試論我國企業(yè)會計造假防范與治理

.-.摘要目前我國存在十分嚴重的會計信息失真問題，其導致國有資產(chǎn)嚴重流失，影響國民經(jīng)濟的運行秩序和良性發(fā)展。本文對會計造假原因及會計監(jiān)管理論的研究成果進行總結(jié)、借鑒和整合的基礎(chǔ)上，針對我國上市公司目前的會計造假的深層次原因進行分析，借鑒國外會計造假監(jiān)管的成功經(jīng)驗，完善我國上市公司會計造假政策。本文的研究旨在加強我國上市公司的會計監(jiān)管力度，提高會計信息質(zhì)量，保障投資者利益，促進我國證券市場的健康發(fā)展。關(guān)鍵詞：會計企業(yè)，造假，防范，治理

目錄一、我國上市公司會計造假的成因分析 4（一）我國上市公司會計造假的內(nèi)在成因分析 41、內(nèi)部激勵機制不健全 42、信息不對稱形成的逆向選擇，進一步加劇會計信息的失真 53、會計信息的商品屬性 54、利益驅(qū)動 5（二）我國上市公司會計造假的外在成因分析 61、股權(quán)約束乏力 62、需求主體分析 63、政府監(jiān)管分析 7二、我國上市公司會計造假監(jiān)管體系的完善 8（一）明晰產(chǎn)權(quán)，發(fā)揮產(chǎn)權(quán)制度對會計信息生成過程的規(guī)范和界定功能 8（二）健全法律法規(guī)體系，加強對會計信息的監(jiān)控力度 8（三）改變上市公司審計聘任制度 8（四）發(fā)揮媒體監(jiān)管的功能 9（五）加強誠信建設，營造有利于會計誠信的社會環(huán)境 9三、結(jié)論 10四、參考文獻： 11

試論我國企業(yè)會計造假防范與治理引言會計信息是利益分配、財富轉(zhuǎn)移的基礎(chǔ)，具有協(xié)調(diào)利益分配的功能，它的可靠性直接決定著經(jīng)濟體制的公平性和經(jīng)濟運行的效率，可以說，會計信息是社會經(jīng)濟正常運行的基礎(chǔ)，不實的會計信息或者說會計信息舞弊必將給社會帶來巨大的危害。它將引起投資決策失誤和社會資源的無效配置，使交易費用越來越高昂，最終導致交易的停頓，企業(yè)由于無法籌資到資金而紛紛破產(chǎn)，銀行倒閉，失業(yè)率高，物資短缺，物價飛漲，整個社會將陷入嚴重的經(jīng)濟危機之中。1929-1933年美國經(jīng)濟危機就是會計信息失真“催化”的結(jié)果。眾所周知，由于各種原因，目前我國存在十分嚴重的會計信息失真問題，其造成了國有資產(chǎn)嚴重流失，證券市場發(fā)育不良，社會交易費用高昂，影響了會計信息使用者的正確決策，進而影響資本市場資源配置功能的有效發(fā)揮，在宏觀上影響國民經(jīng)濟的運行秩序和良性發(fā)展，因此，如何有效防范和治理會計信息失真問題的研究具有深遠的現(xiàn)實意義。本文將以我國上市公司為對象，分析我國會計監(jiān)管的現(xiàn)狀與會計造假深層次的原因，在將國外對會計監(jiān)管體系的成功經(jīng)驗與我國現(xiàn)階段社會、經(jīng)濟、法律背景相結(jié)合的基礎(chǔ)上，完善我國上市公司會計造假監(jiān)管體系。一、我國上市公司會計造假的成因分析（一）我國上市公司會計造假的內(nèi)在成因分析1、內(nèi)部激勵機制不健全雖然上市公司被推入資本市場，在總體上其經(jīng)營管理有所改進，但公司的內(nèi)部激勵在很大程度上承襲了原來國有企業(yè)的模式。（1）偏重非經(jīng)濟激勵。在職位激勵上，一些地方政府仍然用傳統(tǒng)的官位激勵方式來促使高級管理人員勤奮敬業(yè)，管理者在做出成績后往往被提升到政府經(jīng)濟管理部門任職；在經(jīng)濟利益激勵上，對上市公司經(jīng)營管理者的激勵采取與經(jīng)營期間的企業(yè)利潤掛鉤，以財務指標作為評價其經(jīng)營業(yè)績的依據(jù)，其結(jié)果是促使經(jīng)營管理者行為短期化，不注重企業(yè)的長期發(fā)展陳少華編著：《防范企業(yè)會計信息舞弊的綜合對策研究》，中國財政經(jīng)濟出版社2013年版.。陳少華編著：《防范企業(yè)會計信息舞弊的綜合對策研究》，中國財政經(jīng)濟出版社2013年版.（2）經(jīng)營者激勵機制不健全。在發(fā)達市場經(jīng)濟國家，一般己經(jīng)形成一套行之有效的激勵機制來約束企業(yè)經(jīng)營者，如采用優(yōu)厚的年薪制、獎勵制和期股制等陳工孟，陳小悅，張國梁.《當前中國會計與財務問題》，世界出版社1999年版.。我國上市公司經(jīng)營者激勵制度近年來獲得了重大改進，部分上市公司已開始實施能使經(jīng)營者與公司長期協(xié)同發(fā)展的年薪制、持股經(jīng)營、期股期權(quán)制等長期激勵約束機制，但總體上看，上市公司激勵約束機制還不健全、不完善，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：分配上的平均主義，缺乏對公司經(jīng)營者和技術(shù)骨干的有效激勵；激勵與約束不對稱，激勵與業(yè)績相關(guān)性不強；激勵依據(jù)和標準模糊，可信度不強；激勵期間結(jié)構(gòu)不合理，短期激勵大而忽視長期激勵；激勵方式不合理，精神激勵與物質(zhì)激勵配比不協(xié)調(diào)。陳工孟，陳小悅，張國梁.《當前中國會計與財務問題》，世界出版社1999年版.2、信息不對稱形成的逆向選擇，進一步加劇會計信息的失真由于委托者不能對企業(yè)資產(chǎn)的保值增值情況、企業(yè)獲利能力、企業(yè)未來發(fā)展前景等做出可靠的判斷，也沒有一定的標準去比較選擇眾多的經(jīng)營者，就可能按照所有企業(yè)的平均業(yè)績來決定其愿意接受的企業(yè)業(yè)績從而選定經(jīng)營者。當市場中存在前述造假的經(jīng)營者時，原本經(jīng)營業(yè)績良好且提供真實完整會計信息的企業(yè)經(jīng)營者，其賬面業(yè)績很可能低于平均業(yè)績而遭到解雇；而原本經(jīng)營業(yè)績差但提供經(jīng)過“加工”的會計信息的企業(yè)經(jīng)營者，其賬面業(yè)績很可能高于平均業(yè)績而得以繼續(xù)留在經(jīng)理人市場。由于經(jīng)營者處于信息優(yōu)勢地位，知道自己的業(yè)績是高估了還是低估了，那些業(yè)績被高估的企業(yè)經(jīng)營者便會利用這種委托代理雙方的信息不對稱地位，積極粉飾對外提供的會計信息，夸大業(yè)績，以減少企業(yè)被兼并，自己被解雇的威脅。而那些業(yè)績被低估的企業(yè)經(jīng)營者很可能遭到解雇。這樣由于所有者與經(jīng)營者之間信息的不對稱導致了劣質(zhì)會計信息驅(qū)逐優(yōu)質(zhì)會計信息，造成會計信息進一步失真，會計信息平均質(zhì)量下降。3、會計信息的商品屬性會計信息與一般商品不同，一般商品的供給者從商品的供給中可以得到經(jīng)濟利益，所以，其有創(chuàng)造需求和引導需求的主動性，供給的創(chuàng)新與需求水平的提高共同成為商品市場發(fā)展的動力。通常認為，會計信息的供給和需求是制約會計信息質(zhì)量的兩個主要方面。從供給的角度來看，會計信息的公共產(chǎn)品特性決定了供給方不能從信息的供給中得到直接的經(jīng)濟利益，甚至不能補償信息的生成和披露的成本。所以，信息供給缺乏主動性，企業(yè)更不可能為會計信息質(zhì)量的提高承擔更多的成本，從而造成信息供給質(zhì)量較差，無法充分滿足用戶的需要。從需求的角度來看，會計信息作為一種公共產(chǎn)品，信息的無償取得，打破了會計信息供給質(zhì)量和需求價格之間的內(nèi)在均衡機制，削弱了需求方對會計信息質(zhì)量的追求和監(jiān)督，而由于我國目前會計信息有效需求主體的缺失，失去了一支有效約束、監(jiān)督會計信息供給質(zhì)量的市場力量，更使得會計信息質(zhì)量日益低劣。4、利益驅(qū)動上市公司為了在證券市場進行再融資，通過粉飾報表，以達到增配股目的。由于在我國資本市場中，股東對上市公司經(jīng)理層的約束機制沒有建立起來，上市公司沒有分紅派現(xiàn)的壓力，股權(quán)融資成本較低，這樣上市公司配股或增發(fā)新股的意愿就變得十分強烈。法規(guī)規(guī)定，上市公司配股前提是，在其申請配股的前三個年度的凈資產(chǎn)收益率平均在10%以上，且指標計算期間內(nèi)任何一年的凈資產(chǎn)收益率不得低于6%。在這種約束條件下，一些經(jīng)營業(yè)績較差的上市公司就想方設法進行利潤操縱，以抬高凈資產(chǎn)收益率；尤其是那些前兩年凈資產(chǎn)收益率平均已達標，而近一年不達標的公司。此外，我國新股上市定價是按市盈率的一定的倍數(shù)和每股收益決定的，因此要提高發(fā)行價格，必須提高前三年的平均每股收益。而在普通股份總數(shù)一定時，要提高每股收益只能提高凈利潤，于是為達到較高的發(fā)行價格必然會有上市公司存在“利潤操縱”的強烈動機。（二）我國上市公司會計造假的外在成因分析1、股權(quán)約束乏力從我國情況看，上市公司股權(quán)約束總體呈現(xiàn)出軟化乏力狀態(tài)，但同時也存在控股股東濫用控股權(quán)的問題。(1)國家股由于最終所有者缺位，股權(quán)被不同政府機構(gòu)分割，股權(quán)約束弱化，結(jié)果造成在國家股比重較大的公司，內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴重；同時也促使國家以行政方式來行使股東的權(quán)力，形成行政約束對股權(quán)約束的替代。(2)個人股東由于過于分散，難以形成對公司約束的合力，普遍存在用腳投票的消極行為。(3)法人股東多為上市公司的國有控股母公司，自身存在股權(quán)軟約束條件下的“內(nèi)部人控制”問題，加上改制不徹底，控股母公司與上市公司在人、財、物等方面有諸多關(guān)聯(lián)，因而出現(xiàn)控股母公司在“內(nèi)部人控制”情況下對上市公司濫用控股權(quán)的問題張昊博：《企業(yè)舞弊理論研究及應對策略》，遼寧經(jīng)濟，2006(8)：107-108.。張昊博：《企業(yè)舞弊理論研究及應對策略》，遼寧經(jīng)濟，2006(8)：107-108.2、需求主體分析1.政府在市場經(jīng)濟中的多重角色，制約其成為真正的信息需求主體我國政府在會計信息系統(tǒng)管理中的角色深而廣。政府作為國民經(jīng)濟宏觀調(diào)控者，它需要統(tǒng)一的、符合國民經(jīng)濟核算要求的信息，因此它是會計信息最大的使用者；同時作為國有銀行和基金的管理者，政府也是信息的主要使用者；依據(jù)財政部門會計司、證監(jiān)會、稅務總局發(fā)布的一系列法規(guī)、制度，政府又是會計信息的監(jiān)督者；作為國有企業(yè)的所有者，政府又是會計信息的提供者；政府審計在審計市場中的領(lǐng)導作用及民間審計與政府審計千絲萬縷的聯(lián)系，使政府又成為信息可靠性的保證者。2.銀行作為最大的債權(quán)人也不是真正的信息需求者我國的金融體系是依托原有四大國有商業(yè)銀行建立起來的，國有銀行資金成了國有企業(yè)生存的生命線。銀行出于債權(quán)能否按期收回的考慮，必須對企業(yè)的信用狀況進行評估。根據(jù)我國銀行通用的“企業(yè)信用等級評定表”，銀行主要考察以下因素：經(jīng)營者素質(zhì)；經(jīng)濟實力；企業(yè)資本結(jié)構(gòu)；企業(yè)經(jīng)營效益；企業(yè)發(fā)展前景。這五個方面的指標絕大部分是依據(jù)財務會計信息構(gòu)建的，因此，從理論上講，銀行當然是真實會計信息的需求者。但從實際情況來看，國有銀行同樣存在國有企業(yè)的通病，再加上金融工具單一、利率管理僵化、風險意識淡薄，缺乏合理的信用風險控制機制，政府行為嚴重等，致使銀行在發(fā)放貸款之前和發(fā)放貸款之后，不可能真正依據(jù)會計信息來作出決策，而會計信息質(zhì)量的低下更加劇了這種趨勢。這樣，銀行作為企業(yè)最大的債權(quán)人也不可能成為真實會計信息的需求主體。3.我國資本市場也沒有能成為真實會計信息的需求主體資本市場的信息需求主要包括大股東和中小股東。從理論上講，大股東作為戰(zhàn)略投資者，最迫切需要真實的會計信息，以便自己做出戰(zhàn)略決策。但由于我國公司治理結(jié)構(gòu)的特殊性，使得大股東或控股股東事實上成為公司內(nèi)部控制人的同時，從外部會計信息需求者蛻化成為內(nèi)部會計信息的生產(chǎn)者安徽省會計學會課題組：《關(guān)于會計信息質(zhì)量問題的調(diào)查研究—安徽省會計學會課題組：《關(guān)于會計信息質(zhì)量問題的調(diào)查研究—從會計學和產(chǎn)權(quán)角度分析》，會計研究，2012(4)：46-47.3、政府監(jiān)管分析1.立法滯后，造成無法可依或有法難依由于我國證券市場起步較晚，還很不成熟，仍處于改革和不斷完善的過程中。例如，1993年頒布的《證券法》偏重于指導性而不是操作性，雖然制定了具體實施細則與之配套，對其后出現(xiàn)的許多新情況和新問題的規(guī)定還分散在各個通知及法律文件中，應急立法現(xiàn)象嚴重，且有些治標不治本的規(guī)定經(jīng)常變動，既不易掌握，又不易執(zhí)行。2006年1月1日實施了大幅修訂后重新頒布的《證券法》，提高了其操作性，對遏制上市公司會計造假起到一定的作用。2.民事法律責任弱化目前的法律責任體系之中，是以行政責任為主，輔之以刑事責任和民事責任，其中關(guān)于民事責任的規(guī)定最為薄弱。即重在懲罰，而不是對投資者的賠償。在對信息披露違法違規(guī)案件的查處實踐中，也主要以行政處罰為主，所謂處罰力度的加大，也只是體現(xiàn)在追究主要責任人員的刑事責任上。3.會計制度本身的不完善會計制度不完備也是會計信息失真的重要原因之一。目前，我國的會計法規(guī)、準則可以被看作是一種關(guān)系契約〔引〕。但是它們不可能把會計實務中的所有情況都包括在內(nèi)，且會計實務變化之快是難以預料的，會計法規(guī)、準則的制定總會存在一定的滯后性，會計法規(guī)、準則只是對會計總目標、總體會計原則以及不同會計處理方式做出規(guī)定，其中規(guī)范和指導會計操作的準則措辭比較模糊，比如“公允性”、“充分性”、“重要性”等，會計處理程序和方法的規(guī)定也比較靈活，留有選擇余地，如折舊的計算方法，存貨的計價方法等。這就要求會計人員具有較高的職業(yè)判斷能力，同時也使實際的會計操作具有很大的主觀性和變通余地，在一定程度上影響了會計信息的質(zhì)量。

二、我國上市公司會計造假監(jiān)管體系的完善（一）明晰產(chǎn)權(quán)，發(fā)揮產(chǎn)權(quán)制度對會計信息生成過程的規(guī)范和界定功能產(chǎn)權(quán)的明晰界定，是市場主體根據(jù)會計行為規(guī)范開展會計管理交易活動的先決條件和基礎(chǔ)。只要產(chǎn)權(quán)界定清楚，會計規(guī)范的運行和會計信息的生成就會是有效率的。這是因為，產(chǎn)權(quán)的明晰界定，為會計信息目標的實現(xiàn)創(chuàng)造了兩個重要的條件：一是所有者追求資產(chǎn)收益的最大化；二是資產(chǎn)的所有者和經(jīng)營者之間存在經(jīng)濟上的契約關(guān)系。有了這兩條，既可以允許和鼓勵會計主體根據(jù)會計交易費用的高低，自由選擇會計規(guī)范的激勵、約束、資源配置和收入分配功能，為整個社會的財產(chǎn)規(guī)則、利益規(guī)則以及企業(yè)內(nèi)部約束機制、激勵機制的建立創(chuàng)造最基本的條件，這些又是有利于提高會計信息質(zhì)量的充分保證。在現(xiàn)代企業(yè)制度基本框架中所進行的產(chǎn)權(quán)改進，與會計信息質(zhì)量最為相關(guān)的措施包括：形成以財產(chǎn)所有權(quán)分散化為前提的多元持有者的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)；形成具有民主程序特征的集體產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)；形成剩余索取權(quán)與控制管理相分離的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)；形成剩余索取權(quán)可轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)。（二）健全法律法規(guī)體系，加強對會計信息的監(jiān)控力度建立健全法律法規(guī)體系。進一步完善我國財務、會計、審計法制體系，使得有法可依。應在原有的基礎(chǔ)上，對目前那些己不適應當前經(jīng)濟發(fā)展需要的各項規(guī)章、制度進行修訂，尤其是在我國入世以來，要與國際慣例接軌，那些與國際會計慣例不相符的準則、會計制度應重新修訂、完善，加強會計法制建設南京大學會計系課題組：《中國會計作用：現(xiàn)狀與判斷》，會計研究，2000(11)：38-47.。認真學習、宣傳貫徹國家的會計法規(guī)、會計準則，使會計人員在財務管理工作中牢固樹立法律意識，并保證會計人員依法行使會計職權(quán)，充分認識提供虛假會計信息所帶來的危害及要承擔的法律責任。對一些明知故犯者、嚴重違反會計法規(guī)的當事人給予嚴懲，決不姑息遷就，做到有法可依，有法必依。南京大學會計系課題組：《中國會計作用：現(xiàn)狀與判斷》，會計研究，2000(11)：38-47.（三）改變上市公司審計聘任制度通過建立有效的公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)以及在適當?shù)臅r候放開國有股和法人股進入二級市場，解決“內(nèi)部人控制”和“一股獨大”等頑癥，促使股東大會真正履行其具有的權(quán)力和義務，強化所有者對經(jīng)營者的約束。規(guī)定審計委托人是企業(yè)的股東大會而非管理當局，通過改善審計委托制度，建立有效的制衡機制，控制管理當局的權(quán)力，防止注冊會計師受企業(yè)管理當局的左右。鑒于我國上市公司存在非流通股特殊股權(quán)結(jié)構(gòu)，國有股占絕對控股地位，以及國有資本主體缺位，內(nèi)部人控制嚴重，這一狀況短期內(nèi)難以改變的現(xiàn)實，應改變先行上市公司審計聘任制度，由證券監(jiān)管部門或證券交易所設立“上市公司審計管理委員會”，采取招標的方式聘用審計機構(gòu)和注冊會計師，并決定審計費用。上市公司每年審計費用上繳“上市公司審計管理委員會”，由該委員會根據(jù)招標情況決定費用發(fā)放，從而實現(xiàn)審計機構(gòu)完全獨立于被審計的上市公司邱學文：《上市公司會計信息信任度研究》，財經(jīng)論叢，2011(5)：57-58.。邱學文：《上市公司會計信息信任度研究》，財經(jīng)論叢，2011(5)：57-58.（四）發(fā)揮媒體監(jiān)管的功能媒體監(jiān)管與行政監(jiān)管不同，媒體監(jiān)管具有全方位性和獨立性，媒體監(jiān)管無處不在，它對各會計主體，包括政府，構(gòu)成了現(xiàn)實的和潛在的監(jiān)督。它通過對會計市場的一些重大違法案件的揭露，通過調(diào)查事件、報道分析事件以及傳送相關(guān)信息等來提高監(jiān)管的效率。“銀廣夏”、“藍田股份”等問題都是由媒體監(jiān)管暴露出來的。因此，假定傳媒進行監(jiān)督，理性的企業(yè)將選擇誠實行為，并試圖在市場中建立起信用聲譽陳淮：《假賬、新經(jīng)濟與制度思考》，中國經(jīng)濟時報，2012-07-20.。大眾傳媒通過對欺騙行為加以強烈譴責，對誠信行為加以大力褒揚，如此良勝循環(huán)，長久便會促成市場中良好聲譽機制的形成。陳淮：《假賬、新經(jīng)濟與制度思考》，中國經(jīng)濟時報，2012-07-20.（五）加強誠信建設，營造有利于會計誠信的社會環(huán)境“誠信”是做人的基本準則，也是職業(yè)道德的精髓。人無信無以立，職業(yè)無信也不能立。誠信是企業(yè)的基礎(chǔ)，是會計的根本，法律和信譽是維持市場有序運行的兩個條件，應加大力度建設誠信制度，加快立法，促使我國社會主義市場經(jīng)濟更加規(guī)范、完善。

三、結(jié)論通過研究我們可以得出以下結(jié)論：首先，分析我國會計造假內(nèi)部和外部原因入手，可以得出我國現(xiàn)行的會計造假監(jiān)管體系存在多處制度上的漏洞，這種由因到果的分析方法，給文章提供了一個很好的分析視角，同時可以使人們認識到我國上市公司會計監(jiān)管體系函待完善的緊迫性。其次，完善我國會計造假監(jiān)管體系不能將其各組成部分割裂開來