審計學(xué)講課稿

第一章總論

第一節(jié)審計的產(chǎn)生與發(fā)展

一、審計的產(chǎn)生

㈠審計產(chǎn)生動因

審計產(chǎn)生的動因是：財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)分離形成的受托經(jīng)濟責(zé)任。

㈡審計關(guān)系要素

受托經(jīng)濟責(zé)任不僅是審計產(chǎn)生和發(fā)展的動因，也是形成審計關(guān)系的基礎(chǔ)。所謂審計關(guān)系，是指一項

審計行為必然涉及的審計人、被審計人和審計授權(quán)人或委托人三方之間形成的經(jīng)濟責(zé)任關(guān)系。

在審計關(guān)系中，審計人是指承擔(dān)審計工作的人，稱第一關(guān)系人；被審計人是指接受審計監(jiān)督的人，稱第

二關(guān)系人；審計授權(quán)或委托人是指授權(quán)或委托審計，接受審計報告的人，稱第三關(guān)系人。

國家審計、內(nèi)部審計是一種授權(quán)審計，審計人不能獨立于審計授權(quán)人，僅獨立于被審計人，故稱“單

向獨立”；民間審計是一種委托審計，審計人既獨立于審計委托人，又獨立于被審計人，故稱“雙向獨

立”。

二、國家審計的產(chǎn)生與發(fā)展

㈠我國國家審計的產(chǎn)生與發(fā)展

我國是世界上最早產(chǎn)生審計的國家之一，國家審計的歷史源遠流長，我們認為，其產(chǎn)生與發(fā)展過程

可劃分為四個階段：

1.產(chǎn)生萌芽：公元前II世紀(jì)至前770年是我國古代國家審計的產(chǎn)生萌芽階段。

2.昌盛衰落：從秦漢開始至元明清各朝的封建王朝時期，是我國封建王朝國家審計昌盛衰落階段。

3.逐步演進：公元1911年辛亥革命到1949年10月中華人民共和國的成立，是我國近代審計逐步

演進階段。

4.振興發(fā)展：1949年10月中華人民共和國誕生至今，就總體而言，是我國現(xiàn)代國家審計的振興

發(fā)展時期。

（二）西方國家審計的產(chǎn)生與發(fā)展

西方國家，隨著生產(chǎn)力的發(fā)展和受托經(jīng)濟責(zé)任的出現(xiàn)，早期的國家審計也應(yīng)運而生。

據(jù)考證，早在奴隸制度下的古埃及、古羅馬和古希臘等文明古國，已出現(xiàn)建立官廳審計機構(gòu)和實施

國家審計的史實。

中世紀(jì)，西方國家的封建王朝中大都設(shè)置審計機構(gòu)和審計官員，對國家財政收支進行審計監(jiān)督。

在資本主義時期，隨著社會經(jīng)濟的高度發(fā)展和資產(chǎn)階級國家政權(quán)組織形式的日臻完善，審計逐漸成

為推行民主政治的重要手段，國家審計得到進一步的發(fā)展。

第二次世界大戰(zhàn)以后，科學(xué)技術(shù)的進步，促使世界經(jīng)濟得到迅速發(fā)展，不僅推動了西方國家的國家

審計體制更加完善，而且在審計理論與實務(wù)方面也有了重大突破。

三、民間審計的產(chǎn)生與發(fā)展

（一）西方民審計的產(chǎn)生與發(fā)展

民間審計起源于16世紀(jì)意大利合伙企業(yè)制度，形成于18世紀(jì)英國股份制企業(yè)制度，發(fā)展于20lit

紀(jì)美國發(fā)達的資本市場。

1.民間審計的起源

16世紀(jì)地中海沿岸出現(xiàn)的合伙企業(yè)中，通常只有少數(shù)人充當(dāng)執(zhí)行合伙人，其他合伙人則只出資而

不參加經(jīng)營管理。

非執(zhí)行合伙從外部聘請獨立會計人員查賬，可以被看作是民間審計的最初萌芽。

1581年在威尼斯成立了“威尼斯會計協(xié)會”。

2.民間審計的形成

18世紀(jì)下半葉股份公司興起，財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)進一步分離，絕大多數(shù)股東完全脫離了經(jīng)營管

理。

1720年，英國爆發(fā)了“南海公司''破產(chǎn)事件，會計師查爾斯?斯內(nèi)爾（CharlesSnell）受聘對其進行審查,

并出具“查賬報告書”，標(biāo)志著獨立審計師------注冊會計師的正式誕生。

1853年在蘇格蘭成立了“愛丁堡注冊會計師協(xié)會”。

我們認為，民間審計發(fā)展過程，可從三方面進行考察：

從審計對象考察，民間審計發(fā)展可分為會計賬目審計、資產(chǎn)負債表審計和會計報表審計三個階段。

從審計模式考察，民間審計發(fā)展可分為賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬋齻€階段。

從審計組織規(guī)?？疾?，會計師事務(wù)所從小到大，逐步形成了“八大”、“六大”、“五大”，時至今日，

變成“四大”新格局。

從審計對象考察，民間審計發(fā)展可分為會計賬目審計、資產(chǎn)負債表審計和財務(wù)報表審計三個階段。

會計賬目審計階段，大致從18世紀(jì)中葉至20世紀(jì)初，其主要特點是：

審計的對象——是會計賬目；

審計的目的——在于查錯防弊，保護財產(chǎn)安全完整；

審計的方法(范圍)——是對會計賬目進行逐筆的詳細審計；

審計報告的使用人——主要是企業(yè)股東。

資產(chǎn)負債表審計階段，大致包括20世紀(jì)的前30年，其主要特點是：

審計的對象——由會計賬目擴大到資產(chǎn)負債表；

審計的目的——主要在于通過審查資產(chǎn)負債表來判斷企業(yè)的信用狀況；

審計的方法(范圍)一一從詳細審計初步轉(zhuǎn)向抽樣審計；

審計報告的使用人——除企業(yè)股東外，更突出了債權(quán)人的需要。

財務(wù)報表審計階段，大致上是從20世紀(jì)30年代至今，其主要特點是：

審計的對象——轉(zhuǎn)為企業(yè)的全部財務(wù)報表及相關(guān)資料；

審計的目的——主要在于對于財務(wù)報表發(fā)表審計意見：

審計的方法(范圍)——擴大到測試相關(guān)內(nèi)部控制，了解被審計單位及其環(huán)境，并逐漸采用統(tǒng)計抽

樣審計技術(shù)和計算機輔助審計技術(shù)；

審計報告的使用人——進一步擴大包括股東、債權(quán)人、潛在投資者、證券交易機構(gòu)、政府及社會公眾。

從審計模式考察，民間審計發(fā)展可分為賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬋齻€階段。

賬項基礎(chǔ)審計(TransactionbasedAuditing),是審計開創(chuàng)時期的取證方法，至今仍也沒有消亡，其

主要特點是：

取證思想——財務(wù)信息質(zhì)量與會計賬目相關(guān)；

審計切入點——被審計單位的會計賬目；

審計程序(順序)——順查、逆查、直查。

制度基礎(chǔ)審計(SystembasedAuditing),運用于20世紀(jì)40年代以后，其主要特點是：

取證思想——財務(wù)信息質(zhì)量與內(nèi)部控制相關(guān)；

審計切入點——被審計單位的內(nèi)部控制；

審計程序(順序)——內(nèi)部控制測試，交易、期末賬戶余額實質(zhì)性測試。

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?RiskbasedAuditing),開始于20世紀(jì)70年代以后，其主要特點是：

取證思想——財務(wù)信息質(zhì)量與內(nèi)外環(huán)境相關(guān)；

審計切入點——被審計單位及其環(huán)境；

審計程序(順序)——了解被審計單位及其環(huán)境，識別和評估重大錯報風(fēng)險，應(yīng)對重大錯報風(fēng)險。

從審計組織規(guī)模考察，會計師事務(wù)所從小到大，逐步形成了“八大”、“六大”、“五大”，時至今日，

變成“四大”新格局。

20世紀(jì)30——80年代凸顯“八大”會計師事務(wù)所出來：

普華公司(PriceWaterhouse&Co)；

哈斯金斯?塞爾斯(Haskins&Sells)；

皮特?馬威克?米歇爾會計公司(PeatMarwickMitchell&Co)；

萊布蘭德?羅斯兄弟?蒙哥馬利會計公司(LybrandRossBros&Montgomeny)；

阿瑟,揚會計公司（ArthurYoung&Co）；

阿瑟?安達信會計公司（ArthurAndersen）；

塔奇?尼文會計公司（ToucheNiven&Co）；

厄恩斯特會計公司（Emst&Ernst）（.

20世紀(jì)80年代末合并為“六大”國際會計師事務(wù)所，即：

畢馬威（KlynveklPeatMarwickGoerdele簡稱，KPMG）；

安永（Emst&Young簡稱，EY）；

德勤（DeloitteToucheTohmatsu簡稱，DTT）；

阿瑟?安達信（ArthurAndersen簡稱，AA）；

永道（Coopers&Lybrand簡稱，C&L）；

普華（PriceWaterhouse&Co簡稱，PW）。

1999年普華與永道合并成功，更名為普華永道公司（PricewaterhouseCoopers,簡稱，PWC）,標(biāo)

志“五大”形成。

2001年伴隨著“安然事件”爆發(fā)，安達信冰消瓦解，時至今日，變成“四大”新格局。

（二）我國民間審計的產(chǎn)生與發(fā)展

我國民間審計始于辛亥革命以后，大大晚于西方國家，我們認為，其發(fā)展過程可分為四個階段：

1.萌芽創(chuàng)立1918年至新中國成立為萌芽創(chuàng)立階段。

2萎.縮中斷1949年10月至1980年為萎縮中斷階段。

3恢.復(fù)重建1980年至1994年1月為恢復(fù)重建階段。

4規(guī).范發(fā)展1994年至今為規(guī)范發(fā)展階段。

小資料：截止2006年底，我國共有6.8萬名執(zhí)業(yè)注冊會計師，7萬多名非執(zhí)業(yè)注冊會計師：4500

多家會計師事務(wù)。

四、內(nèi)部審計的產(chǎn)生與發(fā)展

（一）西方內(nèi)部審計的產(chǎn)生與發(fā)展

西方國家內(nèi)部審計的起源可以追溯到古代和中世紀(jì)，史料記載的莊園審計、宮廷審計、行會審計和

寺院審計都屬于內(nèi)部審計范疇。

20世紀(jì)，西方出現(xiàn)了近代內(nèi)部審計。

1941年國際內(nèi)部審計師協(xié)會（InstituteofInternalAuditors,簡稱IIA）在美國成立，有力推動了現(xiàn)代內(nèi)

部審計蓬勃發(fā)展。

（二）我國內(nèi)部審計的產(chǎn)生與發(fā)展

我國封建王朝時期的皇家審計可視為內(nèi)部審計，其產(chǎn)生和演進與西方國家相似。

建國前，受西方國家現(xiàn)代內(nèi)部審計的影響，我國一些大企業(yè)就開展了內(nèi)部審計工作。

1983年，在我國恢復(fù)國家審計監(jiān)督制度的同時，國家審計署就開始籌劃我國內(nèi)部審計工作，并選

擇重點企業(yè)進行試點，取得-?定成就；進入21世紀(jì)，內(nèi)部審計在完善公司治理結(jié)構(gòu)、提高企業(yè)經(jīng)營管

理水平中發(fā)揮著越來越重要作用。

第二節(jié)審計的定義與屬性

一、審計的定義

我們認為，審計的一般定義可以概括為：審計是由被授權(quán)或被委托的專門機構(gòu)和專職人員，對被審

計單位經(jīng)濟活動的合法性、合理性和效益性以及反映經(jīng)濟活動的經(jīng)濟資料的真實性、公允性，進行獨立

的審核檢查、評價和鑒證的經(jīng)濟監(jiān)督活動。

二、審計的屬性

審計屬性也稱審計本質(zhì)（nature）,是指審計區(qū)別于其他活動的內(nèi)在的不可改變的根本屬性。

審計的屬性是一種獨立的經(jīng)濟監(jiān)督活動。

第三節(jié)審計的目標(biāo)與對象

一、審計的目標(biāo)

審計目標(biāo)(AuditObjective)也稱審計目的，是指在一定歷史條件下，人們通過審計實踐活動所期望

達到的境地或最終結(jié)果。一般而言，審計目標(biāo)就是人們期望審計人員的審核檢查對被審計單位經(jīng)濟活動

的合法性、合理性和效益性，經(jīng)濟資料的真實性、公允性作出評價和鑒證。

具體來說，審計目標(biāo)按審計主體不同，可劃分為國家審計目標(biāo)、民間審計目標(biāo)和內(nèi)部審計目標(biāo)。

㈠國家審計目標(biāo)

根據(jù)我國《審計法》規(guī)定，我國國家審計目標(biāo)是：對被審計單位財政財務(wù)收支的真實、合法和效益

進行審查和評價。

㈡民間審計目標(biāo)

民間審計目標(biāo)就是財務(wù)報表審計目標(biāo)。根據(jù)我國《審計準(zhǔn)則》規(guī)定，財務(wù)報表審計目標(biāo)是：對被審

計單位財務(wù)報表的合法性、公允性發(fā)表審計意見。

㈢內(nèi)部審計目標(biāo)

根據(jù)《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，我國內(nèi)部審計的目標(biāo)是：通過檢查被審計單位會計賬目及

其相關(guān)資產(chǎn)，監(jiān)督財政財務(wù)收支的真實、合法和效益，以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標(biāo)。

二、審計的對象

審計對象是指審計監(jiān)督的客體，是審計監(jiān)督范圍和內(nèi)容的概括。所謂審計監(jiān)督的范圍就是指被審計

單位；審計監(jiān)督的內(nèi)容則是財政財務(wù)收支及其經(jīng)營管理活動。因此，審計對象可以概括地表述為：

被審計單位的財政財務(wù)收支及其經(jīng)營管理活動，以及反映這些經(jīng)濟活動的會計資料和其他經(jīng)濟資

料。

第四節(jié)審計的職能與作用

一、審計的職能

審計職能是指審計本身所固有的功能。一般而言，審計具有三項職能：

1.經(jīng)濟監(jiān)督。是指監(jiān)察和督促被審計單位的經(jīng)濟活動在規(guī)定的范圍內(nèi)、正常的軌道上運行，同時

揭露違法違紀(jì)、損失浪費、錯誤弊端、管理缺陷，并追究經(jīng)濟責(zé)任。

2.經(jīng)濟評價。是指對被審計單位的經(jīng)濟活動其及經(jīng)濟資料進行審查，并分析、判斷，肯定成績、指

出問題，尋求改善管理、提高效益的途徑。

3.經(jīng)濟鑒證。是指對被審計單位的經(jīng)濟活動其及經(jīng)濟資料進行鑒定，并出具書面證明，為審計授權(quán)

或委托人提供確切信息，并取信于社會公眾。

二、審計的作用

審計作用是指運用審計職能產(chǎn)生的效果。一般而言，審計具有兩方面作用：

1.審計的制約作用也稱防護作用。是指審計通過揭露和制止、處罰等手段，制約經(jīng)濟活動中各種消

極因素，以助于經(jīng)濟責(zé)任正確履行和社會經(jīng)濟健康發(fā)展。

2.審計的促進作用或稱建設(shè)作用。是指審計通過調(diào)查、評價和提出建議等手段，促進、服務(wù)于經(jīng)濟

管理，以助于經(jīng)濟管理水平和經(jīng)濟效益提高。

第五節(jié)審計的分類

審計按不同標(biāo)志，可劃分為為若干種類。通常，劃分為基本種類和其他種類兩大類。

一、審計的基本分類

1.審計按其主體，可劃分為國家審計、民間審計和內(nèi)部審計。

2.審計按其內(nèi)容和目的，可劃分為財政財務(wù)審計、經(jīng)濟效益審計和經(jīng)濟責(zé)任審計。

二、審計的其他分類

I.審計按其范圍，可劃分為全部審計、局部審計和專項審計。

2.審計按其實施時間，可劃分為事前審計'事中審計和事后審計。

3.審計按其執(zhí)行地點，可劃分為報送審計和就地審計。

4.審計按其動機，可劃分為強制審計和任意審計。

5.審計其實施前是否預(yù)先告知被審單位，可劃分為預(yù)告審計和突擊審計。

第二章審計組織與審計人員

第一節(jié)國家審計機關(guān)

一、國家審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)體制

審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)體制是國家審計制度的重要內(nèi)容，是指審計機關(guān)在國家組織結(jié)構(gòu)中的地位，受哪一級

國家機構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)，以及上下級審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系等。

㈠國外國家審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)體制

國外國家審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)體制主要有以下四種模式：立法型、司法型、行政型和獨立型。

㈡我國國家審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)體制

根據(jù)《憲法》規(guī)定，國務(wù)院設(shè)立中央審計機關(guān)，在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)F開展審計工作；縣級以上各級

人民政府設(shè)立地方審計機關(guān)，在本級政府首長和上一級審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)下，負責(zé)本行政區(qū)域內(nèi)的審計工作。

二、我國國家審計機關(guān)的職責(zé)與權(quán)限

㈠審計機關(guān)的職責(zé)

根據(jù)《審計法》規(guī)定，我國國家審計機關(guān)具有如下九項職責(zé)：

1.財政收支審計。對本級各部門（含直屬單位）和下級政府預(yù)算執(zhí)行情況和決算以及其他財政收支

情況進行審計監(jiān)督。

2.財務(wù)收支審計。對國有企業(yè)、金融機構(gòu)以及國有資本占控股地位或者主導(dǎo)地位的企業(yè)、金融機構(gòu)

進行審計監(jiān)督；對國家的事業(yè)組織和使用財政資金的其他事業(yè)組織的財務(wù)收支進行審計監(jiān)督。

3.建設(shè)項目審計。對政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目的預(yù)算執(zhí)行情況和決算進行審計監(jiān)督。

4.基金資金審計。對政府部門管理的和其他單位受政府委托管理的社會保障基金、社會捐贈資金以

及其他有關(guān)基金、資金的財務(wù)收支進行審計監(jiān)督：對國際組織和外國政府援助、貸款項目的財務(wù)收支進

行審計監(jiān)督。

5.經(jīng)濟責(zé)任審計。對國家機關(guān)和依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的其他單位的主要負責(zé)人，在任職

期間對本地區(qū)、本部門或者本單位的財政收支、財務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟活動應(yīng)負經(jīng)濟責(zé)任的履行情況進

行審計監(jiān)督。

6.其他事項審計。除上述規(guī)定的審計事項外，對其他法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)由審計機關(guān)進行審計

的事項，依照有關(guān)規(guī)定進行審計監(jiān)督。

7.專項審計調(diào)查。審計機關(guān)有權(quán)對與國家財政收支有關(guān)的特定事項，向有關(guān)地方、部門、單位進行

專項審計調(diào)查。

8.內(nèi)部審計督導(dǎo)。依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的單位，應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審

計制度；其內(nèi)部審計工作應(yīng)當(dāng)接受審計機關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。

9.社會審計監(jiān)管。社會審計機構(gòu)審計的單位依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的，審計機關(guān)按照國務(wù)

院的規(guī)定，有權(quán)對該社會審計機構(gòu)具的相關(guān)審計報告進行核查。

㈡審計機關(guān)的權(quán)限

根據(jù)《審計法》規(guī)定，我國國家審計機關(guān)具有如下八項權(quán)限：

1.要求報送資料權(quán)。有權(quán)要求被審計單位提供財務(wù)會計紙質(zhì)資料、電子數(shù)據(jù)和電子計算機技術(shù)文檔，

在金融機構(gòu)開立賬戶情況，社會審計機構(gòu)出具的審計報告以及其他有關(guān)資料，被審計單位不得拒絕、拖

延、謊報。被審計單位負責(zé)人對本單位提供的財務(wù)會計資料的真實性和完整性負責(zé)。

2.審計檢查權(quán)。有權(quán)檢查被審計單位財務(wù)會計紙質(zhì)資料、電子數(shù)據(jù)系統(tǒng)以及其他有關(guān)資料和資產(chǎn)，

被審計單位不得拒絕。

3.調(diào)查取證索證權(quán)。有權(quán)就審計事項的有關(guān)問題向有關(guān)單位和個人進行調(diào)查，并取得有關(guān)證明材料;

有關(guān)單位和個人應(yīng)當(dāng)支持、協(xié)助審計機關(guān)工作，如實向?qū)徲嫏C關(guān)反映情況，提供有關(guān)證明材料。

審計機關(guān)經(jīng)縣級以上人民政府審計機關(guān)負責(zé)人批準(zhǔn)，有權(quán)查詢被審計單位在金融機構(gòu)的賬戶；有權(quán)查

詢被審計單位以個人名義在金融機構(gòu)的存款。

4.行政強制措施權(quán)。有權(quán)制止被審計單位轉(zhuǎn)移、隱匿、篡改、毀棄資料以及轉(zhuǎn)移、隱匿違反國家規(guī)

定取得的資產(chǎn)；必要時，經(jīng)縣級以上人民政府審計機關(guān)負責(zé)人批準(zhǔn)，有權(quán)封存有關(guān)資料和違反國家規(guī)定

取得的資產(chǎn)，對其在金融機構(gòu)的存款，向人民法院提出申請，予以凍結(jié)。

有權(quán)制止被審計單位正在進行的違反國家規(guī)定的財政收支、財務(wù)收支行為；制止無效的，經(jīng)縣級以

上人民政府審計機關(guān)負責(zé)人批準(zhǔn)，通知財政部門和有關(guān)主管部門暫停撥付有關(guān)款項，已經(jīng)撥付的，暫停

使用。

5.處理處罰權(quán)。對轉(zhuǎn)移、隱匿、篡改、毀棄資料的，或提供不真實、不完整資料的，或者拒絕、阻

礙檢查的被審計單位，有權(quán)給予通報批評、警告；拒不改正的，依法追究責(zé)任。

對轉(zhuǎn)移、隱匿、篡改、毀棄資料的，或轉(zhuǎn)移、隱匿違反國家規(guī)定取得資產(chǎn)的直接負責(zé)的主管人員和

其他直接責(zé)任人員，依法應(yīng)當(dāng)給予處分的，應(yīng)當(dāng)提出給予處分的建議，被審計單位或者其上級機關(guān)、監(jiān)

察機關(guān)應(yīng)當(dāng)依法及時作出決定，并將結(jié)果書面通知審計機關(guān)；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。

對本級各部門和下級政府違反預(yù)算的行為或者其他違反國家規(guī)定的財政收支行為的，區(qū)別情況采取

下列處理措施：責(zé)令限期繳納應(yīng)當(dāng)上繳的款項；責(zé)令限期退還被侵占的國有資產(chǎn)；責(zé)令限期退還違法所

得：責(zé)令按照國家統(tǒng)一的會計制度的有關(guān)規(guī)定進行處理；其他處理措施。

對被審計單位違反國家規(guī)定的財務(wù)收支行為的區(qū)別情況采取前條規(guī)定的處理措施，并可以依法給予

處罰。

審計機關(guān)在法定職權(quán)范圍內(nèi)作出的審計決定，被審計單位應(yīng)當(dāng)執(zhí)行。拒不執(zhí)行的，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)通

報有關(guān)主管部門，有關(guān)主管部門應(yīng)當(dāng)依照有關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定予以扣繳或者采取其他處理措施，

并將結(jié)果書面通知審計機關(guān)。

6.建議糾正權(quán)。審計機關(guān)認為被審計單位所執(zhí)行的上級主管部門有關(guān)財政收支、財務(wù)收支的規(guī)定與

法律、行政法規(guī)相抵觸的，應(yīng)當(dāng)建議有關(guān)主管部門糾正；有關(guān)主管部門不予糾正的，審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)提請

有權(quán)處理的機關(guān)依法處理。

7.通報或公布審計結(jié)果權(quán)。審計機關(guān)可以向政府有關(guān)部門通報或者向社會公布審計結(jié)果。

.審計機關(guān)通報或者公布審計結(jié)果，應(yīng)當(dāng)依法保守國家秘密和被審計單位的商業(yè)秘密，遵守國務(wù)院

的有關(guān)規(guī)定。

8.提請相關(guān)部門協(xié)助審查權(quán)。審計機關(guān)履行審計監(jiān)督職責(zé)，可以提請公安、監(jiān)察、財政、稅務(wù)、

海關(guān)、價格、工商行政管理等機關(guān)予以協(xié)助。

三、國家審計人員專業(yè)技術(shù)職稱考試制度

審計專業(yè)技術(shù)資格分為初級（審計員、助理審計師）、中級（審計師）、高級（高級審計師）三類。

參加審計專業(yè)技術(shù)資格考試人員應(yīng)具備的學(xué)歷經(jīng)歷條件是：參加初級考試的須具備高中以上學(xué)歷；

參加中級考試的須具備下列條件之一，?？飘厴I(yè)后工作滿六年，本科畢業(yè)后工作滿四年，獲第二學(xué)士學(xué)

位或研究生班畢業(yè)后工作滿二年，獲碩士學(xué)位后工作滿一年，獲博士學(xué)位。

考試科目包括與審計專業(yè)相關(guān)知識的綜合考試和審計理論與實務(wù)考試。前者包括宏觀經(jīng)濟學(xué)基礎(chǔ)、

企業(yè)財務(wù)管理、企業(yè)財務(wù)會計、經(jīng)濟法等內(nèi)容，后者包括審計理論與方法、企業(yè)財務(wù)審計、行業(yè)審計等

內(nèi)容。

審計人員的初級、中級審計專業(yè)技術(shù)資格，通過參加全國統(tǒng)一考試，并達到合格標(biāo)準(zhǔn)后獲得；高

級審計專業(yè)技術(shù)資格，除通過參加全國統(tǒng)一考試并達到合格標(biāo)準(zhǔn)外，還要經(jīng)過高級審計師資格評審委員

會按照規(guī)定評審后方可獲得。

四、最高審計機關(guān)國際組織

最高審計機關(guān)，是各國按法律規(guī)定行使最高審計監(jiān)督權(quán)的國家機關(guān)。

最高審計機關(guān)國際組織(InternationalOrganizationofSupremeAuditInstitutions,簡稱INTOSAI),

是由聯(lián)合國成員國的最高審計機關(guān)組成的??個獨立自主的、非政治性的國際性組織，總部和秘書處設(shè)在

維也納，II常工作由奧地利審計院承擔(dān)。

最高審計機關(guān)國際組織目前擁有160多個成員國，并在亞洲I、非洲、阿拉伯和拉美地區(qū)設(shè)立了四個

區(qū)域性的分支組織。我國最高審計機關(guān)一國家審計署于1982年5月4日在馬尼拉召開的第十一屆大會

上，正式被批準(zhǔn)成為該組織的成員國。

最高審計機關(guān)國際組織的宗旨是：增強各國最高審計機關(guān)之間審計技術(shù)和審計信息的理解和交流，

推動和促進各國最高審計機關(guān)更好地完成該國的審計工作。

最高審計機關(guān)國際組織在指導(dǎo)各國國家審計準(zhǔn)則的制定和國際協(xié)調(diào)方面，1977年第九屆大會上通

過的《利馬宣言——審計準(zhǔn)則指南》、1986年第十二屆大會上發(fā)表的《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和

審計質(zhì)量的總聲明》，以及1992年第十四屆大會簽署并于1995年第十五屆大會修訂的《INTOSAI審計

準(zhǔn)則》三個文件，影響最大。

第二節(jié)民間審計組織

一、會計師事務(wù)所組織形式

所謂會計師事務(wù)所是指國家依法批準(zhǔn)設(shè)立的，獨立承辦注冊會計師業(yè)務(wù)的，實行自收自支、獨立核

算、依法納稅的社會中介機構(gòu)。

㈠國外會計師事務(wù)所組織形式

縱觀注冊會計師行業(yè)在各國的發(fā)展，會計師事務(wù)所組織形式主要有獨資、普通合伙、有限責(zé)任公司

制、有限責(zé)任合伙制四種類型。

1.獨資會計師事務(wù)所

獨資會計師事務(wù)所，是由具有注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的個人獨立開設(shè)的，承擔(dān)無限責(zé)任。它的優(yōu)點是

對執(zhí)業(yè)人員的需求不多，容易設(shè)立，執(zhí)業(yè)靈活，能夠在代理記賬、代理納稅等方血很好地滿足中小企業(yè)

對注冊會計師服務(wù)的需求，雖然承擔(dān)無限責(zé)任，但實際發(fā)生風(fēng)險的程度相對較低。缺點是無力承擔(dān)大型

業(yè)務(wù)，缺乏發(fā)展后勁。

2.普通合伙制會計師事務(wù)所

普通合伙制會計師事務(wù)所，是由兩個或兩個以上注冊會計師組成的合伙組織，合伙人以各自的財

產(chǎn)對事務(wù)所債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任。它的優(yōu)點是在風(fēng)險牽制和共同利益的驅(qū)動下，促使事務(wù)所強化專業(yè)

發(fā)展，擴大規(guī)模，提高規(guī)避風(fēng)險的能力。缺點是建立一個跨地區(qū)、跨國界的大型會計師事務(wù)所要經(jīng)過漫

長過程，而且任何個合伙人在執(zhí)業(yè)中發(fā)生錯弊行為都會給整個會計師事務(wù)所帶來滅頂之災(zāi)，使之一日

之間土崩瓦解。

3.有限責(zé)任制會計師事務(wù)所

有限責(zé)任制會計師事務(wù)所(LimitedLiabilityCompanies,簡稱LLC),是由注冊會計師認購會計師

事務(wù)所股份，并以其認購的股份對會計師事務(wù)所承擔(dān)有限責(zé)任，會計師事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承

擔(dān)有限責(zé)任。它的優(yōu)點是可以通過股份制形式迅速聚集一批注冊會計師，組成大型所，承辦大型業(yè)務(wù)；

缺點是降低了風(fēng)險責(zé)任對從業(yè)人員行為的高度制約，弱化了注冊會計師的個人責(zé)任。

4.有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所

有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所(LimitedLiabilityPartnerships,簡稱LLP),是為順應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展對注

冊會計師行業(yè)的要求興起的，它的最大特點在于既融入了合伙制和有限責(zé)任公司制會計師事務(wù)所的優(yōu)

點，又排棄了它們的不足。這種形式的會計師事務(wù)所與普通合伙的區(qū)別在于，無過失的合伙人對其他合

伙人的過失或不當(dāng)執(zhí)業(yè)行為不承擔(dān)無限連帶責(zé)任；與有限責(zé)任公司制的區(qū)別在于，對會計師事務(wù)所的債

務(wù)以其全部財產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任，全部財產(chǎn)不足以承擔(dān)的部分，山對債務(wù)的發(fā)生負有直接責(zé)任的合伙人以個人

財產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任。

㈡我國會計師事務(wù)所組織形式

根據(jù)《注冊會計師法》規(guī)定，我國注冊會計師只準(zhǔn)設(shè)立有限責(zé)任會計師事務(wù)所和合伙會計師事務(wù)所。

為了加強對這兩種會計師事務(wù)所的管理，財政部相應(yīng)制定了《有限責(zé)任制會計師事務(wù)所設(shè)立及審批

暫行辦法》、《合伙會計師事務(wù)所設(shè)立及審批暫行辦法》，對這兩種形式的會計師事務(wù)所的設(shè)立及審批作

出了具體規(guī)定。

據(jù)統(tǒng)計，截止2001年底，全國共有會計師事務(wù)所4287家，其中實行有限責(zé)任公司制的有3681家,

占總數(shù)的85.86%,合伙制的只有606家，占總數(shù)的14.14%,全國超過100名注冊會計師的較大規(guī)模的

會計師事務(wù)所有27家，全部為有限責(zé)任事務(wù)所；另據(jù)有關(guān)資料披露，全國70余家從事證券業(yè)務(wù)的會計

師事務(wù)所，也幾乎全部是實行有限責(zé)任制。我國有限責(zé)任會計師事務(wù)所成為事務(wù)所組織形式的主導(dǎo)的狀

況，不能不說是我國審計質(zhì)量低下，審計失敗案件屢屢發(fā)生的重要原因。

二、會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍

㈠國外會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍

在西方國家，?般將注冊會計師提供的服務(wù)分為鑒證業(yè)務(wù)、咨詢和服務(wù)業(yè)務(wù)兩大類。

鑒證業(yè)務(wù)，一般包括審計業(yè)務(wù)、審查業(yè)務(wù)、復(fù)核業(yè)務(wù)和商定程序業(yè)務(wù)等。

咨詢和服務(wù)業(yè)務(wù)，主要有管理咨詢、會計服務(wù)、稅務(wù)服務(wù)和其他服務(wù)等。

㈡我國會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)范圍

根據(jù)《注冊會計師法》規(guī)定，我國注冊會計師業(yè)務(wù)范圍包括審計業(yè)務(wù)、會計服務(wù)和管理咨詢兩大類。

為適應(yīng)注冊會計師業(yè)務(wù)多元化的需要，經(jīng)財政部批準(zhǔn)，中國注冊會計師協(xié)會2006年2月15日頒布

并于2007年1月1日起施行的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》，進一步明確了注冊會計師業(yè)務(wù)范圍是鑒證

業(yè)務(wù)和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)兩大類型。

1.鑒證業(yè)務(wù)

鑒證業(yè)務(wù)是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責(zé)任方之外預(yù)期使用者對鑒證對象信

息信任程度的業(yè)務(wù)。鑒證業(yè)務(wù)包括審計業(yè)務(wù)、審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù)。

⑴審計業(yè)務(wù)。它是指注冊會計師接受委托，對企業(yè)、其他經(jīng)濟組織或個人的歷史財務(wù)信息所進行的

審計業(yè)務(wù)。注冊會計師在提供審計服務(wù)時，對所審計信息是否不存在重大錯報提供合理保證，并以積極

方式提出結(jié)論。

⑵審閱業(yè)務(wù)。它是指注冊會計師接受委托，對企業(yè)、其他經(jīng)濟組織或個人的歷史財務(wù)信息所進行的

審閱業(yè)務(wù)。注冊會計師在提供審閱服務(wù)時，對所審計信息是否不存在重大錯報提供有限保證，并以消極

方式提出結(jié)論。

⑶其他鑒證業(yè)務(wù)。它是指注冊會計師接受委托，對企業(yè)、其他經(jīng)濟組織或個人的歷史財務(wù)信息審計

或?qū)忛喴酝獾钠渌b證業(yè)務(wù)。注冊會計師在提供其他鑒證服務(wù)時，要根據(jù)鑒證業(yè)務(wù)性質(zhì)和業(yè)務(wù)約定書的

要求，提供有限保證或合理保證。

2.相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)

相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)是指注冊會計師受委托，對企業(yè)、其他經(jīng)濟組織或個人的財務(wù)信息執(zhí)行商定程序、代

編財務(wù)報表業(yè)務(wù)，以及其他會計咨詢和會計服務(wù)業(yè)務(wù)。注冊會計師在提供相關(guān)服務(wù)時，不提供任何程度

的保證。

⑴對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序。它是指注冊會計師對特定財務(wù)數(shù)據(jù)、單一財務(wù)報表或整套財務(wù)報表等

財務(wù)信息執(zhí)行與特定主體商定的具有審計性質(zhì)的程序，并就執(zhí)行的商定程序及其結(jié)果出具報告。

⑵代編財務(wù)報表業(yè)務(wù)。它是指注冊會計師運用會計而非審計的專業(yè)知識和技能，代客戶編制一套完

整或非完整的財務(wù)報表，或代為收集、分類和匯總其他財務(wù)信息。

⑶其他相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)。通常，其他會計咨詢和會計服務(wù)業(yè)務(wù)包括以下內(nèi)容：①設(shè)計財務(wù)會計制度；

②擔(dān)任會計顧問、提供會計、財務(wù)、稅務(wù)和其他經(jīng)濟管理咨詢；③代理記賬；④代理納稅申報；⑤代辦

申請注冊登記，協(xié)助擬定合同、協(xié)議、章程及其他經(jīng)濟文件；⑥培訓(xùn)會計人員；⑦審核企業(yè)前景財務(wù)資

料；⑧資產(chǎn)評估；⑨參與進行可行性研究等。

三、注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制

㈠國外注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制

縱觀世界各國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制，按照政府介入的程度不同，基本上可分為兩類：一是行業(yè)

自律型，二是政府干預(yù)型。

行業(yè)自律型管理體制，是指政府在注冊會計師行業(yè)管理中較少發(fā)揮作用，主要依靠民間職業(yè)團體對

注冊會計師行業(yè)進行管理。采取行業(yè)自律型體制的主要是英國、美國、加拿大、澳大利亞等英美法系的

國家。

政府干預(yù)型管理體制，是指在充分發(fā)揮注冊會計師行業(yè)自我管理的基礎(chǔ)上，由政府進行較大范圍和

程度的干預(yù)。采取政府干預(yù)型體制的主要是法國、德國、日本等大陸法系的國家。

在，，安然，，事件后，國際上兩大注冊會計師行業(yè)管理模式出現(xiàn)一種融合趨勢，自律型的政府作用在加

強，干預(yù)型的協(xié)會作用也在加強。

㈡我國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制

我國現(xiàn)行的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管體制，很難將此簡單歸屬于行業(yè)自律型或政府干預(yù)型，而是一種以

政府干預(yù)型為主，行業(yè)自律為輔的管理體制。

1.政府監(jiān)管部門及其監(jiān)管的內(nèi)容

目前，我國注冊會計師行業(yè)實際上受到多頭監(jiān)管。根據(jù)有關(guān)法律規(guī)定，有權(quán)參與注冊會計師行業(yè)管

理的政府部門有財政部門、審計部門、證監(jiān)會、工商行政管理部門、稅務(wù)部門等。

上述政府相關(guān)部門根據(jù)有關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定，在各自范圍內(nèi)依法對注冊會計師行業(yè)實施監(jiān)管。

2.注冊會計師協(xié)會及其行業(yè)自律內(nèi)容

注冊會計師協(xié)會是注冊會計師組成的社會團體，中國注冊會計師協(xié)會是注冊會計師的全國組織，于

1988年11月在北京成立。

中國注冊會計師協(xié)會根據(jù)《注冊會計師法》等有關(guān)法規(guī)及《中國注冊會計師協(xié)會章程》的規(guī)定，對

注冊會計師行業(yè)實行統(tǒng)一的行業(yè)自律管理。

四、注冊會計師資格確認制度

注冊會計師(CertifiedPublicAccountant,簡稱CPA),是指依法取得注冊會計師證書，并接受委托從

事審計業(yè)務(wù)、會計咨詢和會計服務(wù)業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)人員。

㈠國外注冊會計師資格確認制度

美國注冊會計師資格、英國特許會計師(CA)資格，日本公認會計士資格確認制度。

㈡我國注冊會計師資格確認制度

1.考試制度。根據(jù)《注冊會計師全國統(tǒng)一考試辦法》規(guī)定，具有下列條件之一的中國公民，可報名

參加考試：⑴高等?？埔载皩W(xué)歷；⑵會計或者審計、統(tǒng)計、經(jīng)濟相關(guān)專業(yè)中級以上專業(yè)技術(shù)職稱；⑶具

有會計或者審計、統(tǒng)計、經(jīng)濟相關(guān)專業(yè)高級技術(shù)職稱的人員可以免予部分科目的考試。

考試科目為會計、審計、財務(wù)成本管理、經(jīng)濟法、稅法五門，考試周期五年。

2.注冊制度。根據(jù)《注冊會計師法》的規(guī)定，參加注冊會計師全國統(tǒng)一考試成績合格，并從事審計

業(yè)務(wù)工作兩年以上的，可以向省級注冊會計師協(xié)會申請注冊。

3.年檢制度。凡經(jīng)過批準(zhǔn)注冊的中國注冊會計師，均應(yīng)接受注冊會計師協(xié)會的年度檢驗，未能通過

年檢的注冊會計師，撤銷其注冊。

五、國際會計師聯(lián)合會

國際會計師聯(lián)合會(InternationalFederationofAccountants,簡稱IFAC),于1977年10月7日,在德

國慕尼黑由49個國家的63個會計職業(yè)組織共同發(fā)起成立，目前參加的會員已發(fā)展到80多個國家的

120多個會計職業(yè)組織，該組織在瑞士日內(nèi)瓦注冊，實際行政總部設(shè)在美國紐約。1997年5月8日，國

際會計師聯(lián)合會全票通過，接納中國注冊會計師協(xié)會為正式會員。

國際會計師聯(lián)合會的宗旨是：在國際間開展合作的協(xié)調(diào)，謀求在技術(shù)上、道德上和教育上提高水平,

促使會計師資格的互相承認，在世界范圍內(nèi)發(fā)展和繁榮社會職業(yè)。

國際會計師聯(lián)合會到目前為止，它已頒布了三十九項國際審計準(zhǔn)則及其他若干重要性的指南文件，

為各國注冊會計師職業(yè)是在審計實務(wù)中的相互協(xié)調(diào)及各國社會審計的發(fā)展起到了積極的推動作用。

第三節(jié)內(nèi)部審計機構(gòu)

一、內(nèi)部審計機構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)體制

㈠國外內(nèi)部審計機構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)體制

在西方，內(nèi)部審計領(lǐng)導(dǎo)體制主要有以下幾種模式：

1.受董事會或其下設(shè)審計委員會的領(lǐng)導(dǎo)

2.受本企業(yè)總裁或總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)

3.受企業(yè)主計長的領(lǐng)導(dǎo)

4.受董事會下設(shè)的審計委員和主計長的雙重領(lǐng)導(dǎo)

上述內(nèi)部審計機構(gòu)受董事會或其下設(shè)審計委員會的領(lǐng)導(dǎo)、受本單位的總裁或總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)這兩種模

式，是西方國家企業(yè)內(nèi)部審計組織的主要形式

㈡我國內(nèi)部審計機構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)體制

根據(jù)《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作若干規(guī)定》的規(guī)定，我國內(nèi)部審計在機構(gòu)設(shè)置和領(lǐng)導(dǎo)體制上，具有

如下特征：

在機構(gòu)設(shè)置上，有兩種形式：

一是部門內(nèi)部審計機構(gòu)。二是單位內(nèi)部審計機構(gòu)。

在領(lǐng)導(dǎo)體制上，有兩種模式：

?是受本單位主要負責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)。二是受本單位權(quán)力機構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)。

二、我國內(nèi)部審計機構(gòu)的職責(zé)與權(quán)限

㈠我國內(nèi)部審計機構(gòu)的職責(zé)

根據(jù)《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作若干規(guī)定》的規(guī)定，我國內(nèi)部審計機構(gòu)的職責(zé)包括以下幾個方面：

1.對本單位及所屬單位的財政收支、財務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)濟活動進行審計。

2.對本單位及所屬單位預(yù)算內(nèi)、預(yù)算外資金的管理和使用情況進行審計。

3.對本單位內(nèi)設(shè)機構(gòu)及所屬單位領(lǐng)導(dǎo)人員的任期經(jīng)濟責(zé)任進行審計。

4.對本單位及所屬單位固定資產(chǎn)投資項目進行審計。

5.對本單位及所屬單位內(nèi)部控制制度的健全性和有效性以及風(fēng)險管理進行評審。

6.對本單位及所屬單位經(jīng)濟管理和效益情況進行審計。

7.法律、法規(guī)規(guī)定和本單位主要負責(zé)人或者權(quán)力機構(gòu)要求辦理的其他審計事項。

㈡我國內(nèi)部審計機構(gòu)的權(quán)限

根據(jù)《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作若干規(guī)定》的規(guī)定，在審計管轄范圍內(nèi)，內(nèi)部審計機構(gòu)有以下權(quán)限:

1.要求被審計單位按時報送生產(chǎn)、經(jīng)營、財務(wù)收支計劃、預(yù)算執(zhí)行情況、決算、會計報表和其他有

關(guān)文件資料。

2.參加本單位有關(guān)會議，召開與審計事項有關(guān)的會議。

3.參與研究制定有關(guān)的規(guī)章制度，提出內(nèi)部審計規(guī)章制度，山單位審定公布后施行。

4.檢查有關(guān)生產(chǎn)、營和財務(wù)活動的資料、文件和現(xiàn)場勘察實物。

5.檢查有關(guān)的計算機系統(tǒng)及其電子數(shù)據(jù)和資料。

6.對與審計事項有關(guān)的問題向有關(guān)單位和個人進行調(diào)查，并取得證明材料。7.對正在進行的嚴(yán)重違

法違規(guī)、嚴(yán)重損失浪費行為，作出臨時制止決定。

7.對可能轉(zhuǎn)移、穩(wěn)匿、篡改、毀棄會計憑證、會計賬簿、會計報表以及與經(jīng)濟活動有關(guān)的資料，經(jīng)

本單位主要負責(zé)人或者權(quán)力機構(gòu)批準(zhǔn)，有權(quán)予以暫時封存

8.提出糾正、處理違法違規(guī)行為的意見以及改進經(jīng)濟管理、提高經(jīng)濟效益的建議。

9.對違法違規(guī)和造成損失浪費的單位和人員，給予通報批評或者提出追究責(zé)任的建議。

三、內(nèi)部審計管理

根據(jù)《審計法》和《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作若干規(guī)定》的規(guī)定，我國對內(nèi)部審計實行政府管理和

職業(yè)化管理相結(jié)合的模式。

㈠政府管理

國家審計機關(guān)根據(jù)《審計法》和《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作若干規(guī)定》的規(guī)定，依法對屬于審計機

關(guān)審計監(jiān)督對象的單位的內(nèi)部審計工作進行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。

㈡職業(yè)化管理

內(nèi)部審計師協(xié)會是實行內(nèi)部審計的職業(yè)化管理的組織。

中國內(nèi)部審計師協(xié)會依照《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作若干規(guī)定》和《中國內(nèi)部審計師協(xié)會章程》對

內(nèi)部審計進行職業(yè)管理。

四、國際注冊內(nèi)部審計師資格考試有關(guān)規(guī)定

國際注冊內(nèi)部審計師(CERTIFIEDINTERNALAUDITOR,簡稱CIA),是國際內(nèi)部審計領(lǐng)域?qū)＜?/p>

的標(biāo)志，是目前國際審計界唯一公認的職業(yè)資格。CIA資格需要通過考試取得，考試合格者，由國際

內(nèi)部審計師協(xié)會頒發(fā)證書，授予“C1A”稱號。

國際內(nèi)部審計師協(xié)會于1974年在全球指定的國家和地區(qū)開始CIA職業(yè)資格考試，1998年，中國內(nèi)

部審計協(xié)會與國際內(nèi)部審計師協(xié)會合作，把CIA職業(yè)資格考試引進我國大陸，到2001年止，全國共有

2200多人取得了CIA資格證書。

根據(jù)要求，報名者須符合下列條件之一：具有學(xué)士或?qū)W士以上學(xué)位；具有中級及中級以上專業(yè)技術(shù)

資格；持有注冊會計師證書或非執(zhí)業(yè)注冊會計師證書；現(xiàn)從事審計、會計教學(xué)工作的普通高等院校教育

工作者；審計、會計、經(jīng)濟管理、財稅、物價、統(tǒng)計、投資等專業(yè)的大學(xué)本科四年級學(xué)生。

CIA考試每年11月的第三個星期四、五舉行考試，全世界統(tǒng)一時間、統(tǒng)一科目、統(tǒng)一命題、統(tǒng)一

評卷、統(tǒng)一發(fā)證。

CIA考試內(nèi)容包括：內(nèi)部審計程序、內(nèi)部審計技術(shù)、管理控制與信息技術(shù)、審計環(huán)境四個部分，其

中前三個部分由國際內(nèi)部審計師協(xié)會統(tǒng)一命題，審計環(huán)境由考試舉辦國根據(jù)本國的實際情況單獨命題，

試題由國際內(nèi)部審計師協(xié)會考試委員會審查批準(zhǔn)。

CIA考試全部為單項選擇題，每科80道，考生用涂卡方式答題。

五、國際內(nèi)部審計師協(xié)會

國際內(nèi)部審計師協(xié)會(INSTITUTEOFINTERNALAUDITORS,簡稱HA),成立于1941年，是山

內(nèi)部審計人員組成的國際性審計職業(yè)團體，其前身是美國內(nèi)部審計師協(xié)會，總部設(shè)在美國佛羅里達州。

目前共有196個分會、7萬多名個人會員，分布在100多個國家和地區(qū)。中國內(nèi)部審計學(xué)會1987年加

入該協(xié)會，成為國家分會。

國際內(nèi)部審計師協(xié)會的宗旨是：增進國際內(nèi)部審計的學(xué)科研究和經(jīng)濟交流，促進各國內(nèi)部審計工作

的發(fā)展。

國際內(nèi)部審計師協(xié)會在職業(yè)被確認、職業(yè)教育、職業(yè)文獻、職業(yè)研究、職業(yè)準(zhǔn)則，以及注冊內(nèi)部審

計師資格考試等方面作出重大貢獻。

第三章審計準(zhǔn)則與審計依據(jù)審計準(zhǔn)則概述

一、審計準(zhǔn)則的涵義及作用

㈠審計準(zhǔn)則的涵義

審計準(zhǔn)則，是審計主體執(zhí)行審計工作，獲取審計證據(jù)，形成審計結(jié)論、出具審計報告的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。

從審計主體看，審計準(zhǔn)則可劃分為民間審計準(zhǔn)則、國家審計準(zhǔn)則和內(nèi)部審計準(zhǔn)則。

㈡審計準(zhǔn)則的作用

1.審計準(zhǔn)則是衡量審計質(zhì)量的尺度。

2.審計準(zhǔn)則是確定和解脫審計責(zé)任的依據(jù)。

3.審計準(zhǔn)則是審計組織與社會進行溝通的中介。

4.審計準(zhǔn)則是完善內(nèi)部管理的基礎(chǔ)。

二、審計準(zhǔn)則的產(chǎn)生與發(fā)展

在審計發(fā)展史上，最早出現(xiàn)的審計準(zhǔn)則是民間審計準(zhǔn)則，在此基礎(chǔ)上，有些國家和組織建立了國家

審計準(zhǔn)則和內(nèi)部審計準(zhǔn)則。

1917年，美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)就公布了一份稱為“統(tǒng)一會計”的文件，其主要內(nèi)容就是對會

計報表審計的步驟和方法做出規(guī)定。

1938年，正當(dāng)會計報表審計盛行之時，美國發(fā)生了麥克遜?羅賓斯公司事件，使審計界開始意識到，

需要一套完整的審計準(zhǔn)則，作為審計組織和審計人員遵守的規(guī)范。

【案例】麥克遜?羅賓斯事件

麥克遜?羅賓斯藥材公司在1937年的資產(chǎn)負債表中虛構(gòu)1907.5萬美元的資產(chǎn)，其中包括存貨虛構(gòu)

1000萬美元，應(yīng)收賬款虛構(gòu)900萬美元，銀行存款虛構(gòu)7.5萬美元。羅賓斯藥材公司的債權(quán)人朱利安?湯

普森公司，在審核羅賓斯藥材公司財務(wù)報表時發(fā)現(xiàn)了疑點，請求官方協(xié)調(diào)控制證券市場的權(quán)威機構(gòu)一

紐約證券交易委員會調(diào)查此事。

調(diào)查發(fā)現(xiàn)該公司在經(jīng)營的十余年中，每年都聘請了美國著名的普賴斯?沃特豪斯會計師事務(wù)所對該

公司的財務(wù)報表進行審定。在查看這些審計人員出具的審計報告中，審計人員每年都對該公司的財務(wù)狀

況及經(jīng)營成果發(fā)表了“正確、適當(dāng)”等無保留的審計意見。

在此基礎(chǔ)上，調(diào)查人員對該公司經(jīng)理的背景作了進一步調(diào)查，結(jié)果發(fā)現(xiàn)公司經(jīng)理菲利普?科斯特及

其同伙，相互勾結(jié)，侵吞公司資產(chǎn)。根據(jù)調(diào)查結(jié)果，羅賓斯藥材公司的實際財務(wù)狀況早已“資不抵債”，

應(yīng)立即宣布破產(chǎn)。而首當(dāng)其沖的受損失者是湯普森公司。為此，湯普森公司指控沃特豪斯會計師事務(wù)所,

要求賠償其全部損失。

在聽證會上，沃特豪斯會計師事務(wù)所拒絕了湯普森公司的賠償要求。會計師事務(wù)所認為，他們執(zhí)行

的審計，遵循了美國注冊會計師協(xié)會在1936年頒布的《財務(wù)報表檢查》（審計準(zhǔn)則的前身）中所規(guī)定

各項規(guī)則。藥材公司的欺騙是由于經(jīng)理部門共同串通合謀所致，審計人員對此不負任何責(zé)任。最后，在

證券交易委員會的調(diào)解下，沃特豪斯會計師事務(wù)所以退回歷年來收取的審計費用共50萬美元，作為對

湯普森公司債權(quán)損失的賠償。

1947年，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）發(fā)表了“審計準(zhǔn)則試行方案——公認的重要性和范圍”，這份

準(zhǔn)則中的九條和1954年增加的第十條一直適用到現(xiàn)在，成為《一般公認審計準(zhǔn)則》（GenerallyAccepted

AuditingStandards簡稱GAAS）的主體，標(biāo)志著審計準(zhǔn)則正式產(chǎn)生，具有劃時代的歷史意義。

㈠民間審計準(zhǔn)則的產(chǎn)生與發(fā)展

美國民間審計準(zhǔn)則由美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）制定并發(fā)布，準(zhǔn)則體系包括一般公認審計準(zhǔn)則、

審計準(zhǔn)則說明書、審計指南和審計解釋。

國際會計師聯(lián)合會審計準(zhǔn)則由該組織下設(shè)的審計實務(wù)委員會制定，包括國際審計準(zhǔn)則（International

StandardsonAuditing,簡稱ISA）、相關(guān)業(yè)務(wù)國際審計準(zhǔn)則和國際審計實務(wù)公告。

我國民間審計準(zhǔn)則由中國注冊會計師協(xié)會制定，報經(jīng)財政部批準(zhǔn)發(fā)布。

1991年——1993年，先后發(fā)布了《注冊會計師檢查驗證會計報表規(guī)則（試行）》等7個執(zhí)業(yè)規(guī)則。

1995年——2003年，初步建立獨立審計準(zhǔn)則體系：序言（1個）、基本準(zhǔn)則（1個）、具體準(zhǔn)則（28

個）和實務(wù)公告（10個）、執(zhí)業(yè)規(guī)范指南（5個）。此外，還包括職業(yè)道德基本準(zhǔn)則、質(zhì)量控制基本準(zhǔn)

則和后續(xù)教育基本準(zhǔn)則3個相關(guān)基本準(zhǔn)則，共計48個項目。

2006年2月15日發(fā)布（修訂）了48項執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，自2007年1月1日起執(zhí)行，現(xiàn)行《獨立審計基

本準(zhǔn)則》等相關(guān)準(zhǔn)則屆時廢止。

㈡國家審計準(zhǔn)則的產(chǎn)生與發(fā)展

美國會計總署（GeneralAccountingOffice,簡稱GAO）于1972年頒布了世界上第一部國家審計準(zhǔn)則

《政府機構(gòu)、計劃項目、活動和職能的審計準(zhǔn)則》，即《黃皮書》。

最高審計機關(guān)國際組織審計準(zhǔn)則是由該組織下設(shè)的審計準(zhǔn)則委員會制定的政府審計準(zhǔn)則。該準(zhǔn)則在

1989年柏林召開的第十三屆大會上通過，并在1992年華盛頓大會上得到修訂。

我國國家審計準(zhǔn)則由國家審計署制定并頒布。

1992年，形成了《中華人民共和國審計準(zhǔn)則（初稿）》。

1994年，下發(fā)了《中華人民共和國審計準(zhǔn)則（征求意見稿）》。

1996年，制定并發(fā)布了《中華人民共和國國家審計基本準(zhǔn)則》等38項審計規(guī)范。

2000年，審計署對已發(fā)布的國家審計準(zhǔn)則和審計規(guī)范進行修訂、補充和完善，初步形成了我國國

家審計準(zhǔn)則體系，即山國家審計基本準(zhǔn)則、通用審計準(zhǔn)則與專業(yè)審計準(zhǔn)則、國家審計指南三個層次組成。

㈢內(nèi)部審計準(zhǔn)則的產(chǎn)生與發(fā)展

1875年，德國的克虜伯公司制定的《內(nèi)部審計手冊》，可認為是最早的內(nèi)部審計準(zhǔn)則。

1941年，美國內(nèi)部審計師協(xié)會成立后制定的《內(nèi)部審計職責(zé)說明書》，是正規(guī)的內(nèi)部審計準(zhǔn)則，并

得到人們廣泛重視。

1974年，國際內(nèi)部審計師協(xié)會成立職'也準(zhǔn)則和責(zé)任委員會，負責(zé)制定內(nèi)部審計準(zhǔn)則。該委員會認

為，內(nèi)部審計準(zhǔn)則包括三個方面：一是內(nèi)部審計的職責(zé)說明；二是內(nèi)部審計職業(yè)道德準(zhǔn)則；三是內(nèi)部審

計實務(wù)準(zhǔn)則，其中內(nèi)部審計實務(wù)準(zhǔn)則是核心和主要內(nèi)容。

我國內(nèi)部審計準(zhǔn)則由中國內(nèi)部審計師協(xié)會擬定，報經(jīng)審計署批準(zhǔn)施行。

1990年，曾制定過《內(nèi)部審計標(biāo)準(zhǔn)(草章)九

2003年6月1日，正式發(fā)布施行了第T比內(nèi)部審計準(zhǔn)則，準(zhǔn)則體系由內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則、內(nèi)部審

計具體準(zhǔn)則、內(nèi)部審計實務(wù)指南三個層次組成。

三、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系

2006年2月15II經(jīng)財政部批準(zhǔn)，中注協(xié)發(fā)布了48項執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則(其中擬定22項，修訂26項)，自

2007年1月1日起執(zhí)行，現(xiàn)行《獨立審計基本準(zhǔn)則》等相關(guān)準(zhǔn)則屆時廢止。這48項準(zhǔn)則的發(fā)布實施，

標(biāo)志著我國已建立起一套適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展需要的，順應(yīng)國際趨勢大同的注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系。

執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，是注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)和相關(guān)業(yè)務(wù)的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系包括注冊會計師業(yè)務(wù)

準(zhǔn)則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則兩類，業(yè)務(wù)準(zhǔn)則包括鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則，其中鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)

則按其提供的保證程度和鑒證對象的不同，可分為審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證準(zhǔn)則，審計準(zhǔn)則是整

個執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的核心。

為了便于公眾的理解，在對外宣傳時，我們有時將執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則簡稱為“審計準(zhǔn)則”。

第二節(jié)鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則

鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則由鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則統(tǒng)領(lǐng)，分為審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證準(zhǔn)則，審計準(zhǔn)則是核

心。

2006年2月15日發(fā)布并將于2007年1月1日起執(zhí)行的鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則共45項，其中：

基本準(zhǔn)則1項；審計準(zhǔn)則41項，即：一般原則與責(zé)任(1101——1152)8項，風(fēng)險評估與應(yīng)對

(1201—1231)5項，審計證據(jù)(1301——1341)12項，利用其他主體的工作(1401——1421)3項,

審計結(jié)論與報告(1501——1521)4項，特殊領(lǐng)域?qū)徲?1601——1633)9項；審閱準(zhǔn)則(2101)1項；

其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則(3101——3111)2項。

一、鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則

《鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》全文9章60條，主要內(nèi)容包括總則、鑒證業(yè)務(wù)的定義和目標(biāo)、業(yè)務(wù)承接、

鑒證業(yè)務(wù)的三方關(guān)系、鑒證對象、標(biāo)準(zhǔn)、證據(jù)、鑒證報告、附則。

㈠鑒證業(yè)務(wù)的涵義

鑒證業(yè)務(wù)(AssuranceService),是指注冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責(zé)任方之外預(yù)

期使用者對鑒證對象信息信任程度的'業(yè)務(wù)。

注冊會計師提供的專業(yè)服務(wù)包括鑒證業(yè)務(wù)和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)。相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)，是指注冊會計師接受委

托，對企業(yè)、其他經(jīng)濟組織或個人的財務(wù)信息執(zhí)行商定程序、代編財務(wù)報表業(yè)務(wù)，以及其他會計咨詢和

會計服務(wù)業(yè)務(wù)。注冊會計師在提供相關(guān)服務(wù)時，不提供任何程度的保證。二者區(qū)別主要體現(xiàn)在以下五個

方面：

1.業(yè)務(wù)涉及的關(guān)系人不同。鑒證業(yè)務(wù)涉及三方關(guān)系人，即：責(zé)任方、預(yù)期使用者和注冊會計師:

相關(guān)服務(wù)涉及二方關(guān)系人，即：客戶和注冊會計師

2.業(yè)務(wù)關(guān)注的焦點不同。鑒證業(yè)務(wù)關(guān)注的焦點是鑒證對象信息的質(zhì)量，是注冊會計師對信息質(zhì)量

某種程度的保證；相關(guān)服務(wù)關(guān)注的焦點是信息的利用，通常會形成一系列的建議。

3.工作的結(jié)果不同。鑒證業(yè)務(wù)的工作結(jié)果，是注冊會計師以書面形式對鑒證對象信息提供某種程

度的可靠性保證；相關(guān)服務(wù)的工作結(jié)果，不對信息提供可靠性保證。

4.獨立性的要求不同。鑒證業(yè)務(wù)要求注冊會計師必須獨立于鑒證業(yè)務(wù)的其他兩方Z相關(guān)服務(wù)不對

獨立性提出要求。

5.注冊會計師的責(zé)任不同。鑒證業(yè)務(wù)中承擔(dān)的責(zé)任大于相關(guān)業(yè)務(wù)中承擔(dān)的責(zé)任。

㈡鑒證業(yè)務(wù)的分類

1.按鑒證對象信息是否以責(zé)任方認定的形式為預(yù)期使用者所獲取，可分為兩類：一是基于責(zé)任方

認定的業(yè)務(wù)，二是直接報告業(yè)務(wù)。

在基于責(zé)任方認定的業(yè)務(wù)中，責(zé)任方對鑒證對象進行評價或計量，鑒證對象信息以責(zé)任方認定的

形式為預(yù)期使用者獲取。

例如：在財務(wù)報表審計中，被審計單位管理層（責(zé)任方）對財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量（鑒證

對象）進行確認、計量和列報（評價或計量）而形成的財務(wù)報表（鑒證對象信息）即為責(zé)任方的認定,

該財務(wù)報表可為預(yù)期報表使用者獲取，注冊會計師針對財務(wù)報表出具審計報告。這種業(yè)務(wù)屬于基于責(zé)任

方認定的業(yè)務(wù)。

在直接報告業(yè)務(wù)中，注冊會計師直接對鑒證對象進行評價或計量，或者從責(zé)任方獲取對鑒證對象

評價或計量的認定，而該認定無法為預(yù)期使用者獲取，預(yù)期使用者只能通過閱讀鑒證報告獲取鑒證對象

信息。

例如：在內(nèi)部控制鑒證業(yè)務(wù)中，注冊會計師可能無法從管理層（責(zé)任方）獲取其對內(nèi)部控制有效性

的評價報告（責(zé)任方認定），或雖然注冊會計師能夠獲取該報告，但預(yù)期使用者無法獲取該報告，注冊

會計師直接對內(nèi)部控制的有效性（鑒證對象）進行評價并出具鑒證報告，預(yù)期使用者只能通過閱讀該鑒

證報告獲得內(nèi)部控制有效性的信息（鑒證對象信息）。這種業(yè)務(wù)屬于直接報告業(yè)務(wù)。

基于責(zé)任方認定的業(yè)務(wù)和直接報告業(yè)務(wù)區(qū)別主要體現(xiàn)如下四個方面：

⑴預(yù)期使用者獲取鑒證對象信息的方式不同。在基于責(zé)任方認定的業(yè)務(wù)中，預(yù)期使用者可以直接

獲取鑒證對象信息，而不一定要通過閱讀鑒證報告；在直接報告業(yè)務(wù)中，可能不存在責(zé)任方認定，即便

存在也無法為預(yù)期使用者獲取，預(yù)期使用者只能通過閱讀鑒證報告獲取鑒證對象信息。

⑵注冊會計師提出結(jié)論的對象不同。在基于責(zé)任方認定的業(yè)務(wù)中，注冊會計師提出結(jié)論的對象可

能是責(zé)任方認定，也可能是鑒證對象；在直接報告業(yè)務(wù)中，無論責(zé)任方認定是否存在、注冊會計師能否

獲取該認定，注冊會計師在鑒證報告中都直接對鑒證對象提出結(jié)論。

⑶責(zé)任方的責(zé)任不同。在基于責(zé)任方認定的業(yè)務(wù)中，責(zé)任方應(yīng)當(dāng)對鑒證對象信息負責(zé)，也可能對

鑒證對象負責(zé)；在直接報告業(yè)務(wù)中，無論注冊會計師是否獲取了責(zé)任方認定，鑒證報告中都不體現(xiàn)責(zé)任

方認定，責(zé)任方僅需對鑒證對象負責(zé)。

⑷鑒證報告的格式不同。在基于責(zé)任方認定的業(yè)務(wù)中，鑒證報告通常提供責(zé)任方認定的相關(guān)信息,

進而說明執(zhí)行的鑒證程序并提出鑒證結(jié)論；在直接報告業(yè)務(wù)中，說明鑒證對象、執(zhí)行的鑒證程序并提出

鑒證結(jié)論

2.按鑒證業(yè)務(wù)提供保證程度的差異，可分為兩類：一是合理保證的鑒證業(yè)務(wù)，二是有限保證的鑒

證業(yè)務(wù)。

合理保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)，是注冊會計師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的低水平，

以此作為以積極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

例如：在歷史財務(wù)信息審計中，要求注冊會計師將審計風(fēng)險降至可接受的低水平，對審計后的歷史

財務(wù)信息提供高水平保證（合理保證），在審計報告中對歷史財務(wù)信息采用積極方式提出結(jié)論。這種業(yè)

務(wù)屬于合理保證的鑒證業(yè)務(wù)。

有限保證的鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)，是注冊會計師將鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平，以此作

為以消極方式提出結(jié)論的基礎(chǔ)。

例如：在歷史財務(wù)信息審閱中，要求注冊會計師將審閱風(fēng)險降至該業(yè)務(wù)環(huán)境下可接受的水平（高于

歷史財務(wù)信息審計中可接受的低水平），對審閱后的歷史財務(wù)信息提供低于高水平的保證（有限保證），

在審閱報告中對歷史財務(wù)信息采用消極方式提出結(jié)論。這種業(yè)務(wù)屬于有限保證的鑒證業(yè)務(wù)。

合理保證的鑒證業(yè)務(wù)和有限保證的鑒證業(yè)務(wù)區(qū)別主要體現(xiàn)在如下八個方面：

⑴目標(biāo)不同。前者對鑒證后的鑒證對象信息提供高水平的保證，后者對鑒證后的鑒證對象信息提供

低于高水平但是有一定意義的保證。

⑵證據(jù)收集程序不同。前者執(zhí)行不斷修正的、系統(tǒng)化的審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)；后者

有意識地限制審計程序，主要采用詢問和分析方法獲取證據(jù)。

⑶所需證據(jù)多少不同。前者獲取的證據(jù)比后者更充分。

⑷鑒證業(yè)務(wù)的風(fēng)險不同。對重大錯報風(fēng)險而言，二者無差異，但對檢查風(fēng)險而言，后者大于前者。

⑸鑒證對象信息的可信性不同。前者鑒證后的鑒證對象信息比后者更為可信。

⑹提出結(jié)論的方式不同。前者以積極方式提出合理保證；后者以消極方式提出有限保證。

⑺注冊會計師的責(zé)任大小不同。前者承擔(dān)的責(zé)任大于后者。

⑻業(yè)務(wù)收費不同。前者收取的費用高于后者。

3.按提供的保證程度和鑒證對象的不同，可分為三類：一是審計業(yè)務(wù)，二是審閱業(yè)務(wù)，三是其他

鑒證業(yè)務(wù)。

審計業(yè)務(wù)，是指注冊會計師接受委托，對企業(yè)、其他經(jīng)濟組織或個人的歷史財務(wù)信息所進行的審計

業(yè)務(wù)。注冊會計師在提供審計服務(wù)時，對所審計信息是否不存在重大錯報提供合理保證，并以積極方式

提出結(jié)論。

審閱業(yè)務(wù)，是指注冊會計師接受委托，對企業(yè)、其他經(jīng)濟組織或個人的歷史財務(wù)信息所進行的審閱

業(yè)務(wù)。注冊會計師在提供審閱服務(wù)時，對所審計信息是否不存在重大錯報提供有限保證，并以消極方式

提出結(jié)論。

其他鑒證業(yè)務(wù)，是指注冊會計師接受委托，對企業(yè)、其他經(jīng)濟組織或個人的歷史財務(wù)信息審計或?qū)?/p>

閱以外的其他鑒證業(yè)務(wù)。注冊會計師在提供其他鑒證服務(wù)時，要根據(jù)鑒證.業(yè)務(wù)性質(zhì)和業(yè)務(wù)約定書的要求,

提供有限保證或合理保證。

㈢鑒證業(yè)務(wù)的要素

鑒證業(yè)務(wù)要素包括五個方面：⑴三方關(guān)系人；⑵鑒證對象；⑶標(biāo)準(zhǔn)；⑷證據(jù)；⑸鑒證報告。

1.要素之一：三方關(guān)系人

鑒證業(yè)務(wù)涉及的三方關(guān)系人包括注冊會計師、責(zé)任方和預(yù)期使用者。

鑒證業(yè)務(wù)還會涉及到委托人，但委托人不是單獨存在的一方。委托人通常是預(yù)期使用者之一委托

人也可能由責(zé)任方擔(dān)任。

三方之間的關(guān)系是：注冊會計師對由責(zé)任方負責(zé)的鑒證對象或鑒證對象信息提出結(jié)論，以增強除責(zé)

任方之外的預(yù)期使用者對鑒證對象信息的信任程度。

⑴注冊會計師。是指承接各類鑒證業(yè)務(wù)的注冊會計師及會計師事務(wù)所。

⑵責(zé)任方。是指在基于責(zé)任方認定的業(yè)務(wù)中，對鑒證對象信息負責(zé)并可能同時對鑒證對象負責(zé)的組

織或人員；在直接報告業(yè)務(wù)中，對鑒證對象負責(zé)的組織或人員0

⑶預(yù)期使用者。是指預(yù)期使用鑒證報告的組織或人員。

責(zé)任方可能是預(yù)期使用者，但不是唯一的預(yù)期使用者。

注冊會計師通常根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定或與委托人簽訂的協(xié)議識別預(yù)期使用者?

當(dāng)鑒證業(yè)務(wù)服務(wù)于特定的使用者或具有特定目的時，如：企業(yè)向銀行貸款等，注冊會計師很容易識

別銀行為預(yù)期使用者。

在大多數(shù)情況下，注冊會計師無法識別使用鑒證報告的所有組織和人員，尤其在各種可能的預(yù)期使

用者對鑒證對象存在不同的利益需求時，如：對上市公司的審計等。

2.要素之二：鑒證對象

鑒證對象具有多種不同的表現(xiàn)形式，可能是財務(wù)或非財務(wù)業(yè)績或狀況、物理特征、系統(tǒng)與過程、行

為等，不同鑒證對象具有不同特征；鑒證對象信息是按照標(biāo)準(zhǔn)對鑒證