記賬實(shí)操-股權(quán)交易中過(guò)渡期間損益安排的會(huì)計(jì)處理

會(huì)計(jì)實(shí)操文庫(kù)1/4記賬實(shí)操-股權(quán)交易中過(guò)渡期間損益安排的會(huì)計(jì)處理一、案例背景2×12年A上市公司進(jìn)行重大資產(chǎn)重組，向B集團(tuán)發(fā)行股份購(gòu)買(mǎi)其持有的數(shù)個(gè)子公司股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱標(biāo)的資產(chǎn)）。標(biāo)的資產(chǎn)的資產(chǎn)和收入規(guī)模均遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于A上市公司的規(guī)模。重組完成后，A公司實(shí)際控制人由C公司變更為B集團(tuán)。重組方案中約定：標(biāo)的資產(chǎn)過(guò)渡期即評(píng)估基準(zhǔn)日（2×12年3月31日）至審計(jì)交割日（2×12年12月31日）產(chǎn)生的損益由B集團(tuán)享有，而A公司過(guò)渡期損益由C公司享有，以向原股東作出特別股利分配方式予以支付。因截至2×12年3月31日，A公司累積未彌補(bǔ)虧損金額較大，過(guò)渡期間的收益完全彌補(bǔ)虧損的可能性較小，達(dá)不到利潤(rùn)分配條件，將A公司過(guò)渡期間收益以利潤(rùn)分配的方式支付給原股東C公司不具有可行性。2×12年10月B集團(tuán)和C公司就標(biāo)的資產(chǎn)和A公司過(guò)渡期間損益重新約定如下：本次交易完成后，B集團(tuán)不享有A公司過(guò)渡期損益。同時(shí)，若A公司過(guò)渡期凈資產(chǎn)增加額超過(guò)重組標(biāo)的資產(chǎn)的凈資產(chǎn)增加額，B集團(tuán)應(yīng)以現(xiàn)金向A公司補(bǔ)償該等差額；反之，則由A公司以現(xiàn)金向B集團(tuán)補(bǔ)償。最終對(duì)比的結(jié)果是，B集團(tuán)應(yīng)以現(xiàn)金向A公司補(bǔ)償差額。問(wèn)題：A公司在個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表中如何對(duì)過(guò)渡期損益進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？二、案例解析在并購(gòu)交易中，交易雙方一般會(huì)以被購(gòu)買(mǎi)方凈資產(chǎn)的基準(zhǔn)日評(píng)估值為基礎(chǔ)，考慮基準(zhǔn)日到購(gòu)買(mǎi)日期間（即“過(guò)渡期”）的凈資產(chǎn)變動(dòng)的影響，確定以基準(zhǔn)日凈資產(chǎn)評(píng)估值為基礎(chǔ)的購(gòu)買(mǎi)日凈資產(chǎn)價(jià)值。因而，并購(gòu)雙方關(guān)于評(píng)估基準(zhǔn)日至股權(quán)轉(zhuǎn)讓完成之日損益（即“過(guò)渡期損益”）的歸屬約定，為雙方根據(jù)過(guò)渡期凈資產(chǎn)變化對(duì)交易定價(jià)的一項(xiàng)調(diào)整，一般應(yīng)當(dāng)作為合并成本的部分進(jìn)行考慮。在本案例中，上市公司進(jìn)行重大資產(chǎn)重組，向B集團(tuán)發(fā)行股份購(gòu)買(mǎi)標(biāo)的資產(chǎn)，交易導(dǎo)致其實(shí)際控制人變更為B集團(tuán)，且A公司在重組前后均存在業(yè)務(wù)，該項(xiàng)交易構(gòu)成反向購(gòu)買(mǎi)。關(guān)于重組方案中的過(guò)渡期損益安排，變更前，約定標(biāo)的資產(chǎn)（即法律上的子公司，會(huì)計(jì)上的購(gòu)買(mǎi)方）過(guò)渡期間損益由資產(chǎn)出售方享有和承擔(dān)，上市公司（即法律上的母公司，會(huì)計(jì)上的被購(gòu)買(mǎi)方）過(guò)渡期間收益由交易前的股東享有；而變更后，過(guò)渡期損益安排結(jié)算方式修改為以A上市公司和標(biāo)的資產(chǎn)于過(guò)渡期間的凈資產(chǎn)變動(dòng)的差額進(jìn)行結(jié)算，但是結(jié)算雙方為A公司與B集團(tuán)。對(duì)于最終的過(guò)渡期損益安排的會(huì)計(jì)處理，存在兩種不同的觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為，背景信息中提到，變更后的補(bǔ)償是為了彌補(bǔ)上市公司不能以利潤(rùn)分配方式將過(guò)渡期收益分配給上市公司原股東而進(jìn)行，所以從商業(yè)邏輯上，補(bǔ)償應(yīng)直接向上市公司原股東支付，而最后補(bǔ)償支付給了上市公司，可以認(rèn)為是上市公司原股東將應(yīng)收到的補(bǔ)償給予了上市公司，即股東捐贈(zèng)，因此在單體報(bào)表層面和合并報(bào)表層面均作為權(quán)益性交易計(jì)入資本公積。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，本次重組構(gòu)成反向購(gòu)買(mǎi)，從A公司單體報(bào)表層面，集團(tuán)支付給A公司的補(bǔ)償，是A公司發(fā)行股份從B集團(tuán)購(gòu)買(mǎi)標(biāo)的資產(chǎn)的交易對(duì)價(jià)的一部分，因此將會(huì)影響初始確認(rèn)的對(duì)標(biāo)的資產(chǎn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。從A公