』（1）抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)原價(jià)中的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)借：未分配利潤(rùn)——年初3000000

貸：營(yíng)業(yè)外收入3000000（2）抵銷以前期間多計(jì)提的累計(jì)折舊借：營(yíng)業(yè)外收入2600000

貸：未分配利潤(rùn)——年初2600000（3）抵銷本期多計(jì)提的累計(jì)折舊借：營(yíng)業(yè)外收入200000

貸：管理費(fèi)用200000

2025/4/4106第一種情況：第五年末正常處置（期滿清理）【例題17·計(jì)算題】沿用【例題16】。第五年初，固定資產(chǎn)原價(jià)的抵銷使“未分配利潤(rùn)”減少200000元，而累計(jì)折舊的抵銷使“未分配利潤(rùn)”增加160000元，二者抵銷，“未分配利潤(rùn)”仍有40000元的差額。2025/4/4107『正確答案』借：未分配利潤(rùn)——年初40000

貸：管理費(fèi)用40000如果按照前面三個(gè)分錄的抵銷思路：（1）借：未分配利潤(rùn)——年初200000

貸：營(yíng)業(yè)外收入200000注意：這里是假設(shè)處置時(shí)個(gè)別報(bào)表上產(chǎn)生的是處置凈收益，所以抵銷“營(yíng)業(yè)外收入”；如果是產(chǎn)生處置凈損失，則要通過(guò)“營(yíng)業(yè)外支出”處理。2025/4/4108（2）借：營(yíng)業(yè)外收入160000

貸：未分配利潤(rùn)——年初160000（3）借：營(yíng)業(yè)外收入40000

貸：管理費(fèi)用40000將上述三筆分錄合并：借：未分配利潤(rùn)——年初40000

貸：管理費(fèi)用40000正常報(bào)廢后，以后年度不用做抵銷處理。

2025/4/4109第二種情況：超齡使用第5年末超齡仍正常使用：（1）借：未分配利潤(rùn)——年初200000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)200000（2）借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊160000

貸：未分配利潤(rùn)——年初160000（3）借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊40000

貸：管理費(fèi)用40000第6年超齡使用且企業(yè)未做處置：（1）借：未分配利潤(rùn)——年初200000

貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)200000（2）借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊200000

貸：未分配利潤(rùn)——年初200000

2025/4/4110因?yàn)椤拔捶峙淅麧?rùn)”與“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目金額相等，正好抵銷，第6年末不做抵銷處理也是可以的。第7年處置：不作抵銷處理。第三種情況：提前報(bào)廢假設(shè)第4年處置：注意：因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)的原價(jià)和折舊都已經(jīng)通過(guò)“固定資產(chǎn)清理”科目進(jìn)行清理，所以抵銷分錄中不能出現(xiàn)“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目，應(yīng)以“營(yíng)業(yè)外收入”取代（假設(shè)處置時(shí)，個(gè)別報(bào)表上產(chǎn)生的是處置凈收益）。

2025/4/4111（1）借：未分配利潤(rùn)——年初200000

貸：營(yíng)業(yè)外收入200000（2）借：營(yíng)業(yè)外收入120000

貸：未分配利潤(rùn)——年初120000（3）借：營(yíng)業(yè)外收入40000

貸：管理費(fèi)用40000

2025/4/4112【總結(jié)】合并資產(chǎn)負(fù)債表三個(gè)主要業(yè)務(wù)：1.應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款與壞賬準(zhǔn)備的抵銷：●當(dāng)年抵銷處理借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失●以后年度注意“相等”、“比上年多”、“比上年少”三種情況。2025/4/41132.內(nèi)部交易存貨抵銷：●交易當(dāng)年分為（1）“全部未出售”借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本存貨（2）“全部出售”借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本（3）“部分出售、部分未出售”——前兩種情況的組合●跨年度抵銷：

2025/4/4114（1）第二年仍未售出借：未分配利潤(rùn)——年初貸：存貨（2）第二年全部售出借：未分配利潤(rùn)——年初貸：營(yíng)業(yè)成本（3）第二年部分售出部分未售借：未分配利潤(rùn)——年初貸：存貨營(yíng)業(yè)成本

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3.內(nèi)部交易固定資產(chǎn)抵銷：●固定資產(chǎn)需要注意固定資產(chǎn)增加當(dāng)年：2筆分錄；●固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量期間的抵銷：3筆分錄●固定資產(chǎn)處置：掌握正常使用到期、超期使用、提前報(bào)廢3種情況下的抵銷處理。

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四、報(bào)告期內(nèi)增減子公司（一）增加子公司的反映2010年末編制合并報(bào)表時(shí)發(fā)現(xiàn)，今年7月1日新取得一家子公司A公司，那A公司2010年1月1日的資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益，是否應(yīng)計(jì)入合并報(bào)表的期初數(shù)當(dāng)中呢？1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司（視同合并前子公司已存在集團(tuán)內(nèi)），應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表中的期初數(shù)。合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表的處理原則與此相同。

2025/4/4117注意：在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購(gòu)買(mǎi)日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的金額反映。母公司新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購(gòu)買(mǎi)日（或合并日）開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)），資本溢價(jià)不足沖減的，應(yīng)當(dāng)沖減留存收益。2025/4/4118（二）處置子公司的反映2010年末編制合并報(bào)表時(shí)發(fā)現(xiàn)，今年6月30日處置掉了一家子公司B公司，那B公司2010年1月1日的資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益，是否應(yīng)從合并報(bào)表的期初數(shù)當(dāng)中剔除呢？

無(wú)論是同一控制還是非同一控制下取得的子公司，母公司在報(bào)告期內(nèi)處置子公司，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表的處理原則與此相同。

2025/4/4119新增內(nèi)容：母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對(duì)原有子公司控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理：在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理，參見(jiàn)本課程第五章的相關(guān)內(nèi)容。

2025/4/4120在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在處置日（即喪失控制權(quán)日）的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購(gòu)買(mǎi)日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額和對(duì)該子公司的商譽(yù)（如果存在的話）之間的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。母公司應(yīng)當(dāng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露處置后的剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值、按照公允價(jià)值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。2025/4/4121母公司處置對(duì)子公司的投資，如果沒(méi)有喪失對(duì)該子公司的控制權(quán)：在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)將處置價(jià)款與處置投資對(duì)應(yīng)的賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)將處置價(jià)款與處置投資對(duì)應(yīng)的享有該子公司凈資產(chǎn)份額的差額調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)），資本溢價(jià)不足沖減的，應(yīng)當(dāng)沖減留存收益。

2025/4/4122【例】假設(shè)2009年5月3日，B公司持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)（含商譽(yù)）為75000000元，A公司持有的剩余40%股權(quán)的公允價(jià)值為32000000元。則編制合并報(bào)表時(shí)，對(duì)于剩余的40%股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照其在處置日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量：公允價(jià)值32000000－持續(xù)計(jì)算凈資產(chǎn)份額75000000×40%＝2000000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2000000

貸：投資收益2000000

2025/4/4123不喪失控制權(quán)情況下處置部分對(duì)子公司投資不喪失控制權(quán)情況下處置部分對(duì)子公司投資，比如，80%——60%，其會(huì)計(jì)處理分為兩部分：一是個(gè)別報(bào)表中的賬務(wù)處理，二是編制合并報(bào)表。①賬務(wù)處理

處置部分投資時(shí)，按處置投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)投資成本：借：銀行存款貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資借或貸：投資收益②編制合并報(bào)表應(yīng)當(dāng)將處置價(jià)款與處置投資對(duì)應(yīng)的享有該子公司凈資產(chǎn)份額的差額調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)），資本溢價(jià)不足沖減的，應(yīng)當(dāng)沖減留存收益。注：防止上市公司通過(guò)出售少數(shù)股權(quán)來(lái)虛增利潤(rùn)。處置差額＝處置價(jià)款－母公司持續(xù)計(jì)算的子公司凈資產(chǎn)金額×處置比例

2025/4/4124【舉例】甲公司于20×8年1月5日取得乙公司80%的股權(quán)，成本為8600萬(wàn)元。假定該項(xiàng)合并為非同一控制下企業(yè)合并。20×9年1月2日，甲公司將其持有的對(duì)乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資其中的四分之一對(duì)外出售，取得價(jià)款2600萬(wàn)元。出售投資當(dāng)日，乙公司自20×8年1月5日持續(xù)計(jì)算可辨認(rèn)凈資產(chǎn)總額為12000萬(wàn)元。該項(xiàng)交易后，甲公司仍能夠控制乙公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。①賬務(wù)處理處置成本＝8600×25%＝2150（成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是其投資成本）處置損益＝2600－2150＝450借：銀行存款2600

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資2150

投資收益450剩余持股比例＝80%×（1－25%）＝60%，剩余股權(quán)投資成本＝8600－2150＝6450（萬(wàn)元）

2025/4/4125②編制合并報(bào)表

處置差額轉(zhuǎn)入資本公積

處置差額＝處置價(jià)款2600－母公司持續(xù)計(jì)算的子公司凈資產(chǎn)金額12000×處置比例20%＝200（萬(wàn)元），處置差額結(jié)轉(zhuǎn)：

借：投資收益200

貸：資本公積（資本溢價(jià)）200

2025/4/4126五、子公司發(fā)生超額虧損在合并報(bào)表中的反映合并報(bào)表準(zhǔn)則規(guī)定，子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過(guò)了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額仍應(yīng)當(dāng)減少數(shù)股東權(quán)益，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

2025/4/4127六、合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式和編制合并資產(chǎn)負(fù)債表格式在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)上，主要增加了四個(gè)項(xiàng)目：一是在“無(wú)形資產(chǎn)”項(xiàng)目之下增加了“商譽(yù)”項(xiàng)目，用于反映企業(yè)合并中取得的商譽(yù)。二是在所有者權(quán)益項(xiàng)目下增加了“歸屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)”項(xiàng)目。三是在所有者權(quán)益項(xiàng)目下增加了“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目，用于反映非全資子公司的所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額。四是在“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目之后，“歸屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)”項(xiàng)目之前，增加了“外幣報(bào)表折算差額”項(xiàng)目，用于反映境外經(jīng)營(yíng)的資產(chǎn)負(fù)債表折算為母公司記賬本位幣表示的資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)所發(fā)生的折算差額。結(jié)合第七節(jié)綜合舉例掌握。2025/4/4128第三節(jié)合并利潤(rùn)表一、抵銷分錄的編制合并利潤(rùn)表不存在調(diào)整分錄的問(wèn)題。合并報(bào)表中的抵銷分錄不是孤立的，各個(gè)報(bào)表項(xiàng)目的抵銷之間是相互聯(lián)系的。編制合并利潤(rùn)表時(shí)需要抵銷5個(gè)項(xiàng)目：（1）內(nèi)部存貨銷售收入和內(nèi)部銷售成本；（2）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易損益；（3）內(nèi)部資產(chǎn)減值損失；（4）內(nèi)部利息收入與利息費(fèi)用；（5）內(nèi)部股權(quán)投資收益與子公司利潤(rùn)分配。前4個(gè)項(xiàng)目編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)已經(jīng)抵銷完畢，唯一需要另行抵銷的項(xiàng)目是第5項(xiàng)。

2025/4/4129（一）內(nèi)部營(yíng)業(yè)收入和內(nèi)部營(yíng)業(yè)成本項(xiàng)目的抵銷處理參見(jiàn)上一節(jié)的講解。抵銷分錄為：借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本借：營(yíng)業(yè)成本貸：存貨這兩筆分錄也可以合并為一筆分錄。

2025/4/4130【例題18·計(jì)算題】假設(shè)集團(tuán)內(nèi)有A、B兩個(gè)公司，A公司將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B公司，該批產(chǎn)品的成本為80000元，銷售收入為100000元；B公司購(gòu)入該批存貨的入賬成本為100000元，B公司購(gòu)入該批產(chǎn)品后銷售給集團(tuán)外部60%。要求：編制相關(guān)的抵消分錄。（1）售出部分借：營(yíng)業(yè)收入60000

貸：營(yíng)業(yè)成本60000（2）未售出的部分借：營(yíng)業(yè)收入40000

貸：營(yíng)業(yè)成本32000（40000×80000/100000）存貨8000（40000×20%）注意：分錄中標(biāo)注的A、B公司考試時(shí)不需要寫(xiě)出來(lái)。

2025/4/4131●另外，關(guān)于存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷，需要站在集團(tuán)的角度來(lái)確定應(yīng)抵銷的金額?！纠}19·計(jì)算題】假設(shè)集團(tuán)內(nèi)有A、B兩個(gè)公司，A公司將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給B公司，該批產(chǎn)品的成本為80000元，銷售收入為100000元；B公司購(gòu)入該批存貨的入賬成本為100000元。要求：按照假設(shè)情況，編制相關(guān)的抵消分錄。（1）假設(shè)B公司對(duì)該存貨計(jì)提的存貨減值準(zhǔn)備為10000元?！赫_答案』借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10000

貸：資產(chǎn)減值損失100002025/4/4132『答案解析』從集團(tuán)的角度看，該存貨的成本是80000元，其可變現(xiàn)凈值為90000（100000－10000）元，即該存貨沒(méi)有減值，所以不應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，所以要將企業(yè)計(jì)提的10000元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備全部抵銷。2025/4/4133（2）假設(shè)B公司對(duì)該存貨計(jì)提的存貨減值準(zhǔn)備為30000元。借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20000

貸：資產(chǎn)減值損失20000『答案解析』從集團(tuán)的角度看，該存貨的成本是80000元，其可變現(xiàn)凈值為70000（100000－30000）元，所以該存貨應(yīng)該計(jì)提減值準(zhǔn)備10000（80000－70000）元，但企業(yè)計(jì)提了30000元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，所以這里要抵銷20000元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。2025/4/4134（二）集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品作為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時(shí)的抵銷處理如果銷售方作為商品銷售，購(gòu)買(mǎi)方作為固定資產(chǎn)核算，則需要抵銷營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本，銷售方所確認(rèn)的收入和成本之間的差額就是購(gòu)買(mǎi)方固定資產(chǎn)增加的金額，所以第一筆抵銷分錄為：借：營(yíng)業(yè)收入貸：營(yíng)業(yè)成本固定資產(chǎn)——原價(jià)

2025/4/4135從集團(tuán)角度看，該固定資產(chǎn)的購(gòu)銷涉及的累計(jì)折舊也會(huì)多出一部分，對(duì)內(nèi)部交易固定資產(chǎn)當(dāng)期使用多計(jì)提的折舊費(fèi)用抵銷時(shí)，應(yīng)按當(dāng)期多計(jì)提的金額：借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用參見(jiàn)上一節(jié)舉例。

2025/4/4136（三）內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備等減值準(zhǔn)備的抵銷處理借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備（在合并工作底稿資產(chǎn)負(fù)債表部分抵銷）貸：資產(chǎn)減值損失參見(jiàn)上一節(jié)舉例。（四）內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費(fèi)用的抵銷集團(tuán)內(nèi)部一方發(fā)行債券，另一方購(gòu)入后作為持有至到期投資核算，通常涉及三筆抵銷分錄：（1）借：應(yīng)付債券貸：持有至到期投資（2）借：應(yīng)付利息貸：應(yīng)收利息（3）借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用參見(jiàn)上一節(jié)舉例。

2025/4/4137（五）母公司與子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益的抵銷處理（核心抵銷分錄）在編制合并報(bào)表時(shí)，母公司要將對(duì)子公司的核算由成本法調(diào)整為權(quán)益法，此種情況下就會(huì)導(dǎo)致母公司確認(rèn)的投資收益和子公司確認(rèn)的凈利潤(rùn)重復(fù)，所以要將母公司將成本法調(diào)整為權(quán)益法確認(rèn)的投資收益與子公司利潤(rùn)分配進(jìn)行抵銷。全資子公司時(shí)：借：投資收益未分配利潤(rùn)——年初貸：提取盈余公積對(duì)所有者（或股東）的分配未分配利潤(rùn)——年末

2025/4/4138非全資子公司時(shí)：借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤(rùn)——年初貸：提取盈余公積對(duì)所有者（或股東）的分配未分配利潤(rùn)——年末注意：“少數(shù)股東權(quán)益”與“少數(shù)股東損益”的區(qū)別技巧：注意子公司的一個(gè)等量的關(guān)系，即：年初未分配利潤(rùn)＋當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)＝可供分配的利潤(rùn)可供分配的利潤(rùn)－提取的盈余公積－應(yīng)付股利或利潤(rùn)＝年末未分配利潤(rùn)2025/4/4139【例題20·計(jì)算題】假定母公司持有子公司80%的股份，子公司年初未分配利潤(rùn)為100萬(wàn)元，本年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)900萬(wàn)元，故可供分配利潤(rùn)為1000萬(wàn)元。假定本年提取盈余公積100萬(wàn)元，分配現(xiàn)金股利600萬(wàn)元，則年末未分配利潤(rùn)余額為300萬(wàn)元。不考慮其他因素，權(quán)益法下，母公司應(yīng)確認(rèn)投資收益720萬(wàn)元（900×80%）；少數(shù)股東損益為180萬(wàn)元。如何抵銷？2025/4/4140『正確答案』

2025/4/4141編制抵銷分錄時(shí)，將上圖中“可供分配利潤(rùn)”以上的三個(gè)項(xiàng)目放在借方，將“可供分配利潤(rùn)”以下的三個(gè)項(xiàng)目放在貸方，即為所要編制的抵銷分錄，如下所示：借：未分配利潤(rùn)——年初100

投資收益720

少數(shù)股東損益180

貸：提取盈余公積100

對(duì)所有者（或股東）的分配600

未分配利潤(rùn)——年末300

2025/4/4142

二、報(bào)告期內(nèi)增減子公司（一）增加子公司1.因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司（視同合并前子公司已存在集團(tuán)內(nèi)），應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報(bào)告期末的收入、費(fèi)用、利潤(rùn)納入合并利潤(rùn)表。2.因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，應(yīng)當(dāng)將該子公司購(gòu)買(mǎi)日至報(bào)告期末的收入、費(fèi)用、利潤(rùn)納入合并利潤(rùn)表。

2025/4/4143●如2010年5月1日購(gòu)買(mǎi)一個(gè)子公司，則在2010年底編制合并利潤(rùn)表時(shí)：同一控制下，要將子公司2010年1月1日至2010年12月31日的收入、費(fèi)用等都進(jìn)行合并。單獨(dú)列示“其中：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)”。非同一控制下，要將子公司2010年5月1日至2010年12月31日的收入、費(fèi)用納入合并報(bào)表。2025/4/4144