淺析新舊會計準則之變化(下)

淺析新舊會計準則之變化（下）（七）《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》主要變化：第一，新準則引入了舊準則沒有的資產(chǎn)組及資產(chǎn)組組和，資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。第二，又明確資產(chǎn)減值跡象的判斷，即只有資產(chǎn)存在減值跡象時，才需要估計其可收回金額，但對因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當進行減值測試。第三，詳細規(guī)定了可收回金額的計量?？墒栈亟痤~應(yīng)當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的金額與資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的限制兩者之間較高者確定。資產(chǎn)賬面價值小于可收回金額時，資產(chǎn)即發(fā)生減值。第四，明確計提的減值準備不得轉(zhuǎn)回。但根據(jù)新準則的規(guī)定，不得轉(zhuǎn)回的減值準備只包括固定資產(chǎn)減值準備、無形資產(chǎn)減值準備和按成本計量的投資性房地產(chǎn)的減值準備。（八）《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》主要變化：第一，新準則重新規(guī)范了債務(wù)重組的含義，改變了舊準則中的“一刀切”，將原先因債權(quán)人讓步而導致債務(wù)人豁免或者少償還的負債及如資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計入營業(yè)外收入，對于實物抵債業(yè)務(wù)，引進公允價值作為計量屬性。第二，允許確認債務(wù)重組損益，債務(wù)人應(yīng)確認債務(wù)重組利得，債權(quán)人應(yīng)確認債務(wù)重組損失，同時，對于以非貨幣資產(chǎn)進行的債務(wù)重組，債務(wù)人還要確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。第三，債務(wù)人應(yīng)當確認或有應(yīng)付金額，但債權(quán)人不得確認或有應(yīng)收金額。（九）《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》主要變化：第一，新準則擴大了借款費用資本化的資產(chǎn)范圍。“符合資本化條件的資產(chǎn)”，包括需要經(jīng)過相當長時間才可以達到可使用狀態(tài)或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨，從而將存貨納入符合資本化條件的資產(chǎn)。第二，還擴大了可以資本化的借款范圍，新準則規(guī)定，可以資本化的借款，不再僅僅局限于專門借款，還可以包括為生產(chǎn)、制造“符合資本化條件的資產(chǎn)”而發(fā)生的一般借款。第三，取消了借款溢折價攤銷的直線法。新準則規(guī)定，借款存在折價或溢價的，應(yīng)當按照實際利率法確定每一會計期間應(yīng)攤銷的折價或者溢價金額，調(diào)整每期利息金額，不再使用直線法進行攤銷。（十）《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》主要變化：第一，此項準則是本次體系中修訂的一項重要內(nèi)容。新準則規(guī)定，所得稅核算一律采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法，不再采取應(yīng)付稅款法或以收益表為基礎(chǔ)的納稅影響會計法。第二，借鑒了國際會計準則，用暫時性差異替代了時間性差異。暫時性差異是資產(chǎn)/負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)的差異，所有的時間性差異均是暫時性差異，但某些暫時性差異并非時間性差異。暫時性差異分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生遞延所得稅負債，可抵扣暫時性差異產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。

第三，新準則規(guī)定稅率變化時，要求相應(yīng)調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，并且禁止對對遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債進行折現(xiàn)。還要求在資產(chǎn)負債日對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)利益，應(yīng)當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時，減記的金額應(yīng)當轉(zhuǎn)回。

（十一）《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》主要變化：第一，新準則明確了企業(yè)合并的定義，并規(guī)定了企業(yè)合并的兩種類型及其相應(yīng)的合并會計處理方法。根據(jù)參與合并的企業(yè)合并前后是否受同一方或相同多方的最終控制，把企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。1．同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方控制且該控制并非暫時性的（判斷是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，要運用實質(zhì)重于形式的原則），應(yīng)按權(quán)益結(jié)合法進行會計處理，即按賬面價值核算所取得的長期股權(quán)投資。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。2．非同一控制下的企業(yè)合并指參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或多方最終控制的情況下進行的合并，屬于非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間所進行的合并，對此要求采用購買法進行會計處理，按公允價值進行核算。第二，對于形成母子關(guān)系的企業(yè)合并，要求編制購買日的合并財務(wù)報表。同一控制下的企業(yè)合并形成母子關(guān)系的，在購買日須編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表，被購買企業(yè)的可辨認資產(chǎn)和負債均以賬面價值計量，被購買企業(yè)的自合并期初實現(xiàn)的利潤及現(xiàn)金流量均應(yīng)納入合并；非同一控制下的企業(yè)合并形成母子關(guān)系的，在購買日只編制合并資產(chǎn)負債表，被購買企業(yè)的可辨認資產(chǎn)和負債均以公允價值計量。

（十二）《企業(yè)會計準則22號——金融工具確認和計量》等有關(guān)金融工具的4項準則主要變化：新準則中22號，23號，24號以及37號是針對金融工具的確認、計量、列報與披露問題新制定的4項準則，它們形成了適用于金融企業(yè)的金融工具準則體系。這4項準則中首次明確了金融工具，金融衍生工具的計量與列報內(nèi)容，4項準則各有側(cè)重，相互關(guān)聯(lián)，邏輯一致，形成一個整體。第一，金融工具的計量主要采用公允價值和攤余成本法。交易性金融資產(chǎn)和負債的初始計量采用公允價值，而其他金融資產(chǎn)的負債的初始計量采用公允價值交易成本。交易性金融資產(chǎn)和負債及可供出售金融資產(chǎn)的后續(xù)計量采用公允價值，而其他金融資產(chǎn)和負債的后續(xù)計量采用攤余成本。對于公允價值變動形成利得和損失的處理，交易性金融資產(chǎn)和負債是計入當期損益，可供出售的金融資產(chǎn)是計入權(quán)益，而持有至到期投資、貸款和應(yīng)收賬款和其他金融負債沒有利得和損失。第二，新準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在每個資產(chǎn)負債表日判斷是否存在客觀證據(jù)表明某項金融資產(chǎn)或某組金融資產(chǎn)可能發(fā)生減值，如果存在這種證據(jù)，企業(yè)應(yīng)確定減值損失金額，并且“已計提的金融資產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回?！钡谌?，金融工具的披露與表外移到表內(nèi)。第四，對套期進行了分類：分為公允價值套期，現(xiàn)金流量套期和國外主體凈投資套期三類。四、新準則實施的主要影響分析新的會計準則存在著較多的新變化，因此執(zhí)行之后，勢必會給方面帶來不同程度不同性質(zhì)的影響。（一）對企業(yè)財務(wù)信息質(zhì)量的影響1．新準則使財務(wù)信息更加透明新準則內(nèi)容完整,覆蓋面廣,填補了我國會計規(guī)范領(lǐng)域的諸多空白,建立起了較為科學完善的會計要素確認、計量和報告標準,并在會計計量、企業(yè)合并、金融工具會計等方面實現(xiàn)了質(zhì)的飛躍和突破,從制度體系規(guī)范方面使提供高透明度的財務(wù)信息成為可能。同時對上市公司財務(wù)信息披露的監(jiān)管也得到進一步加強。2．新準則使財務(wù)信息更具國際可比性新企業(yè)會計準則體系在幾乎所有重大的會計確認、計量和報告原則上實現(xiàn)了與國際準則的趨同,也得到了國際會計準則理事會的高度肯定和認可。3．新準則使財務(wù)信息更具可靠性此次新準則較以往更加特別地強調(diào)財務(wù)信息的可靠性。在39個會計準則中86次出現(xiàn)“可靠”二字表明新準則對可靠性的倚重。如《基本準則》首條要求會計信息,資產(chǎn)減值準則中明確規(guī)定“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”,限制性運用“公允價值”等措施都在一定程度上表現(xiàn)出新準則中增加財務(wù)信息的可靠性。（二）對企業(yè)利潤的影響1．降低了利潤的可操作性新準則中若干變化實施后提高了會計信息質(zhì)量，滿足了各方面對會計信息的需求，在一定程度上將遏制企業(yè)操縱利潤的行為，如新存貨準則規(guī)定不可采用“后進先出法”后，將使企業(yè)不能再使用變更存貨發(fā)出計量方法來調(diào)節(jié)當期的成本費用和利潤水平，使企業(yè)當期發(fā)出的存貨成本反映的都是實際歷史成本，無法人為調(diào)解。新資產(chǎn)減值準則在規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認便不得在以后會計期間轉(zhuǎn)回后,企業(yè)就無法再利用資產(chǎn)減值準備的計提和沖回的手段來進行利潤操縱。新企業(yè)合并準則規(guī)定,處于同一控制下的企業(yè)合并,合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債,應(yīng)當按照合并日被合并方的賬面價值計量。這一規(guī)定放棄了使用公允價值計量,避免了人為的利潤操縱。新合并財務(wù)報表準則規(guī)定,凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報表范圍,而不以股權(quán)比例作為衡量標準。這一規(guī)則的變革,遵循了實質(zhì)重于形式的原則,使得一些企業(yè)不能再利用分離若干子公司、縮小持股比例、將經(jīng)營狀況不良的業(yè)務(wù)從合并范圍中剔除的方法來粉飾企業(yè)集團的整體業(yè)績。2．多數(shù)企業(yè)的利潤額將發(fā)生變動在新的會計準則體系中,《投資性房地產(chǎn)》、《非貨幣性資產(chǎn)交換》、《債務(wù)重組》和《所得稅》等準則的執(zhí)行,將會使一些企業(yè)的利潤在不同程度上有所增加,這主要是因為計量屬性發(fā)生變動以及所得稅計算方法的改變帶來的影響;與之相反,《股份支付》等準則的執(zhí)行,又會使一些企業(yè)的利潤在不同程度上有所減少,這是因為按照新準則的規(guī)定,無論以何種方式結(jié)算的股份支付,都應(yīng)在授予后按公允價值計入相關(guān)成本或費用。另外,《長期股權(quán)投資》、《資產(chǎn)減值》、《金融工具確認和計量》和《合并財務(wù)報表》等準則的執(zhí)行,也會由于會計處理原則和方法的改變對不同企業(yè)的損益產(chǎn)生一定的影響。因此,伴隨著新的會計準則體系的實施,對絕大多數(shù)企業(yè)的利潤額都將產(chǎn)生一定程度的影響,但是這并不會影響企業(yè)本身的內(nèi)在價值。（三）對會計和審計工作的影響新準則的是實施的會計和審計工作更加有據(jù)可依，會計處理和實施的難度相對較小。但增加了大量的職業(yè)判斷和信息披露工作。如：《所得稅》準則中,遞延所得稅資產(chǎn)可確認上限的判斷和期末遞延所得稅資產(chǎn)減值的判斷;《無形資產(chǎn)》準則中,無形資產(chǎn)攤銷方法和攤銷年限的確定;《借款費用》準則中,一般借款利息支出的會計處理方法的選擇等等,這些都需要會計人員具有較高的專業(yè)能力和較強的業(yè)務(wù)素質(zhì)。因此,新準則的實施對會計人員的專業(yè)能力和業(yè)務(wù)素質(zhì)也提出了新的要求。五、新準則實施中存在的障礙及對策（一）新準則實施中存在的障礙1．公允價值的引入公允價值的大量引入雖然一方面使資產(chǎn)價值更吻合其市場價值，但另一方面其本身帶有不確定性，第三方對企業(yè)所采用公允價值的確定是一個巨大的挑戰(zhàn)，人為的判斷很難真正做到公允，可能會有利用公允價值調(diào)節(jié)利潤的行為，一定程度上制約了新準則的順利實施。2．業(yè)務(wù)操作上帶來許多問題金融工具隨著經(jīng)濟的發(fā)展，使得會計工作中將使用越來越多復雜的衍生工具。多種資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認不得轉(zhuǎn)回也使得必須對減值損失作出可靠的判斷。企業(yè)合并要求企業(yè)必須確定合理的技術(shù)來識別各種事項。這些操作都給企業(yè)帶來了不小的挑戰(zhàn)，增加了具體操作的復雜性，也影響了新準則的正確實施。3．會計人員的專業(yè)知識及技術(shù)水平新準則的變化使得會計人員的專業(yè)知識和技術(shù)水平變得有些缺乏，無法在會計工作中合理的按照新規(guī)定實施個方面內(nèi)容。4．新準則實施的外部環(huán)境存在一定欠缺目前我國市場體系還不夠完善，法規(guī)制度還不夠健全，某些交易行為不十分規(guī)范，上市公司數(shù)量不足，并且規(guī)模和容量較小，會計信息虛假披露比比皆是，使得新準則的推廣受到了阻礙。（二）針對新準則的實施障礙提出對策1．完善公允價值取得的技術(shù)規(guī)范我國應(yīng)盡快完善公允價值的計量標準和技術(shù)規(guī)范，使得企業(yè)能夠更準確的計量公允價值，從而防止產(chǎn)生虛假會計信息，保證新準則的施行。2．豐富具體會計準則應(yīng)該出臺具體會計準則的實施細則，使得會計實踐的各方面工作變得更易操作，清除處理會計信息中會產(chǎn)生的不利因素。3．培養(yǎng)高素質(zhì)的會計和審計人員在實際工作中人為因素更易影響會計結(jié)果,會計和審計人員對于會計準則的理解、運用將直接影響到新會計準則執(zhí)行的效果。我國會計審計從業(yè)人員有著職業(yè)素質(zhì)良莠不齊的特點,將增加會計報告中不正當行為的風險，應(yīng)加大對高素質(zhì)的審計和會計人員的培養(yǎng)力度。4．改善新準則實施的外部環(huán)境盡快完善公司治理結(jié)構(gòu),規(guī)范上市公司的財務(wù)行為,促使管理層在真正提高公司質(zhì)量上下功夫。并且盡快修訂、完善不協(xié)調(diào)的經(jīng)濟法規(guī),同時也需要配套協(xié)調(diào)的其他經(jīng)濟法規(guī)作為支撐。綜上所述，經(jīng)過對新準則相對舊準則的變化的研究，我們看到，隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國的會計準則也在不斷的完善，新準則在各方面的改進使得它既保留了中國獨有的特色又與國際會計準則相適應(yīng)，它的實施雖然給企業(yè)等各方面帶來一些影響，但總體來看使得企業(yè)更加適應(yīng)新的經(jīng)濟環(huán)境。但它本身也存在著一些不足，實施中的還存在著一些阻礙的因素，因此，隨著社會和經(jīng)濟等各方面的不斷發(fā)展，我國的會計準則也將會隨著不斷的完善，在實踐的檢驗中逐漸走向成熟。致謝《淺析新舊會計準則之變化》課題研究，經(jīng)過兩個多月的努力，終于完成了。學術(shù)研究需要的是深入思考鍥而不舍，特別要與時俱進，挖掘吸取最新信息資源。此中甘苦，非親身經(jīng)歷者不得而知。不知不覺中三年的大學生活即將結(jié)束，這其中有很多的美好回憶，所以有很多的不舍。所以在這份大學的最后答卷里我們要感謝的很多人，首先要感謝我的學校，感謝在這三年中交給我的做人道理，讓我從一個懵懂得高中生變成一個成熟的青年。還要感謝我的論文指導老師郭瑞娜老師，在論文寫作過程中，給予我耐心的幫助和熱情關(guān)照，在她的指導下我完成了論文，同時她也教會了我很多其他的東西，從心里感謝她。還要感謝的是我們輔導員王慶高老師，班主任胡殿武老師，以及郭寶申、岳紅喜、董鳳鳴、尹鵬、王盛、王艷麗、盧智慧、高海燕、王晨等幾位老師，他們從大一把我們迎進來，到現(xiàn)在把我們送走，在四年來一直照顧我們的學習和生活，所以在這里也一定要特別感謝他們。很多朋友和同學也給我提供了不少的參考資料，在這一并表示感謝。由于水平所限，研究時間倉促，論文觀點和論證過程可能還存在不少錯謬，歡迎老師同學提出寶貴意見。我決心在今后的工作和學術(shù)研究過程中，繼續(xù)關(guān)注本課題的前沿成果，執(zhí)著努力，爭取更大進步?，F(xiàn)在即將揮別我的學校、老師、同學還有我四年的大學生活，雖然依依不舍，但是還是對前面的路充滿信心，只想說感謝我的學校和老師，有你們的教誨伴隨我，我會更好的成長的。參考文獻[1]王磊彬.《企業(yè)會計準則——基本準則》新舊差異及動因分析[J].農(nóng)村財務(wù)會計，2006[2]趙德武.會計學原理[M]。中國財政經(jīng)濟出版社.2006[3]伍李明.企業(yè)會計準則——基本準則[J].對外經(jīng)貿(mào)財會。2006（04）[4]王國文.新舊《企業(yè)會計準則——基本準則》若干