2020年中級會計職稱《中級會計實務(wù)》 -考情預測 (十三)

2020年本章重要考點預測：

1.是否屬于政府補助以及政府補助類別的辨析

2.與資產(chǎn)相關(guān)政府補助的會計處理

3.與收益相關(guān)政府補助的會計處理

4.政府補助退回的規(guī)定

第一節(jié)政府補助概述

一、政府補助的定義及其特征

并不是所有來源于政府的經(jīng)濟資源都屬于政府補助,除政府補助外，還可能是政府對企業(yè)的資本性

投入或者政府購買服務(wù)所支付的對價。

（一）政府補助的定義

政府補助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。政府補助主要形式包括政府對企業(yè)

的無償撥款、稅收返還、財政貼息，以及無償給予非貨幣性資產(chǎn)等。通常情況下，直接減征、免征、增

加計稅抵扣額、抵免部分稅額等不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟資源，不適用政府補助準則。

增值稅出口退稅不屬于政府補助,增值稅出口退稅實際上是政府退回企業(yè)事先墊付的進項稅，不屬

于政府補助。

（二）政府補助的特征

1.政府補助是來源于政府的經(jīng)濟資源。

2.政府補助是無償?shù)?即企業(yè)取得來源于政府的經(jīng)濟資源，不需要向政府交付商品或服務(wù)等對價。

政府以投資者身份向企業(yè)投入資本，享有相應(yīng)的所有權(quán)權(quán)益，政府與企業(yè)之間是投資者與被投資者

的關(guān)系，屬于互惠性交易,不適用政府補助準則。

企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源，如果與企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等活動密切相關(guān)，且是企業(yè)商品或服

務(wù)的時價或者是對價的組成部分，應(yīng)當按照本書第十一章的規(guī)定處理。

【例12-1】甲企業(yè)是一家生產(chǎn)和銷售高效照明產(chǎn)品的企業(yè)。國家為了支持高效照明產(chǎn)品的推廣使

用，通過統(tǒng)一招標的形式確定中標企業(yè)、高效照明產(chǎn)品及中標協(xié)議供貨價格。甲企業(yè)作為中標企業(yè)，需

以中標協(xié)議供貨價格減去財政補貼資金后的價格將高效照明產(chǎn)品銷售給終端用戶，并按照高效照明產(chǎn)品

實際安裝數(shù)量、中標供貨協(xié)議價格、補貼標準，申請財政補貼資金。2X17年度，甲企業(yè)因銷售高效照

明產(chǎn)品獲得財政補貼資金500萬元。

對甲企業(yè)而言，銷售高效照明產(chǎn)品是其日常經(jīng)營活動，甲企業(yè)仍按照中標協(xié)議供貨價格銷售了產(chǎn)品，

其銷售收入由兩部分構(gòu)成：一是終端用戶支付的購買價款，二是財政補貼資金，財政補貼資金是甲企業(yè)

產(chǎn)品銷售對價的組成部分。因此，甲企業(yè)收到的補貼資金500萬元應(yīng)當按照本書第十一章的規(guī)定進行會

計處理。

【例12-2】乙企業(yè)是一家生產(chǎn)和銷售重型機械的企業(yè)。為推動科技創(chuàng)新，乙企業(yè)所在地政府于2

X17年8月向乙企業(yè)撥付了300萬元資金，要求乙企業(yè)將這筆資金用于技術(shù)改造項目研究，研究成果

歸乙企業(yè)享有。

本例中，乙企業(yè)的日常經(jīng)營活動是生產(chǎn)和銷售重型機械，其從政府取得了300萬元資金用于研發(fā)支

出，且研究成果歸乙企業(yè)享有。因此，這項財政撥款具有無償性的特征，乙企業(yè)收到的300萬元資金應(yīng)

當按照政府補助準則的規(guī)定進行會計處理。

【例題?判斷題】企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源，如果和自身銷售商品密切相關(guān)，且是企業(yè)商品對價

的組成部分，不應(yīng)作為政府補助進行會計處理。（）

『正確答案』V

『答案解析』企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源，如果與企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等活動密切相關(guān)，且是

企業(yè)商品或服務(wù)的對價或者是對價的組成部分，應(yīng)當適用《企業(yè)會計準則第14號一一收入》等相

關(guān)會計準則。

【例題?單選題】甲公司為執(zhí)行政府綠色出行，給予乘公交乘客0.5元/乘次的票價優(yōu)惠，公司少

收入的票款由政府補貼。2X18年12月，甲公交公司實際收到乘客支付票款800萬元。同時收到政府

按乘次給予當月車票補貼200萬元。不考慮其他因素，甲公司12月應(yīng)確認的營業(yè)收入為（）萬元。

A.600

B.200

C.1000

D.800

『正確答案』C

『答案解析』甲公司收到的200萬元政府補貼實際上與日常經(jīng)營活動密切相關(guān)且構(gòu)成了甲公司乘車

服務(wù)對價的組成部分，應(yīng)當作為收入進行會計處理，因此甲公司12月應(yīng)確認的營業(yè)收入=800+200

=1000（萬元）。

【例題?單選題】下列各項中，不屬于企業(yè)獲得的政府補助的是（）。

A.政府部門對企業(yè)銀行貸款利息給予的補貼

B.政府部門無償撥付給企業(yè)進行技術(shù)改造的專項資金

C.政府部門作為企業(yè)所有者投入的資本

D.政府部門先征后返的增值稅

『正確答案』C

『答案解析』無償性是政府補助的基本特征，政府部門作為企業(yè)所有者向企業(yè)投入資本，政府將擁

有企業(yè)的所有權(quán)，分享企業(yè)利潤，屬于互惠交易。所以選項C不屬于政府補助。

二、關(guān)于政府補助的分類

政府補助應(yīng)當劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。

（-）與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助

是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助。

（二）與收益相關(guān)的政府補助

是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的政府補助。此類補助主要是用于補償企業(yè)已發(fā)生或即將發(fā)生的

相關(guān)成本費用或損失。通常在滿足補助所附條件時計入當期損益或沖減相關(guān)成本。

第二節(jié)政府補助的會計處理

一、會計處理方法

政府補助有兩種會計處理方法:總額法和凈額法?？傤~法是在確認政府補助時將其全額確認為收益,

而不是作為相關(guān)資產(chǎn)賬面價值或者費用的扣減。凈額法是將政府補助確認為對相關(guān)資產(chǎn)賬面價值或者所

補償費用的扣減。

通常情況下，對同類或類似政府補助業(yè)務(wù)只能選用一種方法，同時，企業(yè)對該業(yè)務(wù)應(yīng)當一貫地運用

該方法，不得隨意變更。

與企業(yè)日常活動相關(guān)的政府補助，應(yīng)當按照經(jīng)濟業(yè)務(wù)實質(zhì)，計入其他收益或沖減相關(guān)成本費用。與

企業(yè)日常活動無關(guān)的政府補助，計入營業(yè)外收支。

通常情況下，若政府補助補償?shù)某杀举M用是營業(yè)利潤之中的項目，或該補助與日常銷售等經(jīng)營行為

密切相關(guān)如增值稅即征即退等，則認為該政府補助與日常活動相關(guān)。企業(yè)選擇總額法對與日?；顒酉嚓P(guān)

的政府補助進行會計處理的，應(yīng)增設(shè)“其他收益”科目進行核算。

二、與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助

實務(wù)中，企業(yè)通常先收到補助資金，再按照政府要求將補助資金用于購建固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)等長

期資產(chǎn)。

企業(yè)在取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助時，應(yīng)當選擇下列方法之一進行會計處理：

一是總額法，

①如果企業(yè)先收到補助資金，再購建長期資產(chǎn)，則應(yīng)當在開始對相關(guān)資產(chǎn)計提折舊或攤銷時開始將

遞延收益分期計入損益;

②如果企業(yè)先開始購建長期資產(chǎn)，再取得補助，則應(yīng)當在相關(guān)資產(chǎn)的剩余使用壽命內(nèi)按照合理、系

統(tǒng)的方法將遞延收益分期計入損益。

二是凈額法。

實務(wù)中存在政府無償給予企業(yè)長期非貨幣性資產(chǎn)的情況,如無償給予土地使用權(quán)、天然起源的天然

林等。企業(yè)取得的政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當按照公允價值計量；公允價值不能可靠取得的，按

照名義金額（1元）計量。對以名義金額計量的政府補助，在取得時計入當期損益。

【例12-3】按照國家有關(guān)政策，企業(yè)購置環(huán)保設(shè)備可以申請補貼以補償其環(huán)保支出。丙企業(yè)于2

X18年1月向政府有關(guān)部門提交了210萬元的補助申請，作為對其購置環(huán)保設(shè)備的補貼。2X18年3

月15日，丙企業(yè)收到了政府補貼款210萬元。2X18年4月20日，丙企業(yè)購入不需安裝的環(huán)保設(shè)備1

臺，實際成本為480萬元，使用壽命10年，采用直線法計提折舊（不考慮凈殘值）。2X26年4月（過

去了八年），丙企業(yè)的這臺設(shè)備發(fā)生毀損。本例中不考慮相關(guān)稅費等其他因素。

方法一：丙企業(yè)選擇總額法進行會計處理

（1）2X18年3月15日實際收到財政撥款，確認遞延收益：

借：銀行存款2100000

貸：遞延收益2100000

（2）2X18年4月20日購入設(shè)備：

借：固定資產(chǎn)4800000

貸：銀行存款4800000

（3）自2X18年5月起每個資產(chǎn)負債表日（月末）計提折舊，同時分攤遞延收益：

①計提折舊（假設(shè)該設(shè)備用于污染物排放測試【車間使用】，折舊費用計入制造費用）：

借：制造費用40000

貸：累計折舊40000(4800000/10/12)

②分攤遞延收益（月末）

借：遞延收益17500

貸：其他收益17500(2100000/10/12)

（4）2X26年4月設(shè)備毀損，同時轉(zhuǎn)銷遞延收益余額:

借:固定資產(chǎn)清理960000

累計折舊3840000(40000X12X8)

貸：固定資產(chǎn)4800000

借:遞延收益420000(2100000/10X2)

貸：固定資產(chǎn)清理420000

借:營業(yè)外支出540000

貸：固定資產(chǎn)清理540000

方法二：丙企業(yè)選擇凈額法進行會計處理

（1）2X18年3月15日實際收到財政撥款:

借：銀行存款2100000

貸：遞延收益2100000

（2）2X18年4月20日購入設(shè)備：

借：固定資產(chǎn)4800000

貸：銀行存款4800000

借：遞延收益2100000

貸：固定資產(chǎn)2100000

（3）自2X18年5月起每個資產(chǎn)負債表日（月末）計提折舊:

借：制造費用22500

貸：累計折舊22500(2700000/10/12)

（4）2X26年4月設(shè)備毀損:

借：固定資產(chǎn)清理540000

累計折舊2160000(22500X12X8)

貸：固定資產(chǎn)2700000

借：營業(yè)外支出540000

貸：固定資產(chǎn)清理540000

【例題?計算分析題】甲公司對政府補助采用總額法進行會計處理。其與政府補助相關(guān)的資料如卜:

資料一：2017年4月1日，根據(jù)國家相關(guān)政策，甲公司向政府有關(guān)部門提交了購置A環(huán)保設(shè)備的

補貼申請。2017年5月20日，甲公司收到了政府補貼款12萬元存入銀行。

資料二：2017年6月20日，甲公司以銀行存款60萬元購入A環(huán)保設(shè)備并立即投入使用?預計使

用年限為5年。預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。

資料三：2018年6月30日，因自然災害導致甲公司的A環(huán)保設(shè)備報廢且無殘值，相關(guān)政府補助無

需退回。

本題不考慮增值稅等相關(guān)稅費及其他因素。

（1）編制甲公司2017年5月20日收到政府補貼款的會計分錄。

『正確答案』2017年5月20日收到政府補貼款的處理：

借：銀行存款12

貸：遞延收益12

（2）編制2017年購入設(shè)備的會計分錄。

『正確答案』2017年6月20日購入A環(huán)保設(shè)備的處理：

借：固定資產(chǎn)60

貸：銀行存款60

（3）計算2017年7月份計提折舊的金額，并編制相關(guān)會計分錄。

『正確答案』7月份應(yīng)計提折舊的金額=60/5/12=1（萬元）

分錄為：

借：制造費用1

貸：累計折舊1

（4）計算2017年7月份應(yīng)分攤的政府補助的金額，并編制相關(guān)會計分錄。

『正確答案』7月份應(yīng)分攤政府補助的金額=12/5/12=0.2（萬元）

分錄為：

借：遞延收益0.2

貸：其他收益0.2

（5）編制2018年6月30日環(huán)保設(shè)備報廢的分錄。

『正確答案』固定資產(chǎn)報廢的分錄為：

借：固定資產(chǎn)清理48

累計折舊12

貸：固定資產(chǎn)60

尚未分攤的遞延收益=12-12/5=9.6（萬元），轉(zhuǎn)銷遞延收益余額：

借：遞延收益9.6

貸：固定資產(chǎn)清理9.6

借：營業(yè)外支出38.4

貸：固定資產(chǎn)清理38.4

【例題?判斷題】企業(yè)收到政府無償劃撥的公允價值不能可靠取得的非貨幣性長期資產(chǎn)，應(yīng)當按照

名義金額（1元）計量。（）

『正確答案』V

『答案解析』企業(yè)取得的政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當按照公允價值計量；公允價值不能可靠

取得的，按照名義金額（1元）計量。

【例題?判斷題】與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助的公允價值不能合理確定的，企業(yè)應(yīng)以名義金額對其進行

計量，并計入當期損益。（）

『正確答案』V

『答案解析』與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助的公允價值不能合理確定的，企業(yè)應(yīng)以名義金額對其進行計量,

對以名義金額計量的政府補助，在取得時計入當期損益。

三、與收益相關(guān)的政府補助

對于與收益相關(guān)的政府補助，企業(yè)應(yīng)當選擇采用總額法或凈額法進行會計處理。選擇總額法的，應(yīng)

當計入其他收益或營業(yè)外收入。選擇凈額法的，應(yīng)當沖減相關(guān)成本費用或營業(yè)外支出。

1.與收益相關(guān)的政府補助如果用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)成本費用或損失,企業(yè)應(yīng)當將其確認為

遞延收益，并在確認相關(guān)費用或損失的期間，計入當期損益或沖減相關(guān)成本。

【例12-4】甲企業(yè)于2X17年3月15日與其所在地地方政府簽訂合作協(xié)議，根據(jù)協(xié)議約定，當?shù)?/p>

政府將向甲企業(yè)提供1000萬元獎勵資金，用于企業(yè)的人才激勵和人才引進獎勵，甲企業(yè)必須按年向當

地政府報送詳細的資金使用計劃并按規(guī)定用途使用資金。甲企業(yè)于2X17年4月10日收到1000萬元

補助資金，分別在2X17年12月、2X18年12月、2X19年12月使用了400萬元、300萬元和300萬

元，用于發(fā)放給總裁級高管年度獎金。本例中不考慮相關(guān)稅費等其他因素。

假定甲企業(yè)選擇凈額法對此類補助進行會計處理，其賬務(wù)處理如下：

（1）2X17年4月10日甲企業(yè)實際收到補助資金：

借：銀行存款10000000

貸：遞延收益10000000

（2）2X17年12月、2X18年12月、2X19年12月甲企業(yè)將補助資金發(fā)放高管獎金，相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)

遞延收益：

①2X17年12月：

借：遞延收益4000000

貸：管理費用4000000

（2）2X18年12月：

借：遞延收益3000000

貸：管理費用3000000

③2X19年12月：

借：遞延收益3000000

貸：管理費用3000000

如果本例中甲企業(yè)選擇按總額法對此類政府補助進行會計處理，則應(yīng)當在確認相關(guān)管理費用的期

間，借記“遞延收益”科目，貸記“其他收益”科目。

2.與收益相關(guān)的政府補助如果用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)成本費用或損失,企業(yè)應(yīng)當將其直接計入

當期損益或沖減相關(guān)成本費用I。

【例12-5］乙企業(yè)銷售其自主開發(fā)生產(chǎn)的動漫軟件，按照國家有關(guān)規(guī)定，該企業(yè)的這種產(chǎn)品適用

增值稅即征即退政策，按13%的稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3%的部分，實行即征即退。

乙企業(yè)2X19年8月在進行納稅申報時，對歸屬于7月的增值稅即征即退提交退稅申請，經(jīng)主管稅務(wù)機

關(guān)審核后的退稅額為10萬元。

本例中，軟件企業(yè)即征即退增值稅與企業(yè)日常銷售密切相關(guān)，屬于與企業(yè)的日?；顒酉嚓P(guān)的政府補

助。乙企業(yè)2X19年8月申請退稅并確定了增值稅退稅額，賬務(wù)處理如下：

借：其他應(yīng)收款100000

貸：其他收益100000

【例12-6】丙企業(yè)2X17年11月遭受重大自然災害（與日常經(jīng)營活動無關(guān)），并于2X17年12

月20日收到了政府補助資金200萬元用于彌補其遭受自然災害的損失。

2X17年12月20日，丙企業(yè)實際收到補助資金并選擇總額法進行會計處理，其賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款2000000

貸:營業(yè)外收入2000000

【例題?多選題】下列各項關(guān)于政府補助會計處理的表述，正確的有（）。

A.總額法下收到的自然災害補貼款應(yīng)確認為營業(yè)外收入

B.凈額法下收到的人才引進獎勵金應(yīng)確認為營業(yè)外收入

C.收到的用于未來購買環(huán)保設(shè)備的補貼款應(yīng)確認為遞延收益

D.收到的即征即退增值稅應(yīng)確認為其他收益

『正確答案』ACD

『答案解析』選項B,凈額法下，收到的人才引進獎勵金應(yīng)確認為日常活動的政府補助，用于補償

已發(fā)生的成本費用的，直接沖減管理費用等，用于以后期間將發(fā)生的人才引進費用的，應(yīng)當先計入

遞延收益，以后期間進行攤銷。選項D,對一般納稅人增值稅即征即退只能采用總額法進行會計處

理，收到時確認為其他收益。

【例題?單選題】甲公司為動漫軟件開發(fā)企業(yè)，其增值稅享受即征即退政策。2018年12月，甲公

司收到當?shù)囟悇?wù)部門即征即退方式返還的2018年度增值稅款40萬元。假定不考慮其他因素，甲公司實

際收到返還的增值稅款時，會計處理正確的是（）。

A.應(yīng)計入營業(yè)外收入

B.應(yīng)計入遞延收益

C.應(yīng)沖減管理費用

D.應(yīng)計入其他收益

『正確答案』D

『答案解析』甲公司收到即征即退方式返還的增值稅，屬于與收益相關(guān)的政府補助，并且是用于補

償已發(fā)生的支出，因此應(yīng)于收到時直接計入當期損益（其他收益）；即征即退的增值稅等特殊情況,

只能采用總額法，并且該事項與企業(yè)日常經(jīng)營活動相關(guān)，因此選項ABC均不正確。

【例題?判斷題】與收益相關(guān)的政府補助用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)成本費用或損失的，直接計

入當期損益。（）

『正確答案』X

『答案解析』與收益相關(guān)的政府補助，用于補償以后期間的相關(guān)成本費用或損失的，收到時應(yīng)先計

入遞延收益。

四、綜合性項目政府補助的會計處理

對于同時包含與資產(chǎn)相關(guān)部分和與收益相關(guān)部分的政府補助，企業(yè)應(yīng)當將其進行分解,區(qū)分不同部

分分別進行會計處理；難以區(qū)分的，企業(yè)應(yīng)當將其整體歸類為與收益相關(guān)的政府補助進行會計處理。

【例12-7】2X17年6月15日，某市科技創(chuàng)新委員會與甲企業(yè)簽訂了科技計劃項目合同書，擬對

甲企業(yè)的新藥臨床研究項目提供研究補助資金。該項目總預算為600萬元，其中，市科技創(chuàng)新委員會資

助200萬元，甲企業(yè)自籌400萬元。市科技創(chuàng)新委員會資助的200萬元用于補助設(shè)備費60萬元，材料

費15萬元，測試化驗加工費95萬元，會議費30萬元，假定除設(shè)備費外的其他各項費用都屬于研究支

出。市科技創(chuàng)新委員會應(yīng)當在合同簽訂之日起30日內(nèi)將資金撥付給甲企業(yè)。

甲企業(yè)于2X17年7月10日收到補助資金，在項目期內(nèi)按照合同約定的用途使用了補助資金。甲

企業(yè)于2X17年7月25日按項目合同書的約定購置了相關(guān)設(shè)備，設(shè)備成本150萬元，其中使用補助資

金60萬元，該設(shè)備使用年限為10年，采用直線法計提折舊(不考慮凈殘值)。假設(shè)本例中不考慮相關(guān)

稅費等其他因素。

本例中，甲企業(yè)收到的政府補助是綜合性項目政府補助，需要區(qū)分與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益

相關(guān)的政府補助并分別進行處理，假設(shè)甲企業(yè)對收到的與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助選擇凈額法進行會計處

理。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

(1)2X17年7月10日甲企業(yè)實際收到補貼資金：

借：銀行存款2000000

貸：遞延收益2000000

(2)2X17年7月25日購入設(shè)備：

借：固定資產(chǎn)1500000

貸：銀行存款1500000

借：遞延收益600000

貸：固定資產(chǎn)600000

(3)自2X17年8月起每個資產(chǎn)負債表日(月末)計提折舊，折舊費用計入研發(fā)支出：

借：研發(fā)支出7500(9000004-104-12)

貸：累計折舊7500

(4)對其他與收益相關(guān)的政府補助(140萬元)，甲企業(yè)應(yīng)當按照相關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)確定是計

入其他收益還是沖減相關(guān)成本費用，在企業(yè)按規(guī)定用途實際使用補助資金時計入損益，或者在實際使用

的當期期末根據(jù)當期累計使用的金額計入損益，借記“遞延收益”科目，貸記有關(guān)損益科目。

五、政府補助退回的會計處理

已確認的政府補助需要退回的，應(yīng)當在需要