2023年美國注冊會計師

美國注冊會計師

同業(yè)復(fù)核制度研究報告

建立和完善注冊會計師行業(yè)自律監(jiān)管體制，是行業(yè)有效履行職

責的重要保障，是行業(yè)健康運營和規(guī)范發(fā)展的迫切需要。研究和借鑒

國外行業(yè)自律性監(jiān)管方式，發(fā)明性地建立適合我國國情的行業(yè)自律監(jiān)

管方式和制度已是當前行業(yè)發(fā)展的重要內(nèi)容。本期編發(fā)的《美國注冊

會計師同業(yè)復(fù)核制度研究報告》介紹了美國注協(xié)的做法和改革意向，

供參考。

中國注冊會計師協(xié)會編

十月八日

目錄

前言

第一部分美國行業(yè)自律監(jiān)管體制的背景資料

行業(yè)自律監(jiān)管體制的歷史沿革

同業(yè)復(fù)核受到的質(zhì)疑及其評價

改革方案對同業(yè)復(fù)核制度的沖擊

第二部分美國同業(yè)復(fù)核制度的核心內(nèi)容

同業(yè)復(fù)核制度的定位

同業(yè)復(fù)核小組的組織

系統(tǒng)復(fù)核概述

業(yè)務(wù)復(fù)核概述

報告復(fù)核概述

同業(yè)復(fù)核報告結(jié)果的解決程序

同業(yè)復(fù)核委員會規(guī)范

第三部分美國注冊會計師協(xié)會對同業(yè)復(fù)核制度的革新建議

參考文獻

前S

起源于上世紀70年代并廣為西方各國借鑒和推廣的美國注冊會

計師行業(yè)的同業(yè)復(fù)核制度(PeerReview),隨著安然事件的爆發(fā)，引

起了人們新一輪的關(guān)注和思考。同業(yè)復(fù)核制度產(chǎn)生的歷史背景是什

么？具有哪些積極作用和局限性？安然事件之后，同業(yè)復(fù)核制度是壽

終正寢還是改革后以新的面貌重新出現(xiàn)？帶著這些問題，通過研究相

關(guān)的文獻資料，我們編寫了這份研究報告。針對以上問題，本報告重

要涉及美國同業(yè)復(fù)核制度的以下三個問題：歷史沿革、核心內(nèi)容和革

新建議。

從歷史發(fā)展的角度來看，以同業(yè)復(fù)核為核心的美國注冊會計師

行業(yè)自律監(jiān)管體制的確立、發(fā)展都與資本市場息息相關(guān)。同業(yè)復(fù)核制

度的核心內(nèi)容由美國注冊會計師協(xié)會同業(yè)復(fù)核委員會所制訂的《同業(yè)

復(fù)核算施與報告準則》規(guī)定。根據(jù)準則，同業(yè)復(fù)核制度被定位于幫助

教育。根據(jù)復(fù)核對象和規(guī)模不同，同業(yè)復(fù)核被分為系統(tǒng)復(fù)核、業(yè)務(wù)復(fù)

核和報告復(fù)核三種類型。系統(tǒng)復(fù)核重要針對被復(fù)核事務(wù)所質(zhì)量控制系

統(tǒng)的設(shè)計及運作情況發(fā)表意見，重要采用事務(wù)所互查和聯(lián)合檢查的方

式進行。復(fù)核人員需要通過實行各種必要的復(fù)核程序，涉及符合性測

試等，對發(fā)現(xiàn)的各種錯漏問題的性質(zhì)進行職業(yè)判斷，最終形成標準無

保存、保存意見和否認意見類型的復(fù)核報告，如有必要，復(fù)核人員還

要提供有關(guān)的管理建議書。業(yè)務(wù)復(fù)核重要針對鑒證等特定業(yè)務(wù)是否符

合相應(yīng)準則。復(fù)核過程與系統(tǒng)復(fù)核類似，也需要提交不批準見類型的

復(fù)核報告以及必要的管理建議書。報告復(fù)核重要針對報表編制業(yè)務(wù)，

最終報告只需要列舉所有的復(fù)核意見和建議。假如被復(fù)核事務(wù)所拒絕

與復(fù)核人員合作，或者拒絕某些業(yè)務(wù)被復(fù)核，則有也許導致喪失參與

同業(yè)復(fù)核的注冊資格。同業(yè)復(fù)核工作由美國注冊會計師協(xié)會的同業(yè)復(fù)

核委員會負責，在美國注冊會計師協(xié)會的證交會業(yè)務(wù)部(SECPS)注

冊的事務(wù)所必須在三年內(nèi)參與一次同業(yè)復(fù)核。

安然事件引發(fā)的系列財務(wù)欺詐案導致了整個會計師行業(yè)監(jiān)管體

制的重大變化，同業(yè)復(fù)核受到質(zhì)疑。美國注冊會計師協(xié)會著手對同業(yè)

復(fù)核制度進行修訂，增長了關(guān)于事務(wù)所責任方面的規(guī)定，以增強同業(yè)

復(fù)核的權(quán)威性和威懾力。

由于研究資料所限，關(guān)于美國注冊會計師行業(yè)同業(yè)復(fù)核制度的

理解難免有失偏頗，需要此后進一步加強研究。美國會計師行業(yè)的同

業(yè)復(fù)核制度通過20數(shù)年的運轉(zhuǎn)，今天走到了一個十字路口，正處在

調(diào)整、改革和創(chuàng)新的動態(tài)時期，我們將密切地關(guān)注、跟蹤其下一步的

走向。

第一部分美國行業(yè)自律監(jiān)管體制的背景資料

同業(yè)復(fù)核制度是美國注冊會計師行業(yè)自律監(jiān)管的核心內(nèi)容，是指

由注冊會計師組織自己的力量，針對提高自身的執(zhí)業(yè)質(zhì)量自覺、自愿

采用的改善、教育性措施。全面理解同業(yè)復(fù)核制度，一方面要了解美

國的行業(yè)自律監(jiān)管體制。

注冊會計師的行業(yè)自律監(jiān)管體制自身具有豐富的內(nèi)涵和拓展空

間，是在美國特殊的資本市場環(huán)境和政治環(huán)境下的產(chǎn)物，了解美國行

業(yè)自律監(jiān)管體制的歷史背景資料，有助于理解美國會計師協(xié)會實行同

業(yè)復(fù)核制度的本質(zhì)內(nèi)涵。

一、行業(yè)自律監(jiān)管的歷史沿革

這里所指的注冊會計師行業(yè)自律監(jiān)管，重要是指注冊會計師行業(yè)

自律性執(zhí)業(yè)質(zhì)量監(jiān)管體制，也就是狹義的行業(yè)監(jiān)管。在美國，1977

年公眾監(jiān)督委員會(POB)和AICPA證交會業(yè)務(wù)部(SECPS)的建立被

認為是美國注冊會計師行業(yè)自律監(jiān)管體制建立的標志。而由SECPS具

體負責實行的同業(yè)復(fù)核制度更是被認為自律性監(jiān)管的核心和標志。

在美國資本市場的歷史發(fā)展過程中，公司的財務(wù)欺詐案的發(fā)生也

呈現(xiàn)出周期狀態(tài)，平均每三四十年均出現(xiàn)一次系列審計失敗潮，直接

關(guān)系甚至是決定著注冊會計師行業(yè)的發(fā)展。安然事件之前的重大變革

出現(xiàn)在20世紀70年代，當時美國經(jīng)歷了自30年代經(jīng)濟危機之后系

列重大審計失敗案，導致美國國會參眾兩院于1977年和1978年間，

就如何加強注冊會計師行業(yè)監(jiān)管，切實保護公眾投資者的利益等問題

舉行了一系列的聽證會。在調(diào)查過程中，國會重要關(guān)注的問題是，注

冊會計師能否發(fā)現(xiàn)和阻止公司對外提供非法資金這類違法行為。通過

周密的調(diào)查和討論，參眾兩院分別通過了法案，規(guī)定重新建立會計職

業(yè)監(jiān)管體制。

根據(jù)這兩份法案，AICPA不得不面臨兩種歷史性選擇，一種是接

受外部監(jiān)管的介入；另一種便是建立強有力的行業(yè)自律體制。為了避

免政府全面介入對職業(yè)權(quán)威的沖擊，AICPA向國會提出實行注冊會計

師行業(yè)自律監(jiān)管。根據(jù)這一精神，AICPA制訂了一套的自律監(jiān)管方案,

并與美國SEC商討達成協(xié)議，于1977年成立了公眾監(jiān)督委員會POB。

POB的定位是代表公眾利益，并通過監(jiān)督AICPA證交會業(yè)務(wù)部SECPS

的同業(yè)復(fù)核工作，實現(xiàn)對注冊會計師獨立性和執(zhí)業(yè)質(zhì)量監(jiān)管的目的。

POB的五名委員組成分別來自商界、職業(yè)界、立法及監(jiān)管部門。

POB的重要職責涉及：（1）監(jiān)督和評價由SECPS組織的同業(yè)復(fù)核

等活動；（2）監(jiān)督同業(yè)復(fù)核委員會的工作，該委員會的重要負責同業(yè)

復(fù)核的執(zhí)行情況；（3）監(jiān)督SECPS的其他活動。

SECPS與POB幾乎同時成立，是AICPA與SEC協(xié)商成立POB之后，

配合POB實行行業(yè)監(jiān)管而成立的執(zhí)行部門，這也決定了SECPS雖然屬

于AICPA內(nèi)部機構(gòu)，但必須同時接受AICPA和POB的監(jiān)督，專門負責

監(jiān)管從事上市公司審計服務(wù)的會計師事務(wù)所。最初，執(zhí)行上市公司業(yè)

務(wù)的事務(wù)所可以自愿加入SECPS,但從1998年開始，AICPA修訂章程

規(guī)定執(zhí)行上市公司業(yè)務(wù)的事務(wù)所必須加入SECPS,接受其監(jiān)督。安然

事件之前SECPS的事務(wù)所會員達成了1250家，承接了美國資本市場

上99%的上市公司審計業(yè)務(wù)。

SECPS下設(shè)多個委員會，負責執(zhí)行各項活動。其中最重要的就是

同業(yè)復(fù)核。這也是SECPS會員事務(wù)所強制參與的質(zhì)量控制活動。

POB與SECPS的重要關(guān)系可以通過下圖進一步說明：

從上圖可以看到，以POB和SECPS為代表的行業(yè)自律監(jiān)管模式

的三個基本特點:

(1)POB的形式獨立。無論是從POB的基本定位，還是其人員

配備而言，POB都試圖以一種獨立監(jiān)管力量的形象出現(xiàn)；與剛剛建立

的上市公司會計監(jiān)察委員會(PCAOB)頗為類似。

(2)SECPS的資源。在AICPA的設(shè)立下，SECPS重要依靠業(yè)內(nèi)

資源，涉及財力資源。

(3)同業(yè)復(fù)核制度是聯(lián)系內(nèi)外部監(jiān)管力量的關(guān)鍵。作為SECPS

的會員，必須接受的兩項檢查便是同業(yè)復(fù)核和針對涉嫌上市公司審計

失敗的質(zhì)量控制調(diào)查委員會的專項調(diào)查。其中后者重要是針對個案，

平常監(jiān)管工作，更重要的是作為事前的防范措施，重要依賴同業(yè)復(fù)核。

同業(yè)復(fù)核不僅是SECPS工作的重點，更是POB乃至SEC所代表的公眾

利益，對整個注冊會計師行業(yè)實行所謂“監(jiān)管”的落腳點。

二、同業(yè)復(fù)核受到的質(zhì)疑及其評價

2023年12月2日，美國能源巨子安然公司正式向法院申請破

產(chǎn)保護，引起了整個資本市場的震動，投資者損失慘重。為安然公司

提供審計服務(wù)的安達信會計師事務(wù)所，不僅在審計質(zhì)量方面存在問

題，還在安然事件東窗事發(fā)之前大量銷毀與安然審計有關(guān)的資料文

獻，最終導致了安達信全球的分崩離析。加之世通公司、施樂公司問

題先后曝光，重創(chuàng)了投資者的信心，注冊會計師行業(yè)的誠信也受到了

質(zhì)疑。

2023年6月SEC發(fā)表了有關(guān)加強審計程序監(jiān)管的報告，指出“現(xiàn)

有的自律監(jiān)管機制并不能產(chǎn)生可信的結(jié)果。這種失敗是我們結(jié)識到，

不能指望通過修改現(xiàn)有的自律制度或者對監(jiān)管機制做出少量變革就

能實現(xiàn)目的?！眻蟾嬷攸c對同業(yè)復(fù)核制度的設(shè)計缺陷進行了闡述:

(1)同業(yè)復(fù)核只是“互相撓癢”，無法發(fā)揮有效的作用。

1999年SEC曾建議成立“同業(yè)復(fù)核程序工作小組”，專門針對同

業(yè)復(fù)核程序進行調(diào)查研究。該小組在2023年提交的報告中已經(jīng)列舉

了同業(yè)復(fù)核存在的諸多問題并提出了改善意見。以此為基礎(chǔ)，SEC在

同年8月建議P0B成立“審計有效性小組”，繼續(xù)對同業(yè)復(fù)核加以指

責，明確提出，按照現(xiàn)有同業(yè)復(fù)核規(guī)定和質(zhì)量控制準則，那些審計質(zhì)

量較差的事務(wù)所同樣可以獲得標準無保存意見的復(fù)核報告。

(2)對注冊會計師及事務(wù)所的懲戒不力。

同業(yè)復(fù)核的基本定位在于對事務(wù)所進行幫助教育，采用的措施多

為補救性措施，不強調(diào)對會計師和事務(wù)所的處罰。此外AICPA的處罰

一般只是強制后續(xù)教育和暫停會員權(quán)利，最嚴厲的措施也只是取消其

會員資格，這種處罰并不能對實際從事執(zhí)業(yè)活動產(chǎn)生實質(zhì)性影響和損

害。

(3)POB無法保持應(yīng)有的獨立性。

POB的經(jīng)費來源是通過SECPS籌集，由于缺少財務(wù)上的獨立性，

P0B的形式獨立喪失了意義。

筆者認為，SEC的評論，盡管揭示了問題，但并沒有講明白問

題的根源。比如，新成立的PCA0B的經(jīng)費也來源于登記收費等監(jiān)管對

象,同樣也有獨立性局限性之嫌；再如，P0B也是一個獨立于AICPA

的機構(gòu)，與PCA0B獨立地位同樣，SEC均沒有交代。事實上問題根源

在于兩種制度安排的權(quán)威性大相涇渭。POB只是AICPA與SEC的一種

協(xié)商安排，國會認可而已，而PCAOB由于安然事件的推動力，有強大

的薩班斯法案撐腰，賦予了調(diào)查和處罰的殺手銅。

三、改革法案對同業(yè)復(fù)核制度的沖擊

針對如何重新定位和加強對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管，美國參眾

兩院下屬的各相關(guān)委員會展開了系列調(diào)查，舉行了大量聽證會，并且

立即著手研究新的立法，從法律環(huán)節(jié)改善整體監(jiān)管制度。國會陸陸續(xù)

續(xù)提交了幾十項改革法案，其中對注冊會計師行業(yè)影響最大的便是參

眾兩院聯(lián)手推出的薩班斯法案，2023年7月30日總統(tǒng)布什正式簽署

了這一法案，并發(fā)表發(fā)言告誡注冊會計師“你們行業(yè)的嚴格標準必須

毫無例外地得到遵守，審計師要接受審查，會計師必須承擔其責任。”

針對即將根據(jù)此法案建立新的注冊會計師監(jiān)管機構(gòu)，總統(tǒng)還特別強調(diào)

“該機構(gòu)將為公眾審計的誠信確立明晰的標準，將有權(quán)調(diào)查和懲處違

法違規(guī)者?！?/p>

根據(jù)薩班斯法案，公眾公司會計監(jiān)管委員會(PublicCompany

AccountingOversightBoard,簡寫為PCAOB)的建立被提到議程中

來，原有的POB和SECPS的部分工作都將轉(zhuǎn)由PCAOB來承擔。相對于

本來由這兩個部門承擔的職責，PCAOB擁有強有力的調(diào)查和處罰權(quán)，

并且保持獨立運作，自主制訂預(yù)算和進行人員管理。

(1)授權(quán)SEC對PCAOB實行監(jiān)督。PCAOB的人員組成由SEC與

財政部長及聯(lián)邦儲備委員會主席商議后任命，五名成員中有兩名為注

冊會計師，其他三名必須是代表公眾利益的非會計人士；同時規(guī)定，

PCAOB不是一個政府機構(gòu)，其委員和任何雇員也不應(yīng)被視為聯(lián)邦政府

的官員、雇員和代理人，以此來保證PCAOB的獨立性;

(2)強制規(guī)定執(zhí)行或參與公眾公司審計的會計師事務(wù)所必須

向PCAOB注冊登記，并繳納有關(guān)費用，該費用涉及“注冊費”和“年

費”，從而區(qū)別于以往SECPS“軟弱”的自愿方式，這也是PCAOB的

經(jīng)費來源，PCAOB沒有接受任何的政府撥款；

(3)PCAOB有權(quán)制訂或采納有關(guān)會計師執(zhí)業(yè)團隊建議的審計與

相關(guān)鑒證準則、質(zhì)量控制準則以及職業(yè)道德準則；

(4)PCAOB必須對上市審計客戶超過100家的會計師事務(wù)所每

年進行質(zhì)量檢查，其他事務(wù)所三年一次；

(5)PCAOB有權(quán)調(diào)查、處罰和制裁違法以及違反專業(yè)準則的會

計師事務(wù)所和個人。其重要措施可以涉及：臨時或永久吊銷注冊；臨

時或永久嚴禁個人在事務(wù)所執(zhí)業(yè)；臨時或永久限制事務(wù)所或個人的活

動、職能等；對于故意、明知故犯、不計后果的行為或者屢犯的過失

行為，可對自然人和單位處以罰款；譴責；強制規(guī)定參與附加的專業(yè)

培訓和教育；其他方式。

薩班斯法案實行后，新建立了獨立的PCAOB,同業(yè)復(fù)核制度仿佛

也走到了盡頭，AICPA自身也對于當年度的同業(yè)復(fù)核工作躊躇不決。

設(shè)計可以維護公眾利益出發(fā)的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管制度如何設(shè)計，成

為能否有效推動法案執(zhí)行的關(guān)鍵性因素。

但是，隨著POB解散，新的PCAOB逐步建立，PCAOB開始思考對

注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管制度設(shè)計究竟應(yīng)當如何開展。法案自身只是規(guī)

定了獨立監(jiān)管的主導定位，涉及強制大型事務(wù)所每年接受檢查，但是

對于剛成立的PCAOB而言，如何組織實行監(jiān)督檢查，決非法案自身可

以解決的問題。雖然在公開的場合，PCAOB對同業(yè)復(fù)核制度不屑一顧,

明確表達絕不會采用此種方式，但是AICPA的同業(yè)復(fù)核制度畢竟已經(jīng)

成功運作了近三十年，是否真的一無是處，同樣定位于對事務(wù)所的執(zhí)

業(yè)質(zhì)量進行檢查，哪些方面值得PCAOB加以借鑒，涉及如何組建監(jiān)管

隊伍，如何解決質(zhì)量監(jiān)管與具體個案查處之間關(guān)系，PCAOB內(nèi)部也頗

感困惑。最近，在初步解決了事務(wù)所注冊問題之后，PCAOB開始著手

組織多次會議討論如何對事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量進行監(jiān)管，并已經(jīng)向SEC提

交了正式議案。

在這種情形下，AICPA面對外部壓力也稍得喘息，開始重新意

識到，行業(yè)協(xié)會的自律性監(jiān)管本質(zhì)上無法被獨立監(jiān)管所替代，維護公

眾利益便是完善協(xié)會功能的契機，因此，AICPA也適時推出了對同業(yè)

復(fù)核制度的修訂意見。AICPA表達決不會放棄同業(yè)復(fù)核制度，并開始

組織本年度的同業(yè)復(fù)核。相對于外部監(jiān)管而言，依靠注冊會計師自身

的力量所進行的監(jiān)管雖然無法擺脫面對獨立性的質(zhì)疑，但其所具有的

專業(yè)性正是其他監(jiān)管力量所欠缺的。

第二部分同業(yè)復(fù)核制度的核心內(nèi)容

美國注冊會計師協(xié)會的同業(yè)復(fù)核制度是一個系統(tǒng)工程，涉及內(nèi)容

涉及同業(yè)復(fù)核算施與報告準則以及具體指導使用手冊、指南以及不同

年度的風險重點提醒等內(nèi)容。其中實行與報告準則重要規(guī)范同業(yè)復(fù)核

制度基礎(chǔ)，是同業(yè)復(fù)核制度的基本準則，本部分將重要依據(jù)美國注冊

會計師協(xié)會制訂的同業(yè)復(fù)核算施與報告準則，介紹同業(yè)復(fù)核制度的重

要內(nèi)容與具體執(zhí)行規(guī)定。

一、同業(yè)復(fù)核制度的基本定位

美國注冊會計師協(xié)會組織的同業(yè)復(fù)核制度，其立足點在于保證參

與同業(yè)復(fù)核的事務(wù)所所提供的會計和審計服務(wù)質(zhì)量。同業(yè)復(fù)核制度設(shè)

計的初衷在于通過幫助、教育和改善措施提高審計質(zhì)量。美國注冊會

計師協(xié)會同時也認為，實行同業(yè)復(fù)核制度的重要目的是維護公眾利

益，以及保護整個注冊會計師行業(yè)的利益。

美國注冊會計師協(xié)會還進一步強調(diào)保證同業(yè)復(fù)核制度有效的基本

前提假定是，系統(tǒng)監(jiān)管及教育性程序是保證整個行業(yè)高質(zhì)量服務(wù)的最

有效方式。根據(jù)這一假定，所有的事務(wù)所都可以通過內(nèi)部質(zhì)量控制系

統(tǒng)進行自我查錯糾弊。因此，對于同業(yè)復(fù)核過程中發(fā)現(xiàn)的問題，即使

采用相關(guān)糾正措施也是以正面推動和補救性為主，并不提倡懲戒。美

國注冊會計師協(xié)會與各地方州協(xié)會采用的紀律懲戒措施，比如終止參

與同業(yè)復(fù)核項目的注冊資格，乃至暫?；蛉∠麜T資格，往往只針對

那些拒絕與協(xié)會進行合作，或者拒不糾正重大錯漏的事務(wù)所。

同業(yè)復(fù)核準則還一方面明確了與同業(yè)復(fù)核制度相關(guān)的各項基本原

則：

1.事務(wù)所的責任：從對參與復(fù)核的會計師事務(wù)所進行幫助教育,

促使事務(wù)所自我改善的角度出發(fā)，同業(yè)復(fù)核制度一方面寄希望于由事

務(wù)所通過內(nèi)部質(zhì)量控制制度建設(shè)，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，因此準則一方面規(guī)

范了事務(wù)所的復(fù)核責任：

1）建立健全事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制政策及程序，并保證其實行。

根據(jù)質(zhì)量控制準則的規(guī)定，事務(wù)所無論其規(guī)模大小均應(yīng)建立內(nèi)部質(zhì)量

控制系統(tǒng)，這也是實行同業(yè)復(fù)核的基本規(guī)定。

2）按照職業(yè)準則的規(guī)定，根據(jù)自身執(zhí)業(yè)勝任能力承接會計和審

計業(yè)務(wù)；

3）準時參與同業(yè)復(fù)核；

4）按照同業(yè)復(fù)核制度的規(guī)定，對所有應(yīng)當進行復(fù)核的業(yè)務(wù)進行

復(fù)核；

5）遵循保密原則及其他職業(yè)道德；

6）向復(fù)核委員會提供書面資料，聲明下列事項：a.事務(wù)所及個

人并未違反任何法律法規(guī)；b.事務(wù)所提供的業(yè)務(wù)清單具體完整；c.

事務(wù)所已經(jīng)向復(fù)核人員提供了所有必要信息。

7）采用必要的補救性改善措施；

8）參與業(yè)務(wù)復(fù)核和報告復(fù)核項目的事務(wù)所還需每年提交書面

資料；

9）學習、熟悉質(zhì)量復(fù)核委員會提供的有關(guān)注冊文獻。

2.同業(yè)復(fù)核的類型

根據(jù)同業(yè)復(fù)核制度規(guī)定，同業(yè)復(fù)核項目性質(zhì)類似事務(wù)所提供的審

計服務(wù)業(yè)務(wù)，因此對同業(yè)復(fù)核類型的劃分一方面取決于事務(wù)所承接的

業(yè)務(wù)類型。準則規(guī)定，必須接受同業(yè)復(fù)核的業(yè)務(wù)類型涉及遵循下列準

則的各項審計、會計及鑒證服務(wù)業(yè)務(wù)：

1)審計準則SASs；

2)會計與復(fù)核服務(wù)準則SSARS；

3)鑒證業(yè)務(wù)準則SSAEs；

4)政府審計準則。

根據(jù)事務(wù)所的規(guī)模和業(yè)務(wù)性質(zhì)不同，美國的同業(yè)復(fù)核分為三種類

型：

1)系統(tǒng)復(fù)核(SystemReview)：假如事務(wù)所承接的業(yè)務(wù)遵循

SASs,政府審計準則，或者執(zhí)行財務(wù)預(yù)測報告復(fù)核，則必須接受系統(tǒng)

復(fù)核；

2)業(yè)務(wù)復(fù)核(EngagementReview)：假如事務(wù)所承接的業(yè)務(wù)

遵循SSAEs或者系統(tǒng)復(fù)核范圍之外遵循SSAEs的業(yè)務(wù)，則必須接受業(yè)

務(wù)復(fù)核；

3)報告復(fù)核(ReportReview)：假如事務(wù)所的業(yè)務(wù)類型只是

按照SSAEs進行簡樸的報表編制，則需要接受報告復(fù)核。

以上三種類型同業(yè)復(fù)核的具體內(nèi)容將在下文中具體加以說明。

3.同業(yè)復(fù)核的時限規(guī)定

一般而言，美國同業(yè)復(fù)核制度規(guī)定的事務(wù)所接受同業(yè)復(fù)核的循環(huán)

年限為三年，在最近進行的修訂中，從增強可操作性的角度出發(fā)，準

則專門增長了一部分內(nèi)容，對事務(wù)所參與同業(yè)復(fù)核的時限規(guī)定加以細

化：

1)初次接受同業(yè)復(fù)核的時限：事務(wù)所注冊參與同業(yè)復(fù)核后，

必須在18個月內(nèi)接受第一次同業(yè)復(fù)核。假如事務(wù)所是初次承接應(yīng)當

接受同業(yè)復(fù)核的業(yè)務(wù)，則應(yīng)在該業(yè)務(wù)出具報告年末的18個月內(nèi)接受

同業(yè)復(fù)核。

2)后續(xù)復(fù)核時限：事務(wù)所后續(xù)復(fù)核時間一般為前一復(fù)核年度

之后的三年半年內(nèi)；但是假如事務(wù)所應(yīng)當參與同業(yè)復(fù)核的年度恰好屬

于SECPS監(jiān)管的重點年度，那么下一次同業(yè)復(fù)核的時限為SECPS復(fù)核

年度之后的三年半年之內(nèi)。

3)實行復(fù)核的時間：一般而言，復(fù)核時間為被復(fù)核年度結(jié)束

后的三到五個月之內(nèi)。

4.同業(yè)復(fù)核的職業(yè)道德規(guī)范

為了保證同業(yè)復(fù)核的質(zhì)量，準則規(guī)定了進行同業(yè)復(fù)核應(yīng)當遵守的

基本原則：

1)保密原則。實行同業(yè)復(fù)核業(yè)務(wù)必須遵守AICPA制訂的保密

準則規(guī)定。在同業(yè)復(fù)核過程中獲知的任何有關(guān)事務(wù)所、客戶以及個人

方面的信息均應(yīng)保密，任何質(zhì)量復(fù)核人員及組織人員均不得向其他與

實行同業(yè)復(fù)核無關(guān)的人員透漏有關(guān)信息，也不得應(yīng)用于同業(yè)復(fù)核目的

之外的目的。

2)獨立、客觀與公正。參與同業(yè)復(fù)核的所有人員均應(yīng)與被復(fù)

核事務(wù)所保持獨立，實行復(fù)核必須遵循客觀、公正的原則，這是保證

復(fù)核質(zhì)量，維護復(fù)核報告使用者利益的規(guī)定。(有關(guān)獨立、客觀、公

正的具體規(guī)定參照AICPA制訂的有關(guān)職業(yè)道德準則。)

3)保持執(zhí)業(yè)謹慎。所有參與同業(yè)復(fù)核的人員都應(yīng)當在復(fù)核過

程中保持應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹慎。(具體規(guī)定參見AICPA有關(guān)職業(yè)道德準

則。)

二、同業(yè)復(fù)核小組的組織

同業(yè)復(fù)核由AICPA的同業(yè)復(fù)核委員會負責，具體工作由各州注冊

會計師協(xié)會組織或者聯(lián)合組織實行，其職責涉及：

1)制訂年度復(fù)核計劃。同業(yè)復(fù)核委員有權(quán)對其制訂的計劃進

行修訂。

2)監(jiān)督參與同業(yè)復(fù)核的所有人員是否遵循AICPA制訂的同業(yè)

復(fù)核準則；

具體同業(yè)復(fù)核工作由同業(yè)復(fù)核小組負責實行。復(fù)核小組的組織涉

及三種方式：

1)事務(wù)所互查(firm-to-firm),即由被復(fù)核事務(wù)所選擇此外

一家事務(wù)所對其實行質(zhì)量復(fù)核；

2)聯(lián)合復(fù)核(associationreview)：即由同業(yè)復(fù)核委員會指

定若干事務(wù)所聯(lián)合組織復(fù)核小組實行復(fù)核；

3)指定復(fù)核(CART)：即由負責同業(yè)復(fù)核的州注冊會計師組織

選擇復(fù)核人員組成質(zhì)量復(fù)核小組。該方式重要合用于業(yè)務(wù)復(fù)核和報告

復(fù)核。

參與同業(yè)復(fù)核的人員必須具有有關(guān)審計、會計以及金融、證券方

面的知識和技能。系統(tǒng)復(fù)核小組應(yīng)當根據(jù)被復(fù)核事務(wù)所的規(guī)模大小，

決定復(fù)核小組的人員數(shù)量，并指定一名復(fù)核人員作為組長，負責監(jiān)督

整個復(fù)核小組的工作組織。

復(fù)核人員的資格限定涉及：

1)必須是AICPA的會員，同時所在的事務(wù)所必須在SECPS注

冊執(zhí)業(yè)。在本次修訂中，準則還特別規(guī)定，復(fù)核人員所在事務(wù)所參與

上次同業(yè)復(fù)核，收到的復(fù)核報告意見類型必須是標準無保存意見。

2)具有相關(guān)的審計、會計準則方面的知識，特別是熟悉質(zhì)量

控制和同業(yè)復(fù)核準則。

3)從事會計審計執(zhí)業(yè)時間不少于五年；

4)目前在事務(wù)所擔任較高級別的職位工作；

5)參與過同業(yè)復(fù)核培訓課程或者同業(yè)復(fù)核委員會規(guī)定的其他

培訓課程。

針對也許在實際復(fù)核工作中出現(xiàn)的其他問題，準則還規(guī)定：

1)假如復(fù)核業(yè)務(wù)涉及高風險行業(yè)，復(fù)核人員必須具有相關(guān)行

業(yè)的知識；

2)假如復(fù)核人員或事務(wù)所目前正在接受有關(guān)法律、法規(guī)的特

殊限制，則不得繼續(xù)擔任復(fù)核人員；

3)假如被復(fù)核事務(wù)所的業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊，復(fù)核小組可以聘請具

有該領(lǐng)域知識的非注冊會計師擔任復(fù)核人員；

4)擔任系統(tǒng)復(fù)核小組組長的復(fù)核人員除了滿足基本資格規(guī)

定，還必須是在SECPS注冊的事務(wù)所合作人。

在準則的最新修訂中，還特別規(guī)定了復(fù)核檔案的概念，也就是說

復(fù)核小組必須收集和保存所有在復(fù)核過程中收集的書面資料，并按規(guī)

定期限保存。準則特別強調(diào)，在所有的復(fù)核文獻中都不應(yīng)出現(xiàn)被復(fù)核

事務(wù)所的客戶名稱。

三、系統(tǒng)復(fù)核概述

1.系統(tǒng)復(fù)核的目的

系統(tǒng)復(fù)核的重要目的是合理保證復(fù)核人員對被復(fù)核事務(wù)所在復(fù)核

年度內(nèi)的下述情況發(fā)表恰當?shù)脑u價意見：

1)被復(fù)核事務(wù)所的會計和審計業(yè)務(wù)質(zhì)量控制系統(tǒng)設(shè)計符合

AICPA制訂的質(zhì)量復(fù)核準則；

2)被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制措施和程序可以合理保證事務(wù)所

在所有重大方面遵循執(zhí)業(yè)準則的規(guī)定；

3)被復(fù)核事務(wù)所在所有重大方面具有應(yīng)有的職業(yè)勝任能力。

其中第三條為本次準則修訂新增部分的內(nèi)容。由規(guī)范系統(tǒng)復(fù)核的

目的可見，系統(tǒng)復(fù)核重要是針對那些高風險的業(yè)務(wù)進行復(fù)核，確認事

務(wù)所是否在重大方面存在違反執(zhí)業(yè)準則的現(xiàn)象。系統(tǒng)復(fù)核并不規(guī)定對

被復(fù)核事務(wù)所的所有業(yè)務(wù)是否遵循執(zhí)業(yè)準則或質(zhì)量控制系統(tǒng)細節(jié)要

素作出評價。

2.系統(tǒng)復(fù)核的風險評估

系統(tǒng)復(fù)核風險重要是指：

1)復(fù)核小組無法發(fā)現(xiàn)被復(fù)核事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)的重大缺

陷，或者被復(fù)核事務(wù)所缺少必要的職業(yè)勝任能力；

2）發(fā)表了錯誤的復(fù)核報告意見類型。

復(fù)核小組應(yīng)當對被復(fù)核事務(wù)所的風險情況進行評價，并根據(jù)風險

評估結(jié)論選擇恰當?shù)臉I(yè)務(wù)范圍和復(fù)核地點，以減少復(fù)核風險。

3.系統(tǒng)復(fù)核的范圍限定

1）接受系統(tǒng)復(fù)核的業(yè)務(wù)必須是準則規(guī)定應(yīng)當接受復(fù)核的各種會

計審計業(yè)務(wù)類型；

2）一般而言，系統(tǒng)復(fù)核應(yīng)當選擇復(fù)核年度內(nèi)的業(yè)務(wù)，但是假如業(yè)

務(wù)自身并未完畢，可以考慮對前一年度的業(yè)務(wù)加以復(fù)核，而假如下一

年度的業(yè)務(wù)也已經(jīng)完畢，復(fù)核小組應(yīng)當充足評估復(fù)核風險，以擬定是

否需要復(fù)核最新業(yè)務(wù)減少復(fù)核風險；

3）對于事務(wù)所發(fā)生的合并或分立，復(fù)核人員或團隊應(yīng)當與AICPA

的技術(shù)援助人員充足溝通以擬定復(fù)核的恰當范圍；

4）復(fù)核小組組長應(yīng)當收集被復(fù)核事務(wù)所以往的復(fù)核報告、管理建

議書以及事務(wù)所的反饋意見，以確認是否對以往存在的問題實行重點

復(fù)核；

5）假如復(fù)核小組無法對被復(fù)核事務(wù)所所承擔的某項已被分離的

業(yè)務(wù)進行有效復(fù)核，應(yīng)被視為復(fù)核范圍受限，復(fù)核小組應(yīng)對其影響進

行評估以擬定是否出具保存意見復(fù)核報告。假如該項業(yè)務(wù)工時所占比

例小于被復(fù)核事務(wù)所會計審計業(yè)務(wù)的10%,則不應(yīng)被視為范圍受限。

6）被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當將復(fù)核年度前三年內(nèi)接受的各種有關(guān)事務(wù)

所執(zhí)業(yè)質(zhì)量方面的檢查情況告知復(fù)核小組;

7）事務(wù)所以任何借口拒絕某項業(yè)務(wù)接受復(fù)核小組的檢查，都將被

視為復(fù)核范圍受限。假如該項業(yè)務(wù)正在被AICPA或地方CPA組織的職

業(yè)道德委員會調(diào)查。則不應(yīng)被視為范圍受限，復(fù)核小組應(yīng)當對該業(yè)務(wù)

的規(guī)模、性質(zhì)進行風險評估，以確認是否對復(fù)核結(jié)論構(gòu)成重大影響；

4.系統(tǒng)復(fù)核的流程闡述

系統(tǒng)復(fù)核的基本流程如下圖所示：

3再次評估復(fù)核------>現(xiàn)場工作------>撰寫復(fù)核----->復(fù)核反饋

督核尊施

具體環(huán)節(jié)及內(nèi)容分析如下：

1）系統(tǒng)復(fù)核規(guī)劃階段

①收集必要的被復(fù)核事務(wù)所聲明文獻。

前面已經(jīng)提到，在系統(tǒng)復(fù)核小組進入被復(fù)核事務(wù)所進行現(xiàn)場復(fù)核

之前，事務(wù)所應(yīng)提供的書面聲明文獻應(yīng)涉及：a.事務(wù)所及個人并未違

反任何法律法規(guī)；b.事務(wù)所提供的業(yè)務(wù)清單具體完整；c.事務(wù)所已經(jīng)

向復(fù)核人員提供了所有必要信息。

②充足了解被復(fù)核事務(wù)所的業(yè)務(wù)性質(zhì)與范圍，并進行復(fù)核規(guī)劃；

為了制訂恰當?shù)膹?fù)核計劃，復(fù)核小組應(yīng)當了解被復(fù)核事務(wù)所下述

情況：a.事務(wù)所的組織形式與經(jīng)營理念；b.事務(wù)所的業(yè)務(wù)種類與組成。

復(fù)核小組重要復(fù)核手段涉及征詢被復(fù)核事務(wù)所的高級管理人員。

③充足了解被復(fù)核事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)，特別是上次復(fù)核

之后采用的監(jiān)管及改善措施；

質(zhì)量控制準則規(guī)定，事務(wù)所無論規(guī)模大小都應(yīng)當建立內(nèi)部質(zhì)量控

制系統(tǒng)。根據(jù)準則的規(guī)定，內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)的重要要素涉及：獨立,

公正、客觀；人事管理；業(yè)務(wù)承接；業(yè)績管理；監(jiān)管等。

復(fù)核小組應(yīng)當了解事務(wù)所質(zhì)量控制制度的重要情況：a.被復(fù)核事

務(wù)所質(zhì)量控制政策與程序的設(shè)計情況；b.質(zhì)量控制程序的運營情況，

涉及如何發(fā)現(xiàn)和防止違反執(zhí)業(yè)準則的行為。復(fù)核小組運用的重要復(fù)核

手段涉及：詢問被復(fù)核事務(wù)所的適當管理人員或內(nèi)部稽查人員；以及

問卷調(diào)查。

④評估復(fù)核風險；

復(fù)核小組應(yīng)當根據(jù)上面收集的信息，對被復(fù)核事務(wù)所的復(fù)核風險

進行評估。復(fù)核風險越高，應(yīng)當抽取的業(yè)務(wù)或復(fù)核地點數(shù)量越多。影

響復(fù)核風險水平的因素也許來自事務(wù)所內(nèi)部（如事務(wù)所的核心業(yè)務(wù)構(gòu)

成事務(wù)所的大部分收入來源，或者同一合作人負責多種不同行業(yè)的業(yè)

務(wù)），也也許來自事務(wù)所外部（如與行業(yè)發(fā)展趨勢相異或是剛剛采用

了新的職業(yè)準則等）。

復(fù)核風險評估一方面規(guī)定對被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)是否符

合質(zhì)量控制準則的規(guī)定進行評估，進而擬定被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制

措施和程序是否恰當。。

⑤根據(jù)收集的信息，擬定應(yīng)當抽取的業(yè)務(wù)類型、數(shù)量以及復(fù)核地

點，并擬定符合性測試的性質(zhì)與范圍。

系統(tǒng)復(fù)核小組的組長應(yīng)當根據(jù)收集的信息，制訂具體的復(fù)核計劃。

復(fù)核計劃的內(nèi)容之一便是符合性測試的性質(zhì)與范圍。

在系統(tǒng)復(fù)核過程中，符合性測試的重要作用是：a.就被復(fù)核事務(wù)

所質(zhì)量控制系統(tǒng)能否保證在所有重大方面遵循會計審計準則發(fā)表意

見提供合理保證；b.確認被復(fù)核事務(wù)所是否具有應(yīng)有的職業(yè)勝任能

力。

符合性測試應(yīng)當涉及下面的內(nèi)容：a.復(fù)核抽取業(yè)務(wù)的重大風險領(lǐng)

域，以確認該業(yè)務(wù)是否遵循了職業(yè)準則，是否符合事務(wù)所質(zhì)量控制的

規(guī)定；b.與被復(fù)核事務(wù)所的各級項目負責人員面談，以確認其是否理

解事務(wù)所的質(zhì)量控制措施與程序；c.復(fù)核其他證據(jù)，驗證被復(fù)核事務(wù)

所是否對質(zhì)量控制系統(tǒng)的執(zhí)行情況實行必要的監(jiān)控；d.復(fù)核其他證

據(jù)，涉及行政性或人事檔案，職業(yè)道德問卷等。

現(xiàn)場組織復(fù)核是保證實現(xiàn)系統(tǒng)復(fù)核目的的有效手段。由于事務(wù)所

往往設(shè)立多處分支機構(gòu)，因此評估不同地點的分支機構(gòu)的系統(tǒng)復(fù)核風

險必須考慮以下因素：a.被復(fù)核事務(wù)所分支機構(gòu)的規(guī)模、數(shù)量以及地

理分布情況；b.會計審計業(yè)務(wù)的集中度；c.復(fù)核小組對被復(fù)核事務(wù)所

內(nèi)部控制的評價水平；d.近期合并或者新近開業(yè)的分支機構(gòu)；e.行業(yè)

集中度以及特殊業(yè)務(wù)領(lǐng)域。準則還規(guī)定，復(fù)核小組必須到被復(fù)核事務(wù)

所的總部進行現(xiàn)場復(fù)核。

此外，復(fù)核小組抽取的業(yè)務(wù)數(shù)量和類型必須可認為實現(xiàn)系統(tǒng)復(fù)核

目的提供合理保證。抽取業(yè)務(wù)的基本原則是關(guān)注那些系統(tǒng)復(fù)核風險水

平較高的業(yè)務(wù)類型。而影響復(fù)核風險的因素也許涉及規(guī)模、行業(yè)領(lǐng)域、

復(fù)核水平、人員配置、法律規(guī)范、為審計客戶提供的其他非審計服務(wù)

等。

為了使被復(fù)核事務(wù)所可以進行充足的準備，復(fù)核小組應(yīng)當提前

兩個星期告知被復(fù)核事務(wù)所，說明將要復(fù)核的業(yè)務(wù)清單。在現(xiàn)場復(fù)核

開始之后，復(fù)核小組至少還應(yīng)當增長一項業(yè)務(wù)。

抽取復(fù)核業(yè)務(wù)的過程與選取復(fù)核地點同樣雖然沒有明確的原則

規(guī)范，但是復(fù)核小組組長必須充足考慮各種風險因素。此外，復(fù)核委

員會有權(quán)隨時規(guī)定對特定業(yè)務(wù)類型實行必要的復(fù)核。

2）系統(tǒng)復(fù)核算施階段

①復(fù)核被復(fù)核事務(wù)所提供的各項聲明文獻；重要針對收集到的文

獻證據(jù)加以復(fù)核。

②復(fù)核被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)，確認其設(shè)計是否符合準則

規(guī)定；

③復(fù)核所抽取業(yè)務(wù)的重大風險領(lǐng)域，收集相關(guān)證據(jù)；

業(yè)務(wù)復(fù)核過程涉及復(fù)核該項業(yè)務(wù)的財務(wù)報告、審計報告以及與有

關(guān)職業(yè)人員的討論記錄等。復(fù)核小組應(yīng)當特別關(guān)注各項業(yè)務(wù)的風險水

平，并在復(fù)核程序中記錄下列事項：a.被復(fù)核事務(wù)所是否對各項業(yè)務(wù)

的風險領(lǐng)域進行確認；b.被復(fù)核事務(wù)所是否實行了必要的審計程序以

明確重大風險領(lǐng)域；C.被復(fù)核事務(wù)所是否形成書面記錄；d.委員會規(guī)

定增長的對特殊審計領(lǐng)域的復(fù)核。

復(fù)核小組還應(yīng)當關(guān)注也許導致下列事宜的重要事項：a.財務(wù)報表

并沒有在所有重大方面遵循公認會計準則，或其他準則規(guī)定；b.被復(fù)

核事務(wù)所并不具有職業(yè)勝任能力；c.審計報告不符合職業(yè)準則；d.

審計證據(jù)無法支持審計報告；e.被復(fù)核事務(wù)所并未實行有效的質(zhì)量控

制措施。

一旦發(fā)生上述情形，復(fù)核小組組長必須與被復(fù)核事務(wù)所的有關(guān)負

責人員進行溝通討論，假如被復(fù)核事務(wù)所表達認同，復(fù)核小組應(yīng)當建

議采用糾正措施。假如被復(fù)核事務(wù)所持不批準見，復(fù)核小組應(yīng)當在與

被復(fù)核事務(wù)所充足溝通基礎(chǔ)上，考慮是否追加必要的復(fù)核程序以確認

被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)是否存在重大缺陷。由于在系統(tǒng)復(fù)核過

程中，復(fù)核人員需要對具體業(yè)務(wù)進行職業(yè)判斷，因此有也許與事務(wù)所

產(chǎn)生分歧，對于這種分歧，負責同業(yè)復(fù)核的州注冊會計師組織有權(quán)確

認分歧的內(nèi)容，以及雙方是否采用了合作態(tài)度，對于仍然無法解決的

問題可以直接提交同業(yè)復(fù)核委員會。

必須強調(diào)的是，任何復(fù)核人員或組織都無權(quán)規(guī)定被復(fù)核事務(wù)所收

回已經(jīng)簽發(fā)的審計報告，或者對已經(jīng)簽發(fā)的審計報告加以修訂。被復(fù)

核事務(wù)所有權(quán)自己進行決策。

④根據(jù)前面的結(jié)論對復(fù)核范圍進行再次評估，以確認是否需要追

加必要的復(fù)核程序；

⑤召開現(xiàn)場工作小結(jié)會議，與被復(fù)核事務(wù)所的高級經(jīng)理互換意

見，討論系統(tǒng)復(fù)核過程中發(fā)現(xiàn)的問題，復(fù)核小組的結(jié)論以及復(fù)核報告

意見類型；

復(fù)核小組撰寫最終復(fù)核報告之前，必須與被復(fù)核事務(wù)所的高級經(jīng)

理人員舉行現(xiàn)場工作總結(jié)會議，溝通有關(guān)復(fù)核結(jié)論。復(fù)核小組組長必

須親自出席，負責監(jiān)督系統(tǒng)復(fù)核的有關(guān)注冊會計師協(xié)會組織人員也應(yīng)

當參與。會議重要討論系統(tǒng)復(fù)核發(fā)現(xiàn)的問題，以及建議采用的整改措

施。

⑥撰寫復(fù)核報告；

系統(tǒng)復(fù)核小組組長應(yīng)當在現(xiàn)場復(fù)核結(jié)束后30天內(nèi)，以實行復(fù)核的

事務(wù)所或者聯(lián)合復(fù)核小組組長所在事務(wù)所的名義撰寫復(fù)核報告以及

管理建議書，提交被復(fù)核事務(wù)所，同時向負責系統(tǒng)復(fù)核的CPA組織提

交有關(guān)副本。被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當在收到報告后30天內(nèi)向有關(guān)負責組

織提交反饋意見。

a.復(fù)核報告的內(nèi)容：復(fù)核報告應(yīng)當涉及以下內(nèi)容：明確遵循會計

審計準則執(zhí)行業(yè)務(wù)是被復(fù)核事務(wù)所的責任；明確被復(fù)核事務(wù)所對質(zhì)量

復(fù)核系統(tǒng)負責；明確已實行的系統(tǒng)復(fù)核遵循了同業(yè)復(fù)核委員會制訂的

準則進行；概述系統(tǒng)復(fù)核的過程，涉及業(yè)務(wù)抽取，以及委員會也許特

別規(guī)定進行復(fù)核的項目；明確復(fù)核人員的責任是對被復(fù)核事務(wù)所是否

具有在所有重大方面按照職業(yè)準則規(guī)定提供會計審計服務(wù)，以及設(shè)計

和實行質(zhì)量控制系統(tǒng)的能力發(fā)表意見；明確是否同時提供管理建議

書；明確出具保存意見或否認意見的因素；明確對以往復(fù)核中發(fā)現(xiàn)問

題的糾正情況；明確委員會特殊規(guī)定的業(yè)務(wù)復(fù)核情況；明確那些未嚴

格遵循準則的業(yè)務(wù)性質(zhì)；明確因范圍限制導致未抽取的業(yè)務(wù)性質(zhì)；為

了維護公眾利益應(yīng)當關(guān)注的共性問題與建議。

b.復(fù)核報告的意見類型。與審計報告類似，系統(tǒng)復(fù)核報告也涉及

標準無保存意見，保存意見和否認意見三種類型。針對不批準見類型,

同業(yè)復(fù)核委員會規(guī)定了具體的指導意見，并對各種類型的復(fù)核報告的

標準格式，和出具不同類型報告的條件都加以規(guī)范。比如復(fù)核發(fā)現(xiàn)的

各種錯誤的性質(zhì)，對質(zhì)量控制系統(tǒng)的整體影響評估，以及范圍受限的

各種情況。系統(tǒng)復(fù)核小組組長應(yīng)依據(jù)這些具體準則，結(jié)合系統(tǒng)復(fù)核證

據(jù)發(fā)表恰當?shù)囊庖婎愋汀?/p>

管理建議書也是系統(tǒng)復(fù)核的重要成果。一般而言，管理建議書的

內(nèi)容不會對復(fù)核報告意見類型產(chǎn)生重大影響，比如也許存在的影響較

小的錯漏，或者是更好的程序性建議。假如復(fù)核發(fā)現(xiàn)的錯漏將直接導

致保存意見或者否認意見，則必須在系統(tǒng)復(fù)核報告中披露，無需提交

管理建議書。

管理建議書的簽發(fā)方式及時間與系統(tǒng)復(fù)核報告保持一致，其內(nèi)容

也許涉及：系統(tǒng)復(fù)核報告中提出事務(wù)所需改善的內(nèi)容；復(fù)核報告與管

理建議書內(nèi)容保持一致的聲明；管理建議書提及事項并不對系統(tǒng)復(fù)核

報告產(chǎn)生重大影響的聲明；為了維護公眾利益應(yīng)關(guān)注的共性問題及建

議；明確以往復(fù)核年度發(fā)現(xiàn)問題的改善情況；明確同業(yè)復(fù)核委員會特

別規(guī)定復(fù)核的業(yè)務(wù)情況。

⑦復(fù)核事務(wù)所反饋意見，并進一步提出建議。

被復(fù)核事務(wù)所在收到系統(tǒng)復(fù)核報告以及管理建議書之后，應(yīng)當針

對其中提出的錯漏發(fā)表自己的見解，以及也許采用的糾正措施（涉及

時間安排），形成書面文獻后提交負責系統(tǒng)復(fù)核的州注冊會計師協(xié)會

組織。對于因被復(fù)核事務(wù)所與復(fù)核小組職業(yè)判斷差異導致的分歧，被

復(fù)核事務(wù)所可以向負責復(fù)核工作的州注冊會計師協(xié)會組織提交自己

的申訴理由。

對于因范圍受限而出具保存意見的情況，被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當書面

陳述無法對抽取業(yè)務(wù)實行復(fù)核的因素，提交系統(tǒng)復(fù)核小組組長以及有

關(guān)委員會。

5.影響復(fù)核報告意見類型的重要因素

影響復(fù)核報告意見類型的重要因素涉及：

1）錯漏的性質(zhì)與重要性水平。

為了擬定復(fù)核報告的意見類型，復(fù)核小組一方面需要確認導致錯

漏的因素。影響復(fù)核報告意見類型的重要因素也許涉及：

a.特殊行業(yè)相關(guān)業(yè)務(wù)方面的錯漏，涉及因被復(fù)核事務(wù)所不熟悉該

行業(yè)，沒有進行專門的培訓或獲取行業(yè)征詢幫助導致的錯漏；

b.新近頒布的法令法規(guī)所涵蓋的業(yè)務(wù)類型方面的錯漏，涉及因被

復(fù)核事務(wù)所未充足獲取相關(guān)法規(guī)、準則方面的知識導致的錯漏；

c.未有效執(zhí)行質(zhì)量復(fù)核程序和措施導致的錯漏；

d.同類型事務(wù)所的質(zhì)量復(fù)核程序和措施可以發(fā)現(xiàn)而未被復(fù)核事

務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)發(fā)現(xiàn)的錯漏；

e.無法證明被復(fù)核事務(wù)所的職業(yè)勝任能力。

系統(tǒng)復(fù)核人員應(yīng)當對上述錯漏所反映的被復(fù)核事務(wù)所質(zhì)量控制

系統(tǒng)情況進行整體評價，決定系統(tǒng)報告的意見類型。對于因個人因素

導致的偶爾性錯漏不應(yīng)直接出具保存意見或者否認意見。

2)錯漏的基本模式及出現(xiàn)頻率

除了要考慮出現(xiàn)錯漏的性質(zhì)及重要性水平，復(fù)核小組還應(yīng)當關(guān)注

出現(xiàn)錯漏的基本模式及出現(xiàn)頻率。也就是說，是否由于被復(fù)核事務(wù)所

質(zhì)量控制措施和程序設(shè)計自身的因素導致重大錯漏。對于復(fù)核人員而

言，在確認了出現(xiàn)錯漏的性質(zhì)和重要性水平之后，必須明確導致錯漏

的制度因素。對于在系統(tǒng)運營過程中職工個人的因素導致偶爾性失

誤，不應(yīng)直接出具保存意見或者否認意見。

3)制度設(shè)計錯漏

有時候，復(fù)核人員針對各項具體業(yè)務(wù)的復(fù)核發(fā)現(xiàn)較少的錯漏，但

是卻有理由相信被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)設(shè)計存在重大失誤，需

要加以改善。在這種情況下，復(fù)核人員應(yīng)當可以合理推定在某些情況

下，被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)也許無法為事務(wù)所嚴格遵循職業(yè)準

則提供合理的保證。但是由于針對抽取業(yè)務(wù)的復(fù)核沒有發(fā)現(xiàn)重大錯

漏，因此只能在管理建議書中說明有關(guān)建議。

在復(fù)核過程中，系統(tǒng)復(fù)核人員必須熟悉質(zhì)量控制系統(tǒng)的各個要素,

并依據(jù)自己的職業(yè)判斷，在收集有效充足復(fù)核證據(jù)的基礎(chǔ)之上，形成

恰當?shù)膹?fù)核意見。

四、業(yè)務(wù)復(fù)核概述

1.業(yè)務(wù)復(fù)核的目的

業(yè)務(wù)復(fù)核的目的是合理保證復(fù)核人員對被復(fù)核事務(wù)所的下述情況

提供有限保證：

1)被復(fù)核的會計、鑒證業(yè)務(wù)在所有重大方面都符合職業(yè)準則

的規(guī)定；

2)被復(fù)核事務(wù)所的有關(guān)文檔在所有重大方面符合SSARS和

SSAEs的規(guī)定。

報告復(fù)核的目的與系統(tǒng)復(fù)核完全不同。對于符合參與業(yè)務(wù)復(fù)核條

件的被復(fù)核事務(wù)所而言，也可以選擇參與系統(tǒng)復(fù)核。

2.業(yè)務(wù)復(fù)核的流程概述

業(yè)務(wù)復(fù)核的基本流程與系統(tǒng)復(fù)核類似，但是由于業(yè)務(wù)復(fù)核不需要

對被復(fù)核事務(wù)所的整體質(zhì)量控制系統(tǒng)發(fā)表評價意見，因此流程相對簡

化，與系統(tǒng)復(fù)核相比，業(yè)務(wù)復(fù)核重點關(guān)注的內(nèi)容有所不同：

1)業(yè)務(wù)的抽取原則

對于業(yè)務(wù)復(fù)核而言，抽取業(yè)務(wù)和擬定復(fù)核年度所遵循的基本原則

與系統(tǒng)復(fù)核一致。無論是哪種類型的會計鑒證服務(wù)，都應(yīng)當選擇被復(fù)

核年度已經(jīng)完畢的近期業(yè)務(wù)加以復(fù)核。具體而言，抽取業(yè)務(wù)應(yīng)遵循以

下基本原則：

a.被抽取的業(yè)務(wù)應(yīng)當涵蓋以下領(lǐng)域：歷史財務(wù)報表復(fù)核業(yè)務(wù)；應(yīng)

進行充足披露的歷史財務(wù)報表編制業(yè)務(wù)；不需進行充足披露的歷史財

務(wù)報表編制業(yè)務(wù)；鑒證業(yè)務(wù)。

b.在上述業(yè)務(wù)類型報告中簽字的每一名合作人或者負責人員(非

合作人)的業(yè)務(wù)都應(yīng)當被抽??；

c.一般而言，至少應(yīng)當抽取兩項業(yè)務(wù)。

2）復(fù)核內(nèi)容

被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當就被抽取的業(yè)務(wù)，提供下列書面文獻：財務(wù)報

告；相關(guān)財務(wù)信息；被復(fù)核事務(wù)所背景信息（必須隱藏客戶名稱）；

被復(fù)核事務(wù)所關(guān)于所有業(yè)務(wù)均遵循SSARS和SSAEs規(guī)定的聲明。復(fù)核

人員除了應(yīng)當對上述資料進行復(fù)核，還應(yīng)當閱讀被復(fù)核事務(wù)所的所有

聲明文獻，以及前一復(fù)核年度的復(fù)核報告，管理建議書和事務(wù)所反饋

意見。

由于業(yè)務(wù)復(fù)核不需要對被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)發(fā)表評價意

見，因此業(yè)務(wù)復(fù)核不應(yīng)涉及對被復(fù)核事務(wù)所的組織形式和人事政策的

復(fù)核，也不需要與被復(fù)核事務(wù)所的有關(guān)人員進行面談。但是，復(fù)核人

員必須關(guān)注那些也許導致被復(fù)核的業(yè)務(wù)違反有關(guān)準則規(guī)定的因素。

3）復(fù)核人員在撰寫最終復(fù)核報告之前，必須與被復(fù)核事務(wù)所進行

充足溝通。

3.業(yè)務(wù)復(fù)核報告與管理建議書

業(yè)務(wù)復(fù)核人員應(yīng)當根據(jù)業(yè)務(wù)復(fù)核的情況撰寫業(yè)務(wù)復(fù)核報告以及必

要的管理建議書，并以復(fù)核事務(wù)所或聯(lián)合復(fù)核小組人員所在事務(wù)所的

名義，在現(xiàn)場復(fù)核結(jié)束后30天，向被復(fù)核事務(wù)所提交業(yè)務(wù)復(fù)核報告。

被復(fù)核事務(wù)所如對復(fù)核報告及管理建議書中提出的問題存有異議，可

以向州CPA組織提交書面反饋意見，并附復(fù)核報告和管理建議書副

本。

1）業(yè)務(wù)復(fù)核報告的重要內(nèi)容

業(yè)務(wù)復(fù)核報告的重要內(nèi)容涉及:

a.明確已實行的業(yè)務(wù)復(fù)核嚴格遵循了AICPA同業(yè)復(fù)核委員會的

有關(guān)準則；

b.明確業(yè)務(wù)復(fù)核的范圍限制，明確業(yè)務(wù)復(fù)核并不對被復(fù)核事務(wù)所

的質(zhì)量控制系統(tǒng)發(fā)表意見；

c.明確是否存在導致復(fù)核人員確信被復(fù)核的業(yè)務(wù)違反有關(guān)準則

規(guī)定的事項，并具體說明其性質(zhì)；

d.明確是否附管理建議書；

e.明確出具保存意見和否認意見的因素；

f.說明以往復(fù)核中發(fā)現(xiàn)問題的糾正情況；

g.說明各種未遵循行業(yè)標準或職業(yè)準則的業(yè)務(wù)情況；

h.為了維護公眾利益應(yīng)當關(guān)注的共性問題與建議。

根據(jù)業(yè)務(wù)復(fù)核的實際情況，業(yè)務(wù)復(fù)核報告的意見類型涉及：標準

無保存、保存意見和否認意見。

出具保存意見的情形涉及：

a.違反一般公認會計準則（GAAP）,或者其他編報基礎(chǔ)準則，從

而嚴重誤導報告使用者。例如大額應(yīng)收賬款無法回收，卻未計提壞賬

備抵；

b.也許引起誤導的會計或復(fù)核業(yè)務(wù)報告；

c.也許引起誤導的鑒證業(yè)務(wù)報告；

d.其它產(chǎn)生重大影響的違反職業(yè)準則情形。

出具否認意見的情形涉及：

由于業(yè)務(wù)復(fù)核的目的并非對被復(fù)核事務(wù)所整體發(fā)表意見，因此，

一旦復(fù)核人員發(fā)現(xiàn)所有被復(fù)核的業(yè)務(wù)都是違反職業(yè)準則的情形，就應(yīng)

立即出具否認意見報告，而無需擴大復(fù)核范圍，追加其他復(fù)核程序。

2)管理建議書的重要內(nèi)容

假如復(fù)核過程中發(fā)現(xiàn)的錯漏并非重大，但復(fù)核人員確信改善這些

錯漏對于改善被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制程序和措施具有積極意義，則

應(yīng)撰寫管理建議書，對以上情況進行說明。管理建議書的重要內(nèi)容涉

及：

a.明確復(fù)核報告意見類型是否為保存意見；

b.明確聲明管理建議書中列舉的問題并非重大，并不影響復(fù)核報

告的意見類型；

c.明確以往復(fù)核過程發(fā)現(xiàn)問題的改善情況；

d.明確是否未遵循行業(yè)標準或職業(yè)準則的業(yè)務(wù)情況；

e.為了維護公眾利益應(yīng)當關(guān)注的共性問題與建議。

3)反饋意見的重要內(nèi)容

被復(fù)核事務(wù)所在收到復(fù)核報告以及管理建議書之后，應(yīng)當針對其

中提出的問題發(fā)表自己的見解，以及也許采用的糾正措施(涉及時間

安排)，形成書面反饋意見后提交負責系統(tǒng)復(fù)核的州CPA同業(yè)復(fù)核委

員會。對于因被復(fù)核事務(wù)所與復(fù)核小組職業(yè)判斷差異導致的分歧，被

復(fù)核事務(wù)所可以向負責復(fù)核工作的州注冊會計師協(xié)會組織提交申訴

理由。

五、報告復(fù)核概述

1.報告復(fù)核的目的

報告復(fù)核的重要目的是幫助被復(fù)核事務(wù)所強化那些不需要充足披

露的報表編制業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。復(fù)核人員需要對被復(fù)核事務(wù)所的各項

復(fù)核業(yè)務(wù)是否在所有重大方面遵循執(zhí)業(yè)準則的規(guī)定提出意見和建議。

復(fù)核報告復(fù)核條件的被復(fù)核事務(wù)所也可以選擇參與更高級別的業(yè)

務(wù)復(fù)核或系統(tǒng)復(fù)核。

2.報告復(fù)核的流程概述

相對于系統(tǒng)復(fù)核和業(yè)務(wù)復(fù)核，報告復(fù)核的內(nèi)容比較簡樸，流程更

為簡化，只是關(guān)注重點有所不同：

1）抽取業(yè)務(wù)的原則

對于報告復(fù)核而言，抽取業(yè)務(wù)和擬定復(fù)核年度所遵循的基本原則

與系統(tǒng)復(fù)核、業(yè)務(wù)復(fù)核一致。抽取的業(yè)務(wù)應(yīng)當是被復(fù)核年度內(nèi)已經(jīng)完

畢的業(yè)務(wù)。具體而言，抽取業(yè)務(wù)應(yīng)遵循以下基本原則：

a.負責報表編制業(yè)務(wù)的每一名合作人，或非合作人都應(yīng)當有一項

業(yè)務(wù)被抽取；

b.一般而言，至少應(yīng)當抽取兩項業(yè)務(wù)。

2）復(fù)核內(nèi)容

被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)當就被抽取的業(yè)務(wù)，提供下列書面文獻：財務(wù)報

告；相關(guān)財務(wù)信息；被復(fù)核事務(wù)所背景信息（必須隱藏客戶名稱）；

被復(fù)核事務(wù)所關(guān)于所有業(yè)務(wù)均遵循SSARS和SSAEs規(guī)定的聲明。

復(fù)核人員除了應(yīng)當對上述資料進行復(fù)核，還應(yīng)當閱讀被復(fù)核事務(wù)

所提供的有關(guān)聲明文獻，以及前一復(fù)核年度的復(fù)核報告，管理建議書

和事務(wù)所反饋意見。

由于業(yè)務(wù)復(fù)核不需要對被復(fù)核事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)發(fā)表評價意

見，因此業(yè)務(wù)復(fù)核不應(yīng)涉及對被復(fù)核事務(wù)所的組織形式和人事政策的

復(fù)核，也不需要與被復(fù)核事務(wù)所的有關(guān)人員進行面談。

3）復(fù)核人員在撰寫最終復(fù)核報告之前，必須與被復(fù)核事務(wù)所進行

充足溝通。

3.報告復(fù)核報告

報告復(fù)核報告的內(nèi)容涉及：

a.明確已實行的報告復(fù)核嚴格遵循了AICPA同業(yè)復(fù)核委員會的

有關(guān)準則；

b.明確報告復(fù)核的范圍限制，明確報告復(fù)核并不對被復(fù)核事務(wù)所

的質(zhì)量控制系統(tǒng)發(fā)表意見；

c.根據(jù)報告復(fù)核的內(nèi)容具體列示各項意見和建議；

d.明確重大事項建議；

e.明確以往復(fù)核中已經(jīng)提出，現(xiàn)階段仍具故意義的建議；

報告復(fù)核報告的簽署日期為復(fù)核程序完畢日。復(fù)核報告應(yīng)當以復(fù)

核事務(wù)所或復(fù)核小組成員所在事務(wù)所的名義簽發(fā)；其他方式的復(fù)核報

告應(yīng)當以負責復(fù)核工作的州注冊會計師協(xié)會組織名義簽發(fā)。

對于報告復(fù)核而言，在簽發(fā)最終報告之前，復(fù)核人員應(yīng)當與被復(fù)

核事務(wù)所就所有問題和建議進行充足溝通，達成一致意見，被復(fù)核事

務(wù)所應(yīng)當表達接受所有的建議和整改措施，并由被復(fù)核事務(wù)所委派的

人員在復(fù)核報告中簽字。

六、同業(yè)復(fù)核報告結(jié)果的解決程序

1.同業(yè)復(fù)核報告的公開信息披露規(guī)定

在將有關(guān)復(fù)核報告及管理建議書提交負責復(fù)核工作的委員會評估

之前，被復(fù)核事務(wù)所無權(quán)公開其復(fù)核報告的最終結(jié)論。AICPA的有關(guān)

委員會也不得在此之前公布復(fù)核結(jié)果，只能在必要的情況下，公布下

列信息：

a.事務(wù)所名稱及地址；

b.事務(wù)所的注冊情況；

c.最近一次同業(yè)復(fù)核的時間和復(fù)核年度；

d.下一次復(fù)核的時間安排。

2.復(fù)核報告評估

負責同業(yè)復(fù)核工作的州注冊會計師協(xié)會組織根據(jù)需要成立必要的

委員會對同業(yè)復(fù)核工作進行評估。委員會的成員應(yīng)保持獨立性，不得

與被復(fù)核事務(wù)所存在利益關(guān)系或利益沖突，委員會的重要職責涉及：

a.評估復(fù)核工作是否遵循準則規(guī)定；

b.評估復(fù)核報告以及管理建議書是否遵循準則和指南的規(guī)定，涉

及評估被復(fù)核事務(wù)所采用的或者著手進行的整改措施是否恰當；

c.擬定是否追加必要的改善、補救性措施；

d.保證復(fù)核報告及時報送委員會。

e.保證所有事務(wù)所及時參與同業(yè)復(fù)核，并跟蹤有關(guān)整改措施的

實行情況；

1)系統(tǒng)復(fù)核與業(yè)務(wù)復(fù)核報告評估

對于系統(tǒng)復(fù)核和業(yè)務(wù)復(fù)核報告，委員會應(yīng)當按照準則規(guī)定對復(fù)核

報告進行評估，并可規(guī)定對復(fù)核報告進行必要的修訂。所有這些修訂

都必須建立在事務(wù)所合作和互相信任的基礎(chǔ)之上，采用的措施必須是

改善性建議。假如委員會通過評估認為，無需對有關(guān)報告進行修訂則

可以正式告知被復(fù)核事務(wù)所，有關(guān)復(fù)核報告已經(jīng)被委員會正式接受，

認可其結(jié)果。假如委員會還需要提出追加建議，被復(fù)核事務(wù)所應(yīng)書面

批準接受這些追加措施，委員會方可正式認可復(fù)核結(jié)論。

2)報告復(fù)核報告評估

對報告復(fù)核報告實行評估的是由委員會指定，可以代表委員會發(fā)

表意見的技術(shù)復(fù)核人員。技術(shù)復(fù)核人員依據(jù)準則的規(guī)定對報告復(fù)核的

最終報告進行評估，然后提交委員會認可最終結(jié)果。委員會通過對技

術(shù)復(fù)核人員工作進行監(jiān)督，擬定是否依賴技術(shù)復(fù)核人員的建議接受最

終復(fù)核報告。

3.分歧解決與懲戒措施

在很少的情況下，會出現(xiàn)負責復(fù)核工作的委員會成員與復(fù)核人員

或者被復(fù)核事務(wù)所之間存在分歧，并且無法通過協(xié)商改善措施加以解

決的情形。在這種情況下，同業(yè)復(fù)核委員會將啟動聽證(hearing

panel)程序，擬定是否終止被復(fù)核事務(wù)所的注冊或者采用其他必要

的措施。假如被復(fù)核事務(wù)所對發(fā)現(xiàn)的問題屬于屢教不改，或者拒絕對

重大錯漏進行改正，則將被視為拒絕合作。

假如委員會決定終止被復(fù)核事務(wù)所參與同業(yè)復(fù)核的注冊資格，被

復(fù)核事務(wù)所將有權(quán)向美國注冊會計師協(xié)會的聯(lián)合懲戒委員會(Joint

TrialBoard)提出對聽證結(jié)論進行復(fù)核。懲戒委員會有權(quán)確認或者

減輕有關(guān)結(jié)果的嚴重性結(jié)論，但無權(quán)加重其嚴重性。

有關(guān)終止被復(fù)核事務(wù)所注冊資格的處罰決定必須按AICPA的規(guī)定

進行公告。

七、同業(yè)復(fù)核委員會規(guī)范

1.對復(fù)核人員評估

復(fù)核人員必須準時參與同業(yè)復(fù)核工作，涉及完畢現(xiàn)場復(fù)核工作，

提交報告，也涉及委員會規(guī)定的其他后續(xù)工作。負責組織復(fù)核工作的

各州委員會以及美國注冊會計師協(xié)會的有關(guān)人員都有權(quán)對復(fù)核人員

的工作進行評估，在發(fā)現(xiàn)重大問題的情況下，可以規(guī)定復(fù)核人員采用

下述必要的改善措施：

a.重新參與復(fù)核培訓課程；

b.強制接受復(fù)核工作的全程監(jiān)控，有關(guān)費用由復(fù)核人員所在事務(wù)

所承擔；

c.在參與新的復(fù)核工作之前，一方面提交現(xiàn)有復(fù)核工作的所有復(fù)

核報告、管理建議書以及其他文獻；

d.正式提交復(fù)核報告之前，一方面接受委員會指定的有經(jīng)驗人士

的評估和指導。

假如復(fù)核人員拒絕接受上述措施，拒絕按照州委員會的規(guī)定修訂

有關(guān)復(fù)核報告，或者工作業(yè)績很差，并且無法通過幫助教育的培訓手

段加以改善，則州委員會有權(quán)規(guī)定美國注冊會計師協(xié)會同業(yè)復(fù)核委員

會嚴禁其參與有關(guān)同業(yè)復(fù)核工作。美國注冊會計師協(xié)會同業(yè)復(fù)核委員

會將根據(jù)情況擬定是否嚴禁該事務(wù)所參與同業(yè)復(fù)核，或是采用其他措

施。

2.同業(yè)復(fù)核委員會的委員資格限定

負責同業(yè)復(fù)核工作的州委員會成員必須具有下述資格：

a.必須是事務(wù)所的合作人或者高級別管理人員；

b.所在事務(wù)所參與的最近一次同業(yè)復(fù)核提交的報告類型為標準

無保存意見；

c.參與了必要的培訓課程，并且滿足AICPA委員會規(guī)定的其他任

職資格規(guī)定；

同時準則還規(guī)定委員會成員，涉及主席等，一方面必須具有復(fù)核

小組組長的資格規(guī)定。

3.技術(shù)復(fù)核人員資格規(guī)定

技術(shù)復(fù)核人員的資格規(guī)定如下：

a.從事技術(shù)復(fù)核工作之前三年內(nèi)接受過相關(guān)課程培訓；

b.達成同業(yè)復(fù)核小組組長的資格規(guī)定；

c.每年至少參與一個同業(yè)復(fù)核項目；

d.已經(jīng)完畢委員會規(guī)定的后續(xù)培訓課時。

除了上述內(nèi)容，同業(yè)復(fù)核準則還涉及若干附件，對準則涉及的關(guān)

鍵問題進行具體規(guī)范，其中涉及：獨立性規(guī)定；事務(wù)所責任；系統(tǒng)復(fù)

核、業(yè)務(wù)復(fù)核以及報告復(fù)核報告及管理建議書的標準格式及指引等。

為了配合準則的具體執(zhí)行，美國注冊會計師協(xié)會同業(yè)復(fù)核委員會

還制訂了準則的執(zhí)行細則，以及事務(wù)所操作指南。其中準則中未涉及

的其他關(guān)鍵內(nèi)容涉及：

1.同業(yè)復(fù)核的收費

根據(jù)事務(wù)所的業(yè)務(wù)性質(zhì)與規(guī)模不同，參與系統(tǒng)復(fù)核的事務(wù)所需要

支付的直接費用成本為1500到3500美元，重要取決于。而間接成本

重要依賴于事務(wù)所的質(zhì)量控制系統(tǒng)是否完善。

業(yè)務(wù)復(fù)核或報告復(fù)核的費用成本大體為400到900美元，重要取

決于被復(fù)核業(yè)務(wù)的性質(zhì)與規(guī)模。

被復(fù)核事務(wù)所需要在參與同業(yè)復(fù)核當年支付上述費用，除此之外

事務(wù)所每年還應(yīng)向負責復(fù)核工作的州注冊會計師協(xié)會支付維持其運

營的基本費用。有的州還規(guī)定在復(fù)核年度，事務(wù)所必須支付復(fù)核工作

的計劃和準備費用。

從事務(wù)所的角度而言，可以通過及早準備有關(guān)資料，協(xié)商擬定具

體復(fù)核方式等途徑盡量減少復(fù)核成本。同樣，AICPA也鼓勵那些同業(yè)

復(fù)核報告類型為標準無保存意見的事務(wù)所積極參與同業(yè)復(fù)核工作，實

行對其他事務(wù)所的復(fù)核，通過收取復(fù)核費用，平衡其在同業(yè)復(fù)核中的

費用支出。

2.同業(yè)復(fù)核人員的選擇

按照AICPA的規(guī)定，所有的同業(yè)復(fù)核均由被復(fù)核事務(wù)所付費，并

將同業(yè)復(fù)核視為一種會計審計服務(wù)業(yè)務(wù)，所以被復(fù)核事務(wù)所有權(quán)選擇

對其實行復(fù)核的人員或事務(wù)所。美國注冊會計師協(xié)會還建立了同業(yè)復(fù)

核人員數(shù)據(jù)庫，涵蓋所有符合資格條件的復(fù)核人員和事務(wù)所名單，涉

及名稱，地址，已經(jīng)參與的培訓課程，已經(jīng)參與的AICPA組織的監(jiān)管

項目，以及擅長的審計領(lǐng)域。被復(fù)核事務(wù)所可以根據(jù)自己的實際情況,

選擇合適的復(fù)核人員和事務(wù)所，并確認其勝任能力。

假如是委員會指定復(fù)核的方式，則將通過電腦程序自動選擇復(fù)核

人員和事務(wù)所，選擇標準涉及與被復(fù)核事務(wù)所同等規(guī)模，具有相應(yīng)的

行業(yè)從業(yè)經(jīng)驗，以及與被復(fù)核事務(wù)所地理位置接近等因素。

所有參與同業(yè)復(fù)核的事務(wù)所都可以在AICPA的網(wǎng)站上獲取有關(guān)復(fù)

核人員或事務(wù)所的公開信息。

美國注冊會計師行業(yè)推行同業(yè)復(fù)核制度歷經(jīng)二十數(shù)年，形成了一

套成熟的運作機制，所涉及的內(nèi)容包羅萬象。制度自身的幫助教育定

位通過各種制度細節(jié)加以全面規(guī)范，進而體現(xiàn)出制度設(shè)計的精髓。這

里只是對其核心內(nèi)容加以說明和介紹，具體內(nèi)容還將做進一步研究。

第三部分美國注冊會計師協(xié)會對同業(yè)復(fù)核制度

的革新建議

從1998年開始，即在安然事件發(fā)生之前，AICPA的同業(yè)復(fù)核委

員會(PeerReviewBoard)就成立了專門的攻關(guān)小組對同業(yè)復(fù)核制

度涉及的系統(tǒng)復(fù)核、業(yè)務(wù)復(fù)核和報告復(fù)核的實行效果和效率分別進行

評估。評估的內(nèi)容不僅涉及法律法規(guī)變動的影響，更拓展到整個資本

市場環(huán)境變動，并且廣泛聽取了來自各方的意見。通過嚴格的評估，

攻關(guān)小組針對如何強化同業(yè)復(fù)核提出了細致的修訂建議和意見。同業(yè)

復(fù)核委員接受了這些建議，并于2023年5月30日，正式就修訂同業(yè)

復(fù)核準則公開征求意見。

根據(jù)AICPA公布的有關(guān)文獻，本次修訂的重要內(nèi)容涉及原有同業(yè)

復(fù)核算施及報告制度準則的方方面面，旨在不斷強化同業(yè)復(fù)核的質(zhì)量

水平，從而為維護公眾利益提供合理保證。其重要內(nèi)容匯總?cè)缦拢?/p>

一、提高同業(yè)復(fù)核質(zhì)量水平方面的修訂

該部分的修訂內(nèi)容重要是為了從制度上保證同業(yè)復(fù)核的質(zhì)量水

平，涉及進一步明確同業(yè)復(fù)核各方的責任，同業(yè)復(fù)核的程序規(guī)范化，

以及提高質(zhì)量復(fù)核隊伍素質(zhì)。

1.強化被復(fù)核會計師事務(wù)所責任。

以往在同業(yè)復(fù)核過程中，事務(wù)所應(yīng)承擔的責任并未在準則中加以

規(guī)范，本次修訂特別對此加以說明。參與復(fù)核的事務(wù)所必須向同業(yè)復(fù)

核人員提供如下書面申明：

1)事務(wù)所在執(zhí)業(yè)過程中嚴格遵守了政府有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)

定；

2）事務(wù)所已經(jīng)向復(fù)核人員提供了具體完整的業(yè)務(wù)清單。

2.強化同業(yè)復(fù)核的及時性。

根據(jù)本次修訂建議，只參與業(yè)務(wù)復(fù)核或報告復(fù)核的事務(wù)所一旦承

接了屬于系統(tǒng)復(fù)核范圍的業(yè)務(wù)就必須在18個月之內(nèi)或者下一個復(fù)核

日期之前進行必要的系統(tǒng)復(fù)核。這就限制那些能力較差的事務(wù)所在業(yè)

務(wù)復(fù)核和報告復(fù)核的間隔期內(nèi)承接上市公司審計或鑒證業(yè)務(wù)。

3.取消委員會指定復(fù)核方式。

同業(yè)復(fù)核委員會特別關(guān)注不同類型同業(yè)復(fù)核方式的實際效果，通

過嚴格的評估，本次修訂建議取消系統(tǒng)復(fù)核中以往采用的委員會指定

復(fù)核人員（CARTs）的方式，并對聯(lián)合復(fù)核的報告使用加以限制。

4.進一步強調(diào)復(fù)核證據(jù)的重要性。

復(fù)核委員會特別強調(diào)，復(fù)核小組必須收集所有相關(guān)的同業(yè)復(fù)核資

料，并對有關(guān)復(fù)核資料的保存時限進一步嚴格規(guī)定和規(guī)范化。

5.提高同業(yè)復(fù)核人員的資質(zhì)規(guī)定。

復(fù)核委員會再次強調(diào)，復(fù)核人員特別是復(fù)核小組的負責人員不僅

要具有審計和會計標準方面的知識，還必須通曉事務(wù)所內(nèi)部控制與同

業(yè)復(fù)核標準。復(fù)核委員會還提出，擔任復(fù)核小組復(fù)核人員所在的事務(wù)

所必須在三年半年內(nèi)接受過系統(tǒng)復(fù)核或業(yè)務(wù)復(fù)核，并且假如復(fù)核人員

是事務(wù)所的合作人，那么其所在事務(wù)所收到的同業(yè)復(fù)核報告意見類型

必須是標準無保存意見。

6.增長一項系統(tǒng)復(fù)核的重要目的。

前文在對同業(yè)復(fù)核制度的概述中已經(jīng)提到同業(yè)復(fù)核的重要目的

涉及，1）被復(fù)核事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制體系符合AICPA制訂的質(zhì)量

控制準則的規(guī)定；2）被復(fù)核事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制制度與程序得以

切實執(zhí)行，從而保證事務(wù)所在執(zhí)業(yè)過程中的所有重大方面都可以符合

職業(yè)準則的規(guī)定。在本次修訂中，再次對被復(fù)核事務(wù)所的職業(yè)勝任能

力加以明確，對于勝任能力的規(guī)定重要是由于美國注冊會計師協(xié)會質(zhì)

量控制準則中規(guī)定，從事鑒證業(yè)務(wù)的負責合作人必須具有專業(yè)勝任能

力，即保證其從事會計、審計和其他鑒證業(yè)務(wù)的必要知識、技能和素

質(zhì)。雖然準則規(guī)定事務(wù)所可以根據(jù)其所面臨的特定環(huán)境擬定職業(yè)勝任

能力的具體規(guī)定，但是由于提供各種特殊類型的業(yè)務(wù)服務(wù)往往都規(guī)定

具有相應(yīng)的經(jīng)驗方面的限制，因此將有關(guān)職業(yè)勝任能力的規(guī)定列入同

業(yè)復(fù)核的目的。

7.進一步明確未達標業(yè)務(wù)的含義。

未達標的含義是指業(yè)務(wù)質(zhì)量存在明顯局限性或綜合而言有所局

限性，1）對于對的理解財務(wù)報告構(gòu)成重大影響；2）忽略了職