企業(yè)所得稅匯算清繳扣除項目解析及填報注意事項

企業(yè)所得稅費用匯算清繳扣除項目解析及填報注意事項2022年6月主要內容一、成本稅前扣除相關規(guī)定二、常見費用扣除的相關規(guī)定三、稅金稅前扣除的相關規(guī)定四、損失稅前扣除的相關規(guī)定應納稅所得額的計算直接法：應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-以前年度可彌補虧損間接法：應納稅所得額=會計利潤總額±納稅調整項目金額【注意】企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律法規(guī)的規(guī)定計算。內容項目及重點一、扣除項目的范圍 5項：成本、費用、稅金、損失和其他支出二、扣除項目及其標準

有限額標準的扣除項目：三項經費、利息、業(yè)務招待費、廣宣費、公益捐贈等01成本的稅前扣除規(guī)定一、成本成本是指企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務支出以及其他耗費?？鄢龖{證：如工資單、工資費用匯總表、入庫單、領料單、材料耗用匯總表、折舊費用分配表、制造費用分配表、產品成本計算單等等注意事項視同銷售成本要計入，和視同銷售收入對應。計入存貨成本中的稅金與銷售稅金是有區(qū)別的。計入存貨成本中的稅金，如契稅、不能抵扣的增值稅等，它們隨存貨的領用逐漸扣除。出口貨物的免抵退稅不得免征和抵扣稅額應計入成本。舉例：某自營出口的生產企業(yè)A為增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅率為13%，退稅率為10%。2019年會計師事務所審計時發(fā)現，當年出口貨物取得銷售額折合人民幣200萬元，對應成本140萬元，另外向B企業(yè)贈送自產產品一批，市場價300萬，成本220萬。要求：計算對企業(yè)所得稅的影響（不考慮其他稅費）?！敬鸢浮渴杖耄?00+300=500（萬元）成本：140+200×（13%-10%）+220=366（萬元）應納稅所得額：500-366=134（萬元）應納企業(yè)所得稅稅額：134×25%=33.5（萬元）02常見費用扣除的相關規(guī)定二、費用費用項目應重點關注問題銷售費用廣告費和業(yè)務宣傳費是否超支管理費用業(yè)務招待費是否超支三項經費是否超支保險費是否符合標準研發(fā)費用形成無形資產沒有形成無形資產財務費用利息費用是否超過標準（金融機構同類同期）借款費用資本化與費用化的區(qū)分（一）廣告費、業(yè)務宣傳費稅法中的扣除限額：銷售收入×15%（30%）主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入、視同銷售財政部

稅務總局公告2020年第43號，關于廣告費和業(yè)務宣傳費支出稅前扣除有關事項公告如下:一、對化妝品制造或銷售、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造）企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，不超過當年銷售（營業(yè)）收入30%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。二、對簽訂廣告費和業(yè)務宣傳費分攤協(xié)議（以下簡稱分攤協(xié)議）的關聯(lián)企業(yè)，其中一方發(fā)生的不超過當年銷售（營業(yè)）收入稅前扣除限額比例內的廣告費和業(yè)務宣傳費支出可以在本企業(yè)扣除，也可以將其中的部分或全部按照分攤協(xié)議歸集至另一方扣除。另一方在計算本企業(yè)廣告費和業(yè)務宣傳費支出企業(yè)所得稅稅前扣除限額時，可將按照上述辦法歸集至本企業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費不計算在內。三、煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務宣傳費支出，一律不得在計算應納稅所得額時扣除。四、本通知自2021年1月1日起至2025年12月31日止執(zhí)行?！敦斦?/p>

稅務總局關于廣告費和業(yè)務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》（財稅〔2017〕41號）自2021年1月1日起廢止。案例：某化妝品制造企業(yè)2019年實現銷售（營業(yè)）收入1500萬，視同銷售收入1000萬，營業(yè)外收入50萬。當年發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費共計900萬，會計利潤150萬；企業(yè)所得稅率25%，假設無其他調整事項。分析：2019年廣告費和業(yè)務宣傳費扣除限額=（1500+1000）*30%=750，實際發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費900萬。廣告費超標900-750=150萬元?？梢越Y轉到2020年結轉扣除首先，填寫A105060

廣告費和業(yè)務宣傳費等跨年度納稅調整明細表其次，填寫A105000

納稅調整明細表接上一個案例，假設該化妝品制造企業(yè)2020年實現銷售（營業(yè)）收入1800萬，視同銷售收入1200萬，營業(yè)外收入30萬。當年發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費共計500萬。2020年廣告費和業(yè)務宣傳費扣除限額=（1800+1200）*30%=900萬元。實際發(fā)生的500萬元和上年結轉的150萬元行次項 目廣告費和業(yè)務宣傳費11一、本年支出50000002減：不允許扣除的支出3二、本年符合條件的支出（1-2）50000004三、本年計算扣除限額的基數300000005乘：稅收規(guī)定扣除率30%6四、本企業(yè)計算的扣除限額（4×5）90000007五、本年結轉以后年度扣除額（3＞6，本行=3-6；3≤6，本行=0）08加：以前年度累計結轉扣除額15000009減：本年扣除的以前年度結轉額[3＞6，本行=0；3≤6，本行=8與（6-3）孰小值]1500000（二）業(yè)務招待費發(fā)生額×60%稅法中的扣除限額：最小者銷售收入×5‰說明企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動有關的業(yè)務招待費支出，可按實際發(fā)生額的60%計入企業(yè)籌辦費，并按有關規(guī)定在稅前扣除。超支的業(yè)務招待費不可以在以后納稅年度結轉問題1：是不是所有的餐費都計入業(yè)務招待費？問題2：哪些餐費不計入業(yè)務招待費？哪些餐費不計入業(yè)務招待費？1、員工出差途中，在公司報銷制度限額內發(fā)生的餐費（不包括宴請費用），計入差旅費，不計入業(yè)務招待費。匯算清繳時不按照餐費票面金額60%調整，不受收入總額0.5%額度的限制；2、員工計入午餐補助的餐費，全額計入福利費，不計入招待費。匯算清繳時不按照餐費票面金額60%調整，不受收入總額0.5%額度的限制，但連同其他福利費總額受工資薪金總額14%的額度限制；哪些餐費不計入業(yè)務招待費？3、員工加班時的工作餐，計入經營費用或者成本，不計入招待費。匯算清繳時不按照餐費票面金額60%調整，不受收入總額0.5%額度的限制；4、符合會議費用規(guī)定的、會議期間發(fā)生的餐費，計入會務費，不計入招待費。匯算清繳時不按照餐費票面金額60%調整，不受收入總額0.5%額度的限制；5、特殊行業(yè)工作人員工作時的工作餐，計入成本，不計入招待費。匯算清繳時不按照餐費票面金額60%調整，不受收入總額0.5%額度的限制；譬如影視行業(yè)，攝制組拍攝期間的演職員的工作餐以及作為道具必須使用的就餐費用，計入成本，不計入招待費。但是宴請賓客以及非拍攝期間的餐費，計入業(yè)務招待費。哪些餐費不計入業(yè)務招待費？案例：2019年某居民企業(yè)實現商品銷售收入1700萬元，其中發(fā)生現金折扣30萬元；另向關聯(lián)方贈送自產產品一批，市場價300萬元，成本價200萬。接受捐贈收入100萬元；轉讓無形資產所有權收入20萬元；債務重組收益120萬元；投資收益30萬元；資產處置收益12.35萬元；該企業(yè)當年實際發(fā)生業(yè)務招待費30萬元，廣告費240萬元，業(yè)務宣傳費80萬元。請計算2019年度該企業(yè)可稅前扣除的業(yè)務招待費、廣告費、業(yè)務宣傳費合計金額。解析：銷售（營業(yè)）收入：1700+300=2000（萬元）。業(yè)務招待費：2000×0.5%=10（萬元），30×60%=18（萬元），按10萬元扣除。廣告費和業(yè)務宣傳費：2000×15%=300（萬元），小于實際發(fā)生額320萬（240+80），按300萬元扣除。合計金額=10+300=310（萬元）。（三）工資、福利費、工會經費、教育經費1、企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準予據實扣除?！昂侠砉べY薪金”，是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制定的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。稅務機關進行合理性確認時，按照5條原則進行把握：企業(yè)制定了較為規(guī)范的員工工資、薪金制度；企業(yè)所制定的工資、薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；企業(yè)在一定時期發(fā)放的工資、薪金是相對固定的，工資、薪金的調整是有序進行的；企業(yè)對實際發(fā)放的工資、薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務；有關工資、薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。接受外部勞務派遣用工按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務派遣公司的費用作為勞務費支出直接支付給員工個人的費用應作為工資薪金支出和職工福利費支出，其中屬于工資薪金支出的費用，準予計入企業(yè)工資薪金總額的基數，作為計算其他各項相關費用扣除的依據企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時工、實習生、返聘離退休人員所實際發(fā)生的費用，應區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準予計入企業(yè)工資薪金總額的基數，作為計算其他各項相關費用扣除的依據?！纠}】金城公司2019年8月發(fā)生工資薪金支出20萬元；另外由于處于業(yè)務忙季，雇傭臨時工30名，每人每月2000元，其中2人在職工食堂工作，1人專職開員工班車，27人在車間工作；通過A勞務派遣公司用工20人，派遣公司開具勞務費發(fā)票40.5萬元。根據企業(yè)所得稅相關規(guī)定，2019年8月可扣除的工資薪金總額為多少？【答案及解析】20+27×0.2=25.4（萬元）。2.職工福利費、職工工會經費和職工教育經費項目稅法扣除標準福利費工資薪金總額×14%工會經費工資薪金總額×2%職工教育經費工資薪金總額×8%職工教育經費支出，超過部分準予結轉以后納稅年度扣除集成電路設計企業(yè)和符合條件的軟件企業(yè)發(fā)生的職工教育經費中的職工培訓費用，根據規(guī)定，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。集成電路設計企業(yè)和符合條件的軟件生產企業(yè)應準確劃分職工教育經費中的職工培訓費支出，對于不能準確劃分的，以及準確劃分后職工教育經費中扣除職工培訓費用的余額，一律按照工資薪金總額8%的比例扣除?！纠}】某企業(yè)2019年支付如下費用：合同工工資105萬元。實習生工資20萬元。返聘離休人員工資30萬元。支付勞務派遣公司用工費40萬元。2019年企業(yè)計算企業(yè)所得稅時允許扣除的職工工會經費限額是（

）萬元。A.3.9B.3.1C.2.5D.2.1【答案】B解析

企業(yè)所得稅稅前實際發(fā)生的合理的工資薪金支出=105+20+30=155（萬元）。工會經費扣除限額=155×2%=3.1（萬元）【例題·單選題】2018年某公司給自有員工實際發(fā)放合理工資總額為1000萬元；公司生產部門接受外部勞務派遣員工6人，每人每月支付費用3000元。假設公司當年發(fā)生的職工福利費為200萬元，職工福利費應調增應納稅所得額（ ）萬元。C.56.98 D.60.00A.54.96 B.55.97【答案】C【解析】工資、薪金總額=1000+6×3000×12÷10000=1021.6（萬元）職工福利費扣除限額=1021.6×14%=143.02（萬元）職工福利費應調增應納稅所得額=200-143.02=56.98（萬元）?！纠}】CPA小王在審計時看到大山廠“應付職工薪酬”賬戶明細賬中列示：支付給職工的工資總額合計200萬元（含勞務派遣由大山廠發(fā)放工資的員工工資20萬，臨時工工資12萬）；發(fā)生職工福利費合計30萬元；發(fā)生職工教育經費10萬元：撥繳工會經費2.4萬元已取得《工會經費收入專用收據》。請問各個項目可以稅前扣除的金額是多少？納稅調整金額是多少？【答案及解析】工資總額為200萬元，可以在稅前扣除。福利費實際發(fā)生30萬元，扣除限額：200×0.14=28（萬元），可扣除28萬元，納稅調增2萬元。職工教育經費實際發(fā)生10萬元，扣除限額：200×8%=16（萬元），無需調增。工會經費實際取得收據的是2.4萬元，扣除限額：200×2%=4（萬元），所以可扣除為2.4萬元，無需進行納稅調整。A105050

職工薪酬支出及納稅調整明細表案例一：某企業(yè)，2019年度計提應發(fā)工資120萬元，實際發(fā)放工資100萬元。分析：第1列“賬載金額”：填報納稅人會計核算計入成本費用的職工工資、獎金、津貼和補貼金額。（現金形式或非現金形式支付的勞動報酬）第2列“實際發(fā)生額”：分析填報納稅人“應付職工薪酬”會計科目借方發(fā)生額（實際發(fā)放的工資薪金）。由于扣除限額=100萬元（“工資薪金”實際支出），準予扣除實際支出金額100萬元，120萬＞100萬，所以2019年度稅收金額為100萬。2019年度納稅調增金額=（1列-5列）=120萬-100萬=20萬元。案例二：某企業(yè)，2019年度稅收上允許扣除的“工資薪金”支出為100萬元，會計上計提的職工福利費為15萬元，當年實際支出職工福利費14萬元。分析：由于扣除限額=100萬元（“工資薪金”支出）x

14%（稅收規(guī)定扣除率）=14萬元，15萬＞14萬，所以2019年度稅收金額為14萬。2019年度納稅調增金額=（1列-5列）=15萬-14萬=1萬元。案例三：某企業(yè)，2019年度稅收上允許扣除的“工資薪金”支出為100萬元，會計上計提的職工教育經費為10萬元，實際支出職工教育經費9萬元。分析：扣除限額=100萬元（“工資薪金”支出）x

8%（稅收規(guī)定扣除率）=8萬元，以前年度累計結轉扣除額+2019年度實際發(fā)生額=0+8=8萬元，10萬＞8萬，所以2019年度稅收金額為8萬；2019年度納稅調增=（1列-5列）=10-8=2萬元；2019年度累計結轉以后年度扣除額=（2列+4列-5列）=9+0-8=1萬元。（四）保險費類型企業(yè)所得稅財產保險為企業(yè)購買準予扣除為員工家庭購買，不得扣除企業(yè)為職工購買的保險基本保險允許扣除商業(yè)保險責任險（雇主責任險、公眾責任險）可扣除壽險：符合標準的補充保險：限額扣除，分別在不超過職工工資總額5%標準內的部分為特殊工種支付的人身安全保險：可扣職工因公出差乘坐交通工具發(fā)生的人身意外保險費支出可扣除其它壽險不可扣除【案例】某企業(yè)2019年管理費用賬戶記錄以下費用支出：為廠房購買財產保險130萬元，為職工支付商業(yè)保險費20萬元（其中為特殊工種支付人身安全保險費13萬，為企業(yè)管理層支付兩全保險費7萬元）。要求：計算該企業(yè)可以稅前扣除的保險費【答案及解析】為企業(yè)管理層支付人身安全保險費7萬元不可以稅前扣除，所以可以扣除的保險費為143萬元?！景咐?019年某軟件生產企業(yè)發(fā)放的合理工資總額200萬元；實際發(fā)生職工福利費用35萬元、工會經費3.5萬元、職工教育經費8萬元（其中職工培訓費4萬元）；另為職工支付補充養(yǎng)老保險12萬元、補充醫(yī)療保險8萬元。2019年企業(yè)申報所得稅時就上述費用應調增應納稅所得額（

）萬元。A.7

B.9

C.12

D.22【答案】B【解析】職工福利費：實際發(fā)生35萬元，扣除限額=200×14%=28（萬元），需要調增所得額7萬元職工教育經費：軟件企業(yè)支付給職工的培訓費可以全額扣除，所以支付的4萬元培訓費可以全額扣除，實際發(fā)生4萬元，職工教育經費扣除限額=200×8%=16（萬元），可以全額扣除；工會經費：實際發(fā)生3.5萬元，扣除限額=200×2%=4（萬元），可以全額扣除。補充養(yǎng)老保險：實際發(fā)生12萬元，扣除限額=200×5%=10（萬元），調增所得額2萬元；補充醫(yī)療保險：實際發(fā)生8萬元，扣除限額=200×5%=10（萬元），不需要調整。綜上分析，上述費用應調增所得額為9萬元。（五）研發(fā)支出關于進一步完善研發(fā)費用稅前加計扣除政策的公告財政部

稅務總局公告2021年第13號為進一步激勵企業(yè)加大研發(fā)投入，支持科技創(chuàng)新，現就企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除政策有關問題公告如下：一、制造業(yè)企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規(guī)定據實扣除的基礎上，自2021年1月1日起，再按照實際發(fā)生額的100%在稅前加計扣除；形成無形資產的，自2021年1月1日起，按照無形資產成本的200%在稅前攤銷。本條所稱制造業(yè)企業(yè)，是指以制造業(yè)業(yè)務為主營業(yè)務，享受優(yōu)惠當年主營業(yè)務收入占收入總額的比例達到50%以上的企業(yè)。制造業(yè)的范圍按照《國民經濟行業(yè)分類》（GB/T4574-2017）確定，如國家有關部門更新《國民經濟行業(yè)分類》，從其規(guī)定。收入總額按照企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定執(zhí)行。（五）研發(fā)支出關于進一步完善研發(fā)費用稅前加計扣除政策的公告財政部

稅務總局公告2021年第13號二、企業(yè)預繳申報當年第3季度（按季預繳）或9月份（按月預繳）企業(yè)所得稅時，可以自行選擇就當年上半年研發(fā)費用享受加計扣除優(yōu)惠政策，采取“自行判別、申報享受、相關資料留存?zhèn)洳椤鞭k理方式。符合條件的企業(yè)可以自行計算加計扣除金額，填報《中華人民共和國企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表（A類）》享受稅收優(yōu)惠，并根據享受加計扣除優(yōu)惠的研發(fā)費用情況（上半年）填寫《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》（A107012）?！堆邪l(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》（A107012）與相關政策規(guī)定的其他資料一并留存?zhèn)洳?。企業(yè)辦理第3季度或9月份預繳申報時，未選擇享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的，可在次年辦理匯算清繳時統(tǒng)一享受。（五）研發(fā)支出關于進一步完善研發(fā)費用稅前加計扣除政策的公告財政部

稅務總局公告2021年第13號三、企業(yè)享受研發(fā)費用加計扣除政策的其他政策口徑和管理要求，按照《財政部

國家稅務總局

科技部關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）、《財政部

稅務總局

科技部關于企業(yè)委托境外研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2018〕64號）等文件相關規(guī)定執(zhí)行。四、本公告自2021年1月1日起執(zhí)行。特此公告。財政部稅務總局2021年3月31日（五）研發(fā)支出1.允許加計扣除的研發(fā)費用（1）自2018

年

1

月1

日至

2023

年

12月

31

日，企業(yè)開展研發(fā)活動實際發(fā)生的研究開發(fā)費，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的

75%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的

175%攤銷。（2）制造業(yè)企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按規(guī)定據實扣除的基礎上，自

2021

年

1月

1

日起，再按照實際發(fā)生額的

100%在稅前加計扣除；形成無形資產的，自

2021年

1月

1日起，按照無形資產成本的

200%在稅前攤銷。（2021

年新增《國家稅務總局公告2021年第28號》

）

制造業(yè)企業(yè)，是指以制造業(yè)業(yè)務為主營業(yè)務，享受優(yōu)惠當年主營業(yè)務收入占收入總額的比例達到

50%以上的企業(yè)。制造業(yè)的范圍按照《國民經濟行業(yè)分類》（GB/T4574-2017）確定，如國家有關部門更新《國民經濟行業(yè)分類》，從其規(guī)定①人員人工費用：包括直接從事研發(fā)活動人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務費用。（工資+五險一金+外聘勞務）②直接投入費用。（原材料、燃料、動力等）③折舊費用。④無形資產攤銷。⑤新產品設計費、新工藝規(guī)程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發(fā)技術的現場試驗費。⑥其他相關費用。此項費用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的

10%。（國家稅務總局公告2021年第28號）其他相關費用限額=上述允許加計扣除的研發(fā)費用中的第（1）至（5）項的費用之和×10%/(1-10%)。（2021

年新增）財稅〔2015〕119號文件第一條第(一)項規(guī)定（1-5項）研發(fā)費用的具體范圍包括：三、關于其他相關費用限額計算的問題(一)企業(yè)在一個納稅年度內同時開展多項研發(fā)活動的，由原來按照每一研發(fā)項目分別計算“其他相關費用”限額，改為統(tǒng)一計算全部研發(fā)項目“其他相關費用”限額。全部研發(fā)項目的其他相關費用限額=全部研發(fā)項目的人員人工等五項費用之和×10%/(1-10%)(二)當“其他相關費用”實際發(fā)生數小于限額時，按實際發(fā)生數計算稅前加計扣除額;當“其他相關費用”實際發(fā)生數大于限額時，按限額計算稅前加計扣除額。國家稅務總局關于進一步落實研發(fā)費用加計扣除政策有關問題的公告國家稅務總局公告2021年第28號2.委托研發(fā)受托方實際研發(fā)費用加計扣除基數外部機構或個人（境內）據實扣除研發(fā)活動發(fā)生費用的

80%境外機構據實扣除較小者：研發(fā)費用實際發(fā)生額的

80%境內符合條件的研發(fā)費用的

2/3【注意】委托境外個人進行研發(fā)活動不能享受上述優(yōu)惠?！纠}·單選題】甲商業(yè)企業(yè)

2020

年境內符合條件的研發(fā)費為150

萬元，當年甲企業(yè)委托境外乙企業(yè)進行研發(fā)活動，符合獨立交易原則，也符合研發(fā)費加計扣除的相關條件，且研發(fā)活動未形成無形資產，甲企業(yè)支付乙企業(yè)委托研發(fā)費用

100

萬元，則甲企業(yè)委托境外研發(fā)費用可以加計扣除的金額是（

）

A.100B.75C.80

D.60【答案】D【解析】境內發(fā)生的研發(fā)費，未形成無形資產的，可以按實際發(fā)生額的

75% 加計扣除；委托境外研發(fā)費以發(fā)生額的

80%和境內研發(fā)費的

2/3

中的孰低數額作為加計扣除的基數。境內研發(fā)費的

2/3=150×2/3=100（萬元），發(fā)生額的80%=100×80%

=80（萬元），因此境外研發(fā)費的加計扣除額=80×75%=60（萬元）。3.不適用稅前加計扣除政策的行業(yè)煙草制造業(yè)；住宿和餐飲業(yè)；批發(fā)和零售業(yè)；房地產業(yè)；租賃和商務服務業(yè)；娛樂業(yè)；財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他行業(yè)。研發(fā)費用加計扣除填報匯算清繳填報《財政部、稅務總局關于進一步完善研發(fā)費用稅前加計扣除政策的公告》（財政部、稅務總局公告2021年第13號）第二條規(guī)定：企業(yè)預繳申報當年第3季度（按季預繳）或9月份（按月預繳）企業(yè)所得稅時，可以自行選擇就當年上半年研發(fā)費用享受加計扣除優(yōu)惠政策。選擇在預繳時未選擇享受優(yōu)惠的，可以在辦理年度企業(yè)所得稅匯算清繳時統(tǒng)一享受。《國家稅務總局關于進一步落實研發(fā)費用加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2021年第28號）規(guī)定：企業(yè)享受此項優(yōu)惠實行“真實發(fā)生、自行判別、申報享受、相關資料留存?zhèn)洳椤狈绞?，依據實際發(fā)生的研發(fā)費用支出，按稅收政策規(guī)定在預繳申報表中直接填寫前三季度的加計扣除金額，準備前三季度的研發(fā)支出輔助賬和《研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細表》（a107012）等留存?zhèn)洳?。甲公司為一家財務健全的制造業(yè)企業(yè)，2021年前三季度進行了三項研發(fā)活動，項目名稱分別為A、B、C。其中A、B項目為自主研發(fā)、C項目為委托研發(fā)。2021年前三季度A項目共發(fā)生研發(fā)費用100萬元，全部費用化處理。其中：直接從事研發(fā)活動的人員工資40萬元，五險一金10萬元，直接消耗材料費用15萬元、燃料5萬元、動力費用5萬元，用于研發(fā)活動的設備折舊費5萬元，用于研發(fā)活動的專利權攤銷費用2.5萬元，新產品設計費2.5萬元，其他相關費用15萬元（包含差旅費10萬元、會議費5萬元）。B項目共發(fā)生研發(fā)費用50萬元，全部費用化處理。其中：直接從事研發(fā)活動的人員工資30萬元，五險一金5萬元，直接消耗材料費用2.5萬元、燃料1.5萬元、動力費用1萬元，用于研發(fā)活動的設備折舊費2.5萬元，用于研發(fā)活動的軟件攤銷費用2.5萬元，新工藝設計費2.5萬元，資料翻譯費2.5萬元。C項目委托研發(fā)費用總額50萬元，其中15萬元由境外機構完成。案例案例：財稅〔2015〕119號文件第一條第(一)項規(guī)定（1-5項）研發(fā)費用的具體范圍包括：①人員人工費用：包括直接從事研發(fā)活動人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務費用。（工資+五險一金+外聘勞務）②直接投入費用。③折舊費用。④無形資產攤銷。⑤新產品設計費、新工藝規(guī)程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發(fā)技術的現場試驗費。⑥其他相關費用。此項費用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的

10%。（國家稅務總局公告2021年第28號）其他相關費用限額=上述允許加計扣除的研發(fā)費用中的第（1）至（5）項的費用之和×10%/(1-10%)。（2021

年新增）案例：其他相關費用的可加計扣除金額全部研發(fā)項目的其他相關費用限額=全部研發(fā)項目的人員人工等五項費用之和×10%/(1-10%)=（A項目的人員人工等五項費用之和+B項目的人員人工等五項費用之和+

C

項目的人員人工等五項費用之和）×10%/(1-10%)=（85+47.5+0）×10%/(1-10%)=14.72萬元；而“其他相關費用”實際發(fā)生數=15+2.5=17.50萬元。當“其他相關費用”實際發(fā)生數大于限額時，按限額計算稅前加計扣除額，因此，A、B、C三個項目允許加計扣除“其他相關費用”為14.72萬元。委托研發(fā)受托方實際研發(fā)費用加計扣除基數外部機構或個人（境內）據實扣除研發(fā)活動發(fā)生費用的

80%境外機構據實扣除較小者：研發(fā)費用實際發(fā)生額的

80%境內符合條件的研發(fā)費用的

2/3【注意】委托境外個人進行研發(fā)活動不能享受上述優(yōu)惠。案例：委托研發(fā)費用的可加計扣除金額C項目：可加計扣除的研發(fā)費用合計40萬元，其中委托境內研發(fā)費用=35×80%=28萬元，委托境外研發(fā)費用=15×80%=12萬元（不超過境內符合條件的研發(fā)費用三分之二）。因此，2021年前三季度研發(fā)費用小計=85+47.5+14.72+40=187.22萬元，其中費用化金額187.22萬元，資本化金額0萬元。允許加計扣除的研發(fā)費用合計187.22萬元，因此，前三季度研發(fā)費用加計扣除總額=187.22×100%=187.22萬元。填報A107012表與相關政策規(guī)定的其他資料一并留存?zhèn)洳?。企業(yè)享受研發(fā)費用加計扣除政策采取“真實發(fā)生、自行判別、申報享受、相關資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式?！秶叶悇湛偩株P于進一步落實研發(fā)費用加計扣除政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2021年第28號）發(fā)布了2021版研發(fā)支出輔助賬樣式。企業(yè)按照研發(fā)項目設置輔助賬時，可以自主選擇使用2015版研發(fā)支出輔助賬樣式，或者2021版研發(fā)支出輔助賬樣式，也可以參照上述樣式自行設計研發(fā)支出輔助賬樣式。企業(yè)自行設計的研發(fā)支出輔助賬樣式，應當包括2021版研發(fā)支出輔助賬樣式所列數據項，且邏輯關系一致，能準確歸集允許加計扣除的研發(fā)費用。（五）借款費用向金融機構借款：利息支出可據實扣除（金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經批準發(fā)行債券的利息支出也可據實扣除）向無關聯(lián)關系的其他企業(yè)（非金融機構）借款：不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數額的部分可據實扣除，超過部分不許扣除（利率制約）【金融企業(yè)同期同類貸款利率的說明】企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進行稅前扣除時，應提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應包括在簽訂該借款合同當時，本省任何一家金融企業(yè)（包括銀行、財務公司、信托公司等金融機構）提供同期同類貸款利率情況。同期同類貸款利率既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。（六）借款費用向關聯(lián)企業(yè)（非金融機構）借款：接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：金融企業(yè)，為5：1；其他企業(yè)，為2：1（本金制約）。不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數額的部分可據實扣除，超過部分不許扣除（利率制約）?！景咐课辶止就顿Y注冊乙公司（均為非金融企業(yè)）。其中注冊時五林公司投入200萬，乙公司向五林公司借款600萬元，借款期限1年，年利率10%

；乙公司實際稅負高于五林公司且無法證明借款活動符合獨立交易原則；乙公司向銀行借入生產用資金500萬元，借款期限6個月，支付借款利息20萬元；向其他企業(yè)丁公司借入生產用資金300萬元，借款期限10個月，支付借款利息28萬元。已知：銀行同期同類貸款利率為8%，請計算所得稅前調整金額。乙公司借款實：實際利息支出：600×10%=60（萬元），標：五林公司扣除標準：200×2×8%=32（萬元），調：超過的28萬元作納稅調整。向銀行借款產生利息20萬元無須做納稅調整。向丁公司借款：實：28萬標：300×8%×10÷12=20（萬元）調：28-20=8（萬元）共計調整36萬元（28+8）。（七）公益性的捐贈支出企業(yè)通過公益性社會組織或縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的慈善活動、公益事業(yè)的捐贈?！咎貏e提示】除另有規(guī)定外，直接捐贈不屬于公益性捐贈，稅前不能扣除。稅前扣除標準不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。超標準的公益性捐贈，可結轉以后年度扣除，從捐贈次年起最多不超過三年。企業(yè)在對公益性捐贈支出計算扣除時，應先扣除以前年度結轉的捐贈支出，再扣除當年發(fā)生的捐贈支出。【注意】年度利潤總額是指企業(yè)依國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。國家稅務總局發(fā)布《關于〈中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類，2019年版）〉的公告》（國家稅務總局公告2017年第54號）的表樣及填表說明，其中《捐贈支出及納稅調整明細表》（A105070）修訂的幅度很大，填報“項目”由原來的“受贈單位名稱”改為“捐贈類別”，分為“非公益性捐贈、全額扣除的公益性捐贈、限額扣除的公益性捐贈”三大項；明細表既要滿足公益性捐贈支出的相關規(guī)定，又兼顧原有非公益性及全額扣除的公益性捐贈支出的填報要求。案例分析例：A公司2017年～2021年發(fā)生以下業(yè)務（企業(yè)所得稅率25%、不考慮其他業(yè)務）：（1）2017年5月將一批自產的太陽能熱水器通過民政部門捐贈給非貧困村的貧困戶，該批太陽能熱水器生產成本為80萬元，市場公允價100萬元。年度利潤總額為300萬元。（2）2018年度利潤為200萬元，2018年2月，用外購的帳篷一批用于公益性捐贈支出，外購成本40萬元，市場公允價值50萬元。（3）2019年度利潤為500萬元且未發(fā)生捐贈支出。（4）2020年利潤為100萬元，對外發(fā)生公益性捐贈支出10萬元、直接捐贈支出10萬元，全部以銀行存款方式支付。（5）2021年利潤為－50萬元，對外發(fā)生公益性捐贈支出5萬元，以銀行存款方式支付。（1）2017年度根據修訂后的《企業(yè)所得稅法》（主席令第63號）第九條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除；超過年度利潤總額12%的部分，準予結轉以后三年內在計算應納稅所得額時扣除。題目：2017年5月將一批自產的太陽能熱水器通過民政部門捐贈給非貧困村的貧困戶，該批太陽能熱水器生產成本為80萬元，市場公允價100萬元。年度利潤總額為300萬元。（1）2017年度公益性捐贈應納增值稅=

100×17%=17萬元公益性捐贈支出（營業(yè)外支出）=

80+100×17%=97萬元公益性捐贈支出扣除限額300×12%=36萬元結轉到以后連續(xù)3年度扣除金額=97-36=61萬元題目：2018年度利潤為200萬元，2018年2月，用外購的帳篷一批用于公益性捐贈支出，外購成本40萬元，市場公允價值50萬元（1）2018年度捐贈應納增值稅=

50×17%=8.5萬元捐贈支出（營業(yè)外支出）=

40+

8.5

=48.5萬元公益性捐贈稅前扣除限額200×12%=24萬元題目：

2019年度利潤為500萬元且未發(fā)生捐贈支出。（1）2019年度公益性捐贈稅前扣除限額500×12%=60萬元題目：2020年利潤為100萬元，對外發(fā)生公益性捐贈支出10萬元、直接捐贈支出10萬元，全部以銀行存款方式支付。（1）2020年度公益性捐贈稅前扣除限額100×12%=12萬元題目：2021年利潤為－50萬元，對外發(fā)生公益性捐贈支出5萬元，以銀行存款方式支付。（1）2020年度，本年度為虧損，根據《企業(yè)所得稅法》第九條及《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定，公益性捐贈以企業(yè)年度會計利潤為計算依據。虧損企業(yè)公益性捐贈的限額扣除為0，其發(fā)生額不能在當年扣除，但可向以后年度結轉扣除，應調減當年虧損5萬元（在《捐贈支出及納稅調整明細表》（2021年度）中得到充分印證）。2018年遞延扣除的公益性捐贈額準予在2019年度~2021年度在計算應納稅所得額時扣除，由于2021年虧損，所以2018年13.5萬不得往后遞延扣除（可遞延扣除的公益性捐贈額是2020年10萬元、2021年的5萬元）。截止2021年，超過