【我國上市公司關(guān)聯(lián)方審計(jì)存在的風(fēng)險(xiǎn)探析：以康美藥業(yè)為例12000字（論文）】

摘要目前面向關(guān)聯(lián)方提供交易服務(wù)行為活動作為一種比較集中式的交易行為活動,已發(fā)展成為整個我國社會市場經(jīng)濟(jì)交易行為的重要不可組成的一部分。由于參與關(guān)聯(lián)方的各種交易常常認(rèn)為是同時存在于兩個具有嚴(yán)格控制、嚴(yán)重直接影響雙方關(guān)系的交易主體之間,而且目前為止我國對于這兩個方面的各種規(guī)章制度依舊仍然是不夠健全和缺乏完善、對交易監(jiān)控的制度現(xiàn)狀也不容樂觀,導(dǎo)致了由于關(guān)聯(lián)方之間人們普遍認(rèn)為的交易是相互曲解對方交易的基本條件,以便以此謀取其他主體個人和企業(yè)集團(tuán)的不正當(dāng)經(jīng)濟(jì)利益。交易標(biāo)的主體主要是通過其與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行交易的非線性關(guān)聯(lián)公允化、價格非關(guān)聯(lián)公允化、信息真實(shí)披露不全面等許許多種形式從而實(shí)現(xiàn)了對公司利潤變動進(jìn)行有效操控的戰(zhàn)略目標(biāo),益智游戲營造了多家上市證券公司虛假利潤繁榮。本文以康美藥業(yè)2019年財(cái)務(wù)造價為例，從我國上市公司對關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)存在的風(fēng)險(xiǎn)的角度出發(fā)，分析關(guān)聯(lián)方審計(jì)失敗存在的原因，著重解決如何選擇合適的審計(jì)程序和審計(jì)方法、如何論證各公司是否為關(guān)聯(lián)方、資產(chǎn)負(fù)債是否混同、如何鑒定責(zé)任方義務(wù)的履行情況等難點(diǎn)。關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)方交易；關(guān)聯(lián)方審計(jì)；康美藥業(yè)引言研究背景隨著當(dāng)今世界政治和經(jīng)濟(jì)的不斷進(jìn)步與發(fā)展,關(guān)聯(lián)方的關(guān)系以及其貿(mào)易行為成了現(xiàn)代社會主義市場經(jīng)濟(jì)的生活中常見并且普遍存在的一種現(xiàn)象。由于關(guān)聯(lián)方的交易通常都是建立在一個非公正合理的基本原則上,因此通常會嚴(yán)重地?fù)p害交易相關(guān)方的利益。目前,由于我國大型企業(yè)上市公司的關(guān)聯(lián)方交易困難問題依舊嚴(yán)峻,注冊會計(jì)師在實(shí)際交易過程中,關(guān)聯(lián)方交易關(guān)系以及其交易進(jìn)行的審計(jì)工作質(zhì)量亟待改善。研究意義關(guān)聯(lián)方交易中違規(guī)行為導(dǎo)致的審計(jì)學(xué)問題研究目前在我國仍然處于初級階段,并且具備了理論和實(shí)際應(yīng)用的意義。開展這項(xiàng)研究工作就是為了完善、加深和拓寬審計(jì)理論的必然要求。通過深入學(xué)習(xí)研究和分析關(guān)聯(lián)方審計(jì)舞弊的審計(jì),明確了審計(jì)舞弊的風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)手段,對于完善我國審計(jì)理論體系和提升我國審計(jì)事業(yè)管理水平都具有十分重要性。其次這些研究不僅可以更好地有利于二期人員進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易的財(cái)務(wù)管理制度的建設(shè),二期負(fù)責(zé)人對于完善他們所受監(jiān)督的約束機(jī)制也有著不可磨滅的影響。最重要的問題就是關(guān)聯(lián)方審計(jì)的課題研究對于進(jìn)一步提高了上市企業(yè)公司資料披露的透明性,保證了上市企業(yè)公司的質(zhì)量,充分地重視和堅(jiān)持了證券市場公開、公平、公正的基本原則,切實(shí)地保證了證券市場各個關(guān)鍵環(huán)節(jié)資料信息的真實(shí)完整,對國家社會經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定有著積極意義。研究思路本文從關(guān)聯(lián)方及相關(guān)的概念展開，在信息傳遞理論及有效市場理論的基礎(chǔ)上，對我國上市公司關(guān)聯(lián)方審計(jì)存在的風(fēng)險(xiǎn)從信貸風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)工作、交易識別等五個方面進(jìn)行分析，并相應(yīng)地從完善審計(jì)制度、監(jiān)督體系、懲罰力度等多方面提出相應(yīng)的應(yīng)對意見。最后，我將結(jié)合康美藥業(yè)關(guān)聯(lián)方審計(jì)失敗的案例，指出其存在的風(fēng)險(xiǎn)并根據(jù)上述的意見，相對應(yīng)的針對康美藥業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)提出針對性的意見。最后，對本文的研究得出結(jié)論與啟示。二、文獻(xiàn)綜述（一）關(guān)聯(lián)方審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在行業(yè)特性方面存在的影響關(guān)聯(lián)方的交易較為豐富其內(nèi)容已經(jīng)涵蓋多個方面,但依舊不夠全面,需明確地區(qū)分"轉(zhuǎn)移資金型"與"操縱利潤型"兩種違法舞弊行為,兩者都需對該行業(yè)的特性進(jìn)行深刻的分析,但前者更為隱蔽和復(fù)雜,應(yīng)該充分關(guān)注所有的應(yīng)收應(yīng)付票據(jù)的異動,后者則是應(yīng)該充分關(guān)注所有的主營業(yè)務(wù)費(fèi)用成本、主營業(yè)務(wù)費(fèi)用收入、營業(yè)外開支等項(xiàng)目。顧天宇在其2020年發(fā)表的《瑞華會計(jì)師事務(wù)所關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)失敗案例分析》對此進(jìn)行了說明。（二）關(guān)聯(lián)方審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對股東存在的影響關(guān)聯(lián)方交易被認(rèn)為是潛在的剝奪股東財(cái)富的工具，而在股東財(cái)富的減少的同時則降低會計(jì)質(zhì)量和增加財(cái)務(wù)欺詐的可能性。MoatazEI-Helalyetal.三人在其2018年9月發(fā)表的文章中分析表明,這種市場影響力和后果都具有明顯的市場替代因素作用,與此同時,gordon&henry對一家美國1261家大型上市證券公司的中期調(diào)查結(jié)果表明,企業(yè)投資價值(以這家行業(yè)近期調(diào)整的投資收益率指數(shù)表示)和其與關(guān)聯(lián)方借貸交易的完成次數(shù)和交易金額顯著對比呈現(xiàn)出負(fù)相關(guān),關(guān)聯(lián)方之間借貸交易行為的持續(xù)產(chǎn)生也同樣可以直接支持上述的研究結(jié)果。調(diào)整的絕對收益超額關(guān)聯(lián)收益與某些特殊收益類型的企業(yè)關(guān)聯(lián)收益交易顯著收益呈現(xiàn)正相關(guān),關(guān)聯(lián)收益交易管理是企業(yè)盈余收益管理的一種重要技術(shù)手段。相對而言,集團(tuán)的上市子公司業(yè)務(wù)可以在其他集團(tuán)企業(yè)全體成員之間直接共享無形金融資源(例如：信息科技和金融廣告等)及其他金融類的資源,降低了相關(guān)交易的運(yùn)營成本,從而可以使集團(tuán)企業(yè)能夠獲得長期協(xié)同發(fā)展效益,利用其他關(guān)聯(lián)方的交易以不公平的交易價格直接為其他客戶額外購銷各類商品或向其他客戶額外提供其他勞務(wù),從而有效控制了集團(tuán)上市的子公司業(yè)務(wù)盈余。（三）關(guān)聯(lián)方審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對公司管理層存在的影響公司實(shí)際控制人“一股獨(dú)大”的家族企業(yè)中，擁有更大的自主權(quán)，而中小股東被大股東侵占權(quán)益的情形屢見不鮮。關(guān)聯(lián)交易的隧道行為使上市公司粉飾財(cái)務(wù)狀況，降低了信息的公開程度，阻礙了社會經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。同時，于高管層頻繁變動，其對于日常的管理流程并不熟悉，實(shí)際控制人通過高薪誘惑使其具有從事舞弊行為的動機(jī)以及壓力。蔣百惠在對家族控制上市公司關(guān)聯(lián)交易華澤鈷捏為例的文章中指出，華澤鈷鎳為了留住上市公司的“外殼”，對于高管層大幅提薪，使其協(xié)同進(jìn)行舞弊行為，以達(dá)到“保殼計(jì)劃”順利實(shí)施的目的。同樣，景會娟2020的《論境內(nèi)小型企業(yè)之間關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險(xiǎn)及管理對策》中提出的考核方式及建立合理的獎懲制度也從側(cè)面印證了此問題。文獻(xiàn)述評在國內(nèi)外的多位專家學(xué)者的研究中我們可以發(fā)現(xiàn)，關(guān)聯(lián)方審計(jì)的不足將對無論是管理層、股東乃至整個行業(yè)特性產(chǎn)生不可磨滅的影響。上市企業(yè)會通過關(guān)聯(lián)方交易方式進(jìn)行股東利益的輸送,一方面是為了實(shí)現(xiàn)把把上市企業(yè)的利益轉(zhuǎn)向其他子公司利益轉(zhuǎn)移的目標(biāo),從而能夠讓大股東的利潤在較大程度上轉(zhuǎn)入其他大股東手里,達(dá)到侵占小股東利益的目標(biāo),或從高稅負(fù)的地區(qū)向低稅負(fù)的地區(qū)轉(zhuǎn)移,這樣就能夠達(dá)到避稅的目標(biāo),另一方面，公司會在有配股或增發(fā)需求但達(dá)不到配股或增發(fā)的條件時，通過關(guān)聯(lián)記憶滿足其條件。所以，對關(guān)聯(lián)方交易的規(guī)范及對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的規(guī)范顯得至關(guān)重要。三、概念及理論基礎(chǔ)（一）概念界定1.關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易的含義關(guān)聯(lián)方主要含義是可以泛指其中任何一方或多方以上能夠?qū)α硗馊魏我环揭陨线M(jìn)行直接控制、共同或者進(jìn)行控制、重大的或者影響,以及泛指任何一方對其他雙方或或者多方以上的重大或者影響、共同或者進(jìn)行控制。關(guān)聯(lián)方之間交易在《新編經(jīng)濟(jì)金融詞典》里的基本定義就是指人在交易中通過關(guān)聯(lián)方之間的義務(wù)轉(zhuǎn)移使用資源、勞動力或者其他義務(wù)。關(guān)聯(lián)方債務(wù)交易一般可能包括向其他對方公司購買或向其出售的除商品服務(wù)及其以外的任何其他相關(guān)資產(chǎn)、向其他對方公司提供或者要求接受任何服務(wù)、擔(dān)保、向其他對方公司提供債務(wù)融資(例如對方借錢或者購買股權(quán))、出租、代理、研究和協(xié)助開發(fā)相關(guān)工程項(xiàng)目或者轉(zhuǎn)移、允許使用證書或授權(quán)協(xié)議、代表對方公司或由其他關(guān)鍵企業(yè)成員代表另一方進(jìn)行負(fù)責(zé)的并進(jìn)行用以償還債務(wù)的資產(chǎn)結(jié)算、關(guān)鍵企業(yè)經(jīng)營者薪酬等。同時在《會計(jì)辭典》里面也明確指出,關(guān)聯(lián)方之間已經(jīng)開始發(fā)生了相互轉(zhuǎn)移人力資源或者收取勞務(wù)的各種情況,無論交易雙方之間是否向兩個關(guān)聯(lián)方之間收取了勞務(wù)價款,均已經(jīng)完全變成了面向關(guān)聯(lián)方的勞務(wù)交易。所以,本文關(guān)聯(lián)方交易主要是指一切能夠發(fā)生在對雙方及以上實(shí)施管理、共同經(jīng)營或重大影響的公司之間所有人力資源或者其他勞務(wù)的全部交易。而因?yàn)殛P(guān)聯(lián)方的交易在優(yōu)化資源配置方面有不可取代的優(yōu)勢,在市場經(jīng)濟(jì)日益成熟的今天,關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)也逐日被提上日程受到多方關(guān)注。關(guān)聯(lián)方審計(jì)的含義關(guān)聯(lián)方審計(jì)是指審計(jì)機(jī)構(gòu)工作者就管理層是否根據(jù)相關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則及其他有關(guān)的會計(jì)制度規(guī)定來識別、披露關(guān)聯(lián)方與關(guān)聯(lián)方之間的交易而進(jìn)行的審查或驗(yàn)證。關(guān)聯(lián)方審計(jì)的重點(diǎn)主要在于如何正確發(fā)現(xiàn)與關(guān)聯(lián)方的關(guān)系,審計(jì)工作者在簽署審計(jì)業(yè)務(wù)合同的約定書和擬訂審計(jì)計(jì)劃時,需要對所涉及到的被審計(jì)單位具體情況做好全面的了解,并予以執(zhí)行相應(yīng)的程序以便于確定被審計(jì)單位已知或潛在的關(guān)聯(lián)方及其交易。關(guān)聯(lián)方審計(jì)是企業(yè)對關(guān)聯(lián)交易的主體進(jìn)行相關(guān)財(cái)務(wù)信息識別,判斷該關(guān)聯(lián)主體間交易信息的真實(shí)性、完整性和合法性等。通過審計(jì)機(jī)構(gòu)對企業(yè)關(guān)聯(lián)方有關(guān)交易記錄的調(diào)查,核對公司關(guān)聯(lián)交易金額、流程和收支是否有違規(guī)現(xiàn)象。（二）理論基礎(chǔ)1.信號傳遞理論信息傳遞理論指在信息不對稱的條件下，通過一次信號例如替代性考核、品牌、價格等因素甚至在一次性信號失靈的情況下使用由生產(chǎn)者提供的防偽標(biāo)志等可識別性標(biāo)志向外部傳遞利潤宣告、股權(quán)及融資宣告的信息從而解決逆向選擇及道德風(fēng)險(xiǎn)等問題的信息經(jīng)濟(jì)學(xué)理論。2.有效市場理論又稱“有效市場假設(shè)”,是金融證券理論的重要理論依據(jù)之一,它充分地表明了任何一個投資者都不希望自己能夠在市場上長期地持續(xù)獲得超額利潤,并為其衡量一個證券市場的有效性及如何建立健全一個證券市場體系提供了一個重要的評價標(biāo)準(zhǔn)和方法。四、我國上市公司關(guān)聯(lián)方審計(jì)存在的風(fēng)險(xiǎn)（一）增加了信貸風(fēng)險(xiǎn)由于交易方在審計(jì)中的負(fù)面影響，其主要特征是增加了商業(yè)銀行的信用風(fēng)險(xiǎn)。在國外的監(jiān)管下，交易是相當(dāng)嚴(yán)格的，不容易發(fā)生任何事情。然而，在如今的中國，一些企業(yè)未經(jīng)國家有關(guān)部門批準(zhǔn)，向其他企業(yè)提供貸款和擔(dān)保，這些企業(yè)往往得不到足夠的還款。這樣，如果投資者通過關(guān)聯(lián)交易的方式轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、提取資金，或者違反其原有所有權(quán)和資本確認(rèn)協(xié)議，將會帶來巨大的損失和風(fēng)險(xiǎn)。所有的風(fēng)險(xiǎn)都留給了放貸的商業(yè)銀行。阻礙了審計(jì)財(cái)務(wù)工作“關(guān)聯(lián)方交易雖然能實(shí)現(xiàn)集團(tuán)利潤最大化。但是很大部分企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行調(diào)節(jié)利潤，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，損害了投資者的利益”，關(guān)聯(lián)企業(yè)的特征決定了關(guān)聯(lián)企業(yè)的收益與其他企業(yè)的收益密切相關(guān)，關(guān)聯(lián)企業(yè)往往具有很大的同質(zhì)性和相關(guān)性。在一個企業(yè)快速發(fā)展的過程中，如果某一家公司的生產(chǎn)經(jīng)營出現(xiàn)問題，其他相關(guān)方也會受到影響。那么這樣的影響或?qū)υS多企業(yè)產(chǎn)生重大影響,在對財(cái)務(wù)進(jìn)行審計(jì)的過程中就可能會造成一些混亂。審計(jì)和監(jiān)督管理在開展時非常困難，就會對銀行產(chǎn)生"多米諾骨牌效應(yīng)",使整個公司和集團(tuán)貸款的安全性受到嚴(yán)重影響。關(guān)聯(lián)方交易識別不到位在經(jīng)過審計(jì)的這個過程中,被審計(jì)單位為了隱瞞與關(guān)聯(lián)方的交易,通常是通過一家或者多家非關(guān)聯(lián)的過橋公司,將其中一家原來與關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)換成形式上的非關(guān)聯(lián)方交易,一方面這樣做可以大大地增加了收入,另一方面也大大地提高了毛利率。具體操作方式主要有很多,例如被審計(jì)的單位原本認(rèn)為可以將自己的產(chǎn)品間接地銷售或交付給關(guān)聯(lián)方合并范圍內(nèi)的一家子公司,但為了保護(hù)隱藏與關(guān)聯(lián)方的交易,通過一家或者多家非關(guān)聯(lián)的過橋公司,將自己的產(chǎn)品間接地銷售或交付給關(guān)聯(lián)方合并范圍內(nèi)的一家子公司,從而使得在編制關(guān)聯(lián)方合并的財(cái)務(wù)報(bào)表中,被審計(jì)的單位通過消除或抵消關(guān)聯(lián)方的銷售收入、成本或利潤,從而真正地達(dá)到了虛增經(jīng)營收入與盈利的目標(biāo),粉飾了虛假的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表。而我國大型企業(yè)注冊會計(jì)師則是在對審計(jì)過程中,沒有及時地發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位通過刻意隱瞞第三方來虛增銷售收入的風(fēng)險(xiǎn)。同時,冊會計(jì)師也很有可能沒有詳細(xì)地了解和調(diào)查一個被審計(jì)公司或者單位的資產(chǎn)股權(quán)結(jié)構(gòu),對重要客戶和供應(yīng)商沒有做全面的了解,更別提對被審計(jì)單位提供的關(guān)聯(lián)方資料進(jìn)行檢驗(yàn)并查看是否一致。由此可見,隱瞞第三方對注冊會計(jì)師的能力和職業(yè)懷疑則提出更高的要求。與被審計(jì)單位溝通不足在注冊會計(jì)師與被審計(jì)單位管理層溝通的過程中，管理層可能會刻意隱瞞關(guān)聯(lián)方，從而使得注冊會計(jì)師無法全面獲取相關(guān)的關(guān)聯(lián)方證據(jù)。同時，注冊會計(jì)師還應(yīng)該和被審計(jì)單位內(nèi)部的其他成員進(jìn)行全面溝通，從而獲取充分有效的審計(jì)證據(jù)，同時,注冊的會計(jì)師還應(yīng)該和被審計(jì)事業(yè)單位內(nèi)部的其他成員之間進(jìn)行全面的溝通,從而為他們獲取充分有效的審計(jì)證據(jù),找出未被公開披露的相對關(guān)聯(lián)方之間的關(guān)系。所以我國的注冊會計(jì)師人員在審計(jì)過程中,不斷地與被審計(jì)單位人員之間的溝通至關(guān)重要。然而在實(shí)際的審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師對和被審計(jì)單位的溝通這一點(diǎn)并沒有引起足夠的重視，從而無法有效、全面地獲取相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。甚至有些注冊會計(jì)師既沒有了解關(guān)聯(lián)方交易的業(yè)務(wù)流程，也沒有在重要的關(guān)鍵點(diǎn)上及時有效地與被審計(jì)單位的相關(guān)人員進(jìn)行相應(yīng)的溝通交流，從而難以獲取相關(guān)的審計(jì)證據(jù)來證明關(guān)聯(lián)方及其交易的真實(shí)可靠。關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)程序的缺失被審計(jì)的單位如果按照公允市場價格與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行交易,但該項(xiàng)交易的其他條款(如賒銷商品的信用期,產(chǎn)品質(zhì)量要求等)也要求公平公正。如果在信貸審計(jì)處理過程中,授予關(guān)聯(lián)方的大客戶的企業(yè)信貸信息服務(wù)提供時間和信貸效益明顯出現(xiàn)延遲的要比沒有與授予關(guān)聯(lián)方直接建立關(guān)系的第三方短,就可能相當(dāng)于一種方式變相地給授予關(guān)聯(lián)方的大客戶企業(yè)提供了一個小額融資的創(chuàng)業(yè)機(jī)會。如果注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中，沒有充分考慮到行業(yè)的特殊性，也沒有保持注冊會計(jì)師應(yīng)有的職業(yè)懷疑態(tài)度，缺乏相關(guān)的規(guī)范和科學(xué)的相關(guān)交易審計(jì)程序，只有按照常規(guī)的審計(jì)程序來執(zhí)行，有時為了節(jié)省時間，甚至不遵循常規(guī)的審計(jì)程序，從而在一定范圍內(nèi)增加了關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。五、改進(jìn)我國上市公司關(guān)聯(lián)方審計(jì)的建議（一）完善審計(jì)制度在目前，我國的審計(jì)工作一般是按常規(guī)流程進(jìn)行來開展,往往都是存在我們忽略了自己所屬的企業(yè)和其關(guān)聯(lián)方的掌握,這就必然需要在今后的社會和經(jīng)濟(jì)發(fā)展中一定要建立起健全的審計(jì)管理制度。這就要求審計(jì)師和我國的關(guān)聯(lián)方人員必須對企業(yè)和關(guān)聯(lián)方進(jìn)行具體認(rèn)知,及時專注于企業(yè)在生產(chǎn)和銷售的整個過程中出現(xiàn)的一些問題。同時被審計(jì)師們還需要對于與企業(yè)和其關(guān)聯(lián)方相關(guān)的供應(yīng)商、代理店、消費(fèi)者甚至是他們所競爭的廠家進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)查。加大對造假者的懲罰力度“從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來看,與其他遵循市場競爭原則的獨(dú)立交易相比較,關(guān)聯(lián)力之間進(jìn)行交易的信息成本、監(jiān)督成本和管理成本都要少”,在目前對于我國中小型民營企業(yè)所進(jìn)行需要長期開展的各種關(guān)聯(lián)方獨(dú)立交易中,一個普遍存在的社會問題之一便是企業(yè)會計(jì)報(bào)表違法欺騙或者違法舞弊等交易行為,這些違法欺騙或者違法舞弊的交易行為已經(jīng)在一個很定度的程度上嚴(yán)重地直接影響了正常的企業(yè)社會實(shí)體經(jīng)濟(jì)交易活動。針對這類型的問題我們除了必須繼續(xù)加大對財(cái)務(wù)審計(jì)和行政監(jiān)察相關(guān)人員的執(zhí)法檢查處理力度之外,在此次調(diào)查結(jié)果中也在發(fā)現(xiàn)了有關(guān)會計(jì)人員報(bào)銷的信息騙取或者財(cái)務(wù)欺詐等等罪行之后,還非常需要我們繼續(xù)切實(shí)加大依法懲處會計(jì)人員的各項(xiàng)懲戒措施力度。加大對業(yè)務(wù)違法者的相關(guān)懲處措施力度,這樣既雖然可以直接促使其實(shí)際收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)地要小于這筆交易的實(shí)際成本,那么在今后的其他關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)交易中,因?yàn)樗鼈儫o任何直接利益關(guān)系可循,所以也一定會大大減少對于企業(yè)會計(jì)報(bào)表的非法欺騙交易行為。注冊會計(jì)師定期輪換制問題關(guān)聯(lián)人在交易過程中的職業(yè)會計(jì)師也應(yīng)該起到了很重要的指導(dǎo)作用,尤其是作為一個注冊的職業(yè)會計(jì)師,報(bào)表上是否有沒有被人進(jìn)行任何欺騙,在會計(jì)監(jiān)察的操作過程中是否發(fā)現(xiàn)貓膩而被當(dāng)做一個注冊的職業(yè)會計(jì)師也都應(yīng)該是了如指掌的。為了盡量減少和有效避免相互沒有關(guān)聯(lián)的合資企業(yè)、會計(jì)師法律事務(wù)所、注冊高級會計(jì)師之間的共同業(yè)務(wù)違規(guī)和其他法律糾紛問題等的發(fā)生,企業(yè)必須對所有注冊高級會計(jì)師人員進(jìn)行定期的專業(yè)輪崗。一方面主要因?yàn)榘擞捎趯徲?jì)師和合伙人的定期職務(wù)輪換:另一方面則主要包含是由于美國會計(jì)師法律事務(wù)所經(jīng)常進(jìn)行的定期職務(wù)輪換,這樣就有了可以有效保證企業(yè)審計(jì)工作正常開展的相對獨(dú)立性,確保了投資企業(yè)和其他關(guān)聯(lián)方順利地按照正常的發(fā)展軌道有序進(jìn)行企業(yè)發(fā)展。（四）要進(jìn)一步加強(qiáng)崗前培訓(xùn)及以后的繼續(xù)教育,提高從事注冊會計(jì)師工作的專業(yè)和勝任技術(shù)能力注冊會計(jì)師的專業(yè)勝任能力一直貫穿整個關(guān)聯(lián)方審計(jì)的過程中,這就對注冊會計(jì)師的自身業(yè)務(wù)素養(yǎng)提出了很高的要求。對于剛正式入職的國家級注冊會計(jì)師,除了要充分理解與審計(jì)相關(guān)的知識和職業(yè)道德規(guī)范,掌握基本的審計(jì)管理方法和審計(jì)技巧,還要加強(qiáng)對關(guān)聯(lián)方及其交易的崗前培訓(xùn),提高自身的審計(jì)偵查能力。同時,也一定要加強(qiáng)對后續(xù)工作者的繼續(xù)教育,不斷地學(xué)習(xí)新的職業(yè)審計(jì)方法和先進(jìn)的審計(jì)技巧,提高自身的綜合素質(zhì)、審計(jì)的協(xié)調(diào)能力和語言表述能力,使自己在日后的審計(jì)工作過程中都要始終保持對職業(yè)懷疑的態(tài)度,遇到任何可疑關(guān)聯(lián)方都一定不能輕易放過,而是要通過制定實(shí)質(zhì)性的分析程序來及時地發(fā)現(xiàn)隱藏的關(guān)聯(lián)方及其關(guān)聯(lián)方交易,并對其進(jìn)行適當(dāng)?shù)嘏丁＃ㄎ澹┘涌鞓?gòu)建一套全方位、多層次的審計(jì)質(zhì)量監(jiān)督管理體制在證券市場上，需要監(jiān)管部門、投資者、社會團(tuán)體、媒體、審計(jì)師等一起努力，建立一個全方位的監(jiān)管體系，加強(qiáng)對上市公司全方位、立體式的持續(xù)動態(tài)監(jiān)管。關(guān)聯(lián)交易并非一無是處，監(jiān)管也不應(yīng)該全盤否決關(guān)聯(lián)交易，只是需要正視其弊端。在上市公司存在融資動機(jī)以及降低交易成本動機(jī)時，監(jiān)管部門需要格外多加關(guān)注其與子公司之間的關(guān)聯(lián)方交易，對事實(shí)確鑿的掏空行為，真正做到違法必究，執(zhí)法必嚴(yán)。投資者可以借助社會媒體的輿論力量予以關(guān)注，審計(jì)師保證財(cái)報(bào)披露的公允合法。上市公司內(nèi)部內(nèi)審機(jī)構(gòu)設(shè)立完整有效的審計(jì)程序，保持其獨(dú)立性，督促公司遵守國家的法規(guī)和公司的規(guī)章制度，起到風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警器的作用，降低舞弊的可能。上市股份有限公司內(nèi)部建立全方位、多層次的決策審議監(jiān)督體系,一個問題是否需要建立明確的關(guān)聯(lián)交易資料和信息公開披露的責(zé)任跟蹤追究機(jī)制,禁止未能夠進(jìn)行決策審議程序中規(guī)定的關(guān)聯(lián)交易,或者針對未能夠進(jìn)行符合規(guī)定的決策審議程序中相關(guān)信息披露的情況跟蹤追究。二是建立了關(guān)聯(lián)交易分級審批的機(jī)制,將不同規(guī)模和金額的關(guān)聯(lián)交易分別落實(shí)到具體監(jiān)管和層次上來進(jìn)行審批授權(quán),審批后通過的關(guān)聯(lián)交易應(yīng)當(dāng)對其進(jìn)行及時信息公開和披露,金額較大的關(guān)聯(lián)交易由由東大會董事會、審計(jì)委員會以及東大會等部門審批授權(quán)。亦應(yīng)向公眾及時披露信息，保證中小股民的知情權(quán)。康美藥業(yè)關(guān)聯(lián)方審計(jì)案例分析（一）康美藥業(yè)案例背景介紹1.公司簡介及選擇理由康美藥業(yè),全稱北京康美藥業(yè)集團(tuán)股份有限公司,是中國一家以經(jīng)營中國生物藥品的開發(fā)生產(chǎn)、研制及生產(chǎn)銷售綜合服務(wù)企業(yè)為主的大型工業(yè)現(xiàn)代化生物醫(yī)藥制品工程生產(chǎn)專業(yè)技術(shù)高新科技技術(shù)企業(yè),成立于1997年,總部地點(diǎn)位于廣東普寧?？得浪帢I(yè)于2001年3月A股收購股份在中國北京深圳證券交易所正式上市后并掛牌公開交易,后與旗下上海新華網(wǎng)股份有限公司達(dá)成合作合并出資共同組建合并成立康美健康管理智庫網(wǎng)絡(luò)股份有限公司。2019年4月30日,康美藥業(yè)曾經(jīng)向社會披露過一系列財(cái)務(wù)公告,其中的相關(guān)財(cái)務(wù)和其他會計(jì)上的偏差未必都能夠及時得到有效糾正,公告內(nèi)容顯示,2018年之前年報(bào)康美藥業(yè)的所有營業(yè)業(yè)務(wù)收入,營業(yè)費(fèi)用,款項(xiàng)的逾期收付等等都可能存在與公司賬實(shí)情況不符的財(cái)務(wù)情況,并對其進(jìn)行了財(cái)務(wù)調(diào)整,統(tǒng)計(jì)并列出2017年之前年報(bào)的所有相關(guān)會計(jì)數(shù)據(jù)。而最為引起人們高度矚目的一條消息是其在2017年年度財(cái)報(bào)中預(yù)計(jì)虛增的虛擬貨幣資金將會高達(dá)近300億,引起了資本市場的極度震驚。5月1日,因時任公司年度財(cái)務(wù)年報(bào)在未披露期間出現(xiàn)總額近300億美元人民幣的非貨幣資金快速流失等嚴(yán)重的財(cái)務(wù)會計(jì)差誤而使時任公司深處巨大社會輿論之憂的股東康美藥業(yè),周三凌晨則正式發(fā)出了由時任公司執(zhí)行董事長馬興田親自簽發(fā)的一份致公司投資者書及股東書的邀請信。2019年5月12日,連續(xù)三次接受上交所的股份監(jiān)管股權(quán)邀請函、問詢股權(quán)申請人的股東康美藥業(yè)又一次接受上交所股份年報(bào)股權(quán)質(zhì)押函的邀請。上交所公告稱,前期已針對上市公司的前期會計(jì)業(yè)務(wù)差錯錯誤糾偏建議更正、審計(jì)建議保留意見、內(nèi)控機(jī)構(gòu)審計(jì)建議否定監(jiān)管意見、非投資經(jīng)營性銀行資金國際流動信息往來等重大監(jiān)管事項(xiàng)向相關(guān)投資者分別發(fā)出了相關(guān)監(jiān)管服務(wù)工作意見邀請函和相關(guān)投資者意見問詢信,就公司可能會在涉及前期調(diào)整銀行貨幣資金、其它銀行應(yīng)收款、存貨、在建建設(shè)項(xiàng)目等重大事件中也發(fā)出了涉及相關(guān)服務(wù)質(zhì)量監(jiān)管問題?，F(xiàn)將廣州康美藥業(yè)有限公司于2018年第一年度納入調(diào)查后的企業(yè)年報(bào)數(shù)據(jù)進(jìn)行了事后分析預(yù)測與事前審核。事件過程詳情見表6.1。表6.1康美藥業(yè)事件進(jìn)程2018年12月28日公司收到證監(jiān)會《調(diào)查通知書》2019年4月30日該公司發(fā)布了一份累計(jì)價值將近300億元的“會計(jì)差錯”2019年5月1日公司發(fā)布致股東致歉信2019年5月12日公司既收到上交所監(jiān)管函、問詢函后再次收到年報(bào)問詢函2019年5月17日證監(jiān)會通報(bào)財(cái)務(wù)造假、涉嫌虛假陳述等違法信息2019年8月16日證監(jiān)會正式發(fā)布的有關(guān)行政處罰執(zhí)法違規(guī)處罰和有關(guān)禁止資金進(jìn)入的相關(guān)通知2.康美藥業(yè)案例概況2019年4月30日,A股市場最著名的兩大中藥企業(yè)之一康美藥業(yè)一夜之間價格跌幅已經(jīng)達(dá)到53億元。4月29日晚,也就是年報(bào)的最后一天,A股市場突然爆發(fā)暴漲。知名生物醫(yī)藥企業(yè)康美藥業(yè)于2018年年度發(fā)布年終報(bào)告,該公司年報(bào)數(shù)據(jù)顯示,2018年該公司的實(shí)際銷售收入規(guī)模已經(jīng)達(dá)到193.56億元,同比上年增長10.11%,凈利潤11.35億元,同比大幅下降47.20%?？得浪帢I(yè)也修改了其2018年的年度業(yè)績,稱康美藥業(yè)存在299億美元的會計(jì)"錯誤"。經(jīng)調(diào)整后,康美藥業(yè)2017年的每股投資收益從0.78美元大幅下跌至0.39美元。該研究報(bào)告一經(jīng)正式發(fā)布,立刻迅速引起了國際市場的普遍關(guān)注,22萬名股東陷入困境。對康美藥業(yè)及其股東來說,這一定是一個不眠之夜。事實(shí)上,2018年12月28日,康美藥業(yè)正式宣布已經(jīng)接到來自中國證監(jiān)會的相關(guān)調(diào)查告知,康美藥業(yè)已經(jīng)被要求對公司進(jìn)行自我檢測和必要的安全性檢查,并正在對康美藥業(yè)涉嫌的信息公開披露和違法或者非常違規(guī)的行為進(jìn)行調(diào)查。截至2018年康美藥業(yè)仍然存在著與收入、成本、費(fèi)用等14處與賬實(shí)相匹配或不符的情況,然而康美藥業(yè)卻將其歸罪于會計(jì)差錯。（二）康美藥業(yè)關(guān)聯(lián)方審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)1.長期使用統(tǒng)一會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的控制主要是我國各級會計(jì)師事務(wù)所根據(jù)保證其審計(jì)服務(wù)質(zhì)量滿足其審計(jì)準(zhǔn)則的要求制訂并執(zhí)行的控制政策與程序的一種總稱。良好的內(nèi)部經(jīng)營機(jī)制與完善的內(nèi)部質(zhì)量管理體系能夠有效地保障對會計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)管理。正中珠江會計(jì)師事務(wù)所成立風(fēng)險(xiǎn)與質(zhì)量管理控制委員會,卻沒有設(shè)置相關(guān)的質(zhì)量控制并具體執(zhí)行?？梢娖鋵徲?jì)質(zhì)量控制機(jī)制單一,只是合作伙伴層面的審查,沒有明確的責(zé)任在哪一具體的審計(jì)質(zhì)量控制部門,審計(jì)質(zhì)量問題發(fā)生時可能無法及時解決,導(dǎo)致審計(jì)失敗。函證程序不合理，收入確認(rèn)的審計(jì)程序失靈銀行存款確認(rèn)是注冊會計(jì)師審計(jì)的核心程序之一?？得浪帢I(yè)獲得了113.7億元的短期貸款。根據(jù)分析程序原則，“高存高貸”現(xiàn)象應(yīng)引起注冊會計(jì)師的高度警惕，并作為貨幣基金審計(jì)的高風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目予以特別關(guān)注。虛增收入最直接的表現(xiàn)之一就是虛增應(yīng)收賬款，因?yàn)槲覀冊趥鹘y(tǒng)觀念中，使用貨幣基金制度是不可能或根本沒有辦法犯錯誤的。然而，正是因?yàn)橹榻瓕ω泿刨Y金的真實(shí)存在給予了肯定，并沒有對存貨監(jiān)管給予足夠的重視，所以在整個收益和確認(rèn)審計(jì)的過程中，并沒有準(zhǔn)確的發(fā)現(xiàn)康美的欺詐和欺詐行為，導(dǎo)致了審計(jì)的失敗。（三）應(yīng)對康美藥業(yè)關(guān)聯(lián)方審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的對策1.優(yōu)化關(guān)聯(lián)方交易披露準(zhǔn)則，加大處罰力度在進(jìn)一步完善關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方識別標(biāo)準(zhǔn)方面，監(jiān)管難點(diǎn)主要在于關(guān)聯(lián)方錯誤識別或標(biāo)準(zhǔn)不一致，且現(xiàn)有標(biāo)準(zhǔn)缺乏可操作性。許多上市公司未能及時披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系，部分原因是對關(guān)聯(lián)方舞弊問題認(rèn)識不清，不能正確識別自身的關(guān)聯(lián)方，導(dǎo)致關(guān)聯(lián)方關(guān)系披露失敗，最終受到監(jiān)管部門的處罰。完善準(zhǔn)則應(yīng)該是通過加大相關(guān)違規(guī)行為的成本來對其起到一定的警示和懲戒作用,威懾那些想要實(shí)施違規(guī)行為的上市公司,從而極大地減少關(guān)聯(lián)交易的發(fā)生和違規(guī)。與此同時,外部審計(jì)部門應(yīng)該受到懲罰,以減少上市公司會計(jì)師事務(wù)所無法從源頭上幫助上市公司實(shí)施犯罪行為的發(fā)生概率。2.完善上市公司治理結(jié)構(gòu)，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)部門的作用健康的上市公司的內(nèi)部控制環(huán)境將增強(qiáng)其能力,以應(yīng)對外部風(fēng)險(xiǎn)和指導(dǎo)公司發(fā)現(xiàn)在操作過程中存在的問題,以促進(jìn)該公司找到合適的解決問題,從而提高公司的市場競爭力。培養(yǎng)內(nèi)部控制和管理思想，確立內(nèi)部控制的重要地位，優(yōu)化內(nèi)部控制和管理機(jī)制具有十分重要的意義。完善上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，應(yīng)保護(hù)中小股東的實(shí)際利益，提倡股權(quán)機(jī)制的均衡發(fā)展，避免大股東獨(dú)享權(quán)力的局面。獨(dú)立董事制度充分發(fā)揮上市公司獨(dú)立董事制度的作用，可以對上市公司的行為進(jìn)行監(jiān)督。上市公司應(yīng)建立科學(xué)合理的治理結(jié)構(gòu)，發(fā)揮各部門的作用，減少內(nèi)部不正當(dāng)關(guān)聯(lián)交易的發(fā)生。詳情見圖6.1。圖6.1公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)圖加強(qiáng)審計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)在上市公司關(guān)聯(lián)交易欺詐案件中，許多會計(jì)師事務(wù)所也受到了證監(jiān)會的處罰。因此，注冊會計(jì)師應(yīng)保持獨(dú)立性，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)采取風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)制度，嚴(yán)格遵守輪轉(zhuǎn)制度，避免因過度依賴客戶的收入而失去獨(dú)立性。審核員在就業(yè)過程中更要注重自身專業(yè)技術(shù)水平的提高，加強(qiáng)對專業(yè)知識和審計(jì)專業(yè)技能的學(xué)習(xí)和培訓(xùn),注重職業(yè)道德的培養(yǎng)。項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)做好評審工作，充分了解被審計(jì)單位的運(yùn)行狀況，預(yù)測可能存在的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，把握審計(jì)重點(diǎn)，投入適當(dāng)?shù)娜肆徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行控制。審計(jì)流程的規(guī)范首先，能否識別出何為機(jī)會主義的關(guān)聯(lián)方交易行為是關(guān)聯(lián)方審計(jì)成功與否的關(guān)鍵所在。除了對管理層和其他熟知關(guān)聯(lián)方關(guān)系的人進(jìn)行詢問，注冊會計(jì)師對以前年度的工作底稿的仔細(xì)審查、股東大會會議紀(jì)要的查詢、資產(chǎn)重組等其他重要股權(quán)變動的關(guān)注同樣重要。在識別出關(guān)聯(lián)方的交易上,一方面重點(diǎn)是通過對交易進(jìn)行審計(jì)未被管理層識別出來的關(guān)聯(lián)方交易,另一方面重點(diǎn)是發(fā)現(xiàn)和已被識別的關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行交易。對于已經(jīng)準(zhǔn)確識別出的各種關(guān)聯(lián)關(guān)系及交易,為了準(zhǔn)確地評價這些交易行為是否構(gòu)成了機(jī)會主義或者機(jī)會主義行為的各種關(guān)聯(lián)交易,就必須由注冊的會計(jì)師進(jìn)行檢查其中相關(guān)的契約或者協(xié)議,評價這些向交易所可能存在的各種商業(yè)原因是否足夠,與管理層的說法是否充分,以及是否按照規(guī)定適用的財(cái)務(wù)報(bào)表編制的基礎(chǔ)進(jìn)行得到正確的會計(jì)處理和信息披露。流程圖詳見圖6.2。審查以前年度審計(jì)工作底稿審查以前年度審計(jì)工作底稿查閱主要投資者、關(guān)鍵管理人員名單詢問前任審計(jì)人員，并對詢問結(jié)果進(jìn)行審查O審查所審計(jì)會計(jì)期間的重大投資業(yè)務(wù)或債務(wù)重組業(yè)務(wù)，審核所得稅申報(bào)資料查閱股東大會、董事會會議及其他重要會議記錄別和處理關(guān)聯(lián)方及其交易的程序了解、評價被審計(jì)單位識別和處理關(guān)聯(lián)方及其交易的程序圖6.2審計(jì)流程圖結(jié)論與啟示結(jié)論總的來說，逐步完善關(guān)聯(lián)方及其交易的審計(jì)工作意義重大。因?yàn)椴灰?guī)范的證券關(guān)聯(lián)方及其進(jìn)行交易的信息披露,會直接導(dǎo)致會計(jì)信息的主體使用者根本無法對于披露會計(jì)信息的內(nèi)容真實(shí)性和信息準(zhǔn)確性安全產(chǎn)生任何疑問,進(jìn)而直接也會影響至今后幾年我國會計(jì)證券市場的正常有序規(guī)范和健康有序發(fā)展。證券市場的此次失利又進(jìn)一步大大壓低了市場投資者的心理風(fēng)險(xiǎn)和分散投資者的激勵熱情。由此反復(fù)、惡性循環(huán)，將會對國家社會經(jīng)濟(jì)造成無法估量的損失。因此，若能將關(guān)聯(lián)方審計(jì)的重要性在審計(jì)中體現(xiàn)出來將會為穩(wěn)定國家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展顯示出其不可替代的地位。關(guān)聯(lián)交易已經(jīng)成為中國當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然趨勢,如何更好地趨利避害,讓關(guān)聯(lián)交易的效益達(dá)到最大化成為我們首先需要思考和研究的問題。通過對上述文章所探究到的影響和一些建議,我們可以看到,唯有通過改進(jìn)和完善審計(jì)體系、注意做好會計(jì)師人員的輪流配置等問題,才有機(jī)會促進(jìn)關(guān)聯(lián)交易的健康發(fā)展。由于具有中國市場經(jīng)濟(jì)的自身特色,問題的解決仍然需要一個緩慢的進(jìn)程,同時也需要我們進(jìn)行多方努力,唯有這種做法才能夠促進(jìn)和確保與我國相關(guān)的交易和關(guān)聯(lián)方正常地生存和發(fā)展,繼而促進(jìn)中國特色社會主義和市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。隨著我國上市公司的資產(chǎn)管理規(guī)模和范圍不斷壯大,集團(tuán)內(nèi)部對關(guān)聯(lián)交易的綜合運(yùn)用也日益廣泛,在實(shí)施高效率的關(guān)聯(lián)交易給企業(yè)和投資者帶來了好處的情況下,也出現(xiàn)了機(jī)會主義行為的關(guān)聯(lián)交易打破了資本市場,注冊會計(jì)師的審計(jì)工作作為對上市公司外部監(jiān)督的重要組成環(huán)節(jié),理應(yīng)依法履行自己相應(yīng)的義務(wù)和責(zé)任,事實(shí)充分且恰當(dāng)?shù)拈_設(shè)審計(jì)流程,既能夠減少機(jī)會主義交易行為對資本和市場產(chǎn)生的關(guān)聯(lián)沖擊,又能降低注冊會計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),保障自身權(quán)益。啟示就本文而言,對于如何降低關(guān)聯(lián)方審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)主要是內(nèi)部外部兩個方面。從外部和審計(jì)的角度來看,主要目標(biāo)就是為了加強(qiáng)對于注冊會計(jì)師的專業(yè)和后續(xù)教育服務(wù)工作,提高注冊會計(jì)師的職業(yè)道德修養(yǎng),主要體現(xiàn)在,其一,加強(qiáng)對專業(yè)勝任能力的教育;其二,要更加注重對政策法規(guī)的教育。這些政策和法規(guī)不但是對于執(zhí)業(yè)的會計(jì)師人員進(jìn)行職業(yè)道德培訓(xùn)和教育具有有益影響的因素,而且也是在道德規(guī)范中一個帶有強(qiáng)制性的組成部分或者說最為基礎(chǔ)的組成部分。只有依靠法治制裁才無法有效地維護(hù)我國的社會和經(jīng)濟(jì)秩序。最后,要大力加強(qiáng)職業(yè)價值觀、道德意識和道德責(zé)任教育。就內(nèi)部審計(jì)而言,有以下幾點(diǎn)意見;首先,完善體系的制度機(jī)構(gòu)建設(shè),引入了獨(dú)立的董事會制度、關(guān)聯(lián)公司股東的回避性表決制度、股東派生訴訟制度等,加強(qiáng)審計(jì)委員會與內(nèi)外部審計(jì)的交流,使其更完整的了解公司的內(nèi)部控制,更好的監(jiān)督、落實(shí)審計(jì)建議。參考文獻(xiàn)戴捷.企業(yè)關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及防范措施[J].大眾投資指南,2021,(02):109-110.蔣百惠.家族控制上