2013年度企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策解讀

2013年度企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策解讀

2008年12月10日，國家稅務(wù)局采取了《企業(yè)研究開發(fā)成本扣除管理辦法》（以下簡稱國家稅發(fā)號第116號文）。此后，上海市教育廳積極落實，先后下發(fā)了《關(guān)于懲治企業(yè)所得稅扣除管理的通知》（浙商稅第14號）?！蛾P(guān)于做好企業(yè)研究開發(fā)成本效益計算和扣除政策的通知》（浙商稅第19號）和《關(guān)于進一步做好企業(yè)研發(fā)成本效益計算和扣除政策的通知》（上海稅務(wù)機關(guān)11號）。2009年以來,企業(yè)研發(fā)費用可加計扣除額及享受該項政策的企業(yè)持續(xù)增長(如表1所示)。2012年《中共中央、國務(wù)院關(guān)于深化科技體制改革加快國家創(chuàng)新體系建設(shè)的意見》(中發(fā)6號,以下簡稱中發(fā)6號文)提出,落實企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除政策,適用范圍包括戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)、傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)技術(shù)改造和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等領(lǐng)域的研發(fā)活動;改進企業(yè)研發(fā)費用計核方法,合理擴大研發(fā)費用加計扣除范圍,加大企業(yè)研發(fā)設(shè)備加速折舊等政策的落實力度,激勵企業(yè)加大研發(fā)投入。為貫徹落實中發(fā)6號文精神,2013年財政部和國家稅務(wù)總局先后于2月26日印發(fā)了《關(guān)于中關(guān)村、東湖、張江國家自主創(chuàng)新試點地區(qū)和合蕪蚌自主創(chuàng)新綜合試驗區(qū)有關(guān)研究開發(fā)費加計扣除試點政策的通知》(財稅13號,以下簡稱財稅13號文)和9月29日印發(fā)了《關(guān)于研究開發(fā)費用稅前加計扣除有關(guān)政策問題的通知》(財稅70號,以下簡稱財稅70號文)兩個文件。為貫徹落實財稅13號和70號文,上海市稅務(wù)局于2013年11月29日印發(fā)了《關(guān)于修訂企業(yè)研究開發(fā)費用加計扣除事項管理規(guī)程的通知》(滬國稅所38號,以下簡稱滬稅所38號文)。綜合各個文件的規(guī)定,2013年度企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策及其落實工作有以下六個方面的變化。企業(yè)研發(fā)費用加計扣除的主要事項為財稅70號文第一條規(guī)定,企業(yè)從事研發(fā)活動發(fā)生的下列費用支出,可納入稅前加計扣除的研究開發(fā)費用范圍:(一)企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為在職直接從事研發(fā)活動人員繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金,即通常所說的“五險一金”。由于“五險一金”是企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定為每一名在職研發(fā)人員繳納的,而且占企業(yè)研發(fā)人員工資薪金較大的比例,允許“五險一金”納入稅前加計扣除范圍,可在一定程度上降低企業(yè)的稅負(fù),這也表明企業(yè)為在職從事研發(fā)活動人員支付的各項費用(不包括福利費等攤銷)均可納入加計扣除范圍。(二)專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的運行維護、調(diào)整、檢驗、維修等費用。這些費用是企業(yè)研發(fā)活動中日常發(fā)生的,納入加計扣除范圍比較合理,而且也可在一定程度上降低企業(yè)的稅負(fù)。(三)不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機及一般測試手段購置費。這一增補完善中間試驗和產(chǎn)品試制的費用鏈,構(gòu)成固定資產(chǎn)的“專門用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費”和不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機及一般測試手段購置費,均可納入加計扣除范圍。換句話說,無論是企業(yè)自行開發(fā)制造的還是外購的相關(guān)設(shè)備,無論是否構(gòu)成固定資產(chǎn),其費用均可納入加計扣除范圍。(四)新藥研制的臨床試驗費。對于制藥企業(yè),新藥研制中臨床試驗是必不可少的一個重要環(huán)節(jié),臨床試驗費納入加計扣除范圍,不僅有利于制藥企業(yè)降低稅負(fù),也促進制藥企業(yè)加大新藥研制的力度,并促進制藥企業(yè)加強其研發(fā)費用的核算。(五)研發(fā)成果的鑒定費用。研發(fā)成果鑒定是研發(fā)成果得到認(rèn)可的一個重要方式,是研發(fā)成果認(rèn)可鏈的重要一環(huán)。允許研發(fā)成果的鑒定費用納入加計扣除,使企業(yè)研發(fā)成果的認(rèn)可鏈條完整,有利于企業(yè)采取鑒定的方式,認(rèn)可其研發(fā)成果,進而促進加強研發(fā)成果管理?？傊?財稅70號文擴大企業(yè)研發(fā)費用加計扣除范圍,是充分遵重科研規(guī)律的體現(xiàn),有利于促進企業(yè)加大研發(fā)投入,加強研發(fā)費用的計核,規(guī)范研發(fā)管理。財稅70號文的印發(fā),也使財稅13號規(guī)定的中關(guān)村、東湖、張江國家自主創(chuàng)新試點地區(qū)和合蕪蚌自主創(chuàng)新綜合試驗區(qū)的企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策試點成果向全國普及推廣,從試點政策變成普惠政策。加計扣除政策的適用范圍中發(fā)6號文規(guī)定加計扣除政策的適用范圍包括戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)、傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)技術(shù)改造和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等領(lǐng)域的研發(fā)活動,財稅13號文對適用領(lǐng)域作了小幅度的擴大,即該文第三條規(guī)定,企業(yè)在試點地區(qū)內(nèi)從事《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》、國家發(fā)展改革委等部門公布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指南(2011年度)》和試點地區(qū)當(dāng)前重點發(fā)展的高新技術(shù)領(lǐng)域規(guī)定項目的研究開發(fā)活動,可以享受加計扣除政策,即試點地區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)活動屬于試點地區(qū)發(fā)布的當(dāng)前重點發(fā)展的高新技術(shù)領(lǐng)域的,也可享受加計扣除政策。但財稅70號文還沒有涉及適用領(lǐng)域,仍然沿用國稅發(fā)116號文的規(guī)定。也就是說,加計扣除政策的適用范圍還處在試點階段。根據(jù)滬稅所38號文第一條對“企業(yè)研究開發(fā)費用加計扣除事項管理規(guī)程”所進行的修訂,要求各稅務(wù)分局對納稅人提交的研發(fā)項目是否符合《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》(國科發(fā)火172號)和《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指南(2007年度)》(國家發(fā)展改革委員會等部門2007年度第6號公告)、或張江國家自主創(chuàng)新示范區(qū)內(nèi)企業(yè)適用的《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》、《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指南(2011年度)》和試點地區(qū)當(dāng)前重點發(fā)展的高新技術(shù)領(lǐng)域規(guī)定進行核對。滬稅所38號文的《企業(yè)研究開發(fā)項目鑒定意見書》中的項目所屬領(lǐng)域一欄中,《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指南》沒有區(qū)分2007年度和2011年度。也就是說,兩個年度的指南均適用。這也是符合技術(shù)進步的規(guī)律,是比較合理的。為便于稅務(wù)部門核對研發(fā)項目所屬領(lǐng)域和科技部門進行研發(fā)項目鑒定,滬稅所38號文《企業(yè)研究開發(fā)項目鑒定意見書》中的“注”解第3條要求企業(yè)在“項目簡述”中注明研發(fā)項目所屬技術(shù)領(lǐng)域類別的最小類。如:《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》/一、電子信息技術(shù)/(一)軟件/1.系統(tǒng)軟件。這對企業(yè)申報研發(fā)項目提出了較高的要求。企業(yè)申報時應(yīng)當(dāng)注意仔細甄別并準(zhǔn)確地找到研發(fā)項目所屬的領(lǐng)域,甚至有必要作出適當(dāng)?shù)恼f明,便于稅務(wù)部門和科技部門核對并作出正確的判斷。否則,會影響企業(yè)享受加計扣除政策。對適用領(lǐng)域作出限定會讓那些不在適用領(lǐng)域的研發(fā)活動不能享受加計扣除政策,進而影響企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新的積極性。但是,為什么還要對適用領(lǐng)域作出限定呢?主要是避免那些不應(yīng)當(dāng)鼓勵和支持的研發(fā)活動享受加計扣除政策。在沒有找到更好的辦法之前,只能維持現(xiàn)狀?？h級政府科技部門對企業(yè)鑒定程序的影響國稅發(fā)116號文第十三條規(guī)定,主管稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)申報的研究開發(fā)項目有異議的,可要求企業(yè)提供政府科技部門的鑒定意見書。這里的“政府科技部門”可以認(rèn)為是與主管稅務(wù)機關(guān)對等的科技部門。如縣一級的主管稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)申報的研發(fā)項目有異議的,可要求企業(yè)提交縣一級政府科技部門出具的鑒定意見書。然而,縣一級政府科技部門還不夠健全,稅務(wù)部門擔(dān)心縣級科技部門缺乏鑒定能力,難以客觀地出具鑒定意見。如果要求企業(yè)提供省級科技部門出具鑒定意見,則大大增加了企業(yè)申報科技項目鑒定的成本和難度,拉長了鑒定周期,影響了企業(yè)享受政策。為此,財稅70號文第三條規(guī)定,主管稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)申報的研究開發(fā)項目有異議的,可要求企業(yè)提供地市級(含)以上政府科技部門出具的研究開發(fā)項目鑒定意見書。不過,上海各區(qū)縣科委均屬于地市級政府科技部門,對企業(yè)來說,不受影響。由于財稅70號文基本覆蓋了財稅13號文的內(nèi)容,只一點差別,即張江自主創(chuàng)新示范區(qū)的高新技術(shù)企業(yè)需要適用“試點地區(qū)當(dāng)前重點發(fā)展的高新技術(shù)領(lǐng)域”的,才需要提供上海市級科技部門的鑒定意見。但這種情形是極少的。企業(yè)研發(fā)支出專賬專賬國稅發(fā)116號文第十條規(guī)定,企業(yè)必須對研究開發(fā)費用實行專賬管理。據(jù)此,滬稅所38號文第二條規(guī)定,對2013年12月31日未完成的企業(yè)研究開發(fā)項目和2014年1月1日后登記的研究開發(fā)項目,自2014年1月1日起建立研究開發(fā)費用專賬管理制度,設(shè)置“企業(yè)研發(fā)支出多欄式明細賬匯總表”(詳見滬稅所38號文)。滬稅所38號文《企業(yè)研究開發(fā)費用加計扣除事項管理規(guī)程》中要求企業(yè)在研發(fā)項目備案登記時提供“企業(yè)研究開發(fā)費用專賬管理承諾書”,承諾設(shè)置“研發(fā)支出多欄式明細賬”,在企業(yè)所得稅年度納稅申報的同時,報送《企業(yè)研發(fā)支出多欄式明細賬匯總表》。若未按規(guī)定建立研究開發(fā)費用專賬管理制度,將不享受企業(yè)研究開發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策。這意味著,企業(yè)對研發(fā)項目沒有進行專賬管理,是不能享受加計扣除政策的,因而對企業(yè)的研發(fā)費用的會計核算提出了明確且具體的要求,有利于促進企業(yè)加強研發(fā)費用的核算。統(tǒng)一受理、回收鑒定意見,形成完整的協(xié)調(diào)機制2012年市稅務(wù)局和市科委聯(lián)合轉(zhuǎn)發(fā)《浦東新區(qū)企業(yè)研發(fā)費用加計扣除流程》(滬地稅所64號,以下簡稱“滬稅所64號文”),推廣“浦東新區(qū)企業(yè)研發(fā)費用加計扣除操作流程”,即由新區(qū)稅務(wù)部門一口受理企業(yè)研發(fā)項目登記材料,對有異議的研發(fā)項目,由新區(qū)稅務(wù)部門匯總后統(tǒng)一交給新區(qū)科技部門進行鑒定,并由新區(qū)科技部門將鑒定意見直接反饋給新區(qū)稅務(wù)部門。同時,對項目開發(fā)計劃任務(wù)書、總經(jīng)理辦公會或董事會決議書和研究開發(fā)項目的效果情況說明等文件制定了參考文本。這一做法,不僅避免企業(yè)在稅務(wù)部門和科技部門之間多次往返奔波,方便了企業(yè)申報,也減少了稅務(wù)部門和科技部門的工作量,大大提高了企業(yè)申報、稅務(wù)部門核定和科技部門鑒定的效率。為此,滬稅所64號文要求各區(qū)縣稅務(wù)局、市稅務(wù)三分局會同各對應(yīng)科技部門,制定各區(qū)縣、市直屬單位稅務(wù)、科技兩部門專項工作合作方案和具體操作辦法。在此基礎(chǔ)上,滬稅所38號文第三條規(guī)定,對有異議的項目,主管稅務(wù)機關(guān)向企業(yè)出具《商請政府科技部門出具鑒定意見通知書》,統(tǒng)一受理《企業(yè)研究開發(fā)項目鑒定意見書》(詳見滬稅所38號文)中,每月末由企業(yè)所得稅管理部門送相關(guān)政府科技部門,并做好回收工作。也就是說,由主管稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一受理《企業(yè)研究開發(fā)項目鑒定意見書》,每月末統(tǒng)一送相關(guān)政府科技部門,并統(tǒng)一回收相關(guān)政府科技部門出具的鑒定意見。這一規(guī)定,統(tǒng)一了各區(qū)縣的做法。企業(yè)研發(fā)項目鑒定內(nèi)容審查標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一根據(jù)滬國稅所14號文第一條第三款規(guī)定,稅務(wù)部門主要核對企業(yè)研發(fā)項目是否符合《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》(國科發(fā)火172號)和《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指南(2007年度)》(國家發(fā)展改革委員會等部門2007年度第6號公告)(以下簡稱“兩個目錄”)。核對時對企業(yè)研發(fā)項目有異議的,要求企業(yè)提供政府科技部門的鑒定意見。而科技部門出具的鑒定意見是判斷是否符合以上兩個目錄中的任何一個。鑒定結(jié)果為“符合”的,可以享受加計扣除政策,否則就不能享受該政策。但是經(jīng)過五年的實踐,科技部門組織專家僅僅核對是否符合上述兩個目錄是遠遠不夠的。在研發(fā)項目鑒定中主要存在以下兩個問題:一是企業(yè)申報鑒定的資料過于簡單,專家難以準(zhǔn)確判斷是否符合兩個目錄;二是即使可以判斷符合兩個目錄,但企業(yè)提交的研發(fā)項目資料不齊全,不能判斷其是否具有創(chuàng)新性和先進性,是否是常規(guī)性升級或科研成果的直接應(yīng)用?？傊?企業(yè)的研發(fā)管理還不規(guī)范,通過落實研發(fā)費用加計扣除政策促進企業(yè)規(guī)范研發(fā)管理的作用還沒有充分顯現(xiàn)出來。針對所存在的問題,滬稅所38號文修訂了《企業(yè)研究開發(fā)項目鑒定意見書》,要求企業(yè)按照研發(fā)項目的特點如實填寫該意見書,包括研發(fā)項目關(guān)鍵詞、研發(fā)類型、研發(fā)預(yù)算與實際發(fā)生的費用、項目概述、立項依據(jù)、研發(fā)內(nèi)容、計劃進度、截止到上年末的進展情況等內(nèi)容。對于一個研發(fā)項目,應(yīng)當(dāng)具備以上內(nèi)容,而且各項內(nèi)容之間存在強相關(guān)關(guān)系。例如,項目的進展情況與實際發(fā)生的研發(fā)費用是直接相關(guān)的,項目關(guān)鍵詞、研發(fā)內(nèi)容、技術(shù)的創(chuàng)新性與先進性等之間密切相關(guān)。企業(yè)能否如實并高質(zhì)量地填寫《企業(yè)研究開發(fā)項目鑒定意見書》,取決于企業(yè)是否按照研發(fā)項目管理的要求對研發(fā)項目進行立項管理。而科技部門的鑒定意見不只是判斷是否符合兩個目錄,還要對研發(fā)項目的創(chuàng)新性