審計(jì)實(shí)務(wù)第四篇審計(jì)基本任務(wù)(銷售與收款循環(huán)審計(jì))課件

審計(jì)實(shí)務(wù)第四篇審計(jì)基本任務(wù)（銷售與收款循環(huán)審計(jì)）【學(xué)習(xí)目標(biāo)】通過(guò)學(xué)習(xí)，了解財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)主要應(yīng)當(dāng)完成哪些審計(jì)任務(wù)，學(xué)會(huì)如何完成這些任務(wù)。具體來(lái)說(shuō)，了解銷售與收款循環(huán)、生產(chǎn)與存貨循環(huán)、采購(gòu)與付款循環(huán)和貨幣資金的內(nèi)部控制和交易流程，學(xué)會(huì)如何了解每一循環(huán)相關(guān)的內(nèi)部控制，學(xué)會(huì)如何測(cè)試每一循環(huán)相關(guān)的內(nèi)部控制，學(xué)會(huì)如何對(duì)每一循環(huán)的主要報(bào)表項(xiàng)目實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序?！緦W(xué)習(xí)重點(diǎn)】完成各業(yè)務(wù)循環(huán)審計(jì)的主要工作任務(wù)了解各業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制的程序各業(yè)務(wù)循環(huán)的交易流程各業(yè)務(wù)循環(huán)的內(nèi)部控制各業(yè)務(wù)循環(huán)控制測(cè)試的程序各業(yè)務(wù)循環(huán)主要財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性程序銷售與收款循環(huán)：應(yīng)收賬款、營(yíng)業(yè)收入的實(shí)質(zhì)性程序生產(chǎn)與存貨循環(huán)：存貨、營(yíng)業(yè)成本的實(shí)質(zhì)性程序采購(gòu)與付款循環(huán)：應(yīng)付賬款、固定資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)性程序貨幣資金審計(jì)：庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款的實(shí)質(zhì)性程序

【任務(wù)概述】

現(xiàn)代審計(jì)一般按業(yè)務(wù)循環(huán)法進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)的基本工作任務(wù)包括：采購(gòu)與付款循環(huán)審計(jì)、生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計(jì)、銷售與收款循環(huán)審計(jì)、工薪與人事循環(huán)審計(jì)、籌資與投資循環(huán)審計(jì)、貨幣資金審計(jì)，如圖4-1所示。在每一個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)的審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要應(yīng)當(dāng)完成以下三個(gè)具體工作任務(wù)：第一項(xiàng)工作任務(wù)：了解每一循環(huán)相關(guān)的內(nèi)部控制，根據(jù)設(shè)計(jì)的合理性及是否執(zhí)行初步對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，并初步評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，在此基礎(chǔ)上計(jì)劃進(jìn)一步審計(jì)程序。第二項(xiàng)工作任務(wù)：實(shí)施控制測(cè)試，確定執(zhí)行是否有效執(zhí)行；根據(jù)控制測(cè)試的結(jié)果，重新評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，修改實(shí)質(zhì)性程序計(jì)劃的時(shí)間、性質(zhì)和范圍。第三項(xiàng)工作任務(wù)：實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次上重大錯(cuò)報(bào)，并根據(jù)實(shí)質(zhì)性程序?qū)嵤┙Y(jié)果，最終評(píng)估認(rèn)定層次上重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以確定對(duì)相關(guān)認(rèn)定已執(zhí)行審計(jì)程序是否充分，如果某一認(rèn)定層次上重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的最終評(píng)估水平高控制測(cè)試后重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的最終進(jìn)一步評(píng)估水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將實(shí)施追加審計(jì)程序，以將風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受水平。本篇按審計(jì)工作任務(wù)來(lái)組織教學(xué)內(nèi)容，考慮每個(gè)循環(huán)審計(jì)基本做法大同小異，本篇只分四個(gè)單元分別闡述銷售與收款循環(huán)、生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計(jì)、采購(gòu)與付款循環(huán)審計(jì)和貨幣資金審計(jì)。模塊一：銷售與收款循環(huán)審計(jì)任務(wù)綜述在銷售與收款循環(huán)審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作任務(wù)包括：首先，了解銷售與收款循環(huán)審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制，根據(jù)設(shè)計(jì)的合理性及是否執(zhí)行初步對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，并初步評(píng)估認(rèn)定層次上的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，在此基礎(chǔ)上計(jì)劃進(jìn)一步審計(jì)程序。然后，實(shí)施控制測(cè)試，確定執(zhí)行是否有效；最后，根據(jù)控制測(cè)試的結(jié)果，重新評(píng)估認(rèn)定層次上的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),修改并實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。注意：只有當(dāng)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)合理、得到執(zhí)行并且實(shí)施控制的成本會(huì)低于因此而減少的實(shí)質(zhì)性程序的成本，或者僅通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序無(wú)法應(yīng)對(duì)認(rèn)定層次上的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師才實(shí)施控制測(cè)試模塊一：銷售與收款循環(huán)審計(jì)任務(wù)一：了解銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制任務(wù)二：測(cè)試銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制任務(wù)三：銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序具體任務(wù)任務(wù)一：了解銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制

一、任務(wù)介紹

二、任務(wù)實(shí)施

三、任務(wù)小結(jié)

四、課后實(shí)訓(xùn)

返回一、任務(wù)介紹對(duì)銷售與收款循環(huán)進(jìn)行審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先應(yīng)了解銷售與收款循環(huán)相關(guān)的內(nèi)部控制，在此基礎(chǔ)上初步評(píng)價(jià)內(nèi)部控制，并初步評(píng)估認(rèn)定層次上的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，在此基礎(chǔ)上計(jì)劃進(jìn)一步審計(jì)程序。了解銷售與收款循環(huán)交易流程確定錯(cuò)報(bào)在什么環(huán)節(jié)發(fā)生了解和識(shí)別相關(guān)控制執(zhí)行穿行測(cè)試初步評(píng)價(jià)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估具體任務(wù)返回二、任務(wù)實(shí)施了解銷售與收款循環(huán)循環(huán)交易流程確定錯(cuò)報(bào)在什么環(huán)節(jié)發(fā)生了解和識(shí)別相關(guān)控制執(zhí)行穿行測(cè)試初步評(píng)價(jià)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估返回（一）了解銷售與收款循環(huán)交易流程要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)銷售與收款循環(huán)的交易流程進(jìn)行了解。檢查被審計(jì)單位相關(guān)控制手冊(cè)和其他書面文件觀察操作流程詢問(wèn)各部門的相關(guān)人員了解程序如詢問(wèn)銷售人員，以了解信用審批情況如銷售交易流程接受訂單批準(zhǔn)賒銷供應(yīng)貨物裝運(yùn)貨物開具、寄送賬單記錄銷售業(yè)務(wù)通常由銷售部份主管決定是否接受訂單,銷售部門接受訂單后，通常應(yīng)編制一式多聯(lián)的銷售單裝運(yùn)部門按經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的銷售單裝運(yùn)貨物，并編制貨運(yùn)憑證（提貨單）。貨運(yùn)憑證一聯(lián)寄送給客戶，其余聯(lián)送財(cái)務(wù)部門等。會(huì)計(jì)部門按銷售發(fā)票編制轉(zhuǎn)賬記賬憑證，再據(jù)以登記銷售明細(xì)賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬。信用管理部門負(fù)責(zé)批準(zhǔn)賒銷(在銷售單上簽署意見)，之后將已簽署意見的銷售單送回銷售部門。倉(cāng)庫(kù)在收到經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的銷售單時(shí)才能供貨財(cái)務(wù)部門根據(jù)銷售單和貨運(yùn)憑證（提貨單）開具銷售發(fā)票，并由專人負(fù)責(zé)復(fù)核發(fā)票的準(zhǔn)確性，然后郵寄或送至客戶處。收款交易流程辦理收款業(yè)務(wù)記錄收款業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)部門辦理現(xiàn)金收款業(yè)務(wù)或銀行轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)，并將現(xiàn)金收款及時(shí)存入銀行。會(huì)計(jì)部門根據(jù)收款原始憑證填制現(xiàn)金、銀行存款收款憑證，再據(jù)以登記庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款日記賬和應(yīng)收賬款明細(xì)賬。銷售與收款循環(huán)的流程圖銷售退回交易流程處理銷售退回的請(qǐng)求批準(zhǔn)請(qǐng)求收到退貨返回編制貸項(xiàng)通知單記錄銷售退回(二)確定錯(cuò)報(bào)在什么環(huán)節(jié)發(fā)生注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)結(jié)合上述了解的結(jié)果，確定被審計(jì)單位需要在哪些環(huán)節(jié)設(shè)置控制，以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正交易流程中的錯(cuò)報(bào)，即確定錯(cuò)報(bào)在什么環(huán)節(jié)發(fā)生。返回(三)了解和識(shí)別相關(guān)控制職責(zé)分工控制授權(quán)批準(zhǔn)控制憑證和記錄控制銷售和發(fā)貨控制收款控制對(duì)賬控制任務(wù)描述針對(duì)銷售與收款循環(huán)“錯(cuò)報(bào)在什么環(huán)節(jié)發(fā)生”的問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)實(shí)施檢查、詢問(wèn)、觀察等程序了解被審計(jì)單位建立的可以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的相關(guān)控制。了解內(nèi)容返回1、職責(zé)分工企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立銷售與收款業(yè)務(wù)的崗位責(zé)任制，明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，確保辦理銷售與收款業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。要求壞賬應(yīng)由銷售、記賬之外的人員確認(rèn)；賒銷批準(zhǔn)職責(zé)與銷售職責(zé)相互分離；發(fā)貨職責(zé)與開票、收款、記賬職責(zé)相互分離；編制銷售單職責(zé)與開具銷售發(fā)票職責(zé)相互分離；銷售職責(zé)與收款職責(zé)相互分離；應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)的審批職責(zé)與保管票據(jù)的職責(zé)相互分離。銷售與收款業(yè)務(wù)不相容崗位2、授權(quán)批準(zhǔn)賒銷必須經(jīng)有關(guān)人員審批；發(fā)出貨物必須經(jīng)有關(guān)人員審批；銷售退回、銷售折讓與銷售折扣等必須經(jīng)有關(guān)人員審批；銷售價(jià)格、銷售條件必須經(jīng)有關(guān)人員審批；壞賬確認(rèn)必須經(jīng)有關(guān)人員審批。應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須有關(guān)人員審批。對(duì)于超過(guò)企業(yè)既定銷售政策和信用政策規(guī)定范圍的特殊銷售業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行集體決策，防止決策失誤而造成嚴(yán)重?fù)p失。要求3、憑證和記錄在銷售與收款各環(huán)節(jié)應(yīng)建立和健全的憑證制度，如銷售單、銷售發(fā)票等。憑證預(yù)先應(yīng)順序編號(hào)，以防止銷貨以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也可防止重復(fù)開具賬單或重復(fù)記賬。應(yīng)建立和健全各種賬簿制度，并及時(shí)登記賬簿。

要求3、憑證和記錄訂貨單、銷售單、發(fā)運(yùn)憑證、銷售發(fā)票、商品價(jià)目表、貸項(xiàng)通知單、折扣與折讓明細(xì)賬、匯款通知書、壞賬審批表、顧客月末對(duì)賬單、銷售臺(tái)賬、應(yīng)收賬款和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入等明細(xì)賬、庫(kù)存現(xiàn)金和銀行存款日記賬、有關(guān)轉(zhuǎn)賬憑證和收款憑證。主要憑證與記錄貸項(xiàng)通知單4、銷售和發(fā)貨控制企業(yè)對(duì)銷售業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)建立嚴(yán)格的預(yù)算管理制度，制定銷售目標(biāo)，確立銷售管理責(zé)任制。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立銷售定價(jià)控制制度，制定價(jià)目表、折扣政策、付款政策等并予以執(zhí)行。企業(yè)在選擇客戶時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分了解和考慮客戶的信譽(yù)、財(cái)務(wù)狀況等有關(guān)情況，降低賬款回收中的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)賒銷業(yè)務(wù)的管理。賒銷業(yè)務(wù)應(yīng)遵循規(guī)定的銷售政策和信用政策。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的程序辦理銷售和發(fā)貨業(yè)務(wù)。要求5、收款控制企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結(jié)算辦法》等規(guī)定，及時(shí)辦理銷售收款業(yè)務(wù)。企業(yè)應(yīng)將銷售收入及時(shí)入賬，不得賬外設(shè)賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立應(yīng)收賬款賬齡分析制度和逾期應(yīng)收賬款催收制度。對(duì)催收無(wú)效的逾期應(yīng)收賬款可通過(guò)法律程序予以解決。要求5、收款控制企業(yè)對(duì)長(zhǎng)期往來(lái)客戶應(yīng)當(dāng)建立起完善的客戶資料，并對(duì)客戶資料實(shí)行動(dòng)態(tài)管理，及時(shí)更新。企業(yè)對(duì)于可能成為壞賬的應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)報(bào)告有關(guān)決策機(jī)構(gòu)，由其進(jìn)行檢查，確定是否確認(rèn)為壞賬。企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)壞賬，應(yīng)查明原因，明確責(zé)任，并在履行規(guī)定的審批程序后作出會(huì)計(jì)處理。要求5、收款控制企業(yè)注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進(jìn)行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)入賬，防止形成賬外款。企業(yè)應(yīng)當(dāng)有專人保管應(yīng)收票據(jù)，對(duì)于即將到期的應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)及時(shí)向付款人提示付款；已貼現(xiàn)票據(jù)應(yīng)在備查簿中登記，以便日后追蹤管理；并應(yīng)制定逾期票據(jù)的沖銷管理程序和逾期票據(jù)追蹤監(jiān)控制度。要求6、對(duì)賬控制按月寄出對(duì)賬單。企業(yè)應(yīng)由不負(fù)責(zé)現(xiàn)金出納和銷售及應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收賬款等往來(lái)款項(xiàng)記賬的人員按月向顧客寄發(fā)對(duì)賬單，對(duì)不符合的情況，應(yīng)及時(shí)處理。銀行對(duì)賬單與銀行存款日記賬余額的核對(duì)。企業(yè)應(yīng)定期取得銀行對(duì)賬單，及時(shí)編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，以檢查銀行存款日記賬余額的正確性。定期核對(duì)應(yīng)收賬款等賬戶的總賬和明細(xì)賬。要求7、監(jiān)督檢查制度檢查是否存在銷售與收款業(yè)務(wù)不相容職務(wù)混崗的現(xiàn)象。檢查授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否健全，是否存在越權(quán)審批行為。檢查信用政策、銷售政策的執(zhí)行是否符合規(guī)定。檢查企業(yè)銷售收入是否及時(shí)入賬，應(yīng)收賬款的催收是否有效，壞賬核銷和應(yīng)收票據(jù)的管理是否符合規(guī)定。檢查銷售退回手續(xù)是否齊全、退回貨物是否及時(shí)入庫(kù)。要求返回(四)執(zhí)行穿行測(cè)試注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了證實(shí)對(duì)重要交易流程和相關(guān)控制的了解，并確定相關(guān)控制是否得到執(zhí)行，應(yīng)當(dāng)選擇一筆或幾筆銷售與收款交易進(jìn)行穿行測(cè)試。返回（五）初步評(píng)價(jià)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估完成上述工作后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)銷售與收款循環(huán)相關(guān)控制的設(shè)計(jì)合理性以及是否得到執(zhí)行進(jìn)行評(píng)價(jià)，并評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，在此基礎(chǔ)上計(jì)劃進(jìn)一步審計(jì)程序。返回任務(wù)小結(jié)了解銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制的目的在于確定內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理、是否得到執(zhí)行，在此基礎(chǔ)上，結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序了解到的其他信息，初步評(píng)估認(rèn)定層次上的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（初步評(píng)估水平），以計(jì)劃進(jìn)一步審計(jì)程序。學(xué)習(xí)時(shí)，應(yīng)結(jié)合“第三篇審計(jì)基本過(guò)程”中了解內(nèi)部控制的知識(shí)來(lái)理解。返回課后實(shí)訓(xùn)見教材返回任務(wù)二：測(cè)試銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制一、任務(wù)介紹

二、任務(wù)實(shí)施

三、任務(wù)小結(jié)四、課后實(shí)訓(xùn)返回一、任務(wù)介紹如果內(nèi)部控制設(shè)計(jì)合理并得到執(zhí)行并且實(shí)施控制的成本會(huì)低于因此而減少的實(shí)質(zhì)性程序的成本，或者僅通過(guò)實(shí)質(zhì)性程序無(wú)法獲取認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試，以確定是否有效執(zhí)行，在此基礎(chǔ)上，重新估計(jì)涉及的相關(guān)認(rèn)定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平（進(jìn)一步評(píng)估水平），以修訂并實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序計(jì)劃。返回二、任務(wù)實(shí)施實(shí)施控制測(cè)試重新評(píng)估認(rèn)定層次上重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)返回觀察或詢問(wèn)職責(zé)分工的情況控制測(cè)試程序1詢問(wèn)有關(guān)人員或觀察銷售與收款循環(huán)業(yè)務(wù)處理過(guò)程，來(lái)了解銷售與收款循環(huán)業(yè)務(wù)中不相容崗位是否分離。檢查銷售與收款循環(huán)相關(guān)的憑證和會(huì)計(jì)記錄

做法抽取部分發(fā)票副本，索取銷售與收款循環(huán)各環(huán)節(jié)產(chǎn)生的各種憑證與記錄，按照銷售與收款循環(huán)的正常流程加以追蹤，進(jìn)行如下檢查：①檢查每一筆銷售業(yè)務(wù)是否有訂購(gòu)單、銷售單、發(fā)運(yùn)憑證等憑證，并檢查這些憑證是否順序編號(hào)，特別注意有無(wú)缺號(hào)和重號(hào)的情況。在此基礎(chǔ)上追查至賬簿記錄，以確定憑證與記錄是否完整。②檢查每一筆銷售業(yè)務(wù)的訂購(gòu)單、銷售單、發(fā)運(yùn)憑證是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)授權(quán)審批；③核對(duì)訂購(gòu)單或銷售合同與銷售發(fā)票上所購(gòu)物品的數(shù)量、規(guī)格、品種是否一致，核對(duì)訂購(gòu)單或銷售合同規(guī)定的價(jià)格、收款日期、收款方式與會(huì)計(jì)部門實(shí)際收款情況是否一致?？刂茰y(cè)試程序2測(cè)試對(duì)賬控制控制測(cè)試程序3檢查銷售與收款業(yè)務(wù)相關(guān)的明細(xì)賬、日記賬和總賬對(duì)賬標(biāo)志，以及觀察對(duì)賬單是否已經(jīng)寄出，并檢查客戶回函檔案，以確定對(duì)賬控制的執(zhí)行情況。做法測(cè)試監(jiān)督檢查制度控制測(cè)試程序4做法注冊(cè)會(huì)計(jì)師檢查被審計(jì)單位有關(guān)憑證、賬簿上實(shí)行內(nèi)部監(jiān)督檢查后留下的標(biāo)記詢問(wèn)、觀察控制測(cè)試程序5返回抽查銀行存款余額調(diào)節(jié)表，以確定被審計(jì)單位是否按月正確編制并復(fù)核銀行存款余額調(diào)節(jié)表。根據(jù)控制測(cè)試的結(jié)果，對(duì)銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，并重新估計(jì)涉及的相關(guān)認(rèn)定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平，以修訂并實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序計(jì)劃。重新評(píng)估認(rèn)定層次上重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)返回三、任務(wù)小結(jié)對(duì)銷售與收款循環(huán)進(jìn)行控制測(cè)試，其目的是確定相關(guān)內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性，以重新評(píng)估認(rèn)定層次上重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，修改實(shí)質(zhì)程序計(jì)劃。對(duì)銷售與收款循環(huán)進(jìn)行控制測(cè)試采用的審計(jì)程序，就是在“第三篇審計(jì)基本過(guò)程”中所講控制測(cè)試的程序的運(yùn)用，學(xué)習(xí)時(shí)應(yīng)結(jié)合該部門知識(shí)以及“第二篇審計(jì)基本方法”來(lái)理解。返回課后實(shí)訓(xùn)見教材返回任務(wù)三：銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序一、任務(wù)介紹

二、任務(wù)實(shí)施

三、任務(wù)小結(jié)

四、課后實(shí)訓(xùn)返回一、任務(wù)介紹根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目與業(yè)務(wù)循環(huán)的相關(guān)程度，銷售與收款循環(huán)涉及的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目主要包括應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、長(zhǎng)期應(yīng)收款、預(yù)收款項(xiàng)、應(yīng)交稅費(fèi)等；所涉及的利潤(rùn)表項(xiàng)目主要包括營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用等。由于各報(bào)表項(xiàng)目審計(jì)程序大同小異，故只介紹主要報(bào)表項(xiàng)目審計(jì)。對(duì)銷售與收款循環(huán)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，目標(biāo)在于發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次上重大錯(cuò)報(bào)。返回二、任務(wù)實(shí)施營(yíng)業(yè)收入實(shí)質(zhì)性程序應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)性程序應(yīng)交稅費(fèi)實(shí)質(zhì)性程序返回（一）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序?qū)徲?jì)目標(biāo)獲取或編制主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)表(1)復(fù)核加計(jì)是否正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符，結(jié)合其他業(yè)務(wù)收入科目與報(bào)表數(shù)核對(duì)是否相符；(2)檢查以非記賬本位幣結(jié)算的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的折算匯率及折算是否正確。

實(shí)質(zhì)性程序1(1)針對(duì)已識(shí)別需要運(yùn)用分析程序的有關(guān)項(xiàng)目，并基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，通過(guò)進(jìn)行以下比較，同時(shí)考慮有關(guān)數(shù)據(jù)間關(guān)系的影響，以建立有關(guān)數(shù)據(jù)的期望值：

1)將本期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較，分析產(chǎn)品銷售的結(jié)構(gòu)和價(jià)格變動(dòng)是否異常，并分析異常變動(dòng)的原因；

2)計(jì)算本期重要產(chǎn)品的毛利率，與上期比較，檢查是否存在異常，各期之間是否存在重大波動(dòng)，查明原因；

3)比較本期各月各類主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的波動(dòng)情況，分析其變動(dòng)趨勢(shì)是否正常，是否符合被審計(jì)單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營(yíng)規(guī)律，查明異?，F(xiàn)象和重大波動(dòng)的原因；

4)將本期重要產(chǎn)品的毛利率與同行業(yè)企業(yè)進(jìn)行對(duì)比分析，檢查是否存在異常；

5)根據(jù)增值稅發(fā)票申報(bào)表或普通發(fā)票，估算全年收入，與實(shí)際收入金額比較。(2)確定可接受的差異額；(3)將實(shí)際的情況與期望值相比較，識(shí)別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異；(4)如果其差額超過(guò)可接受的差異額，調(diào)查并獲取充分的解釋和恰當(dāng)?shù)淖糇C審計(jì)證據(jù)（如通過(guò)檢查相關(guān)的憑證等）；(5)評(píng)估分析程序的測(cè)試結(jié)果。實(shí)質(zhì)性程序2實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序做法實(shí)質(zhì)性程序3檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)條件、方法是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，前后期是否一致；關(guān)注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入確認(rèn)原則、方法。實(shí)質(zhì)性程序4獲取產(chǎn)品價(jià)格目錄表，抽查售價(jià)是否符合價(jià)格政策，并注意銷售給關(guān)聯(lián)方或關(guān)系密切的重要客戶的產(chǎn)品價(jià)格是否合理，有無(wú)以低價(jià)或高價(jià)結(jié)算的方法，相互之間有無(wú)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的現(xiàn)象。檢查產(chǎn)品價(jià)格目錄表做法實(shí)質(zhì)性程序5檢查發(fā)貨單抽取一定數(shù)量發(fā)貨單，檢查出庫(kù)日期、品名、數(shù)量等是否與發(fā)票、銷售合同、記賬憑證等一致。做法實(shí)質(zhì)性程序6檢查記賬憑證抽取一定數(shù)量記賬憑證，檢查入賬日期、品名、數(shù)量、單價(jià)、金額等是否與發(fā)票、發(fā)貨單、銷售合同等一致，并追查至主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬，核對(duì)其記錄、過(guò)賬、加總是否正確。做法實(shí)質(zhì)性程序7

實(shí)施銷售的截止測(cè)試在實(shí)施銷售截止測(cè)試時(shí)，關(guān)鍵要注意三個(gè)與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期是否歸屬同一會(huì)計(jì)期間：一是發(fā)票開具日期或收款日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期(對(duì)服務(wù)業(yè)則是提供勞務(wù)的日期)。實(shí)質(zhì)性程序7

實(shí)施銷售的截止測(cè)試以賬簿記錄為起點(diǎn)。從報(bào)表日前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運(yùn)憑證，目的是證實(shí)已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無(wú)多記收入。做法1實(shí)質(zhì)性程序7

實(shí)施銷售的截止測(cè)試以銷售發(fā)票為起點(diǎn)。從報(bào)表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)運(yùn)憑證與賬簿記錄，確定已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)收入。做法2實(shí)質(zhì)性程序7

實(shí)施銷售的截止測(cè)試以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)。從報(bào)表日前后若干天的發(fā)運(yùn)憑證至發(fā)票開具情況與賬簿記錄，確定主營(yíng)業(yè)收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間。做法3實(shí)質(zhì)性程序8檢查銷售退回、銷售折讓與折扣

檢查銷售退回、銷售折讓與折扣是否經(jīng)過(guò)審批，金額是否合理、正確，會(huì)計(jì)處理是否正確。特別注意，銷售退回、銷售折讓與折扣是否及時(shí)足額提交對(duì)方，有無(wú)虛設(shè)中介、轉(zhuǎn)移收入、私設(shè)“小金庫(kù)”等情況。。做法實(shí)質(zhì)性程序9檢查特殊的銷售行為附有銷售退回條件的商品銷售、委托代銷、售后回購(gòu)、以舊換新、商品需要安裝和檢驗(yàn)的銷售、分期收款銷售、出口銷售、售后租回等特殊銷售行為實(shí)質(zhì)性程序10檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的列報(bào)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)結(jié)合其他業(yè)務(wù)收入的審計(jì)，檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的列報(bào)是否恰當(dāng)，并檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)所采用的會(huì)計(jì)政策等是否已在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露。做法主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)案例【基本案情】注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)ABC公司2007年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，發(fā)現(xiàn)以前盈利的甲產(chǎn)品12月份卻發(fā)生了虧損。注冊(cè)會(huì)計(jì)師懷疑可能有問(wèn)題，于是調(diào)閱了“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”明細(xì)賬、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”明細(xì)賬與“庫(kù)存商品”明細(xì)賬等，發(fā)現(xiàn)12月有10臺(tái)甲產(chǎn)品成本已結(jié)轉(zhuǎn)，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和應(yīng)交增值稅卻未核算，為了進(jìn)一步查明此事，注冊(cè)會(huì)計(jì)師抽查了12月份甲產(chǎn)品的發(fā)票存根、出庫(kù)單，查明12月已銷售給DEF公司的10臺(tái)甲產(chǎn)品已開出發(fā)票，貨于12月20日發(fā)出，貨款為100000元，增值稅為17000元。為了查明該款是否收到，注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)閱了12月“銀行存款日記賬”，發(fā)現(xiàn)12月5日摘要欄記錄為“預(yù)收DEF公司的貨款”，檢查其收款憑證，其會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款117000

貸：預(yù)收賬款117000該收款憑證后附單據(jù)為進(jìn)賬單一張。ABC公司所得稅適用稅率為25%，法定盈余公各積計(jì)提比例為10%?！敬嬖趩?wèn)題】根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，預(yù)收貨款方式銷售商品應(yīng)在于商品發(fā)出時(shí)確認(rèn)收入，并核算增值稅銷售稅額，該公司未按規(guī)定核算收入及稅金，從性質(zhì)上講屬于偷稅行為?！緦徲?jì)意見】注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提請(qǐng)?jiān)摴菊{(diào)整會(huì)計(jì)處理，并及時(shí)補(bǔ)交稅金?！菊{(diào)整分錄】（1）調(diào)整預(yù)收款項(xiàng)、營(yíng)業(yè)收入和應(yīng)交稅費(fèi)。借：預(yù)收款項(xiàng)117000

貸：營(yíng)業(yè)收入——主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅17000（2）調(diào)整所得稅費(fèi)用借：所得稅費(fèi)用25000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅25000（3）調(diào)整盈余公積借：提取法定盈余公積7500

貸：盈余公積——法定盈余公積7500（二）其他業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序?qū)嵸|(zhì)性程序1獲取或編制其他業(yè)務(wù)收入余額明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)是否正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)是否相符，結(jié)合主營(yíng)業(yè)務(wù)收入科目與營(yíng)業(yè)收入報(bào)表數(shù)核對(duì)是否相符。計(jì)算本期其他業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)成本的比率，并與上期該比率比較，檢查是否有重大波動(dòng)。如有，應(yīng)查明原因。實(shí)質(zhì)性程序2實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序做法實(shí)質(zhì)性程序3檢查其他業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容是否真實(shí)、合法，收入確認(rèn)原則及會(huì)計(jì)處理是否符合規(guī)定，并抽查原始憑證予以核實(shí)。實(shí)質(zhì)性程序4抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后的記賬憑證，實(shí)施截止測(cè)試，追蹤到發(fā)票、收據(jù)等，確定入賬時(shí)間是否正確，對(duì)于重大跨期事項(xiàng)作必要的調(diào)整建議實(shí)質(zhì)性程序5檢查其他業(yè)務(wù)收入的列報(bào)是否恰當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)結(jié)合主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的審計(jì)，檢查其他業(yè)務(wù)收入的列報(bào)是否恰當(dāng)，并檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)所采用的會(huì)計(jì)政策等是否已在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露。做法其他業(yè)務(wù)收入審計(jì)案例【基本案情】在ABC公司20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審閱“原材料——D材料”明細(xì)賬，發(fā)現(xiàn)12月生產(chǎn)領(lǐng)用D材料比以前月份大幅度增加，注冊(cè)會(huì)計(jì)師懷疑可能有問(wèn)題，于是調(diào)閱了相關(guān)記賬憑證。發(fā)現(xiàn)一張金額特別大的記賬憑證的會(huì)計(jì)分錄為：借：生產(chǎn)成本——甲產(chǎn)品1000000貸：原材料——D材料1000000后附領(lǐng)料單一張，領(lǐng)料單注明系生產(chǎn)產(chǎn)品領(lǐng)用，其金額為1000000元為了查明原因，注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)閱了“在產(chǎn)品臺(tái)賬(在產(chǎn)品收發(fā)存賬)”，發(fā)現(xiàn)本月在產(chǎn)品數(shù)量沒有大幅度增加。詢問(wèn)車間領(lǐng)料人員，證實(shí)12月領(lǐng)用D材料數(shù)量基本與上月相當(dāng)。至此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師懷疑該批材料屬于銷售等原因引起減少，于是調(diào)閱了“銀行存款日記賬”，未發(fā)現(xiàn)相關(guān)記錄。最后經(jīng)多次詢問(wèn)會(huì)計(jì)人員、倉(cāng)庫(kù)管理人員等有關(guān)人員，得知：因20×8甲產(chǎn)品將停產(chǎn)，20×7年12月份處理了多余D材料，銷售款1404000元存入公司小金庫(kù)，銷售時(shí)未開具增值稅專用發(fā)票。經(jīng)了解，D材料增值稅適用稅率為17%，12月份甲產(chǎn)品已全部完工，發(fā)出甲產(chǎn)品成本采用先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，12月月初甲產(chǎn)品結(jié)存5000件，本月銷售4000件?！敬嬖趩?wèn)題】(1)材料銷售應(yīng)核算其他業(yè)務(wù)收入和增值稅(銷售稅額)，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。該公司將銷售的材料作為生產(chǎn)領(lǐng)用核算，隱瞞了收入，違背了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法規(guī)定，在性質(zhì)上屬于偷稅行為。

(2)該公司將材料銷售款存入小金庫(kù)，違背了國(guó)家財(cái)經(jīng)法紀(jì)規(guī)定?！緦徲?jì)建議】注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)建議該公司調(diào)整會(huì)計(jì)處理，及時(shí)將材料銷售款存入公司銀行賬戶，并及時(shí)補(bǔ)交稅金。【調(diào)整分錄】(1)調(diào)整營(yíng)業(yè)收入、應(yīng)交稅費(fèi)和貨幣資金(假定款已存入公司銀行賬戶)應(yīng)核算的其他業(yè)務(wù)收入=1404000/(1+17%)=1200000元應(yīng)核算的增值稅銷售稅額=1200000×17%=204000元 借：貨幣資金——銀行存款1404000

貸：營(yíng)業(yè)收入——其他業(yè)務(wù)收入1200000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅204000(2)調(diào)整存貨和營(yíng)業(yè)成本借：營(yíng)業(yè)成本——其他業(yè)務(wù)成本1000000

貸：存貨——庫(kù)存商品1000000同時(shí)調(diào)整所得稅費(fèi)用、盈余公積等財(cái)務(wù)報(bào)表的其他項(xiàng)目。（二）應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)性程序?qū)徲?jì)目標(biāo)取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表（1）復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)相符，結(jié)合預(yù)收賬款明細(xì)賬和壞賬準(zhǔn)備明細(xì)賬與報(bào)表數(shù)核對(duì)相符。（2）檢查非記賬本位幣應(yīng)收賬款的折算匯率及折算是否正確。（3）分析有貸方余額的項(xiàng)目。查明原因，必要時(shí)，建議做重分類調(diào)整。（4）結(jié)合預(yù)收款項(xiàng)等往來(lái)項(xiàng)目的明細(xì)余額。查明有無(wú)同掛的項(xiàng)目或與銷售無(wú)關(guān)的其他款項(xiàng)，如有，應(yīng)做出記錄，必要時(shí)提出調(diào)整建議。（5）標(biāo)識(shí)重要的欠款單位，計(jì)算其欠款合計(jì)數(shù)占應(yīng)收賬款余額的比例。（6）分析應(yīng)收賬款賬齡。應(yīng)收賬款的賬齡，是指資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款從銷售實(shí)現(xiàn)，產(chǎn)生應(yīng)收賬款之日起，至資產(chǎn)負(fù)債表日止所經(jīng)歷的時(shí)間。注冊(cè)會(huì)計(jì)師分析應(yīng)收賬款賬齡，可以分析各項(xiàng)應(yīng)收賬款的可收回性，還可以確定函證對(duì)象。實(shí)質(zhì)性程序1實(shí)施分析程序?qū)嵸|(zhì)性程序2(1)復(fù)核應(yīng)收賬款借方累計(jì)發(fā)生額與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否配比。如存在不匹配的情況，應(yīng)查明原因。(2)在明細(xì)表上標(biāo)明重要客戶，并編制重要客戶的應(yīng)收賬款增減變動(dòng)表，與上期比較分析是否發(fā)生變動(dòng)。必要時(shí)，收集客戶資料分析其變動(dòng)合理性。(3)計(jì)算應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)等指標(biāo)，并與被審計(jì)單位上年指標(biāo)、同行業(yè)同期相關(guān)指標(biāo)對(duì)比分析，檢查是否存在重大異常。做法函證應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)性程序3函證的目的為了證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯(cuò)或弄虛作假、營(yíng)私舞弊行為函證對(duì)象大額或賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目關(guān)聯(lián)方(包括持股5%以上的股東)項(xiàng)目主要客戶(包括關(guān)系密切的客戶)項(xiàng)目交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項(xiàng)目非正常的項(xiàng)目函證的方式積極函證方式和消極函證方式在實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可將這兩種方式結(jié)合使用。當(dāng)應(yīng)收賬款的余額是由少量的大額應(yīng)收賬款和大量的小額應(yīng)收賬款構(gòu)成時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以對(duì)所有的或抽取的大額應(yīng)收賬款樣本采用積極的函證方式，而對(duì)抽取的小額應(yīng)收賬款樣本采用消極的函證方式積極函證方式范例消極函證方式范例函證的時(shí)間注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常在資產(chǎn)負(fù)債日后某一天函證資產(chǎn)負(fù)債表日的應(yīng)收賬款余額。函證的控制注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常利用被審計(jì)單位提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶名稱及客戶地址等資料據(jù)以編制詢證函。在實(shí)施函證過(guò)程時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)選擇被詢證者、設(shè)計(jì)詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制。函證結(jié)果的匯總注冊(cè)會(huì)計(jì)師收到函證的回函后，應(yīng)編制函證結(jié)果匯總表，以對(duì)函證回收情況加以控制。差異分析與處理對(duì)于不符事項(xiàng)，即收到函證存在差異，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮不符事項(xiàng)是否構(gòu)成錯(cuò)報(bào)及其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。如果不符事項(xiàng)構(gòu)成錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新考慮所實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。不符事項(xiàng)的原因可能是由于雙方登記入賬的時(shí)間不同對(duì)應(yīng)收賬款而言，登記入賬的時(shí)間不同而產(chǎn)生的不符事項(xiàng)主要表現(xiàn)為：第一，詢證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款；第二，詢證函發(fā)出時(shí)，被審計(jì)單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物；第三，債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶兀粚徲?jì)單位尚未收到；第四，債務(wù)人對(duì)收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)函證的結(jié)果可進(jìn)行如下評(píng)價(jià)：①注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重新考慮：過(guò)去對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)是否適當(dāng)，控制測(cè)試的結(jié)果是否適當(dāng)，分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)，相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)是否適當(dāng)，等等。②如果函證結(jié)果表明沒有審計(jì)差異，則可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的。③如果函證結(jié)果表明存在審計(jì)差異，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計(jì)差錯(cuò)是多少，估算未被選中進(jìn)行函證的應(yīng)收賬款的累計(jì)差錯(cuò)是多少。為取得對(duì)應(yīng)收賬款累計(jì)差錯(cuò)更加準(zhǔn)確的估計(jì)，也可以進(jìn)一步擴(kuò)大函證范圍。函證結(jié)果的評(píng)價(jià)積極的函證方式實(shí)施函證而未能收到回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對(duì)方作出回應(yīng)或再次寄發(fā)詢證函。如果未能得到被詢證者的回應(yīng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，如實(shí)施期后收款測(cè)試，又如檢查與銷售有關(guān)的文件，如銷售合同或協(xié)議、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等。積極的函證方式未回函的處理應(yīng)收賬款函證案例【基本案情】注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)ABC公司20×7年度應(yīng)收賬款審計(jì)時(shí)，對(duì)截止20×7年11月30日的應(yīng)收賬款實(shí)施了函證程序，在復(fù)函中，有5位顧客提出了以下意見：(1)本公司資料處理系統(tǒng)無(wú)法復(fù)核貴公司的對(duì)賬單。(2)所欠余額200000元已于20×7年11月20日付訖。(3)經(jīng)查，貴公司11月30日的第42501號(hào)發(fā)票(金額為23400元)系目的地交貨，本公司收貨日期為12月5日，因此詢證函所稱11月30日欠貴公司賬款之事與事實(shí)不符。(4)本公司曾于10月份預(yù)付貨款1000000元，足以抵付對(duì)賬單中所列兩張發(fā)票的金額80000元。(5)所購(gòu)貨物從未收到?！咎幚硪庖姟酷槍?duì)以上五種情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)分別進(jìn)行如下處理：(1)此種情況下應(yīng)采取替代程序，主要是檢查顧客訂貨單、購(gòu)銷合同、發(fā)票副本、貨運(yùn)文件、收款憑證等文件、資料，驗(yàn)證構(gòu)成應(yīng)收賬款的銷售交易是否確實(shí)發(fā)生。(2)這種情況可能是由于時(shí)間差異造成的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)檢查收款憑證，看貨款是否收到及收到的日期。如果貨款函證日之前已收到，則可能是記賬錯(cuò)誤，即收到貨款時(shí)貸記另一客戶的明細(xì)賬戶，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)檢查賬戶記錄并對(duì)貸記的賬戶進(jìn)行函證。(3)此種情況很有可能是被審計(jì)單位在貨物所有權(quán)尚未轉(zhuǎn)移前就認(rèn)定為銷售實(shí)現(xiàn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)檢查銷貨發(fā)票的副本和有關(guān)的購(gòu)銷合同、協(xié)議。(4)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)查明預(yù)收貨款是否確實(shí)收到并已入賬，如查明確能抵付，應(yīng)提請(qǐng)客戶進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。(5)審核貨運(yùn)文件等資料以查明貨物是否確已運(yùn)出。如確已運(yùn)出，應(yīng)將貨運(yùn)文件復(fù)印件送請(qǐng)顧客重新查證；如確未運(yùn)出，應(yīng)提請(qǐng)?jiān)摴咀髡{(diào)賬處理。檢查未函證的應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)性程序4抽查銷售合同、客戶訂貨單、銷售發(fā)票副本及貨運(yùn)文件等有關(guān)銷售業(yè)務(wù)的原始憑證，以確定應(yīng)收賬款是否真實(shí)、正確。做法檢查應(yīng)收賬款的貼現(xiàn)、質(zhì)押或出售實(shí)質(zhì)性程序5檢查應(yīng)收賬款是否業(yè)已用于貼現(xiàn)，判斷應(yīng)收賬款貼現(xiàn)業(yè)務(wù)屬質(zhì)押還是出售，其會(huì)計(jì)處理是否正確做法抽查有無(wú)不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)實(shí)質(zhì)性程序6注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位有不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)，應(yīng)作出記錄或建議被審計(jì)單位作適當(dāng)調(diào)整。檢查壞賬的確認(rèn)和處理主要檢查壞賬確認(rèn)是否合規(guī)、合理，壞賬的處理是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)，有關(guān)會(huì)計(jì)處理是否正確。實(shí)質(zhì)性程序7檢查應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備實(shí)質(zhì)性程序8（1）取得或編制壞賬準(zhǔn)備明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬合計(jì)數(shù)核對(duì)相符。將壞賬準(zhǔn)備本期計(jì)提數(shù)與資產(chǎn)減值損失相應(yīng)明細(xì)項(xiàng)目的發(fā)生額核對(duì)，是否相符。（2）檢查應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提和核銷的批準(zhǔn)程序，評(píng)價(jià)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備所依據(jù)的資料、假設(shè)及方法。

(3)編制應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)算表，復(fù)核本期應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的本期計(jì)提數(shù)，并檢查其計(jì)提會(huì)計(jì)處理是否正確。程序檢查應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備實(shí)質(zhì)性程序8（4）檢查長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收賬款，如有，應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位作適當(dāng)處理。（5）實(shí)施分析程序。通過(guò)計(jì)算壞賬準(zhǔn)備余額占應(yīng)收款項(xiàng)余額的比例，并和以前期間的相關(guān)比例比較，評(píng)價(jià)應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的合理性。程序壞賬準(zhǔn)備審計(jì)案例【基本案情】ABC公司采用應(yīng)收賬款年末余額的3％計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，“壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款”賬戶年初貸方余額為60000元，借方發(fā)生額為30000元。本年收回去年已注銷的壞賬15000元，其會(huì)計(jì)分錄為：借：銀行存款15000

貸：其他應(yīng)付款15000年末應(yīng)收賬款余額3000000元，會(huì)計(jì)人員對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備所作的會(huì)計(jì)分錄為：借：資產(chǎn)減值損失60000

貸：壞賬準(zhǔn)備——應(yīng)收賬款60000【存在問(wèn)題】(1)收回已注銷的壞賬應(yīng)增加壞賬準(zhǔn)備15000元，該公司記入其他應(yīng)付款為私設(shè)小金庫(kù)或貪污舞弊提供了條件。(2)年末該公司應(yīng)收賬款應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備為450000元(3000000×3％-60000－30000＋15000)，該公司多計(jì)提15000元，虛增資產(chǎn)減值損失15000元?！緦徲?jì)建議】注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)建議該公司調(diào)整會(huì)計(jì)處理?！?/p>