計劃審計工作課件

第六章計劃審計工作初步業(yè)務活動總體審計策略和具體審計計劃審計重要性審計風險9/17/20231審計第六章計劃審計工作初步業(yè)務活動8/6/20231審計南方保健審計案例9/17/20232審計南方保健8/6/20232審計南方保健公司背景1、上世紀80年代初，斯克魯西出于將理療和恢復性等手術輔助環(huán)節(jié)從中獨立出來的獨特想法創(chuàng)建了南方保健公司。2、1986年南方保健完成新股發(fā)行并在紐約股票交易所上市。3、南方保健經過十年的瘋狂購并，于2002年成為全美最大的私立保健醫(yī)療公司，在美國的50個州和澳大利亞、加拿大、英國等國家擁有眾多的診所、外科手術中心和療養(yǎng)院。4、幾近瘋狂的擴張速度使南方保健消化不良，加上首席執(zhí)行官斯克魯西在董事會中的獨斷專行和過分追求個人成就感，最終使南方保健走上了財務舞弊不歸路。2003年3月南方保健的財務舞弊丑聞浮出水面，創(chuàng)下了上市公司財務舞弊涉案人員最多的紀錄（11名高管人員涉案，其中包括前后五任CFO），超過了安然舞弊案（7名高管人員涉案）和世界通信舞弊案（5名高管人員涉案））。已經抖露出的25億美元的虛假利潤更使其成為僅次于世界通信的第二大“會計造假大王”。5、2003年4月13日,該公司股價跌至每股0.17美元,與每股30.81美元的最高價相比,股票市值減損近120億美元。9/17/20233審計南方保健公司背景8/6/20233審計人物背景理查德·斯克魯西（Richard

M.

Scrushy）斯克魯西是南方保健的締造者，被譽為變革美國理療業(yè)的靈魂人物。他創(chuàng)造性地提出將理療和恢復性治療等手術輔助環(huán)節(jié)從醫(yī)院中獨立出來運作的構想，并探索出一套低成本、高療效的診所運營模式。9/17/20234審計人物背景8/6/20234審計案件回顧2002年

8月，南方保健的

CEO理查德·斯克魯西（Richard

M.

Scrushy）和

CFO威廉·歐文斯（William

T．Owens）按照《薩班斯一奧克斯利法案》的要求，宣誓他們向SEC提交的2002年第二季度的財務資料真實可靠。宣誓后，歐文斯寢食不安。懾于安然和世界通信造假丑聞曝光后社會公眾的反響和壓力，2003年3月18日，不堪重負的歐文斯終于向司法部門投案自首，供出南方保健的會計造假黑幕。9/17/20235審計案件回顧8/6/20235審計案件回顧：南方保健至少從1997年開始就使用各種會計造假手法對經營利潤和資產負債表科目進行操縱，以滿足華爾街的盈利預期。該公司在1997年至2002年上半年期間，虛構了24.69億美元的利潤，虛構利潤相當于該期間實際利潤（－1000萬美元）的247倍。9/17/20236審計案件回顧：8/6/20236審計

南方保健會計造假對利潤的影響單位:百萬美元項目名稱1997年度1998年度1999年度2000年度2001年度2002上半年各年合計對外報告利潤*6292672305594343402459實際利潤*189-368-1911949157-10虛假利潤*4406354213654251832469虛假比例**233%173%220%188%4722%117%24690%注:*為扣除所得稅和少數(shù)股東損益之前的利潤;**虛假利潤占實際利潤的比例。9/17/20237審計南方保健會計造假對利潤的影響單位:百舞弊手段：

1．開“家庭會議”，編造虛假分錄。在斯克魯西的領導下，南方保健的高管人員每個季度末都要開會，商討會計造假事宜，他們親切地稱這種獨特的會議為“家庭會議”，與會者被尊稱為“家庭成員”。SEC在起訴狀中指出，南方保健使用的最主要造假手段是通過“契約調整”（Contractual

Adjustment）這一收入備抵賬戶進行利潤操縱?！捌跫s調整”＝向病人投保的醫(yī)療保險機構開出的賬單－醫(yī)療保險機構預計將支付的賬款營業(yè)收入凈額＝營業(yè)收入總額－“契約調整”的借方余額“契約調整”是一個需要大量估計和判斷的賬戶，具有很大的不確定性。為了不使虛增的收入露出破綻，南方保健又專門設立了“AP匯總”賬戶?！癆P匯總”作為固定資產和無形資產的次級明細賬戶存在，用以記錄與“契約調整”相對應的資產增加額。

9/17/20238審計舞弊手段：8/6/20238審計

從l997年至2002年6月如日，南方保健通過憑空貸記“契約調整”的手法，虛構了近25億美元的利潤總額，虛構金額為實際利潤的247倍；虛增資產總額15億美元，其中包括固定資產10億美元，現(xiàn)金3億美元。其實，早在會計造假曝光前，南方保健就曾因多次詐騙聯(lián)邦醫(yī)療保險金的行為而臭名昭著了。根據(jù)美國醫(yī)保服務中心（CMS）的調查，長期以來，南方保健向CMS提交理療服務成本報告時就存在如下問題：（l）成本報告中有相當數(shù)量的服務種類是其從未對醫(yī)保病人開放的（將一部分非醫(yī)保病人發(fā)生的支出計到醫(yī)保病人的頭上，以騙取Medicare（老年人醫(yī)療保險計劃）和Medicaid（國民醫(yī)療補助計劃）的補償；（2）在南方保健上報的理療服務中，有50％缺乏指定醫(yī)師的診療記錄（即虛構莫須有理療支出）；（3）南方保健經常將助理醫(yī)師給多個病人提供的診療服務按照執(zhí)業(yè)醫(yī)師單人診療的標準列示，以向Medicare和Medicaid尋求高額補償。9/17/20239審計

從l997年至2002年6月如日，南方保健通過憑空貸記“契2．處心積慮，規(guī)避審計為掩飾會計造假，南方保健動員了幾乎整個高管層，共同對付安永會計師事務所。其別有用心的欺騙行為具體表現(xiàn)在：（l）為了避免直接調增收入，他們設計了“契約調整”這一收入備抵賬戶，利用該賬戶依賴主觀判斷，且在會計系統(tǒng)中不留交易軌跡的特點，加大虛假收入的審計難度；（2）編造虛假會計分錄時，南方保健利用了許多過渡賬戶，虛構的利潤通過頻繁借貸，最終虛增了固定資產、無形資產甚至是現(xiàn)金賬戶；（3）南方保健的會計人員對安永審查各個報表科目所用的重要性水平了如指掌，并千方百計將造假金額化整為零，確保造假金額不超過安水確定的“警戒線”。這樣，即使虛假分錄被抽樣審計所發(fā)現(xiàn)，他們也可以“金額較小，達不到重要性水平”為由予以搪塞。

當然，也會有紙包不住火的時候。在2000年度的審計中，安永就曾質疑南方保健某家門診機構固定資產的增加缺乏足夠的憑證支持。為此，南方保健的會計人員當即在電腦上篡改了固定資產的采購發(fā)票為自己圓謊。更惡劣的是，當安永向南方保健索要固定資產的明細分類賬時，南方保健的會計人員居然迅速炮制了一本分類賬，將所有由“AP匯總”捏造出的“新增固定資產”在這本分類賬中逐一補上。

9/17/202310審計2．處心積慮，規(guī)避審計8/6/202310審計安永會計師事務所的主要審計問題：

南方保健舞弊案曝光后，安永會計師事務所用“被騙、憤怒和無辜”三個詞來闡述其對整個事件的態(tài)度和立場。然而，正如華爾街的媒體所指出的，南方保健虛構了25億美元的利潤，“如果審計師不能發(fā)現(xiàn)如此大規(guī)模的會計舞弊，那股東雇傭他們有什么用呢？投資者的信心又該如何支撐呢？”

1．安永忽略了若干財務預警信號。早在安永為南方保健2001年度的財務報告簽發(fā)無保留審計意見之前，種種跡象就已表明南方保健可能存在欺詐和舞弊行為。然而，安永卻以麻木不仁的態(tài)度對待這些舞弊癥兆，錯失了發(fā)現(xiàn)南方保健大規(guī)模會計造假的諸多機會，也把自己置于風口浪尖上。

（1）2001年，南方保健被指控開給Medicare的賬單一直過高，具欺詐性。同年12月，它支付了790萬美元的罰款以了結Medicare對它的起訴。在安永出具審計報告的前3個月，司法部就已介入對南方保健欺詐案的調查，但安永對這個強烈的警示信號仍無動于衷。雖然Medicare欺詐案本身并不意味著南方保健一定存在會計舞弊，但足以使安永的注冊會計師對南方保健管理當局的誠信經營產生質疑。

9/17/202311審計安永會計師事務所的主要審計問題：

南方保健舞弊案曝光后，（2）2002年8月，南方保健對外發(fā)布公告，稱Medicare對有關理療門診服務付款政策的調整每年會影響公司利潤達1.75億美元。事實上，Medicare政策的變化并不足以對南方保健的經營產生如此巨大的影響。當時就有一些財務分析師質疑南方保健此舉的意圖是為了降低華爾街的預期，掩飾其經營力不從心的跡象。（3）安永的合伙人James

Lamphron在法庭上作證時稱安永曾收到一份電子郵件，警告南方保健可能存在會計舞弊。該電子郵件特別提醒安永的注冊會計師們注意審查三個特殊的會計賬戶，其中就包括“契約調整”和“AP匯總”。當Lamphron就此事向南方保健的

CFO歐文斯求證時，歐文斯稱電子郵件的署名人

Michael

Vines是南方保健會計部一個“對自己工作不滿意的牢騷狂”。Lamphron輕信了歐文斯的解釋，審計小組在未經任何詳細調查的情況下，草率地下了結論：“南方保健沒做錯什么事?！?/p>

9/17/202312審計（2）2002年8月，南方保健對外發(fā)布公告，稱Medicar（4）與營業(yè)收入相比，經營利潤的成長異常迅猛。2000年，該公司的稅前收益比1999年增長了一倍多，達到5.59億美元，但營業(yè)收入僅增長了3％。2001年的稅前收益接近1999年的兩倍，而營業(yè)收人只增長了8％。這些顯而易見的矛盾本應觸發(fā)廣泛而深入的審計，但卻被安永忽略了。

（5）在南方保健，創(chuàng)始人兼CEO斯克魯西在公司內外均以集權式的鐵腕管理風格著稱。而且，南方保健的一些董事，包括審計委員會的兩名成員，也都與公司存在明顯的業(yè)務關系。所有這些跡象都表明南方保健內部控制弱化，極具舞弊風險。令人遺憾的是，長年為南方保健執(zhí)行審計業(yè)務的安水注冊會計師們卻對上述事實熟視無睹。

2．安永與南方保健的曖昧關系。本案的主要涉案人之一，南方保健的前任CFO——Weston

L．Smith曾是安永旗下的一名注冊會計師，并參與過對南方保健的審計業(yè)務。此外，南方保健一直是安永會計師事務所伯明翰辦事處的最大客戶。2001年，南方保健向安永支付的費用為370萬美元，其中包括120萬美元的會計報表審計費和250萬美元的其他服務費用。

9/17/202313審計（4）與營業(yè)收入相比，經營利潤的成長異常迅猛。2000年，該3．顯失謹慎的注冊會計師。安永的主審合伙人Miller證實，在對南方保健執(zhí)行審計時，審計小組需要的資料只能向南方保健指定的兩名現(xiàn)已認罪的財務主管索要。審計小組幾乎不與其他會計人員進行交談、對其進行詢問或向其索要資料。對于南方保健這種不合理的限制，安永竟然屈從。稍微有點審計常識的人都知道，通過客戶指定的渠道是不能獲得充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的。SEC和司法部的調查結果顯示，南方保健虛增了3億美元的現(xiàn)金。眾所周知，現(xiàn)金是報表科目中最為敏感的一個項目，對現(xiàn)金的審查歷來是財務報表審計的重點。一旦現(xiàn)金科目出現(xiàn)錯報或漏報，會計報表便存在失實的可能。審計準則要求注冊會計師采用函證等標準化程序，核實存放在金融機構的現(xiàn)金余額。鼎鼎大名的安永居然會發(fā)現(xiàn)不了如此巨額的現(xiàn)金虛增行為，令人難以置信。

9/17/202314審計3．顯失謹慎的注冊會計師。8/6/202314審計東方電子案例東方電子是由煙臺東方電子信息產業(yè)集團公司作為獨家發(fā)起人，于1993年3月采用定向募集方式設立的。公司于1994年1月正式創(chuàng)立，總股本5800萬元，每股面值1元，發(fā)行價1.60元。其中國家股2200萬股，社會法人股150萬股，1月8日至10日三天向內部職工定向募集內部職工股3450萬股。東方電子（000682）于1997年1月21日在深交所掛牌上市，自上市后股價一路飚升，在四年間漲了60倍以上，一度風光無限，被評為中國最優(yōu)秀的上市公司。2001年7月，東方電子股價莫名下跌，同年9月，中國證監(jiān)會正式對東方電子立案調查。此后，東方電子的股價一路下挫。同年10月，公司公告承認“在信息披露、利潤確認等方面存在一定問題，結果將以證監(jiān)會調查結論為準”。2002年4月，證監(jiān)會初步查明東方電子涉嫌提供虛假財務報告、存在內幕交易。2003年1月，煙臺中級人民法院認定東方電子的主管責任人員構成提供虛假財務報告罪，對其分別進行了民事和刑事處罰。9/17/202315審計東方電子案例8/6/202315審計2003年1月10日，以曹小妹等七名投資者向青島中院提起針對東方電子的民事訴訟，成為公布《關于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》后的第一起案件。2003年12月起，以國家審計的名義，通過將其相應債權債務先歸還母公司，形成上市公司對集團公司的大筆債務；再由母公司豁免，增記資本公積，從而增加每股凈資產到1.33元，最后成功摘掉了已經戴了兩年的“ST”，避免了退市的后果。9/17/202316審計2003年1月10日，以曹小妹等七名投資者向青島中院提起針對東方電子造假的主要手段：1、將炒股收益洗成主營收入；2、修改客戶合同、私刻客戶印章，向客戶索要空白合同、粘貼復印偽造合同(偽造銷售合同1242份，合同金額17.2968億元，虛開銷售發(fā)票2079張，金額17.0823億元。)；3、偽造客戶的函證；4、拆分資金和做假賬；5、與客戶串通，通過向客戶匯款，再由客戶匯回的方式，虛增銷售收入。9/17/202317審計東方電子造假的主要手段：8/6/202317審計東方電子原董事長、總經理隋元柏于1994年初在東方電子定向募集期間，與當時負責股票發(fā)行的董秘高峰密謀，指使財務處負責人注冊成立空殼公司——煙臺振東高新技術發(fā)展公司，并以該公司名義，累計購買本公司內部職工股1044萬股。后盜用他人名義，在證券公司營業(yè)部開設44個個人股票賬戶，全部股票交由東方電子證券部掌管。自1997年1月東方電子股票上市到2001年8月間，隋元柏等人虛造公司業(yè)績，相繼拋售1044萬原始股。此外，隋元柏還指使公司財務人員，向高峰控制的69個個人賬戶累計投入6.8億元，在二級市場進行股票炒作，將大部分股市收益用于虛增主營業(yè)務收入。9/17/202318審計東方電子原董事長、總經理隋元柏于1994年初在東方電子定向募審計基本情況：1997-2001山東乾聚有限責任會計師事務所對東方電子進行審計，山東乾聚有限責任會計師事務所是煙臺市唯一一家有資格給上市公司做審計的會計師事務所，但審計人員沒有遵循審計準則而導致發(fā)表錯誤的審計意見，在這幾年的審計報告中均發(fā)布了無保留意見。9/17/202319審計審計基本情況：8/6/202319審計主要審計問題：1、注冊會計師未保持應有的職業(yè)謹慎。2001年，檢察機關查明，東方電子董事長、總經理隋元柏等人在1997年至2001年8月安排公司工作人員，采用私刻客戶印章、偽造銷售合同、虛開銷售發(fā)票等手段虛增公司收入，并指使公司財務人員炒作本公司股票，將大部分股市收益用于虛增主營業(yè)務收入，在此期間東方電子編造虛假經營業(yè)績達17億元之巨，以此手法換來公司績優(yōu)高成長的市場形象。在連年股本大比例擴張的基礎上，公司業(yè)績與股本擴張保持了同步增長，1997年至2001年中期，公司披露的每股收益分別為0.51元、0.56元、0.53元、0.52元。而其虛假陳述事實揭露后，2001年年報顯示，公司1999年至2001年的會計報表經調整后，公司的每股收益僅為-0.04元、0.13元和0.068元，每股凈資產降至0.50元。被調整出的股東權益或暫掛在其他應付款項下的金額高達10.39億元。審計人員對東方電子的高主營收入、高利潤率竟視而不見。9/17/202320審計主要審計問題：8/6/202320審計2、注冊會計師喪失審計獨立性。獨立性是注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務的靈魂。1996年8月山東乾聚有限責任會計師事務所剛剛拿到從業(yè)資格，就一頭扎進東方電子的懷抱，連續(xù)5年“審計”其財務年報，負責對該公司產品銷售、銀行回款、財務報表等情況的真實性“把關”。在一次次的審計過程中，面對一堆堆蓋滿假印章的假合同和一份份破綻百出的財務報表會計師事務所并未認真復核，便一次次以單位的名義簽發(fā)了“無保留意見”的審計報告，并由東方電子公司向股東和社會公布，并為此從東方電子獲取獲得240萬元審計費用。二者密切的經濟利益關系不能不讓人對乾聚會計師事務所進行審計的立場提出置疑。9/17/202321審計2、注冊會計師喪失審計獨立性。8/6/202321審計3、審計程序不當。在函證審計程序方面，按慣例，山東乾聚會計師事務所應要求東方電子向其提供所有牽涉當期完成合同的原件并進行核對。會計師事務所對企業(yè)當期的原始憑證抽樣并函寄給相關單位進行確認。如果回函情況不好，會計師事務所要么采取其他方式進一步確認，否則就必須出具“有保留意見的審計報告”。然而山東乾聚聲稱，它們曾選擇一些客戶進行函證，接近200封，發(fā)函比例在70%以上。但回函情況不是很理想，大概100封左右。實際上會計師事務所存在違規(guī)放權嫌疑，使得東方電子演出了一幕幕“自己造假，自己調查”的鬧劇。按照審計注冊會計師有關職責規(guī)定，審計人員應親自向銀行和第三方發(fā)詢證函，以驗證被審計企業(yè)財會狀況的真實性。但在具體操作過程中，該所負責審計的有關人員卻把應親自進行的調查、詢證等工作交由東方電子公司自己去做，對部分回函印章不規(guī)范和多是復印件、傳真件等不正常情況，不認真審查便大筆一揮，草草放行。

9/17/202322審計3、審計程序不當。8/6/202322審計案件結果：震驚全國的東方電子（000682）財務造假案2003年1月在山東一審終結，公司涉案的幾位高層管理人員被以提供虛假財務報告罪分別判處有期徒刑：原董事長、總經理隋元柏，有期徒刑2年，并處罰金5萬元；原董事、副總經理、董事會秘書高峰，有期徒刑1年，并處罰金2.5萬元；原財務總監(jiān)、總會計師方躍有期徒刑1年，緩刑1年，并處罰金5萬元。9/17/202323審計案件結果：8/6/202323審計第一節(jié)初步業(yè)務活動注冊會計師在計劃審計工作前，需要開展初步業(yè)務活動。1、初步業(yè)務活動的內容與目的：初步業(yè)務活動的內容：針對保持客戶關系和具體審計業(yè)務實施相應的質量控制程序評價遵守職業(yè)道德規(guī)范的情況及時簽訂或修改審計業(yè)務約定書9/17/202324審計第一節(jié)初步業(yè)務活動注冊會計師在計劃審計工作前，需要開展初步初步業(yè)務活動的目的：第一，確保注冊會計師已具備執(zhí)行業(yè)務所需要的獨立性和專業(yè)勝任能力；第二，確保不存在因管理層誠信問題而影響注冊會計師保持該項業(yè)務意愿的情況；第三，確保與被審計單位不存在對業(yè)務約定條款的誤解。9/17/202325審計初步業(yè)務活動的目的：8/6/202325審計

2、審計業(yè)務約定書：審計業(yè)務約定書的概念審計業(yè)務約定書，是指會計師事務所與被審計單位簽訂的，用以記錄和確認審計業(yè)務的委托與受托關系、審計目標和范圍、雙方的責任以及報告的格式等事項的書面協(xié)議。（1）簽約主體通常是會計師事務所和被審計單位，但也存在委托人與被審計單位不是同一方的情形，在這種情形下，簽約主體通常還包括委托人；（2）約定內容主要涉及審計業(yè)務的委托與受托關系、審計目標和范圍、雙方責任以及報告的格式；（3）文件性質屬于書面協(xié)議，具有委托合同的性質，一經有關簽約主體簽字或蓋章，在各簽約主體之間即具有法律約束力。9/17/202326審計2、審計業(yè)務約定書：審計業(yè)務約定書的概念8/6/20審計業(yè)務約定書的內容審計業(yè)務約定書的具體內容可能因被審計單位的不同而存在差異，但應當包括下列主要內容（必備條款）：

（1）財務報表審計的目標與范圍；（2）注冊會計師的責任；（3）管理層的責任；（4）指出用于編制財務報表所適用的財務報告編制基礎；（5）提及注冊會計師擬出具的審計報告的預期形式和內容，以及對在特定情況下出具的審計報告可能不同于預期形式和內容的說明。9/17/202327審計審計業(yè)務約定書的內容審計業(yè)務約定書的具體內容可能因被審計單位如果情況需要，注冊會計師還應當在審計業(yè)務約定書列明下列內容：

（1）詳細說明審計工作的范圍，包括提及適用的法律法規(guī)、審計準則，以及注冊會計師協(xié)會發(fā)布的職業(yè)道德守則和其他公告；

（2）對審計結果的其他溝通形式；

（3）說明由于審計和內部控制的固有限制，即使審計工作按照審計準則的規(guī)定得到恰當?shù)挠媱澓蛨?zhí)行，仍不可避免地存在某些重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風險；

（4）計劃和執(zhí)行審計工作的安排，包括審計項目組的構成；

（5）管理層確認將提供書面聲明；（6）管理層同意向注冊會計師及時提供財務報表草稿和其他所有附帶信息，以使注冊會計師能夠按照預定的時間表完成審計工作；9/17/202328審計如果情況需要，注冊會計師還應當在審計業(yè)務約定書列明下列內容：（7）管理層同意告知注冊會計師在審計報告日至財務報表報出日注意到的可能影響財務報表的事實；

（8）收費的計算基礎和收費安排；（9）管理層確認收到審計業(yè)務約定書并同意其中的條款；

（10）在某些方面對利用其他注冊會計師和和專家工作的安排；

（11）對審計涉及的內部審計人員和被審計單位其他員工工作的安排；

（12）在首次審計的情況下，與前任注冊會計師（如存在）溝通的安排；

（13）說明對注冊會計師責任可能存在的限制；

（14）注冊會計師與被審計單位之間需要達成進一步協(xié)議的事項；

（15）向其他機構或人員提供審計工作底稿的義務。9/17/202329審計（7）管理層同意告知注冊會計師在審計報告日至財務報表報出日注第二節(jié)總體審計策略和具體審計計劃注冊會計師應當計劃審計工作，使審計業(yè)務以有效的方式得到執(zhí)行。

9/17/202330審計第二節(jié)總體審計策略和具體審計計劃8/6/202330審計1、總體審計策略審計計劃分為總體審計策略和具體審計計劃兩個層次。(1)總體審計策略：總體審計策略用以確定審計范圍、時間和方向，并指導制定具體審計計劃。(2)具體審計計劃：具體審計計劃比總體審計策略更加詳細，其內容包括為獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以將審計風險降至可接受的低水平，項目組成員擬實施的審計程序的性質、時間和范圍。9/17/202331審計1、總體審計策略審計計劃分為總體審計策略和具體審計計劃兩總體審計策略的內容1、確定審計業(yè)務的特征，以界定審計范圍。包括采用的會計準則和相關會計制度；特定行業(yè)的報告要求以及被審計單位組成部分的分布；預期的審計工作涵蓋范圍，包括需審計的集團內組成部分的數(shù)量及所在地點；母公司和集團內其他組成部分之間存在的控制關系的性質，以確定如何編制合并財務報表；其他注冊會計師參與審計集團內組成部分的范圍；需審計的業(yè)務分部性質，包括是否需要具備專門知識；外幣業(yè)務的核算方法及外幣財務報表折算和合并方法；除對合并財務報表審計之外，是否需要對組成部分的財務報表單獨進行法定審計；內部審計工作的可利用性及對內部審計工作的擬依賴程度；被審計單位使用服務機構的情況，及注冊會計師如何取得有關服務機構內部控制設計、執(zhí)行和運行有效性的證據(jù)；預期利用在以前期間審計工作中獲取的審計證據(jù)的程度，如獲取的與風險評估程序和控制測試相關的審計證據(jù)；信息技術對審計程序的影響，包括數(shù)據(jù)的可獲得性和預期使用計算機輔助審計技術的情況；根據(jù)中期財務信息審閱及在審閱中所獲信息對審計的影響，相應調整審計涵蓋范圍和時間安排；與為被審計單位提供其他服務的會計師事務所人員討論可能影響審計的事項；被審計單位的人員和相關數(shù)據(jù)可利用性等。

9/17/202332審計總體審計策略的內容8/6/202332審計2、明確審計業(yè)務的報告目標，以及計劃審計的時間安排和所需溝通的性質。被審計單位的財務報告時間表；與管理層和治理層就審計工作的性質、范圍和時間所舉行的會議的組織工作；與管理層和治理層討論預期簽發(fā)報告和其他溝通文件的類型及提交時間，報告和其他溝通文件，既包括書面的，也包括口頭的，如審計報告、管理建議書和與治理層溝通函等；就組成部分的報告及其他溝通文件的類型及提交時間與組成部分的注冊會計師溝通；項目組成員之間預期溝通的性質和時間安排，包括項目組會議的性質和時間安排及復核工作的時間安排；是否需要跟第三方溝通，包括與審計相關的法律法規(guī)規(guī)定和業(yè)務約定書約定的報告責任；與管理層討論在整個審計過程中通報審計工作進展及審計結果的預期方式。9/17/202333審計2、明確審計業(yè)務的報告目標，以及計劃審計的時間安排和所需溝通3、審計方向總體審計策略的制定應當包括考慮影響審計業(yè)務的重要因素，以確定項目組工作方向，包括確定適當?shù)闹匾运?，初步識別可能存在較高的重大錯報風險的領域，初步識別重要的組成部分和賬戶余額，評價是否需要針對內部控制的有效性獲取審計證據(jù)，識別被審計單位、所處行業(yè)、財務報告要求及其他相關方面最近發(fā)生的重大變化等。9/17/202334審計3、審計方向8/6/202334審計4、考慮初步業(yè)務活動的結果，并考慮項目合伙人對被審計單位執(zhí)行其他業(yè)務時獲得的經驗是否與審計業(yè)務相關（如適用）；5、確定執(zhí)行業(yè)務所需資源的性質、時間安排和范圍。

（1）向具體審計領域調配的資源，包括向高風險領域分派有適當經驗的項目組成員，就復雜的問題利用專家工作等；

（2）向具體審計領域分配資源的數(shù)量，包括安排到重要存貨存放地觀察存貨盤點的項目組成員的數(shù)量，對其他注冊會計師工作的復核范圍，對高風險領域安排的審計時間預算等；

（3）何時調配這些資源，包括是在期中審計階段還是在關鍵的截止日期調配資源等；

（4）如何管理、指導、監(jiān)督這些資源的利用，包括預期何時召開項目組預備會和總結會，預期項目負責人和經理如何進行復核，是否需要實施項目質量控制復核等。

9/17/202335審計4、考慮初步業(yè)務活動的結果，并考慮項目合伙人對被審計單位執(zhí)行總體審計策略一經制定，注冊會計師應當針對總體審計策略中所識別的不同事項，制定具體審計計劃，并考慮通過有效利用審計資源以實現(xiàn)審計目標。

總體審計策略的詳略程度應當隨被審計單位的規(guī)模及該項審計業(yè)務的復雜程度的不同而變化。在小型被審計單位審計中，全部審計工作可能由一個很小的審計項目組執(zhí)行，項目組成員間容易溝通和協(xié)調，總體審計策略可以相對簡單。9/17/202336審計總體審計策略一經制定，注冊會計師應當針對總體審計策略中所識別2、具體審計計劃具體審計計劃應當包括下列內容：

（1）風險評估程序：即按照《中國注冊會計師審計準則第1211號—通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》的規(guī)定，為了足夠識別和評估財務報表重大錯報風險，注冊會計師計劃實施的風險評估程序的性質、時間和范圍；

（2）計劃實施的進一步審計程序：按照《中國注冊會計師審計準則第1231號--針對評估的重大錯報風險采取的應對措施》的規(guī)定，針對評估的認定層次的重大錯報風險，注冊會計師計劃實施的進一步審計程序的性質、時間和范圍；通常分為兩個層次：進一步審計程序的總體方案和擬實施的具體審計程序（控制測試和實質性程序的性質、時間和范圍）。

（3）計劃實施的其他審計程序：根據(jù)中國注冊會計師審計準則（簡稱審計準則）的規(guī)定，注冊會計師針對審計業(yè)務需要實施的其他審計程序。9/17/202337審計2、具體審計計劃具體審計計劃應當包括下列內容：

3、審計過程中對計劃的更改計劃審計工作并非審計業(yè)務的一個孤立階段，而是一個持續(xù)的、不斷修正的過程，貫穿于整個審計業(yè)務的始終由于未預期事項、條件的變化或在實施審計程序中獲取的審計證據(jù)等原因，注冊會計師在必要時應當對總體審計策略和具體審計計劃做出更新和修改。審計過程可以分為不同階段，通常前面階段的工作結果會對后面階段的工作計劃產生一定的影響，而后面階段的工作過程中又可能發(fā)現(xiàn)需要對已制定的相關計劃進行相應的更新和修改。通常來講，這些更新和修改涉及比較重要的事項。例如，對重要性水平的修改，對某類交易、賬戶余額和列報的重大錯報風險的評估和進一步審計程序（包括總體方案和擬實施的具體審計程序）的更新和修改等。一旦計劃被更新和修改，審計工作也就應當進行相應修正。9/17/202338審計3、審計過程中對計劃的更改計劃審計工作并非審計業(yè)務的一個孤第三節(jié)審計重要性9/17/202339審計第三節(jié)8/6/202339審計一、重要性的含義

財務報告編制基礎通常從編制和列報財務報表的角度闡釋重要性概念。財務報告編制基礎可能以不同的術語解釋重要性，但通常而言，重要性概念可從下列方面進行理解：

（1）如果合理預期錯報（包括漏報）單獨或匯總起來可能影響財務報表使用者依據(jù)財務報表作出的經濟決策，則通常認為錯報是重大的；（2）對重要性的判斷是根據(jù)具體環(huán)境作出的，并受錯報的金額或性質的影響，或受兩者共同作用的影響；（3）判斷某事項對財務報表使用者是否重大，是在考慮財務報表使用者整體共同的財務信息需求的基礎上作出的。由于不同財務報表使用者對財務信息的需求可能差異很大，因此不考慮錯報對個別財務報表使用者可能產生的影響。9/17/202340審計一、重要性的含義8/6/202340審計在審計開始時，就必須對重大錯報的規(guī)模和性質做出一個判斷，包括考慮財務報表整體的重要性和特定交易類別、賬戶余額和披露的重要性水平。當錯報金額高于整體重要性水平時，就很可能被合理預期將對使用者根據(jù)財務報表做出的經濟決策產生影響。注冊會計師使用整體重要性水平（將財務報表作為整體）的目的有：(1)決定風險評估程序的性質、時間和范圍；(2)識別和評估重大錯報風險；(3)確定進一步審計程序的性質、時間和范圍。在整個業(yè)務過程中，隨著審計工作的進展，注冊會計師應當根據(jù)所獲得的新信息更新重要性。在形成審計結論階段，要使用整體重要性水平和為了特定交易類別、賬戶余額和披露而制定的較低金額的重要性水平來評價已識別的錯報對財務報表的影響和對審計報告中審計意見的影響。9/17/202341審計在審計開始時，就必須對重大錯報的規(guī)模和性質做出一個判斷，包括審計中可能存在未被發(fā)現(xiàn)的錯報和不重大錯報匯總后就變成重大錯報的情況。為允許可能存在的這種情況，注冊會計師應當制定一個比重要性水平更低的金額，以便評估風險和設計進一步審計程序。注冊會計師使用整體重要性水平（將財務報表作為整體）的目的有：(1)決定風險評估程序的性質、時間和范圍；(2)識別和評估重大錯報風險；(3)確定進一步審計程序的性質、時間和范圍。在整個業(yè)務過程中，隨著審計工作的進展，注冊會計師應當根據(jù)所獲得的新信息更新重要性。在形成審計結論階段，要使用整體重要性水平和為了特定交易類別、賬戶余額和披露而制定的較低金額的重要性水平來評價已識別的錯報對財務報表的影響和對審計報告中審計意見的影響。9/17/202342審計審計中可能存在未被發(fā)現(xiàn)的錯報和不重大錯報匯總后就變成重大錯報二、重要性水平的確定

1、確定重要性水平的目的：在計劃審計工作時，注冊會計師應當確定一個可接受的重要性水平，以發(fā)現(xiàn)在金額上重大的錯報。2、確定計劃的重要性水平時考慮的因素對被審計單位及其環(huán)境的了解審計的目標，包括特定報告的要求財務報表各項目的性質及其相互關系財務報表項目的金額及其波動幅度錯報的數(shù)量和性質9/17/202343審計二、重要性水平的確定8/6/202343審計(1)對被審計單位及其環(huán)境的了解。被審計單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境等其他外部因素，以及被審計單位業(yè)務的性質、對會計政策的選擇和應用、被審計單位的目標、戰(zhàn)略及相關的經營風險、被審計單位的內部控制等因素，都將影響注冊會計師對重要性水平的判斷。9/17/202344審計(1)對被審計單位及其環(huán)境的了解。8/6/202344審計(2)審計的目標，包括特定報告要求。信息使用者的要求等因素影響注冊會計師對重要性水平的確定。例如，對特定報表項目進行審計的業(yè)務，其重要性水平可能需要以該項目金額，而不是以財務報表的一些匯總性財務數(shù)據(jù)為基礎加以確定。(3)財務報表各項目的性質及其相互關系。財務報表使用者對不同的報表項目的關心程度不同。一般而言，財務報表使用者十分關心流動性較高的項目，注冊會計師應當對此從嚴制定重要性水平。由于財務報表各項目之間是相互聯(lián)系的，注冊會計師在確定重要性水平時，需要考慮這種相互聯(lián)系。(4)財務報表項目的金額及其波動幅度。財務報表項目的金額及其波動幅度可能促使財務報表使用者作出不同的反應。因此，注冊會計師在確定重要性水平時，應當深入研究這些項目的金額及其波動幅度。9/17/202345審計(2)審計的目標，包括特定報告要求。8/6/202345審計3、數(shù)量和性質兩個方面的考慮：數(shù)量：重要性的數(shù)量即重要性水平，是針對錯報的金額大小而言。重要性水平是一個經驗值，注冊會計師只能通過職業(yè)判斷確定重要性水平。金額大的比金額小的重要；小金額錯報的累計，可能會對財務報表產生重大影響，注冊會計師對此應當予以關注。

9/17/202346審計3、數(shù)量和性質兩個方面的考慮：數(shù)量：8/6/202346審計性質：在某些情況下，金額相對較少的錯報可能會對財務報表產生重大影響。例如一項不重大的違法支付或者沒有遵循某項法律規(guī)定，但該支付或違法行為可能導致一項重大的或有負債、重大的資產損失或者收入損失，就認為上述事項是重大的。下列描述了可能構成重要性的因素：1．對財務報表使用者需要的感知。他們對財務報表的哪一方面最感興趣。2．獲利能力趨勢。3．因沒有遵守貸款契約、合同約定、法規(guī)條款和法定的或常規(guī)的報告要求而產生錯報的影響。4．計算管理層報酬（獎金等）的依據(jù)。5．由于錯誤或舞弊而使一些賬戶項目對損失的敏感性。6．重大或有負債。7．通過一個賬戶處理大量的、復雜的和相同性質的個別交易。9/17/202347審計性質：8/6/202347審計性質：8．關聯(lián)方交易。9．可能的違法行為、違約和利益沖突。10．財務報表項目的重要性、性質、復雜性和組成。11．可能包含了高度主觀性的估計、分配或不確定性。12．管理層的偏見。管理層是否有動機將收益最大化或最小化。13．管理層一直不愿意糾正已報告的與財務報告相關的內部控制制度的缺陷。14．與賬戶相關聯(lián)的核算與報告的復雜性。15．目前一個會計期間以來賬戶特征發(fā)生的改變（例如，新的復雜性、主觀性交易的種類）。16.個別極其重大但不同的錯報抵消產生的影響。9/17/202348審計性質：8/6/202348審計4、財務報表整體重要性水平的確定(1)判斷基礎和計算方法：判斷基礎（準）×適用比率=財務報表整體重要性水平判斷基礎（準）：總資產、凈資產、營業(yè)收入、費用總額、毛利、凈利潤等。注冊會計師通常選擇一個相對穩(wěn)定、可預測且能夠反映被審計單位正常規(guī)模的基準。由于銷售收入和總資產具有相對穩(wěn)定性，注冊會計師經常將其用作確定計劃重要性水平的基準。（2）適用比率（百分比）的選擇：以下是一些參考數(shù)值的舉例：對于以盈利為目的的企業(yè)，來自經常性業(yè)務的稅前利潤或稅后凈利潤的5%，或總收入的0.5%；對于非盈利組織，費用總額或總收入的0.5%；對于共同基金公司，凈資產的0.5%。計算方法：固定比率法、變動比率法等。9/17/202349審計4、財務報表整體重要性水平的確定(1)判斷基礎和計算方法：8在選擇適當?shù)幕鶞蕰r，注冊會計師應當考慮以下因素：(1)財務報表的要素（例如，資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤等）、適用的會計準則和相關會計制度所定義的財務報表指標（例如，財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量），以及適用的會計準則和相關會計制度提出的其他具體要求；(2)對某被審計單位而言，是否存在財務報表使用者特別關注的報表項目（例如，特別關注與評價經營成果相關的信息）；(3)被審計單位的性質及所在行業(yè)；(4)被審計單位的規(guī)模、所有權性質以及融資方式；(5)基準的相對不穩(wěn)定性。注冊會計師對基準的選擇有賴于被審計單位的性質和環(huán)境。例如，對于以營利為目的的被審計單位而言，來自經常性業(yè)務的稅前利潤或稅后凈利潤可能是一個適當?shù)幕鶞?；而對于收益不穩(wěn)定的被審計單位或非營利組織來說，選擇稅前利潤或稅后凈利潤作為判斷重要性水平的基準就不合適。對于資產管理公司來說，凈資產可能是一個適當?shù)幕鶞省?/17/202350審計在選擇適當?shù)幕鶞蕰r，注冊會計師應當考慮以下因素：8/6/205、各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重要性水平的確定：認定層次的重要性水平稱為可容忍錯報，也就是在不導致財務報表存在重大錯報的情況下，注冊會計師對各類交易、賬戶余額、列報確定的可接受的最大錯報。分配確定：將財務報表層次的重要性水平分配至各賬戶或各類交易。單獨確定：單獨確定各賬戶或各類交易的重要性水平。如按報表重要性水平的２０％～５０％，或１／６～１／３

確定認定層次重要性水平時應考慮的因素：

第一，各類交易、賬戶余額、列報的性質及錯報的可能性；第二，各類交易、賬戶余額、列報的重要性水平與財務報表層次重要性水平的關系。由于為各類交易、賬戶余額、列報確定的重要性水平，即可容忍錯報對審計證據(jù)數(shù)量有直接的影響，因此，注冊會計師應當合理確定可容忍錯報。第三，會計準則、法律法規(guī)是否影響財務報表使用者對特定項目計量和披露的預期（如關聯(lián)方交易、管理層及治理層的報酬）；第四，與被審計單位所處行業(yè)及其環(huán)境相關的關鍵性披露（如制藥業(yè)的研究與開發(fā)成本）；第五，財務報表使用者是否特別關注財務報表中單獨披露的特定業(yè)務分部（如新近購買的業(yè)務）的財務業(yè)績。9/17/202351審計5、各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重要性水平的確定：8/6、實際執(zhí)行的重要性實際執(zhí)行的重要性，是指注冊會計師確定的低于財務報表整體的重要性的一個或多個金額，旨在將未更正和未發(fā)現(xiàn)錯報的匯總數(shù)超過財務報表整體的重要性的可能性降至適當?shù)牡退?。如果適用，實際執(zhí)行的重要性還指注冊會計師確定的低于特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平的一個或多個金額。實際執(zhí)行的重要性通常為財務報表整體重要性的50%－75%。接近財務報表整體重要性的50%的情況：（1）經常性審計，以前年度審計調整較多；（2）項目審計風險較高（如處于高風險行業(yè)，經常面臨較大市場壓力，首次承接的審計項目或者需要出具特殊目的報告等）。接近財務報表整體重要性的75%的情況：（1）經常性審計，以前年度審計調整較少；（2）項目總體風險較低（如處于低風險行業(yè)，市場壓力較?。?/17/202352審計6、實際執(zhí)行的重要性實際執(zhí)行的重要性，是指注冊會計師確定的低三、審計過程中對重要性的修改

由于存在以下原因，注冊會計師可能需要修改財務報表整體重要性或者特定類別的交易、賬戶余額或披露的一個或多個重要性水平（如適用）：（1）審計過程中情況發(fā)生重大變化（如決定處置被審計單位的一個重要組成部分）；（2）獲知了新信息；（3）通過實施進一步審計程序，注冊會計師對被審計單位及其經營的了解發(fā)生變化。如：審計中發(fā)現(xiàn)實際財務成果與最初確定財務報表整體重要性時使用的預期本期財務成果存在很大差異，則需要修改重要性。如果認為運用低于最初確定的財務報表整體的重要性和特定類別的交易、賬戶余額或披露的一個或多個重要性水平（如適用）是適當?shù)?，注冊會計師應當確定是否有必要修改實際執(zhí)行的重要性，并確定進一步審計程序的性質、時間安排和范圍是否仍然適當。9/17/202353審計三、審計過程中對重要性的修改由于存在以下原因，注冊會計師五、評價審計過程中識別出的錯報（一）錯報的定義：錯報，是指某一財務報表項目的金額、分類、列報或披露，與按照適用的財務報告編制基礎應當列示的金額、分類、列報或披露之間存在的差異；或根據(jù)注冊會計師的判斷，為使財務報表在所有重大方面實現(xiàn)公允反映，需要對金額、分類、列報或披露作出的必要調整。錯報可能是由于錯誤或舞弊導致的。錯報也可能由下列事項導致：

1.收集或處理用以編制財務報表的數(shù)據(jù)時出現(xiàn)錯誤；

2.遺漏某項金額或披露；

3.由于疏忽或明顯誤解有關事實導致作出不正確的會計估計；

4.注冊會計師認為管理層對會計估計作出不合理的判斷或對會計政策作出不恰當?shù)倪x擇和運用。9/17/202354審計五、評價審計過程中識別出的錯報（一）錯報的定義：8/6/20（二）累積識別出的錯報：注冊會計師應當累積審計過程中識別出的錯報，除非錯報明顯微小。明顯微小錯報無論單獨或者匯總起來，無論從規(guī)模、性質或其發(fā)生環(huán)境來看都是明顯微不足道的。它對審計意見沒有影響。如果不確定一個或多個錯報是否明顯微小，就不能認為這些錯報是明顯微小的。9/17/202355審計（二）累積識別出的錯報：8/6/202355審計（二）累積識別出的錯報：1、對事實的錯報。這類錯報產生于被審計單位收集和處理數(shù)據(jù)的錯誤，對事實的忽略或誤解，或故意舞弊行為。例如，注冊會計師在審計測試中發(fā)現(xiàn)最近購人存貨的實際價值為15000元，但賬面記錄的金額卻為10000元。因此，存貨和應付賬款分別被低估了5000元，這里被低估的5000元就是已識別的對事實的具體錯報。2、判斷錯報。這類錯報產生于兩種情況：一是管理層和注冊會計師對會計估計值的判斷差異，例如，由于包含在財務報表中的管理層做出的估計值超出了注冊會計師確定的一個合理范圍，導致出現(xiàn)判斷差異；二是管理層和注冊會計師對選擇和運用會計政策的判斷差異，由于注冊會計師認為管理層選用會計政策造成錯報，管理層卻認為選用會計政策適當，導致出現(xiàn)判斷差異。9/17/202356審計（二）累積識別出的錯報：8/6/202356審計3、推斷錯報。也稱“可能誤差”，是注冊會計師對總體存在的錯報作出的最佳估計數(shù)。推斷錯報通常包括：(1)通過測試樣本估計出的總體的錯報減去在測試中發(fā)現(xiàn)的已經識別的具體錯報。例如，應收賬款年末余額為2000萬元，注冊會計師抽查10%樣本發(fā)現(xiàn)金額有100萬元的高估，高估部分為賬面金額的20%，據(jù)此注冊會計師推斷總體的錯報金額為400萬元（即2000×20%），那么上述100萬元就是已識別的具體錯報，其余300萬元即推斷錯報。(2)通過實質性分析程序推斷出的估計錯報。例如，注冊會計師根據(jù)客戶的預算資料及行業(yè)趨勢等要素，對客戶年度銷售費用獨立做出估計，并與客戶賬面金額比較，發(fā)現(xiàn)兩者間有50%的差異；考慮到估計的精確性有限，注冊會計師根據(jù)經驗認為10%的差異通常是可接受的，而剩余40%的差異需要有合理解釋并取得佐證性證據(jù)；假定注冊會計師對其中10%的差異無法得到合理解釋或不能取得佐證，則該部分差異金額即為推斷錯報。9/17/202357審計3、推斷錯報。也稱“可能誤差”，是注冊會計師對總體存在的錯報（三）對審計過程中識別出的錯報的考慮：錯報可能不會孤立發(fā)生，一項錯報的發(fā)生還可能表明存在其他錯報。例如，注冊會計師識別出由于內部控制失效而導致的錯報，或被審計單位廣泛運用不恰當?shù)募僭O或評估方法而導致的錯報，均可能表明還存在其他錯報。抽樣風險和非抽樣風險可能導致某些錯報未被發(fā)現(xiàn)。審計過程中累積錯報的匯總數(shù)接近按照《中國注冊會計師審計準則第1221號——計劃和執(zhí)行審計工作時的重要性》的規(guī)定確定的重要性，則表明存在比可接受的低風險更大的風險，即可能未被發(fā)現(xiàn)的錯報連同審計過程中累積錯報的匯總數(shù)，可能超過重要性。注冊會計師可能要求管理層檢查某類交易、賬戶余額或披露，以使管理層了解注冊會計師識別出的錯報的產生原因，并要求管理層采取措施以確定這些交易、賬戶余額或披露實際發(fā)生錯報的金額，以及對財務報表作出適當?shù)恼{整。例如，在從審計樣本中識別出的錯報推斷總體錯報時，注冊會計師可能提出這些要求。9/17/202358審計（三）對審計過程中識別出的錯報的考慮：8/6/202358審（四）錯報的溝通和更正：除非法律法規(guī)禁止，注冊會計師應當及時將審計過程中累積的所有錯報與適當層級的管理層進行溝通。注冊會計師還應當要求管理層更正這些錯報。如果管理層拒絕更正溝通的部分或全部錯報，注冊會計師應當了解管理層不更正錯報的理由，并在評價財務報表整體是否不存在重大錯報時考慮該理由。9/17/202359審計（四）錯報的溝通和更正：8/6/202359審計（四）錯報的溝通和更正：及時與適當層級的管理層溝通錯報事項是重要的，因為這能使管理層評價這些事項是否為錯報，并采取必要行動，如有異議則告知注冊會計師。適當層級的管理層通常是指有責任和權限對錯報進行評價并采取必要行動的人員。法律法規(guī)可能限制注冊會計師向管理層或被審計單位內部的其他人員通報某些錯措。例如，法律法規(guī)可能專門規(guī)定禁止通報某事項或采取其他行動，這些通報或行動可能不利于有關權力機構對實際存在的或懷疑存在的違法行為展開調杳。在某些情況下，注冊會計師的保密義務與通報義務之間存在的潛在沖突可能很復雜。此時，注冊會計師可以考慮征詢法律意見。管理層更正所有錯報（包括注冊會計師通報的錯報），能夠保持會計賬簿和記錄的準確性，降低由于與本期相關的、非重大的且尚未更正的錯報的累積影響而導致未來期間財務報表出現(xiàn)重大錯報的風險。9/17/202360審計（四）錯報的溝通和更正：8/6/202360審計（五）評價未更正錯報的影響：未更正錯報，是指注冊會計師在審計過程中累積的且被審計單位未予更正的錯報。注冊會計師在確定重要性時，通常依據(jù)對被審計單位財務結果的估計，因為此時可能尚不知道實際的財務結果。因此，在評價未更正錯報的影響之前，注冊會計師可能有必要依據(jù)實際的財務結果對重要性作出修改。9/17/202361審計（五）評價未更正錯報的影響：8/6/202361審計（五）評價未更正錯報的影響：注冊會計師需要考慮毎一單項錯報，以評價其對相關類別的交易、賬戶余額或披露的影響，包括評價該項錯報是否超過特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平（如適如果注冊會計師認為某一單項錯報是重大的，則該項錯報不太可能被其他錯報抵銷。例如，如果收入存在重大髙估，即使這項錯報對收益的影響完全可被相同金額的費用高估所抵銷，注冊會計師仍認為財務報表整體存在重大錯報。對于同一賬戶余額或同一類別的交易內部的錯報，這種抵銷可能是適當?shù)摹Ｈ欢?，在得出抵銷非重大錯報是適當?shù)倪@一結論之前，需要考慮可能存在其他未被發(fā)現(xiàn)的錯報的風險。確定一項分類錯報是否重大，需要進行定性評估。例如，分類錯報對負債或其他合同條款的影響，對單個財務報表項目或小計數(shù)的影響，以及對關鍵比率的影響。即使分類錯報超過了在評價其他錯報時運用的重要性水平，注冊會計師可能仍然認為該分類錯報對財務報表整體不產生重大影響。例如，如果資產負債表項目之間的分類錯報金額相對于所影響的資產負債表項目金額較小，并且對利潤表或所有關鍵比率不產生影響，注冊會計師可以認為這種分類錯報對財務報表整體不產生重大影響。即使某些錯報低于財務報表整體的重要性，但因與這些錯報相關的某些情況，在將其單獨或連同在審計過程中累積的其他錯報一并考慮時，注冊會計師也可能將這些錯報評價為重大錯報。9/17/202362審計（五）評價未更正錯報的影響：8/6/202362審計可能影響評價的情況包括：

1.錯報對遵守監(jiān)管要求的影響程度。

2.錯報對遵守債務合同或其他合同條款的影響程度。

3.錯報與會計政策的不正確選擇或運用相關，這些會計政策的不正確選擇或運用對當期財務報表不產生重大影響，但可能對未來期間財務報表產生重大影響。

4.錯報掩蓋收益的變化或其他趨勢的程度（尤其是在結合宏觀經濟背景和行業(yè)狀況進行考慮時）。

5.錯報對用于評價被審計單位財務狀況、經營成果或現(xiàn)金流量的有關比率的影響程度。

6.錯報對財務報表中披露的分部信息的影響程度。例如，錯報事項對某一分部或對被審計單位的經營或盈利能力有重大影響的其他組成部分的重要程度。

7.錯報對增加管理層薪酬的影響程度。例如，管理層通過達到有關獎金或其他激勵政策規(guī)定的要求以增加薪酬。9/17/202363審計可能影響評價的情況包括：

1.錯報對遵守監(jiān)管要求的影響程度。8.相對于注冊會計師所了解的以前向財務報表使用者傳達的信息（如盈利預測），錯報是重大的。

9.錯報對涉及特定機構或人員的項目的相關程度。例如，與被審計單位發(fā)生交易的外部機構或人員是否與管理層成員有關聯(lián)關系。

10.錯報涉及對某些信息的遺漏，盡管適用的財務報告編制基礎未對這些信息作出明確規(guī)定，但是注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認為這些信息對財務報表使用者了解被審計單位的財務狀況、經營成果或現(xiàn)金流量是重要的。

11.錯報對其他信息（如包含在“管理層討論與分析”或“經營與財務回顧”中的信息）的影響程度，這些信息與已審計財務報表一同披露，并被合理預期可能影響財務報表使用者作出的經濟決策。9/17/202364審計8.相對于注冊會計師所了解的以前向財務報表使用者傳達的信息（第四節(jié)審計風險9/17/202365審計第四節(jié)8/6/202365審計

一、審計風險涵義

審計風險是指在財務報表存在重大錯報的情況下，注冊會計師提出不恰當結論的可能性。審計風險并不包含下面這種情況，即財務報表不含有重大錯報，而注冊會計師錯誤地發(fā)表了財務報表含有重大錯報的審計意見的風險。審計業(yè)務是一種保證程度高的鑒證業(yè)務，可接受的審計風險應當足夠低，以使注冊會計師能夠合理保證所審計財務報表不含有重大錯報。9/17/202366審計一、審計風險涵義8/6/202366審計二、審計風險的組成要素及其關系：審計風險通常體現(xiàn)為重大錯報風險和檢查風險。

1、重大錯報風險（RiskofMaterialMisstatement）是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。

2、檢查風險（DetectionRisk）是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是重大的，但注冊會計師未能發(fā)現(xiàn)這種錯報的可能性。9/17/202367審計二、審計風險的組成要素及其關系：審計風險通常體現(xiàn)為重大錯報風（一）重大錯報風險兩個層次的重大錯報風險財務報表層次的重大錯報風險：與財務報表整體存在廣泛聯(lián)系，通常與控制環(huán)境有關，可能影響多項認定，難以界定于某類交易、賬戶余額、列報的具體認定。認定層次的重大錯報風險與各類交易、賬戶余額、列報認定有關，考慮的結果直接有助于注冊會計師確定認定層次上實施的進一步審計程序的性質、時間和范圍。重大錯報風險與被審計單位的風險相關，且獨立存在于財務報表審計。重大錯報風險是企業(yè)的風險，不受注冊會計師的控制。注冊會計師只能通過實施風險評估程序來正確評估重大錯報風險，并根據(jù)評估的兩個層次的重大錯報風險分別采取應對措施。該風險評估只是一個判斷，而不是對風險的精確計量。9/17/202368審計（一）重大錯報風險兩個層次的重大錯報風險8/6/202368（一）重大錯報風險固有風險和控制風險認定層次的重大錯報風險進一步可以細分為固有風險和控制風險。固有風險（Inherent

Risk）是在假定不存在相關的內部控制，某一認定發(fā)生重大錯報的可能性，無論該錯報單獨考慮，還是連同其他錯報構成重大錯報?？刂骑L險(Control

Risk)：控制風險是指某項認定發(fā)生了重大錯報，而未能被內部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性，無論該錯報單獨考慮，還是連同其他錯報構成重大錯報。9/17/202369審計（一）重大錯報風險固有風險和控制風險8/6/202369審計（二）檢查風險檢查風險取決于審計程序設計的合理性和執(zhí)行的有效性。注冊會計師通常無法將檢查風險降低為零。一是注冊會計師通常并不對所有的交易、賬戶余額和列報進行檢查；二是注冊會計師可能選擇了不恰當?shù)膶徲嫵绦?，或是審計程序?zhí)行不當，或是錯誤解讀了審計結論。對于第二方面的問題可以通過適當計劃、在項目組成員之間進行恰當?shù)穆氊煼峙?、保持職業(yè)懷疑態(tài)度以及監(jiān)督、指導和復核助理人員所執(zhí)行的審計工作得以解決。注冊會計師應當合理設計審計程序的性質、時間和范圍，并有效執(zhí)行審計程序，通過控制檢查風險將審計風險降至可接受的低