外籍人士個(gè)人所得稅的現(xiàn)狀與發(fā)展

外籍人士個(gè)人所得稅的現(xiàn)狀與發(fā)展

一、外籍人士在中國(guó)居住期間的工資薪金外意的稅收負(fù)擔(dān)中國(guó)稅法將納稅人分為兩類(lèi)：負(fù)無(wú)限征稅義務(wù)的居民納稅人和負(fù)有限征稅義務(wù)的非居民納稅人。對(duì)于外籍人士來(lái)說(shuō),判斷納稅人身份的主要依據(jù)是其在華居住時(shí)間的長(zhǎng)短,而且非居民納稅人在華居住時(shí)間長(zhǎng)短不同,其納稅義務(wù)的輕重也各不相同。可見(jiàn),外籍人士在華納稅義務(wù)的輕重就與其在華居住時(shí)間長(zhǎng)短有直接關(guān)系了。根據(jù)《關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)政策問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)58號(hào))的規(guī)定,對(duì)在中國(guó)居住滿(mǎn)五年的外籍人士,從第六年起的以后各年度中,凡在境內(nèi)居住滿(mǎn)一年的,應(yīng)當(dāng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)和境外全球范圍的工資薪金所得申報(bào)納稅,被視為稅收意義上的中國(guó)居民(即居民納稅人)。根據(jù)《關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的個(gè)人取得工資薪金所得納稅義務(wù)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)148號(hào))的規(guī)定,對(duì)在中國(guó)境內(nèi)居住滿(mǎn)一年而不超過(guò)五年的外籍人士,可就其在中國(guó)境內(nèi)工作期間由中國(guó)境內(nèi)企業(yè)或個(gè)人雇主支付,或由中國(guó)境外企業(yè)或個(gè)人雇主支付的工資薪金所得納稅,而對(duì)其離境期間由中國(guó)境外企業(yè)或個(gè)人雇主支付的工資薪金所得可以不申報(bào)納稅。根據(jù)《關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的個(gè)人繳納所得稅涉及稅收協(xié)定若干問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)155號(hào))的規(guī)定,對(duì)在中國(guó)境內(nèi)連續(xù)或累計(jì)居住時(shí)間超過(guò)90天(與中國(guó)簽署了雙重征稅協(xié)定國(guó)家的居民為183天,簡(jiǎn)稱(chēng)183天)但不滿(mǎn)一年的外籍人士,則僅就其實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)工作期間取得的、由中國(guó)境內(nèi)外企業(yè)或個(gè)人雇主支付的工資薪金所得納稅,而其在中國(guó)境外工作期間取得的工資薪金所得可以不予納稅;對(duì)在一個(gè)納稅年度中在中國(guó)境內(nèi)居住不超過(guò)90天(或183天)的外籍人士,則被視為臨時(shí)來(lái)華者,其來(lái)自于中國(guó)境內(nèi)工作期間的工資薪金所得僅就中國(guó)境內(nèi)企業(yè)或個(gè)人負(fù)擔(dān)的部分納稅,而由境外雇主支付且不由境內(nèi)企業(yè)負(fù)擔(dān)的工資薪金所得可以不予納稅。由上述規(guī)定可以看出,對(duì)在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的外籍人士納稅義務(wù)輕重取決于其在中國(guó)境內(nèi)居住時(shí)間的長(zhǎng)短。外籍人士在華居住五年以上、一年到五年、90天(或183天)到一年、90天(或183天)以下這四個(gè)不同時(shí)間范圍內(nèi),國(guó)家依此免除了外籍人士的部分納稅義務(wù),其稅負(fù)有較大差異。因此,外籍人士應(yīng)該把握好這些時(shí)間界限,通過(guò)合理安排自己的居住時(shí)間,減輕個(gè)人所得稅稅負(fù)。對(duì)長(zhǎng)期在華居住的外籍人士,應(yīng)盡量避免自己在中國(guó)境內(nèi)連續(xù)居住五年時(shí)間,在連續(xù)5年時(shí)間內(nèi)的某一年度內(nèi)要安排一次超過(guò)30天或多次累計(jì)超過(guò)90天!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!預(yù)測(cè)日按照現(xiàn)有的獲取現(xiàn)金流量的能力進(jìn)行預(yù)測(cè)的,一般沒(méi)有因通貨膨脹而對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行調(diào)整。即使有的考慮了某項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債單項(xiàng)的漲價(jià)因素,也沒(méi)有考慮社會(huì)平均的通貨膨脹水平。因此,根據(jù)“與特定風(fēng)險(xiǎn)相適應(yīng)”的原則,在折現(xiàn)率中就應(yīng)該反映通貨膨脹的因素。例如,預(yù)期下年的通貨膨脹率是5%,一年后收回的105元,就只相當(dāng)于現(xiàn)在的100元[105÷(1+5%)]。這說(shuō)明在不考慮其他因素的情況下,因?yàn)橛?%的通貨膨脹率,其折現(xiàn)率至少為5%。名義利率與不含通貨膨脹因素的實(shí)際利率之間有以下關(guān)系:1+名義利率=(1+實(shí)際利率)×(1+通貨膨脹率)=1+實(shí)際利率+通貨膨脹率+實(shí)際利率×通貨膨脹率。在通貨膨脹不是很?chē)?yán)重的情況下,相對(duì)于“1+實(shí)際利率+通貨膨脹率”來(lái)說(shuō),“實(shí)際利率×通貨膨脹率”的數(shù)值很小,可以忽略不計(jì)。因此,1+名義利率=1+實(shí)際利率+通貨膨脹率。把該公式用在折現(xiàn)率方面,也就是:名義折現(xiàn)率=不含通貨膨脹的折現(xiàn)率+通貨膨脹率。在使用無(wú)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率作為折現(xiàn)率的情況下,應(yīng)將通貨膨脹率加入其中。例如,以一年期銀行定期存款利率2.52%為無(wú)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率,預(yù)期下年的通貨膨脹率為2.83%,則用作折現(xiàn)的無(wú)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率為5.35%。通貨膨脹水平存在地區(qū)差異,若能夠取得相關(guān)數(shù)據(jù),則應(yīng)該取本地區(qū)的通貨膨脹指數(shù)而不是全國(guó)平均水平。主要參考文獻(xiàn)1.葛家樹(shù)，杜興強(qiáng)等。會(huì)計(jì)論：上海大學(xué)出版社2.錢(qián)寶國(guó)資產(chǎn)評(píng)估方法和案例：化學(xué)出版社，20063.外籍人士,穩(wěn)定工作時(shí)間的離境,就可以使其離境期間由中國(guó)境外企業(yè)或個(gè)人雇主支付的工資薪金所得,及境外財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、租賃收入等其他境外收入免予在境內(nèi)納稅。如果外籍人士確因工作需要在中國(guó)境內(nèi)連續(xù)居住5年以上,也應(yīng)在這以后的任意一個(gè)年度內(nèi)(最好在第五年)安排一次超過(guò)30天或多次累計(jì)超過(guò)90天的離境,以終止這個(gè)五年期限,使其在當(dāng)年及以后連續(xù)五年時(shí)間內(nèi),只就其來(lái)自于中國(guó)的收入繳納個(gè)人所得稅。對(duì)短期來(lái)華的外籍人士,應(yīng)盡量將自己在中國(guó)境內(nèi)居住時(shí)間控制在90天(或183天)之內(nèi),使自己在中國(guó)境內(nèi)期間由外國(guó)企業(yè)支付的工資薪金所得免予在境內(nèi)納稅。二、外籍人士的工資薪我國(guó)稅法對(duì)非居民納稅人僅就其來(lái)自于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納個(gè)人所得稅,而對(duì)其來(lái)源于境外的所得免予征稅,并對(duì)非居民納稅人的工資薪金來(lái)源地的認(rèn)定進(jìn)行了明確規(guī)定?！秱€(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第五條和國(guó)稅發(fā)148號(hào)第一條及第二條規(guī)定,因任職、受雇等而實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)工作期間取得的工資薪金,屬于來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的工資薪金所得。同時(shí),根據(jù)我國(guó)《征收個(gè)人所得稅若干問(wèn)題的規(guī)定》(國(guó)稅發(fā)89號(hào))的規(guī)定,納稅義務(wù)人在境內(nèi)、境外同時(shí)取得工資薪金所得的,應(yīng)根據(jù)規(guī)定的原則判斷其境內(nèi)、境外取得的所得是否為來(lái)源于一國(guó)的所得。對(duì)納稅義務(wù)人能夠提供在境內(nèi)、境外同時(shí)任職或者受雇及其工資薪金標(biāo)準(zhǔn)的有效證明文件,可判定其所得是來(lái)源于境內(nèi)和境外所得,應(yīng)按稅法相關(guān)條例的規(guī)定分別減除費(fèi)用并計(jì)算納稅;不能提供上述證明文件的,應(yīng)視為來(lái)源于一國(guó)的所得,如其任職或者受雇單位在中國(guó)境內(nèi),應(yīng)認(rèn)為是來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得,如其任職或受雇單位在中國(guó)境外,應(yīng)認(rèn)為是來(lái)源于中國(guó)境外的所得。通過(guò)分析上述法規(guī)可以看出,對(duì)在中國(guó)境內(nèi)居住一年以上五年以下的外籍人士,當(dāng)其取得由境外企業(yè)支付的工資薪金所得時(shí),如果能夠提供在境外任職或者受雇及其工資薪金標(biāo)準(zhǔn)的有效證明文件,其工資薪金所得可判定為來(lái)源于境外所得,由境外企業(yè)支付的工資薪金所得可以不在境內(nèi)納稅;反之,如果不能提供在境外任職或者受雇及其工資薪金標(biāo)準(zhǔn)的有效證明文件,即使該工資薪金所得由境外企業(yè)支付也應(yīng)該在境內(nèi)納稅。對(duì)在中國(guó)境內(nèi)居住90天(183天)以上一年以下的外籍人士,如果能夠提供在境外任職或者受雇及其工資薪金標(biāo)準(zhǔn)的有效證明文件,該工資薪金所得可判定為來(lái)源于境外所得,可以不在境內(nèi)納稅。因此,對(duì)外派到中國(guó)境內(nèi)工作的外籍人士,應(yīng)向派出企業(yè)索取其境外任職及其工資薪金標(biāo)準(zhǔn)的證明文件,這樣可以使其外派企業(yè)支付的工資薪金在中國(guó)免予征稅。在條件許可的前提下,也可以適當(dāng)提高其中國(guó)境外企業(yè)支付的工資薪金水平,適度降低中國(guó)境內(nèi)企業(yè)支付的工資薪金水平,從而達(dá)到降低其個(gè)人所得稅稅負(fù)的目的。三、工資薪薪所得轉(zhuǎn)化為分紅收入,不繳納企業(yè)稅收對(duì)于在華投資舉辦外商投資企業(yè)的外籍人士來(lái)說(shuō),從企業(yè)取得相同數(shù)量的工資薪金或紅利需要繳納的所得稅種類(lèi)及金額是不同的。外籍人士的工資薪金可以作為費(fèi)用抵減外商投資企業(yè)的所得稅,但其工資薪金所得需要繳納個(gè)人所得稅,而外籍人士從外商投資企業(yè)取得股息紅利所得則需要繳納企業(yè)所得稅,但是可以依法免予征收個(gè)人所得稅。根據(jù)新所得稅稅法,外資高新企業(yè)適用15%的所得稅稅率(其他外資企業(yè)則適用25%的所得稅稅率);而個(gè)人工資薪金適用的超額累進(jìn)稅率為5%~45%,且由于這一類(lèi)外籍人士工資薪金水平較高,實(shí)際適用的稅率多在40%以上。對(duì)在中國(guó)境內(nèi)投資的外籍人士可以將其在企業(yè)所得稅前列支的工資薪金所得轉(zhuǎn)化為從企業(yè)所得稅后列支的股息紅利所得,使其獲得的收入繳納企業(yè)所得稅而不是繳納個(gè)人所得稅,從而達(dá)到大幅度降低稅負(fù)的目的。例1:美國(guó)人Paul在蘇州投資開(kāi)辦了一家高新技術(shù)型外商投資企業(yè)(適用15%的所得稅稅率),并擔(dān)任公司董事長(zhǎng),月工資收入為40000美元(1美元折合8元人民幣),折合人民幣320000元。其月工資應(yīng)交個(gè)人所得稅為126465元[(320000-4800)×45%-15375],稅后工資收入為193535元(320000-126465),實(shí)際稅負(fù)率為39.5%。經(jīng)籌劃,Paul將工資收入降低到1500美元,折合人民幣12000元,但每月從企業(yè)獲得紅利38500美元,折合人民幣308000元,每月從企業(yè)仍獲得收入320000元。這時(shí),其每月應(yīng)交個(gè)人所得稅為1065元[(12000-4800)×20%-375]。其從外商投資企業(yè)分得的紅利免繳個(gè)人所得稅,但由于紅利不能在所得稅前扣除,需要增繳的企業(yè)所得稅為54353元[308000÷(1-15%)×15%]。這樣,其每月繳納的個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅共為55418元(54353+1065),實(shí)際稅負(fù)率為17.3%。與前一方案相比,由于將其部分收入轉(zhuǎn)換為繳納企業(yè)所得稅,每月少納稅款71047元(126465-55418),稅負(fù)總額降低了56.2%。應(yīng)該注意的是,采用這種方法進(jìn)行納稅籌劃要注意適度。目前,有的參與企業(yè)管理的外國(guó)投資者,在其投資管理的外商投資企業(yè)處于免稅期間,將其全部工資薪金收入轉(zhuǎn)為紅利收入,從而達(dá)到不繳個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅的目的。但是,這實(shí)際上有偷稅的嫌疑,根據(jù)《關(guān)于外商投資企業(yè)的董事?lián)沃苯庸芾砺殑?wù)征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)214號(hào))的規(guī)定,主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以參照同類(lèi)地區(qū)、行業(yè)或相同規(guī)模企業(yè)類(lèi)似職務(wù)的工資薪金水平重新核定其每月工資薪金數(shù)額,按照工資薪金項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。四、外籍人士的工資薪酬利稅收的其他項(xiàng)目世界各國(guó)的個(gè)人所得稅制大體可以分為分類(lèi)所得稅制、綜合所得稅制和混合所得稅制,這三種稅制各有所長(zhǎng),也各有各的缺點(diǎn)。為便于稅收征收管理,我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅法采用的是分類(lèi)所得稅制,即將個(gè)人取得的所得分為工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、利息股息紅利所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得等11類(lèi)項(xiàng)目,并分別采用不同的費(fèi)用減除規(guī)定、不同的稅率和不同的計(jì)稅方法計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。顯然,一筆相等金額的收入,如果稅目不同,計(jì)算繳納的個(gè)人所得稅是不同的,甚至相差很大,這為外籍人士進(jìn)行納稅籌劃提供了空間。因此,對(duì)工資薪酬較高、實(shí)際適用稅率在25%以上的外籍人士,在條件允許時(shí)企業(yè)可將其部分工資薪金所得轉(zhuǎn)化為勞務(wù)報(bào)酬所得(通常適用20%的稅率)、稿酬所得(實(shí)際適用14%的稅率)、利息(適用20%的稅率)等,通過(guò)降低適用稅率、增加扣除金額的方式降低個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)。例如,根據(jù)國(guó)稅發(fā)89號(hào)的規(guī)定,個(gè)人由于擔(dān)任董事職務(wù)所取得的董事費(fèi)收入,屬于勞務(wù)報(bào)酬所得性質(zhì),可將部分外籍人士安排為公司董事會(huì)成員,在保證年度總收入不變的前提下,將其一部分工資薪金轉(zhuǎn)變?yōu)槎陆蛸N,從而使其工資薪金所得轉(zhuǎn)變?yōu)閯趧?wù)報(bào)酬所得。五、根據(jù)工資薪的實(shí)際支付,增加個(gè)人收入的總量我國(guó)稅法對(duì)企業(yè)以現(xiàn)金形式發(fā)放給個(gè)人的住房、伙食等補(bǔ)貼全額計(jì)入納稅人當(dāng)月工資薪金收入計(jì)征個(gè)人所得稅,但對(duì)外籍人士以非現(xiàn)金形式或?qū)崍?bào)實(shí)銷(xiāo)形式取得的某些補(bǔ)貼則免征個(gè)人所得稅。根據(jù)《關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字20號(hào))、《關(guān)于外籍個(gè)人取得有關(guān)補(bǔ)貼征免個(gè)人所得稅執(zhí)行問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)54號(hào))和《關(guān)于外籍個(gè)人取得港澳地區(qū)住房等補(bǔ)貼征免個(gè)人所得稅的通知》(財(cái)稅29號(hào))的規(guī)定,外籍人士在大陸或香港、澳門(mén)以非現(xiàn)金形式或?qū)崍?bào)實(shí)銷(xiāo)形式取得的住房補(bǔ)貼、伙食補(bǔ)貼、搬遷費(fèi)、洗衣費(fèi)、境內(nèi)外出差補(bǔ)貼、探親費(fèi)、語(yǔ)言訓(xùn)練費(fèi)、子女教育費(fèi),暫免征收個(gè)人所得稅;根據(jù)《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的雇員的境外保險(xiǎn)費(fèi)有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)101號(hào))的規(guī)定,由企業(yè)支付的確屬于按照有關(guān)國(guó)家法律規(guī)定應(yīng)由雇主負(fù)擔(dān)的社會(huì)保障性質(zhì)的境外保險(xiǎn)費(fèi),可不計(jì)入雇員個(gè)人的應(yīng)納稅所得額。因此,企業(yè)可以根據(jù)外籍人士費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生情況,改變工資薪金的支付方法,相應(yīng)地降低名義工資數(shù)額,從而降低個(gè)人所得稅,增加個(gè)人實(shí)際收入水平。如果把外籍人士的現(xiàn)金工資轉(zhuǎn)變?yōu)橐苑乾F(xiàn)金形式或?qū)崍?bào)實(shí)銷(xiāo)形式提供的上述補(bǔ)貼,可減少個(gè)人所得稅,從而增加其稅后凈收入。例2:Smith是上海某外資企業(yè)的總工程師,企業(yè)支付給Smith的月工資為12000美元(1美元折合人民幣7.6元),折合人民幣91200元,同時(shí)每月收到月薪25%的生活費(fèi)補(bǔ)貼22800元,年收入為1368000元[(91200+22800)×12]。為子女學(xué)習(xí)需要,Smith全家在香港居住。幾年來(lái),Smith除在上海的日常生活開(kāi)支外,在香港每月要支付住房租金8000元、交通費(fèi)用5000元、伙食費(fèi)10000元、子女教育費(fèi)5000元,每年發(fā)生探親費(fèi)84000元。則Smith每月應(yīng)交個(gè)人所得稅33765元[(91200+22800-4800)×45%-15375],年應(yīng)交個(gè)人所得稅405180元(33765×12),實(shí)際稅負(fù)率為29.6%。經(jīng)過(guò)籌劃,在Smith的年收入總額1368000元不變的情況下,改變Smith的收入構(gòu)成,將其月薪降為63200元,仍保留月薪25%的生活費(fèi)補(bǔ)貼15800元,但每年按其實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用報(bào)銷(xiāo)的金額為420000元,其中住房補(bǔ)貼96000元、探親費(fèi)84000元、子女教育費(fèi)60000元和伙食費(fèi)120000元。這樣,Smith每月應(yīng)交個(gè)人所稅19595元[(63200+15800-4800)×35%-6375],年應(yīng)交個(gè)人所得稅235140元(19595×12),實(shí)際稅負(fù)率為17.2%。通過(guò)降低其個(gè)人名義工資,Smith一年就可以節(jié)約個(gè)人所得稅170040元(405180-235140),稅負(fù)率降低了12.4%。六、降低工資薪出的稅收我國(guó)個(gè)人所得稅法對(duì)工資薪金所得項(xiàng)目適用九級(jí)超額累進(jìn)稅率,企業(yè)每月給外籍人士發(fā)放的工資越高,需要繳納的個(gè)人所得稅就越多。企業(yè)發(fā)放的加班獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、半年獎(jiǎng)等各種獎(jiǎng)金,根據(jù)《關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)有住所的個(gè)人取得獎(jiǎng)金征稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)206號(hào))的規(guī)定,應(yīng)該在實(shí)際發(fā)放月份與工資一起按適用稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。但是,根據(jù)《關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)9號(hào))的規(guī)定,對(duì)個(gè)人取得的年終一次性獎(jiǎng)金單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金計(jì)算納稅,計(jì)算時(shí)先將當(dāng)月取得的全年一次性獎(jiǎng)金除以12個(gè)月,并按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。通過(guò)對(duì)比不難看出,發(fā)放一定數(shù)量的年終一次性獎(jiǎng)金可以降低外籍人士工資薪金的適用稅率。因此,對(duì)每月工資薪金很高的外籍人士來(lái)說(shuō),企業(yè)可以將每月一定數(shù)額的工資薪金放在年終作為年終一次性獎(jiǎng)金發(fā)放,以降低個(gè)人所得稅適用稅率,從而達(dá)到少納個(gè)人所得稅的目的。例3:某公司人力資源部副經(jīng)理Tony每月固定薪金折合人民幣為88000元,年終無(wú)一次性獎(jiǎng)金。Tony每月繳納的個(gè)人所得稅為22905元[(88000-4800)×40%-10375],年應(yīng)納個(gè)人所得稅額為274860元(22905