企業(yè)研發(fā)費(fèi)用支出的納稅籌劃

企業(yè)研發(fā)費(fèi)用支出的納稅籌劃

《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，公司創(chuàng)造的技術(shù)研究和開發(fā)資金可以在計(jì)算應(yīng)納稅額時扣除，公司可以成為主要研發(fā)對象。為貫徹落實(shí)《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例,國家稅務(wù)總局于2008年12月頒布《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)》(國稅發(fā)116號,以下簡稱國稅發(fā)116號),從操作層面規(guī)范企業(yè)研發(fā)費(fèi)稅前扣除及有關(guān)稅收優(yōu)惠政策的執(zhí)行。針對政策執(zhí)行中出現(xiàn)的問題,《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除有關(guān)政策問題的通知》(財稅70號,以下簡稱《通知》)對有關(guān)政策重新進(jìn)行了明確?，F(xiàn)就企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除應(yīng)特別注意的政策細(xì)節(jié)提示如下:企業(yè)研發(fā)活動的稅收征管根據(jù)國稅發(fā)116號第四條的規(guī)定,只有八種符合規(guī)定項(xiàng)目的研究開發(fā)費(fèi)用才可以加計(jì)扣除。(一)新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)。(二)從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費(fèi)用。(三)在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補(bǔ)貼。(四)專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)。(五)專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用。(六)專門用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)。(七)勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗(yàn)費(fèi)。(八)研發(fā)成果的論證、評審、驗(yàn)收費(fèi)用?！锻ㄖ访鞔_,企業(yè)從事研發(fā)活動發(fā)生的五類費(fèi)用支出,可納入稅前加計(jì)扣除的研究開發(fā)費(fèi)用范圍。五類費(fèi)用包括:企業(yè)依照國務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為在職直接從事研發(fā)活動人員繳納的基本養(yǎng)老保險費(fèi)、基本醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)和住房公積金;專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、維修等費(fèi)用;不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi);新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi);研發(fā)成果的鑒定費(fèi)用。即從2013年1月1日起,13種符合規(guī)定項(xiàng)目的研究開發(fā)費(fèi)用可以加計(jì)扣除。需要注意的是,企業(yè)發(fā)生的下列研究開發(fā)費(fèi)用,不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時實(shí)行加計(jì)扣除:(一)為在職直接從事研發(fā)活動人員繳納的社會保險費(fèi)、住房公積金等費(fèi)用。(二)研發(fā)部門未直接從事研發(fā)活動的人員(包括管理人員,保衛(wèi)、醫(yī)療保健、司機(jī)、食堂人員、茶爐工、水暖工、清潔工等間接服務(wù)人員)的工資薪金。(三)支付給外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。(四)用于研發(fā)活動的房屋的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)。(五)用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、房屋等相關(guān)固定資產(chǎn)的運(yùn)行維護(hù)、維修等費(fèi)用。(六)用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的設(shè)備調(diào)整及檢驗(yàn)費(fèi),樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi),試制產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)等。(七)研發(fā)活動的試制品或研發(fā)產(chǎn)品直接對外銷售或作為企業(yè)用于銷售產(chǎn)品的組成部分的,其研發(fā)試制品或產(chǎn)品成本中的材料、燃料及動力等費(fèi)用。(八)與研發(fā)活動相關(guān)的其他費(fèi)用,包括會議費(fèi)、差旅費(fèi)、辦公費(fèi)、外事費(fèi)、研發(fā)人員培訓(xùn)費(fèi)、培養(yǎng)費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、高新科技研發(fā)保險費(fèi)用等。(九)國稅發(fā)116號第四條八項(xiàng)費(fèi)用及《通知》規(guī)定的五項(xiàng)費(fèi)用以外的其他支出。企業(yè)及黨員對研究開發(fā)費(fèi)用的申報受理情況根據(jù)國稅發(fā)116號第七條的規(guī)定:企業(yè)根據(jù)財務(wù)會計(jì)核算和研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際情況,對發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行收益化或資本化處理的,可按下述規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除:(一)研發(fā)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益未形成無形資產(chǎn)的,允許再按其當(dāng)年研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的50%,直接抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。(二)研發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)的,按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規(guī)定外,攤銷年限不得低于10年。但企業(yè)需申請享受研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠政策的,應(yīng)向企業(yè)所得稅的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送系列資料,進(jìn)行備案申請。根據(jù)國稅發(fā)116號第十條的規(guī)定,企業(yè)必須對研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬管理,同時必須按照附表的規(guī)定項(xiàng)目,準(zhǔn)確歸集填寫年度可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生金額。企業(yè)應(yīng)于年度匯算清繳所得稅申報時向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送本辦法規(guī)定的相應(yīng)資料。申報的研究開發(fā)費(fèi)用不真實(shí)或者資料不齊全的,不得享受研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除。國稅發(fā)116號第十二條的規(guī)定,企業(yè)實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi),在年度中間預(yù)繳所得稅時,允許據(jù)實(shí)計(jì)算扣除,在年度終了進(jìn)行所得稅年度申報和匯算清繳時,再依照本辦法的規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除。而各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對各年度研究開發(fā)項(xiàng)目的登記最遲受理時間有限定,如上海市稅務(wù)部門關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法[試行]〉的通知》(滬國稅所14號)規(guī)定,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)全年受理研究開發(fā)項(xiàng)目登記事宜,但對當(dāng)年度研究開發(fā)項(xiàng)目的登記最遲受理時間為次年的3月底前。為了保證資料質(zhì)量并在規(guī)定時限內(nèi)享受到加計(jì)扣除優(yōu)惠,《通知》明確,企業(yè)可以聘請具有資質(zhì)的會計(jì)師事務(wù)所或稅務(wù)師事務(wù)所,出具當(dāng)年可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)報告或鑒證報告。而這類中介機(jī)構(gòu)一般能夠全程跟蹤服務(wù)好所聘企業(yè),按照當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)有關(guān)加計(jì)扣除納稅審批備案申報的管理流程及時提交各項(xiàng)資料,防止企業(yè)錯過提交時間導(dǎo)致無法享受稅收優(yōu)惠。企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目鑒定國稅發(fā)116號第十三條規(guī)定,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)申報的研究開發(fā)項(xiàng)目有異議的,可要求企業(yè)提供政府科技部門的鑒定意見書。這導(dǎo)致各地政策執(zhí)行各異,有的規(guī)定由省級科技部門,如《貴州省企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除項(xiàng)目技術(shù)鑒定辦法(試行)》規(guī)定主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)申報的研究開發(fā)項(xiàng)目有異議的,可要求企業(yè)提供政府科技部門的鑒定意見書。企業(yè)可于年度終了后45日內(nèi)向省科技廳提出鑒定申請,并提供以下資料進(jìn)行技術(shù)鑒定:1.《貴州省企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除項(xiàng)目技術(shù)鑒定申請表》。2.《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》。3.研究開發(fā)項(xiàng)目報告(立項(xiàng)目的、研究內(nèi)容、核心技術(shù)、技術(shù)創(chuàng)新點(diǎn)、項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)展、階段成果、對本行業(yè)、地區(qū)的經(jīng)濟(jì)、社會發(fā)展和技術(shù)進(jìn)步具有的推動作用)。4.自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃書、合同書或協(xié)議和研究開發(fā)費(fèi)預(yù)算。5.企業(yè)總經(jīng)理辦公會或董事會關(guān)于自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)的決議文件。6.自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項(xiàng)目組的編制情況和專業(yè)人員名單。7.自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目當(dāng)年研究開發(fā)費(fèi)用發(fā)生情況歸集表。8.政府立項(xiàng)的項(xiàng)目,需提供立項(xiàng)證明材料。9.項(xiàng)目歸集表涉及的材料、燃料、動力、人員費(fèi)用、儀器、設(shè)備、模具、專利、軟件、設(shè)計(jì)、資料等各項(xiàng)的詳細(xì)清單及測算說明。10.企業(yè)承諾書。湖南國稅發(fā)布《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除審核操作指引》則明確,主管國稅機(jī)關(guān)對企業(yè)申報的研究開發(fā)項(xiàng)目有異議的,可要求企業(yè)提供市州級以上科技部門的鑒定意見書?！锻ㄖ访鞔_,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)申報的研究開發(fā)項(xiàng)目有異議的,可要求企業(yè)提供地市級(含)以上政府科技部門出具的研究開發(fā)項(xiàng)目鑒定意見書。從此,稅企雙方異議項(xiàng)目的處理方式得到統(tǒng)一明確。加計(jì)扣除的對象《通知》強(qiáng)調(diào),企業(yè)享受研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除政策的其他相關(guān)問題,按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)〉的通知》(國稅發(fā)116號)的規(guī)定執(zhí)行。這里要特別注意以下幾個事項(xiàng):(一)并不是所有企業(yè)都能享受研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除。根據(jù)國稅發(fā)116號第二條的規(guī)定,研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除適用于財務(wù)核算健全并能準(zhǔn)確歸集研究開發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)。以下企業(yè)則不能享受:非居民企業(yè);核定征收企業(yè);財務(wù)核算健全但不能準(zhǔn)確歸集研究開發(fā)費(fèi)用的企業(yè)。企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格實(shí)行賬務(wù)獨(dú)立核算,設(shè)專門核算科目,以正確歸集、核算企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用。若企業(yè)未設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)或企業(yè)研發(fā)機(jī)構(gòu)同時承擔(dān)生產(chǎn)、經(jīng)營任務(wù)的,應(yīng)對研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用分開核算,準(zhǔn)確、合理的計(jì)算各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用支出,對劃分不清的,不得加計(jì)扣除。若企業(yè)在1個納稅年度內(nèi)進(jìn)行多個研究開發(fā)活動的,應(yīng)按照不同開發(fā)項(xiàng)目分別歸集可加計(jì)扣除的研究開發(fā)費(fèi)用額。如果企業(yè)未設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)或企業(yè)研發(fā)機(jī)構(gòu)同時承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營任務(wù)的,應(yīng)對研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用分開核算,準(zhǔn)確合理地計(jì)算各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用支出。對企業(yè)共同合作開發(fā)的項(xiàng)目,依據(jù)國稅發(fā)116號文件第五條由合作各方就自身承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別按照規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除額。對企業(yè)委托給外單位進(jìn)行開發(fā)的研發(fā)費(fèi)用,依據(jù)國稅發(fā)116號文件第六條由委托方按照規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除額,受托方不得再進(jìn)行加計(jì)扣除。(二)并不是企業(yè)所有的研究開發(fā)活動都可以加計(jì)扣除。根據(jù)國稅發(fā)116號第三條第一款的規(guī)定,研究開發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識,創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識,或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、工藝、產(chǎn)品(服務(wù))而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的研究開發(fā)活動。人文、社會科學(xué)類的研究開發(fā)活動則不屬于可以加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。國稅發(fā)116號第三條第二款指出,創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識,或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、工藝、產(chǎn)品(服務(wù)),是指企業(yè)通過研究開發(fā)活動在技術(shù)、工藝、產(chǎn)品(服務(wù))方面的創(chuàng)新取得了有價值的成果,對本地區(qū)(省、自治區(qū)、直轄市或計(jì)劃單列市)相關(guān)行業(yè)的技術(shù)、工藝領(lǐng)先具有推動作用的研發(fā)費(fèi)用才符合加計(jì)扣除的條件。而企業(yè)產(chǎn)品(服務(wù))的常規(guī)性升級或?qū)_的科研成果直接應(yīng)用等活動(如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識等)則不屬于可以加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用。企業(yè)從事的研究開發(fā)活動在符合上述規(guī)定外,還必須符合國稅發(fā)116號第四條中兩個目錄的規(guī)定項(xiàng)目,才可以加計(jì)扣除。這兩個目錄是:《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》(國科發(fā)火172號附件)和國家發(fā)展改革委員會等部門公布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南(2007年度)》(國家發(fā)展改革委員會等部門2007年度第6號公告)等。這是企業(yè)享受加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠的前提。根據(jù)執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn),部分地區(qū)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)申報的研究開發(fā)項(xiàng)目會要求企業(yè)提供地市級以上政府科技部門出具的研究開發(fā)項(xiàng)目鑒定意見書。企業(yè)還應(yīng)做好對內(nèi)部研發(fā)資料的歸集和整理,如研發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)決議書(包括企業(yè)內(nèi)部立項(xiàng)、省科技局立項(xiàng))、項(xiàng)目計(jì)劃書和研究開發(fā)費(fèi)預(yù)算、編制項(xiàng)目研究開發(fā)人員名單、研發(fā)項(xiàng)目效用情況說明以及研發(fā)成果報告等資料的搜集與保管。(三)并不是企業(yè)集團(tuán)分?jǐn)偟难邪l(fā)費(fèi)用都可以加計(jì)扣除。根據(jù)國稅發(fā)116號第十五條、第十六條、第十七條、第十八條的規(guī)定,企業(yè)集團(tuán)集中開發(fā)的研究開發(fā)費(fèi)用分?jǐn)傂枰⒁馊缦率马?xiàng):企業(yè)集團(tuán)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營和科技開發(fā)的實(shí)際情況,對技術(shù)要求高、投資數(shù)額大,需要由集團(tuán)公司進(jìn)行集中開發(fā)的研究開發(fā)項(xiàng)目,其實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi),可以按照合理的分?jǐn)偡椒ㄔ谑芤婕瘓F(tuán)成員公司間進(jìn)行分?jǐn)?。企業(yè)集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)的,企業(yè)集團(tuán)應(yīng)提供集中研究開發(fā)項(xiàng)目的協(xié)議或合同,該協(xié)議或合同應(yīng)明確規(guī)定參與各方在該研究開發(fā)項(xiàng)目中的權(quán)利和義務(wù)、費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ葍?nèi)容。如不提供協(xié)議或合同,研究開發(fā)費(fèi)不得加計(jì)扣除。企業(yè)集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)的,企業(yè)集團(tuán)集中研究開發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi),應(yīng)當(dāng)按照權(quán)利和義務(wù)、費(fèi)用支出和收益分享一致的原則,合理確定研究開發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)偡椒āＦ髽I(yè)集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)的,企業(yè)集團(tuán)母公司負(fù)責(zé)編制集中研究開發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)書、研究開發(fā)費(fèi)用預(yù)算表、決算表和決算分?jǐn)偙怼?四)并不與高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定時的研發(fā)費(fèi)用范圍一致。根據(jù)規(guī)定,企業(yè)申請高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定時也需要?dú)w集和認(rèn)定研發(fā)費(fèi)用,其依據(jù)是《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引的通知》(國科發(fā)火362號,以下簡稱“指引”),該文件規(guī)定的高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的范圍也是8項(xiàng),與國稅發(fā)116號規(guī)定有相似之處。再加上此次增加的5項(xiàng)可扣除費(fèi)用后,加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的核算范圍更加趨近于高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的核算范圍。但整體來看,“指引”規(guī)定的研發(fā)費(fèi)用范圍還是比加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用范圍要大。如在人員人工方面,“指引”并沒有區(qū)分在