建造合同講解

/建立合同講解第一節(jié)

建立合同概述建筑安裝企業(yè)和生產(chǎn)飛機(jī)、船舶、大型機(jī)械設(shè)備等產(chǎn)品的工業(yè)制造企業(yè)，其生產(chǎn)活動(dòng)、經(jīng)營方式有其特殊性：這類企業(yè)所建立或生產(chǎn)的產(chǎn)品通常體積巨大，如建立的房屋、道路、橋梁、水壩等，或生產(chǎn)的飛機(jī)、船舶、大型機(jī)械設(shè)備等；建立或生產(chǎn)產(chǎn)品的周期長，往往跨越一個(gè)或幾個(gè)會(huì)計(jì)期間；所建立或生產(chǎn)的產(chǎn)品的價(jià)值高。因此，在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，這類企業(yè)在起先建立或生產(chǎn)產(chǎn)品之前，通常要和產(chǎn)品的需求方（即客戶）簽訂建立合同。建立合同是指為建立一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。合同的甲方稱為客戶，乙方稱為建立承包商。正因?yàn)榻⒊邪痰纳a(chǎn)活動(dòng)及經(jīng)營方式有其特殊性，因此，和建立合同相關(guān)的收入、費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量也有其特殊性。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號——建立合同》（以下簡稱“建立合同準(zhǔn)則”）規(guī)范了特定企業(yè)（即建立承包商）建立合同的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露。建立合同分為固定造價(jià)合同和成本加成合同。固定造價(jià)合同，是指依據(jù)固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的建立合同。例如，建立一座辦公樓，合同規(guī)定總造價(jià)為1000萬元；建立一條公路，合同規(guī)定每公里單價(jià)為500萬元。

成本加成合同，是指以合同約定或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的確定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款的建立合同。例如，建立一艘船舶，合同總價(jià)款以建立該船舶的實(shí)際成本為基礎(chǔ)，加收5％計(jì)取；建立某段地鐵，合同總價(jià)款以建立該段地鐵的實(shí)際成本為基礎(chǔ)，每公里加500萬元。

企業(yè)自行建立或通過分包商建立房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)依據(jù)房地產(chǎn)建立協(xié)議條款和實(shí)際狀況，推斷確認(rèn)收入應(yīng)適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。房地產(chǎn)購買方在建立工程起從前能夠規(guī)定房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的主要結(jié)構(gòu)要素，或者能夠在建立過程中確定主要結(jié)構(gòu)變動(dòng)的，房地產(chǎn)建立協(xié)議符合建立合同定義，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循建立合同準(zhǔn)則確認(rèn)收入。房地產(chǎn)購買方影響房地產(chǎn)設(shè)計(jì)的實(shí)力有限（如僅能對基本設(shè)計(jì)方案做微小變動(dòng)）的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號——收入》中有關(guān)商品銷售收入的原則確認(rèn)收入。企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)依據(jù)單項(xiàng)建立合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。但是，在某些狀況下，為了反映一項(xiàng)或一組合同的實(shí)質(zhì)，須要將單項(xiàng)合同進(jìn)行分立或?qū)?shù)項(xiàng)合同進(jìn)行合并。一、合同分立資產(chǎn)建立有時(shí)雖然形式上只簽訂了一項(xiàng)合同，但其中各項(xiàng)資產(chǎn)在商務(wù)談判、設(shè)計(jì)施工、價(jià)款結(jié)算等方面都是可以相互分別的，實(shí)質(zhì)上是多項(xiàng)合同，在會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)作為不同的核算對象。一項(xiàng)包括建立數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)的建立合同，同時(shí)滿足下列3項(xiàng)條件的，每項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分立為單項(xiàng)合同：（1）每項(xiàng)資產(chǎn)均有獨(dú)立的建立支配；（2）和客戶就每項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行談判，雙方能夠接受或拒絕和每項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的合同條款；（3）每項(xiàng)資產(chǎn)的收入和成本可以單獨(dú)辨別。例如，某建筑公司和客戶簽訂一項(xiàng)合同，為客戶建立一棟宿舍樓和一座食堂。在簽訂合同時(shí)，建筑公司和客戶分別就所建宿舍樓和食堂進(jìn)行談判，并達(dá)成一樣看法：宿舍樓的工程造價(jià)為400萬元，食堂的工程造價(jià)為150萬元。宿舍樓和食堂均有獨(dú)立的施工圖預(yù)算，宿舍樓的預(yù)料總成本為370萬元，食堂的預(yù)料總成本為130萬元。依據(jù)上述資料分析，由于宿舍樓和食堂均有獨(dú)立的施工圖預(yù)算，因此符合條件（1）；由于在簽訂合同時(shí)，建筑公司和客戶分別就所建宿舍樓和食堂進(jìn)行談判，并達(dá)成一樣看法，因此符合條件（2）；由于宿舍樓和食堂均有單獨(dú)的造價(jià)和預(yù)算成本，因此符合條件（3）。建筑公司應(yīng)將建立宿舍樓和食堂分立為兩個(gè)單項(xiàng)合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。假如不同時(shí)滿足上述3個(gè)條件，則不能將合同分立，而應(yīng)將其作為一個(gè)合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。假如上例中，沒有明確規(guī)定宿舍樓和食堂各自的工程造價(jià)，而是以550萬元的總金額簽訂了該項(xiàng)合同，也未作出各自的預(yù)算成本。這時(shí)，不符合條件（3），則建筑公司不能將該項(xiàng)合同分立為兩個(gè)單項(xiàng)合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。二、合同合并有的資產(chǎn)建立雖然形式上簽訂了多項(xiàng)合同，但各項(xiàng)資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途上是密不行分的，實(shí)質(zhì)上是一項(xiàng)合同，在會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)作為一個(gè)核算對象。一組合同無論對應(yīng)單個(gè)客戶還是多個(gè)客戶，同時(shí)滿足下列3項(xiàng)條件的，應(yīng)當(dāng)合并為單項(xiàng)合同：(1)該組合同按一攬子交易簽訂；(2)該組合同密切相關(guān)，每項(xiàng)合同事實(shí)上已構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤率工程的組成部分；(3)該組合同同時(shí)或依次履行。例如，為建立一個(gè)冶煉廠，某建立承包商和客戶一攬子簽訂了三項(xiàng)合同，分別建立一個(gè)選礦車間、一個(gè)冶煉車間和一個(gè)工業(yè)污水處理系統(tǒng)。依據(jù)合同規(guī)定，這三個(gè)工程將由該建立承包商同時(shí)施工，并依據(jù)整個(gè)項(xiàng)目的施工進(jìn)度辦理價(jià)款結(jié)算。依據(jù)上述資料分析，由于這三項(xiàng)合同是一攬子簽訂的，表明符合條件（1）。對客戶而言，只有這三項(xiàng)合同全部完工交付運(yùn)用時(shí)，該冶煉廠才能投料生產(chǎn)，發(fā)揮效益；對建立承包商而言，這三項(xiàng)合同的各自完工進(jìn)度，干脆關(guān)系到整個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的完工進(jìn)度和價(jià)款結(jié)算，并且建立承包商對工程施工人員和工程用料實(shí)行統(tǒng)一管理。因此，該組合同密切相關(guān)，已構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤率工程項(xiàng)目，表明符合條件（2）。該組合同同時(shí)履行，表明符合條件（3）。因此，該建立承包商應(yīng)將該組合同合并為一個(gè)合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。三、追加資產(chǎn)的建立有時(shí)，建立合同在執(zhí)行中，客戶可能會(huì)提出追加建立資產(chǎn)的要求，從而和建立承包商協(xié)商變更原合同內(nèi)容或者另行簽訂建立追加資產(chǎn)的合同。依據(jù)不同狀況，建立追加資產(chǎn)的合同可能和原合同合并為一項(xiàng)合同進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，也可能作為單項(xiàng)合同單獨(dú)核算。追加資產(chǎn)的建立，滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)合同：(1)該追加資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)或功能上和原合同包括的一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)存在重大差異。(2)議定該追加資產(chǎn)的造價(jià)時(shí)，不須要考慮原合同價(jià)款。例如，某建筑商和客戶簽訂了一項(xiàng)建立合同。合同規(guī)定，建筑商為客戶設(shè)計(jì)并建立一棟教學(xué)樓，教學(xué)樓的工程造價(jià)(含設(shè)計(jì)費(fèi)用)為500萬元，預(yù)料總成本為460萬元。合同履行一段時(shí)間后，客戶確定追加建立一座地上車庫，并和該建筑商協(xié)商一樣，變更了原合同內(nèi)容。依據(jù)上述資料分析，由于該地上車庫在設(shè)計(jì)、技術(shù)和功能上和原合同包括的教學(xué)樓存在重大差異，表明符合條件（l），因此該追加資產(chǎn)的建立應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)合同。本章著重講解了建立合同成本的會(huì)計(jì)處理、合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量等問題。其次節(jié)

合同成本一、合同成本的組成合同成本是指為建立某項(xiàng)合同而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，合同成本包括從合同簽訂起先至合同完成止所發(fā)生的、和執(zhí)行合同有關(guān)的干脆費(fèi)用和間接費(fèi)用。這里所說的“干脆費(fèi)用”是指為完成合同所發(fā)生的、可以干脆計(jì)入合同成本核算對象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。“間接費(fèi)用”是指為完成合同所發(fā)生的、不宜干脆歸屬于合同成本核算對象而應(yīng)支配計(jì)入有關(guān)合同成本核算對象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。（一）干脆費(fèi)用的組成合同的干脆費(fèi)用包括四項(xiàng)內(nèi)容：耗用的材料費(fèi)用、耗用的人工費(fèi)用、耗用的機(jī)械運(yùn)用費(fèi)和其他干脆費(fèi)用。1．耗用的材料費(fèi)用。主要包括施工生產(chǎn)過程中耗用的構(gòu)成工程實(shí)體或有助于形成工程實(shí)體的原材料、幫助材料、構(gòu)配件、零件、半成品的成本和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及租賃費(fèi)用。周轉(zhuǎn)材料是指企業(yè)在施工過程中能多次運(yùn)用并可基本保持原來的實(shí)物形態(tài)而慢慢轉(zhuǎn)移其價(jià)值的材料，如施工中運(yùn)用的模板、擋板和腳手架等。2．耗用的人工費(fèi)用。主要包括從事工程建立的人員的工資、獎(jiǎng)金、、津貼補(bǔ)貼、職工福利費(fèi)等職工薪酬。3．耗用的機(jī)械運(yùn)用費(fèi)。主要包括施工生產(chǎn)過程中運(yùn)用自有施工機(jī)械所發(fā)生的機(jī)械運(yùn)用費(fèi)、租用外單位施工機(jī)械支付的租賃費(fèi)和施工機(jī)械的安裝、拆卸和進(jìn)出場費(fèi)。4．其他干脆費(fèi)用。其他干脆費(fèi)用是指在施工過程中發(fā)生的除上述三項(xiàng)干脆費(fèi)用以外的其他可以干脆計(jì)入合同成本核算對象的費(fèi)用。主要包括有關(guān)的設(shè)計(jì)和技術(shù)救濟(jì)費(fèi)用、施工現(xiàn)場材料的二次搬運(yùn)費(fèi)、生產(chǎn)工具和用具運(yùn)用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、工程定位復(fù)測費(fèi)、工程點(diǎn)交費(fèi)用、場地清理費(fèi)用等。（二）間接費(fèi)用的組成間接費(fèi)用主要包括臨時(shí)設(shè)施攤銷費(fèi)用和企業(yè)下屬的施工、生產(chǎn)單位組織和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，如管理人員薪酬、勞動(dòng)愛惜費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、物料消耗、取暖費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、工程保修費(fèi)、排污費(fèi)等。這里所說的“施工單位”是指建筑安裝企業(yè)的施工隊(duì)、項(xiàng)目經(jīng)理部等；“生產(chǎn)單位”是指船舶、飛機(jī)、大型機(jī)械設(shè)備等制造企業(yè)的生產(chǎn)車間。這些單位可能同時(shí)組織實(shí)施幾項(xiàng)合同，其發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)由這幾項(xiàng)合同的成本共同負(fù)擔(dān)。二、合同成本的會(huì)計(jì)處理（一）計(jì)入合同成本的各項(xiàng)費(fèi)用1．干脆費(fèi)用。由于干脆費(fèi)用在發(fā)生時(shí)能夠分清受益對象，所以干脆費(fèi)用在發(fā)生時(shí)干脆計(jì)入合同成本。2．間接費(fèi)用。間接費(fèi)用雖然也構(gòu)成了合同成本的組成內(nèi)容，但是間接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)一般不宜干脆歸屬于受益對象，而應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日依據(jù)系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本。在實(shí)務(wù)中，間接費(fèi)用的支配方法主要有人工費(fèi)用比例法、干脆費(fèi)用比例法等。（1）人工費(fèi)用比例法。人工費(fèi)用比例法是以各合同實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)為基數(shù)支配間接費(fèi)用的方法。計(jì)算公式如下：間接費(fèi)用支配率＝當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的全部間接費(fèi)用÷當(dāng)期各合同實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)之和某合同當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝該合同當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的人工費(fèi)×間接費(fèi)用支配率【例16-1】某建筑公司第一項(xiàng)目經(jīng)理部同時(shí)承建A、B、C三項(xiàng)合同工程，已知A合同發(fā)生人工費(fèi)140萬元，B合同發(fā)生人工費(fèi)160萬元，C合同發(fā)生人工費(fèi)200萬元。第一項(xiàng)目經(jīng)理部當(dāng)期共發(fā)生間接費(fèi)用50萬元。間接費(fèi)用支配率＝50÷(140＋160＋200)＝10％A合同應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝140×10％＝14(萬元)B合同應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝160×10％＝16(萬元)C合同應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝200×10％＝20(萬元)其賬務(wù)處理如下：實(shí)際發(fā)生的間接費(fèi)用：借：工程施工——間接費(fèi)用

500000貸：銀行存款等

500000資產(chǎn)負(fù)債表日將間接費(fèi)用支配計(jì)入各合同成本：借：工程施工——合同成本——A合同

140000——B合同

160000——C合同

200000貸：工程施工——間接費(fèi)用

500000（2）干脆費(fèi)用比例法。干脆費(fèi)用比例法是以各合同實(shí)際發(fā)生的干脆費(fèi)用為基數(shù)支配間接費(fèi)用的方法。計(jì)算公式如下：間接費(fèi)用支配率＝當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的全部間接費(fèi)用÷當(dāng)期各合同實(shí)際發(fā)生的干脆費(fèi)用之和某合同當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的間接費(fèi)用＝該合同當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的干脆費(fèi)用×間接費(fèi)用支配率（二）和建立合同相關(guān)的借款費(fèi)用建立承包商為客戶建立資產(chǎn)，通常是客戶籌集資金，并依據(jù)合同約定，定期向建立承包商支付工程進(jìn)度款。但是，建立承包商也可能在合同建立過程中因資金周轉(zhuǎn)等緣由向銀行借入款項(xiàng)，發(fā)生借款費(fèi)用。建立承包商在合同建立期間發(fā)生的借款費(fèi)用，符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號——借款費(fèi)用》規(guī)定的資本化條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入合同成本。合同完成后發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，不再計(jì)入合同成本。（三）因訂立合同而發(fā)生的費(fèi)用建立承包商為訂立合同而發(fā)生的差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等，能夠單獨(dú)區(qū)分和牢靠計(jì)量且合同很可能訂立的，應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時(shí)計(jì)入合同成本；未滿足上述條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。（四）零星收益和合同有關(guān)的零星收益，是指在合同執(zhí)行過程中取得的，但不計(jì)入合同收入而應(yīng)沖減合同成本的非經(jīng)常性的收益。例如，完成合同后處置殘余物資(指在施工過程中產(chǎn)生的一些材料物資的下腳料等)取得的收益。由于工程領(lǐng)用材料時(shí)已將領(lǐng)用材料的價(jià)值干脆計(jì)入了工程成本，材料物資的下腳料已包括在合同成本中，因此，處置這些殘余物資取得的收益應(yīng)沖減合同成本。（五）不計(jì)入合同成本的各項(xiàng)費(fèi)用下列各項(xiàng)費(fèi)用屬于期間費(fèi)用，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，不計(jì)入建立合同成本：1．企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)所發(fā)生的管理費(fèi)用。2．船舶等制造企業(yè)的銷售費(fèi)用。3．企業(yè)為建立合同借入款項(xiàng)所發(fā)生的、不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號——借款費(fèi)用》規(guī)定的資本化條件的借款費(fèi)用。例如，企業(yè)在建立合同完成后發(fā)生的利息凈支出、匯兌凈損失、金融機(jī)構(gòu)手續(xù)費(fèi)以及籌資發(fā)生的其他財(cái)務(wù)費(fèi)用。第三節(jié)

合同收入和合同費(fèi)用一、合同收入的組成合同收入包括兩部分內(nèi)容：

（一）合同規(guī)定的初始收入。即建立承包商和客戶簽訂的合同中最初商定的合同總金額，它構(gòu)成了合同收入的基本內(nèi)容。

（二）因合同變更、索賠、嘉獎(jiǎng)等形成的收入。1．合同變更合同變更是指客戶為變更合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。例如，某建立承包商和客戶簽訂了一項(xiàng)建立圖書館的合同，建設(shè)期為3年。其次年，客戶要求將原設(shè)計(jì)中接受的鋁合金門窗改為塑鋼門窗，并同意增加合同造價(jià)50萬元。合同變更款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：（1）客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入；（2）該收入能夠牢靠地計(jì)量。上例中，建立承包商可在其次年將因合同變更而增加的收入50萬元認(rèn)定為合同收入的組成部分。假如建立承包商認(rèn)為此項(xiàng)變更應(yīng)增加造價(jià)50萬元，但雙方最終只達(dá)成增加造價(jià)40萬元的協(xié)議，則只能將40萬元認(rèn)定為合同收入的組成部分。2．索賠索賠款是指因客戶或第三方的緣由造成的、向客戶或第三方收取的、用以補(bǔ)償不包括在合同造價(jià)中成本的款項(xiàng)。例如，某建立承包商和客戶簽訂了一項(xiàng)建立水電站的合同。合同規(guī)定的建設(shè)期是20×7年3月至2×01年8月；同時(shí)規(guī)定，發(fā)電機(jī)由客戶選購 ，于20×9年8月交付建立承包商進(jìn)行安裝。該項(xiàng)合同在執(zhí)行過程中，客戶于2×01年1月才將發(fā)電機(jī)交付建立承包商。建立承包商因客戶交貨延期要求客戶支付延誤工期款100萬元。索賠款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：（1）依據(jù)談判狀況，預(yù)料對方能夠同意該項(xiàng)索賠；（2）對方同意接受的金額能夠牢靠地計(jì)量。上例中，假如客戶不同意支付延誤工期款，則不能將100萬元計(jì)入合同總收入。假如客戶只同意支付延誤工期款50萬元，則只能將50萬元認(rèn)定為合同收入的組成部分。3．嘉獎(jiǎng)嘉獎(jiǎng)款是指工程達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，客戶同意支付的額外款項(xiàng)。例如，某建立承包商和客戶簽訂一項(xiàng)建立大橋的合同，合同規(guī)定的建設(shè)期為20×7年12月20日至20×9年12月20日。20×9年9月，主體工程已基本完工，工程質(zhì)量符合設(shè)計(jì)要求，有望提前3個(gè)月竣工，客戶同意向建立承包商支付提前竣工獎(jiǎng)100萬元。嘉獎(jiǎng)款同時(shí)滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：（1）依據(jù)合同目前完成狀況，足以推斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)；（2）嘉獎(jiǎng)金額能夠牢靠地計(jì)量。上例中，假如該項(xiàng)合同的主體工程雖于20×9年9月基本完工，但是經(jīng)工程監(jiān)理人員認(rèn)定，工程質(zhì)量未達(dá)到設(shè)計(jì)要求，還需進(jìn)一步施工。這種狀況下，不能認(rèn)定嘉獎(jiǎng)款構(gòu)成合同收入。二、結(jié)果能夠牢靠估計(jì)的建立合同建立合同的結(jié)果能夠牢靠估計(jì)的，企業(yè)應(yīng)依據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。完工百分比法是依據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)合同收入和費(fèi)用的方法，運(yùn)用這種方法確認(rèn)合同收入和費(fèi)用，能為報(bào)表運(yùn)用者供應(yīng)有關(guān)合同進(jìn)度及本期業(yè)績的有用信息，體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。（一）建立合同的結(jié)果能夠牢靠估計(jì)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)建立合同的結(jié)果能夠牢靠估計(jì)是企業(yè)接受完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用的前提條件。建立合同分為固定造價(jià)合同和成本加成合同兩種類型，不同類型的合同，其結(jié)果是否能夠牢靠估計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)也不同。1．固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠牢靠估計(jì)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)假猶如時(shí)具備以下四個(gè)條件，則固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠牢靠估計(jì)：（1）合同總收入能夠牢靠地計(jì)量合同總收入一般依據(jù)建立承包商和客戶簽訂的合同中的合同總金額來確定，假如在合同中明確規(guī)定了合同總金額，且訂立的合同是合法有效的，則合同總收入能夠牢靠地計(jì)量；反之，合同總收入不能牢靠地計(jì)量。（2）和合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)企業(yè)能夠收到合同價(jià)款，表明和合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。合同價(jià)款能否收回，取決于客戶和建立承包商雙方是否都能正常履行合同。假如客戶和建立承包商有一方不能正常履行合同，則表明建立承包商可能無法收回工程價(jià)款，不滿足經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)的條件。（3）實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和牢靠地計(jì)量實(shí)際發(fā)生的合同成本能否清楚地區(qū)分和牢靠地計(jì)量，關(guān)鍵在于建立承包商能否做好建立合同成本核算的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作和精確計(jì)算合同成本。假如建立承包商能夠做好建立合同成本核算的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作，精確核算實(shí)際發(fā)生的合同成本，劃清當(dāng)期成本和下期成本的界限、不同成本核算對象之間成本的界限、未完合同成本和已完合同成本的界限，則說明實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和牢靠地計(jì)量；反之，則說明實(shí)際發(fā)生的合同成本不能夠清楚地區(qū)分和牢靠地計(jì)量。（4）合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠牢靠地確定合同完工進(jìn)度能夠牢靠地確定，要求建立承包商已經(jīng)和正在為完成合同而進(jìn)行工程施工，并已完成了確定的工程量，達(dá)到了確定的工程完工進(jìn)度，對將要完成的工程量也能夠作出科學(xué)、牢靠的測定。假如建立承包商尚未動(dòng)工或剛剛開工，尚未形成確定的工程量，對將要完成的工程量不能夠作出科學(xué)、牢靠的測定，則表明合同完工進(jìn)度不能牢靠地確定。為完成合同尚需發(fā)生的成本能否牢靠地確定，關(guān)鍵在于建立承包商是否已經(jīng)建立了完善的內(nèi)部成本核算制度和有效的內(nèi)部財(cái)務(wù)預(yù)算及報(bào)告制度；能否對為完成合同尚需發(fā)生的合同成本作出科學(xué)、牢靠的估計(jì)。假如建立承包商已經(jīng)建立了完善的內(nèi)部成本核算制度和有效的內(nèi)部財(cái)務(wù)預(yù)算及報(bào)告制度，并對為完成合同尚需發(fā)生的合同成本能夠作出科學(xué)、牢靠的估計(jì)，則表明建立承包商能夠牢靠地確定為完成合同尚需發(fā)生的成本；反之，則表明建立承包商不能牢靠地確定為完成合同尚需發(fā)生的成本。2．成本加成合同的結(jié)果能夠牢靠估計(jì)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)假猶如時(shí)具備以下兩個(gè)條件，則成本加成合同的結(jié)果能夠牢靠估計(jì)：（1）和合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和牢靠地計(jì)量。對成本加成合同而言，合同成本的組成內(nèi)容一般已在合同中進(jìn)行了相應(yīng)規(guī)定，合同成本是確定其合同造價(jià)的基礎(chǔ)，也是確定其完工進(jìn)度的重要依據(jù)，因此要求其實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和牢靠地計(jì)量。（二）完工進(jìn)度的確定確定合同完工進(jìn)度有以下三種方法：1．依據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)料總成本的比例確定該方法是確定合同完工進(jìn)度比較常用的方法。用計(jì)算公式表示如下：合同完工進(jìn)度＝累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本÷合同預(yù)料總成本×100％累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本是指形成工程完工進(jìn)度的工程實(shí)體和工作量所耗用的干脆成本和間接成本，不包括下列內(nèi)容：（1）和合同將來活動(dòng)相關(guān)的合同成本包括施工中尚未安裝、運(yùn)用或耗用的材料成本。材料從倉庫運(yùn)抵施工現(xiàn)場，假如尚未安裝、運(yùn)用或耗用，則沒有形成工程實(shí)體。因此，為保證確定完工進(jìn)度的牢靠性，不應(yīng)將這部分成本計(jì)入累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本中來確定完工進(jìn)度?！纠?6-2】某建筑公司承建A工程，工期2年，A工程的預(yù)料總成本為l000萬元。第一年，該建筑公司的“工程施A工程”賬戶的實(shí)際發(fā)生額為680萬元。其中：人工費(fèi)150萬元，材料費(fèi)380萬元，機(jī)械作業(yè)費(fèi)100萬元，其他干脆費(fèi)和工程間接費(fèi)50萬元。經(jīng)查明，A工程領(lǐng)用的材料中有一批雖已運(yùn)到施工現(xiàn)場但尚未運(yùn)用，尚未運(yùn)用的材料成本為80萬元。依據(jù)上述資料計(jì)算第一年的完工進(jìn)度如下：合同完工進(jìn)度＝(680-80)÷1000×100％＝60％（2）在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)對總承包商來說，分包工程是其承建的總體工程的一部分，分包工程的工作量也是其總體工程的工作量?？偝邪淘诖_定總體工程的完工進(jìn)度時(shí)，應(yīng)考慮分包工程的完工進(jìn)度。在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)雖然是總承包商的一項(xiàng)資金支出，但是該項(xiàng)支出并沒有形成相應(yīng)的工作量，因此不應(yīng)將這部分支出計(jì)入累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本中來確定完工進(jìn)度。但是，依據(jù)分包工程進(jìn)度支付的分包工程進(jìn)度款，應(yīng)構(gòu)成累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本?！纠?6-3】甲建筑公司和客戶一攬子簽訂了一項(xiàng)建立合同，承建A、B兩項(xiàng)工程。該項(xiàng)合同的A、B兩項(xiàng)工程密切相關(guān)，客戶要求同時(shí)施工，一起交付，工期為2年。合同規(guī)定的總金額為1100萬元。甲建筑公司確定A工程由自己施工，B工程以400萬元的合同金額分包給乙建筑公司承建，甲公司已和乙公司簽訂了分包合同。第一年，甲公司自行施工的A工程實(shí)際發(fā)生工程成本450萬元，預(yù)料為完成A工程尚需發(fā)生工程成本150萬元；甲公司依據(jù)乙公司分包的B工程的完工進(jìn)度，向乙公司支付了B工程的進(jìn)度款250萬元，并向乙公司預(yù)付了下年度備料款50萬元。甲公司依據(jù)上述資料計(jì)算確定該項(xiàng)建立合同第一年的完工進(jìn)度如下：合同完工進(jìn)度＝(450＋250)÷(450＋150＋400)×100％＝70％2．依據(jù)已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)料總工作量的比例確定該方法適用于合同工作量簡潔確定的建立合同，如道路工程、土石方挖掘、砌筑工程等。用計(jì)算公式表示如下：合同完工進(jìn)度＝已經(jīng)完成的合同工作量÷合同預(yù)料總工作量×100％3．依據(jù)實(shí)際測定的完工進(jìn)度確定該方法是在無法依據(jù)上述兩種方法確定合同完工進(jìn)度時(shí)所接受的一種特殊的技術(shù)測量方法，適用于一些特殊的建立合同，如水下施工工程等。須要指出的是，這種技術(shù)測量并不是由建立承包商自行隨意測定，而應(yīng)由專業(yè)人員現(xiàn)場進(jìn)行科學(xué)測定。（三）完工百分比法的運(yùn)用確定建立合同的完工進(jìn)度后，就可以依據(jù)完工百分比法確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用。當(dāng)期確認(rèn)的合同收入和費(fèi)用可用下列公式計(jì)算：當(dāng)期確認(rèn)的合同收入＝合同總收入×完工進(jìn)度-以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的收入當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用＝合同預(yù)料總成本×完工進(jìn)度-以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的費(fèi)用當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利＝當(dāng)期確認(rèn)的合同收入-當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用上述公式中的完工進(jìn)度指累計(jì)完工進(jìn)度。對于當(dāng)期完成的建立合同，應(yīng)當(dāng)依據(jù)實(shí)際合同總收入扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同收入；同時(shí)，依據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同費(fèi)用?！纠?6-4】某造船企業(yè)簽訂了一項(xiàng)總金額為5800000元的固定造價(jià)合同，承建一艘船舶，合同完工進(jìn)度依據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)料總成本的比例確定。工程已于20×7年2月開工，預(yù)料20×9年8月完工。最初預(yù)料的工程總成本為5500000元，到20×4年底，由于材料價(jià)格上漲等因素調(diào)整了預(yù)料總成本，預(yù)料工程總成本已為6000000元。該造船企業(yè)于20×5年6月提前兩個(gè)月完成了造船合同，工程質(zhì)量優(yōu)良，客戶同意支付嘉獎(jiǎng)款200000元。建立該艘船舶的其他有關(guān)資料如表16—1所示。表16—1

單位：元項(xiàng)

目20×7年20×8年20×9年累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本154000048000005950000預(yù)料完成合同尚需發(fā)生成本39600001200000-結(jié)算合同價(jià)款174000029600001300000實(shí)際收到價(jià)款170000029000001400000該造船企業(yè)對本項(xiàng)建立合同的有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下(為簡化起見，會(huì)計(jì)分錄以匯總數(shù)反映，有關(guān)納稅業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄略)：1．20×7年賬務(wù)處理如下：(1)登記實(shí)際發(fā)生的合同成本借：工程施工——合同成本

1540000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等

1540000(2)登記已結(jié)算的合同價(jià)款借：應(yīng)收賬款

1740000貸：工程結(jié)算

1740000(3)登記實(shí)際收到的合同價(jià)款借：銀行存款

1700000貸：應(yīng)收賬款

1700000(4)確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的收入和費(fèi)用，并登記入賬20×7年的完工進(jìn)度＝1540000÷(1540000＋3960000)×100％＝28％20×7年確認(rèn)的合同收入＝5800000×28％＝1624000(元)20×7年確認(rèn)的合同費(fèi)用＝(1540000＋3960000)×28％＝1540000(元)20×7年確認(rèn)的毛利＝1624000-1540000＝84000(元)借：工程施工——合同毛利

84000主營業(yè)務(wù)成本

1540000貸：主營業(yè)務(wù)收入

16240002．20×8年的賬務(wù)處理如下：(1)登記實(shí)際發(fā)生的合同成本借：工程施工——合同成本

3260000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等

3260000(2)登記結(jié)算的合同價(jià)款借：應(yīng)收賬款

2960000貸：工程結(jié)算

2960000(3)登記實(shí)際收到的合同價(jià)款借：銀行存款

2900000貸：應(yīng)收賬款

2900000(4)確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的合同收入和費(fèi)用，并登記入賬20×8年的完工進(jìn)度＝4800000÷(4800000+1200000)×100％＝80％20×8年確認(rèn)的合同收入＝5800000×80％-1624000＝3016000(元)20×8年確認(rèn)的合同費(fèi)用＝(4800000+1200000)×80％-1540000＝3260000(元)20×8年確認(rèn)的毛利＝3016000-3260000＝-244000(元)20×8年確認(rèn)的合同預(yù)料損失＝(4800000+1200000-5800000)×(1-80)％＝40000(元)注：在20×8年底，由于該合同預(yù)料總成本(6000000元)大于合同總收入(5800000元)，預(yù)料發(fā)生損失總額為200000元，由于已在“工程施工——合同毛利”中反映了160000元(84000—244000)的虧損，因此應(yīng)將剩余的、為完成工程將發(fā)生的預(yù)料損失40000元確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。借：主營業(yè)務(wù)成本

3260000貸：主營業(yè)務(wù)收入

3016000工程施工——合同毛利

244000借：資產(chǎn)減值損失

40000貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

400003．20×9年的賬務(wù)處理如下：(1)登記實(shí)際發(fā)生的合同成本借：工程施工——合同成本

1150000貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等

1150000(2)登記結(jié)算的合同價(jià)款借：應(yīng)收賬款

1300000貸：工程結(jié)算

1300000(3)登記實(shí)際收到的合同價(jià)款借：銀行存款

1400000貸：應(yīng)收賬款

1400000(4)確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年的合同收入和費(fèi)用，并登記入賬20×9年確認(rèn)的合同收入＝合同總金額-至目前止累計(jì)已確認(rèn)的收入＝(5800000+200000)－(1624000＋3016000)＝1360000(元)20×9年確認(rèn)的合同費(fèi)用＝5950000－1540000—3260000＝1150000(元)20×9年確認(rèn)的毛利＝1360000－1150000＝210000(元)借：主營業(yè)務(wù)成本

1150000工程施工——合同毛利

210000貸：主營業(yè)務(wù)收入

1360000(5)20×9年工程全部完工，應(yīng)將“合同損失準(zhǔn)備”相關(guān)余額沖減“主營業(yè)務(wù)成本”，將“工程施工”科目的余額和“工程結(jié)算”科目的余額相對沖借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

40000貸：主營業(yè)務(wù)成本

40000借：工程結(jié)算

6000000貸：工程施工——合同成本

5950000工程施工——合同毛利

50000三、結(jié)果不能牢靠估計(jì)的建立合同假如建立合同的結(jié)果不能牢靠估計(jì)，則不能接受完工百分比法確認(rèn)和計(jì)量合同收入和費(fèi)用，而應(yīng)區(qū)分以下兩種狀況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：（一）合同成本能夠收回的，合同收入依據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用。（二）合同成本不行能收回的，應(yīng)在發(fā)生時(shí)立刻確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。【例16-5】某建筑公司和客戶簽訂了一項(xiàng)總金額為100萬元的建立合同。第一年實(shí)際發(fā)生工程成本40萬元，雙方均能履行合同規(guī)定的義務(wù)，但建筑公司在年末時(shí)對該項(xiàng)工程的完工進(jìn)度無法牢靠確定。本例中，該公司不能接受完工百分比法確認(rèn)收入。由于客戶能夠履行合同，當(dāng)年發(fā)生的成本均能收回，所以公司可將當(dāng)年發(fā)生的成本金額同時(shí)確認(rèn)為當(dāng)年的收入和費(fèi)用，當(dāng)年不確認(rèn)利潤。其賬務(wù)處理如下：借：主營業(yè)務(wù)成本

400000貸：主營業(yè)務(wù)收入

400000假如該公司當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的工程成本40萬元不行收回，這種