審計證據(jù)與審計工作底稿

審計證據(jù)與審計工作底稿本章考情分析注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的過程，實質(zhì)上就是收集審計證據(jù)，將證據(jù)記錄于審計工作底稿，形成審計意見的過程，而且審計意見的支持資料就是記錄在審計工作底稿中的審計證據(jù)。因此，本章也是注冊會計師基本理論的重要內(nèi)容。近年在本章主要以客觀題的考查為主。2002年為3.5分；2003年為2分；2004年為4.5分。其主要考點包括：固有風(fēng)險、控制風(fēng)險與證據(jù)的關(guān)系；獲取審計證據(jù)的方法；審計證據(jù)可靠性的判斷；審計工作底稿的三級復(fù)核;審計檔案的保管和銷毀等內(nèi)容。在2005年的教材中，本章除了個別詞句的修改外，無變化。根據(jù)近年的命題規(guī)律，考生在2005年的考試中應(yīng)特別注意掌握審計證據(jù)的特性、審計工作底稿的形成，理解審計證據(jù)的獲取和審計工作底稿的復(fù)核?？忌鷮Ρ菊碌闹R應(yīng)做到融會貫通。以應(yīng)對各種題型方式的考查。第一節(jié)審計證據(jù)一、審計證據(jù)的種類在審計實務(wù)中，不同程序可提供不同的審計證據(jù)，而不同的審計證據(jù)可用來證實不同的會計報表認(rèn)定。一般而言，注冊會計師所獲取的審計證據(jù)可以按其外形特征分為實物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)和環(huán)境證據(jù)四大類。認(rèn)定一目標(biāo)一程序一證據(jù)。我們對大家的要求是：做什么程序能夠拿到證據(jù)，再一個證據(jù)主要實現(xiàn)的目標(biāo)是什么。.實物證據(jù)實物證據(jù)是指通過實際觀察或清點可以確定其是否確實存在的某些實物資產(chǎn)。實物證據(jù)通常是證明實物資產(chǎn)是否存在的非常有說服力的證據(jù)，但實物資產(chǎn)的存在并不完全能證實被審計單位對其擁有所有權(quán)。因此，對于取得實物證據(jù)的賬面資產(chǎn)，還應(yīng)就其所有權(quán)歸屬及其價值情況另行審計。注意：我們的證據(jù)和程序他們之間不是一一對應(yīng)關(guān)系，現(xiàn)在為了獲取證據(jù)必須做程序，則做的程序是觀察和監(jiān)盤，比如現(xiàn)在做監(jiān)盤程序可以拿到實物證據(jù)和其他證據(jù)。.書面證據(jù)書面證據(jù)是注冊會計師所獲取的各種以書面文件為形式的一類證據(jù)，它包括與審計有關(guān)的各種原始憑證、會計記錄、各種會議記錄和文件、各種合同、通知書、報告書及函件等。注冊會計師在審計過程中需要大量地獲取和利用這類證據(jù)，因此，可稱之為基本證據(jù)。書面證據(jù)按其來源可分為外部證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)。（1）外部證據(jù)是由被審計單位以外的組織機構(gòu)或人士編制的書面證據(jù)，一般具有較強的證明力。（2）內(nèi)部證據(jù)是由被審單位內(nèi)部機構(gòu)或職員編制和提供的書面證據(jù)。一般而言，內(nèi)部證據(jù)不如外部證據(jù)可靠，但當(dāng)內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)并得到印證時則具有較高的可靠性；或者在被審單位內(nèi)部控制較為健全的情況下，內(nèi)部證據(jù)的可靠程度也是較高的。.口頭證據(jù)口頭證據(jù)是被審單位職員或其他有關(guān)人員對注冊會計師的提問作口頭答復(fù)所形成的一類證據(jù)。一般而言，口頭證據(jù)本身并不足以證明事情的真相，往往需要得到其他相應(yīng)證據(jù)的支持。.環(huán)境證據(jù)環(huán)境證據(jù)也稱狀況證據(jù)，是指對被審單位產(chǎn)生影響的各種環(huán)境事實。總之，環(huán)境證據(jù)一般不屬于基本證據(jù)，因此，一般不能直接得出審計結(jié)論。但它可幫助注冊會計師了解被審計單位及其經(jīng)濟活動所處的環(huán)境，是注冊會計師進行判斷所必須掌握的資料。二、審計證據(jù)的特性充分性和適當(dāng)性是審計證據(jù)的兩大特性。（一）充分性（數(shù)量上的要求）審計證據(jù)的充分性是指審計證據(jù)的數(shù)量能足以證明注冊會計師的審計意見。因此，它是注冊會計師為形成審計意見所需證據(jù)的最低數(shù)量要求。但是為了使注冊會計師進行有效率、有效益的審計，注冊會計師通常把需要足夠數(shù)量證據(jù)的范圍降低到最低限度。對于審計證據(jù)的充分性一定要注意兩點：.證據(jù)的數(shù)量必須足夠，必須達到最低的數(shù)量要求。.證據(jù)的數(shù)量只要足夠，絕不是越多越好。（二）適當(dāng)性（質(zhì)量上的要求）.相關(guān)性（1）符合性測試時相關(guān)事項的證據(jù)內(nèi)控是否合理、內(nèi)控是否有效、內(nèi)控在所審期間是否得到一貫遵守。（2）實質(zhì)性測試時相關(guān)事項的證據(jù)：包括交易的真實性、完整性、所有權(quán)、估價、分?jǐn)?、分類、披露?可靠性（1）書面證據(jù)比口頭證據(jù)可靠；（2）外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠，獲得第三者確認(rèn)的內(nèi)部證據(jù)比未或確認(rèn)的內(nèi)部證據(jù)可靠；（3）注冊會計師親自獲得的比被審單位提供的可靠；（4）來自內(nèi)控好的內(nèi)部證據(jù)比來自內(nèi)控差的內(nèi)部證據(jù)可靠；（5）不同來源或不同性質(zhì)的審計證據(jù)相互印證時，可靠；（6）客觀的證據(jù)比主觀證據(jù)可靠，越及時的證據(jù)，越可靠。（三）判斷審計證據(jù)充分性、適當(dāng)性注冊會計師應(yīng)考慮的因素客觀公正的審計意見必須建立的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的基礎(chǔ)之上，注冊會計師判斷證據(jù)是否充分，應(yīng)當(dāng)考慮以下主要因素：.審計風(fēng)險中國最大的資料庫下載審計風(fēng)險是由固有風(fēng)險，控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險組成。審計人員對固有風(fēng)險和控制風(fēng)險水平的估計與所需證據(jù)的數(shù)量成正向關(guān)系，即估計的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險水平越高，則所需收集的證據(jù)的數(shù)量就越多。而固有風(fēng)險和控制風(fēng)險具體又受項目性質(zhì)，內(nèi)部控制的性質(zhì)和強弱，業(yè)務(wù)經(jīng)營性質(zhì)，管理當(dāng)局可信賴程度，財務(wù)狀況和時常更換會計師事務(wù)所等因素的影響。我們現(xiàn)在審計風(fēng)險越高，對證據(jù)要求就越高，而審計風(fēng)險高的原因是被審單位的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險高，才會導(dǎo)致報表出現(xiàn)重大錯報的可能性高，這時也會導(dǎo)致審計風(fēng)險增高。對證據(jù)的充分性和適當(dāng)性越高。.具體審計項目的重要程度。越是重要的審計項目，注冊會計師就越需要獲取充分的審計證據(jù)以支持其發(fā)表審計意見。.注冊會計師及其業(yè)務(wù)助理人員的經(jīng)驗。.審計過程中是否發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊。一旦審計過程中發(fā)現(xiàn)了錯誤或舞弊行為，則注冊會計師需增加審計證據(jù)的數(shù)量，以確保形成恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟?審計證據(jù)的類型與獲取途徑。審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性密切相關(guān)。審計證據(jù)的適當(dāng)性會影響其充分性。一般而言，審計證據(jù)的相關(guān)與可靠程度越高，則所需審計證據(jù)的數(shù)量就可減少。（四）獲取審計證據(jù)時，對成本效益原則的考慮注冊會計師在獲取證據(jù)時，可以考慮成本效益原則，如果獲取最理想的審計證據(jù)需花費高昂的成本，則可轉(zhuǎn)而收集質(zhì)量稍遜的其他證據(jù)予以替代，只要它仍能滿足審計目標(biāo)的要求。但注冊會計師不應(yīng)將審計成本的高低作為減少必要審計程序的理由，注冊會計師如果無法取得充分且適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，則可視情況發(fā)表保留意見或無法表示意見的審計報告。例題：下列審計證據(jù)中，證明力最強的書面證據(jù)是（）。A.被審計單位律師提交的關(guān)于被審計單位未決訴訟的聲明書B.被審計單位編制的銀行存款余額調(diào)節(jié)表C.被審計單位開出的增值稅專用發(fā)票D.被審計單位收到的應(yīng)收賬款對賬單的回函答案：A例題:在對被審計單位短期借款實施相關(guān)審計程序后，需對所取得的審計證據(jù)進行評價。以下有關(guān)短期借款審計證據(jù)可靠性的論述中，正確的有（）。A.從第三方獲取的有關(guān)短期借款的證據(jù)比直接從被審計單位獲得的相關(guān)證據(jù)更可靠B.短期借款的控制風(fēng)險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風(fēng)險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠C.短期借款的控制風(fēng)險為高水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)比控制風(fēng)險為低水平時產(chǎn)生的會計數(shù)據(jù)更為可靠D.被審計單位提供的短期借款合同盡管有借貸雙方的簽章，，但如果沒有其他證據(jù)佐證，也不可靠答案：ABD解析：A屬于外部證據(jù)比內(nèi)部證據(jù)可靠；B屬于內(nèi)部控制良好產(chǎn)生的證據(jù)比內(nèi)部控制較差產(chǎn)生的證據(jù)可靠；D屬于內(nèi)部證據(jù)，一般其可靠程度較低，所以需其他證據(jù)的佐證。例題:注冊會計師對固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的估計水平與所需審計證據(jù)的數(shù)量（）。（2002年）A.呈同向變動關(guān)系B.呈反向變動關(guān)系C.呈比例變動關(guān)系D.不存在關(guān)系答案：A例題：下列有關(guān)審計證據(jù)充分性、適當(dāng)性的表述中，正確的有（）。A.審計證據(jù)的充分性是對審計證據(jù)的數(shù)量上的要求，而適當(dāng)性是對證據(jù)在質(zhì)量上的要求B.注冊會計師所獲取的審計證據(jù)的數(shù)量不僅受到錯報風(fēng)險的影響，還受到審計證據(jù)質(zhì)量的影響C.審計證據(jù)的質(zhì)量越高，需要的審計證據(jù)可能越少D.審計證據(jù)的質(zhì)量越低，就需要更多的審計證據(jù)答案：ABC解析：注冊會計師僅僅獲取更多的審計證據(jù)可能難以彌補其質(zhì)量上的缺陷。三、審計證據(jù)的獲?。ㄒ唬┇@取審計證據(jù)的方法（審計程序）審計證據(jù)都是通過執(zhí)行審計程序獲取的。注冊會計師在審計過程中可以來用檢查、監(jiān)督、觀察、查詢及函證、計算和分析性復(fù)核等審計程序獲取審計證據(jù)。.檢查。它是注冊會計師對會計記錄和其他書面文件可靠程度的審閱與復(fù)核。.監(jiān)盤。監(jiān)盤是注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督審計單位各種實物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價證券等的盤點，并進行適當(dāng)?shù)某椴椤Ｒ话愣?。實物資產(chǎn)的盤點應(yīng)由被審計單位進行，注冊會計師只進行現(xiàn)場監(jiān)督；對于貴重物資，注冊會計師還可抽查復(fù)點。采用監(jiān)督盤點的方法是為了確定被審計單位實物形態(tài)的資產(chǎn)是否真實存在并且與賬面數(shù)量相符。由于監(jiān)盤法有其局限性，它只能對實物資產(chǎn)是否確實存在提供有力的審計證據(jù)，但不能保證被審計單位對資產(chǎn)擁有所有權(quán)，并且也不能對該資產(chǎn)的價值和完整性提供審計證據(jù)。因此，注冊會計師在監(jiān)盤之外，應(yīng)對實物資產(chǎn)的計價和所有權(quán)另行審計。同時，還應(yīng)明確，監(jiān)盤是注冊會計師執(zhí)行的一項審計程序；而實物證據(jù)是注冊會計師通過執(zhí)行觀察和盤點程序獲取的一項審計證據(jù)。觀察.查詢及函證.計算.分析性復(fù)核分析性復(fù)核是注冊會計師對被審計單位重要的比率或趨勢進行的分析，包括調(diào)查異常變動以及這些重要比率或趨勢與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。（二）審計程序與審計證據(jù)認(rèn)定的關(guān)系在審計過程中，為了實現(xiàn)由管理當(dāng)局會計報表認(rèn)定推論出的眾多具體審計目標(biāo)，注冊會計師就要使用各種審計程序來獲取各類審計證據(jù)。通常一種審計程序可產(chǎn)生多種審計證據(jù)，而要獲取某類證據(jù)，也可選用多種審計程序。（三）審計程序的分類由于現(xiàn)代會計報表審計要求先了解客戶的內(nèi)部控制，再根據(jù)了解到的情況決定執(zhí)行的符合性測試和實質(zhì)性測試，因此，可總結(jié)如下表:審計程序的類別目的對其他程序的影響性質(zhì)（1）對被審計單位內(nèi)部控制取得了解的程序為了摸清被審計單位內(nèi)控是怎樣設(shè)計的，是否已要求執(zhí)行確定控制測試的性質(zhì)、時間和范圍每次會計報表審計都必須執(zhí)行此程序（2）控制測試程序為了證實被審計單位的內(nèi)部控制設(shè)計是否健全合理，執(zhí)行是否有效確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍在報表中是可以選擇執(zhí)行的（即是可以省略的）（3）實質(zhì)性測試程序證明會計報表上的各項認(rèn)定是否是公允的每次報表審計都必須執(zhí)行例題1：注冊會計師在對會計報表進行審計時，如果要取得審計單位的各職責(zé)已適當(dāng)分離的證據(jù)，下列程序中最適當(dāng)?shù)氖牵ǎ?。A.索取企業(yè)制定的責(zé)任流程圖B.審核人事部門提供的崗位職責(zé)C.詢問所實施的控制程序是否在被審期間一貫執(zhí)行D.直接觀察相關(guān)人員執(zhí)行控制程序的情況答案：D解析:注冊會計師提供通過直接觀察可以獲得被審計單位職責(zé)分離控制程序的具體執(zhí)行情況的證據(jù)。四、審計證據(jù)的整理與分析第二節(jié)審計工作底稿一、審計工作底稿的定義、分類及作用（一）審計工作底稿的定義（二）審計工作底稿的分類.綜合類工作底稿.業(yè)務(wù)類工作底稿.備查類工作底稿（三）審計工作底稿的作用二、審計局工作底稿的形成與復(fù)核審計工作底稿的形成包括：工作底稿的基本要素、基本結(jié)構(gòu)和基本要求。審計工作底稿復(fù)核工作包括：復(fù)核的內(nèi)容、復(fù)核的要求。（一）審計工作底稿的形成.審計工作底稿的基本要素：（1）被審計單位名稱；（2）審計項目名稱；（3）審計時點或期間；（4）審計過程記錄；（5）審計標(biāo)識及其說明（6）審計結(jié)論；（7）索引號及頁次；（8）編制者姓名及編制日期；（9）復(fù)核者姓名及復(fù)核日期；（10）其他應(yīng)說明事項。.審計工作底稿的基本結(jié)構(gòu)注冊會計師編制審計工作底稿的基本目的是為了揭示有關(guān)審計事項的未審情況、注冊會計師的審計過程和經(jīng)過審計后有關(guān)審計事項的審定情況。基本結(jié)構(gòu)如下：（1）被審計單位的未審計情況；（2）審計過程的記錄；（3）注冊會計師的審計結(jié)論。.形成審計工作底稿的基本要求（1）編制底稿的基本要求注冊會計師在編制審計工作底稿時，應(yīng)做到內(nèi)容完整，格式規(guī)范，標(biāo)志一致，記錄清晰，結(jié)論明確，以便其他注冊會計師或有關(guān)人員在復(fù)核、檢查或使用審計工作底稿時，能夠理解和接受審計工作底稿的內(nèi)容。（2）獲取底稿的基本要求包括：第一，注明資料來源；第二，實施必要的審計程序；第三，形成相應(yīng)的審計記錄。（3）審計工作底稿繁簡程度的考慮因素包括：第一，審計約定事項的性質(zhì)、目的和要求；第二，被審計單位的經(jīng)營規(guī)模及審計約定事項的復(fù)雜程度；第三，被審計單位的內(nèi)部控制是否健全、有效；第四，被審計單位的會計記錄是否真實、合法、完整；第五，是否有必要對業(yè)務(wù)助理人員的工作進行特別指導(dǎo)、監(jiān)督、復(fù)核；第六，審計意見類型。（二）審計工作底稿的復(fù)核.審計工作底稿復(fù)核制度與復(fù)核的作用（1）減少或消除人為的審計誤差，以降低審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量；（2）及時發(fā)現(xiàn)和解決問題，保證審計計劃順利執(zhí)行，并能夠不斷的協(xié)調(diào)審計進度、節(jié)約審計時間、提高審計效率。（3）便于上級管理人員對注冊會計師進行審計質(zhì)量控制和工作業(yè)績考評。.審計工作底稿復(fù)核的內(nèi)容（1）所引用的有關(guān)資料是否翔實可靠；（2）所獲取的審計證據(jù)是否充分、適當(dāng)；（3）審計判斷是否有理有據(jù)；（4）審計結(jié)論是否恰當(dāng)。.復(fù)核的要求（1）做好復(fù)核記錄，對審計工作底稿中存在的問題和疑點要明確指出，并以文字記錄于審計工作底稿中；（2）復(fù)核人簽名和簽署日期，這樣有利于劃清審計責(zé)任，也有利于上級復(fù)核人對下級復(fù)核人的監(jiān)督。（3）書面表示復(fù)核意見（4）審計結(jié)論是否恰當(dāng).三級復(fù)核制度所謂審計工作底稿三級復(fù)核制度，就是會計師事務(wù)所制定的以主任會計師、部門經(jīng)理和項目經(jīng)理為復(fù)核人，對審計工作底稿進行逐級復(fù)核的一種復(fù)核制度。（1）項目經(jīng)理復(fù)核是三級復(fù)核制度中的第一級復(fù)核，稱為詳細復(fù)核。它要求項目經(jīng)理對下屬審計人員形成的工作底稿逐張復(fù)核。（2）部門經(jīng)理復(fù)核是三級復(fù)核制度中的第二級復(fù)核，稱為一般復(fù)核，它是對工作底稿中重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復(fù)核。也稱重點把關(guān)。（3）主任會計師復(fù)核是三級復(fù)核中的最后一級復(fù)核，又稱重點復(fù)核。它是對審計過程中的重大會計審計問題，重大審計調(diào)整事項及重要的審計工作底稿進行的復(fù)核，是對整個審計工作的計劃、進度和質(zhì)量的重點把握。例題：審計工作底稿的三級復(fù)核制度是審計工作遵循獨立審計準(zhǔn)則的重要保證。下列各項中，符合三級復(fù)核制度要求的有（）。（2003年）從項目經(jīng)理對助理人員編制的審計工作底稿進行詳細復(fù)核B.部門經(jīng)理對重要會計賬項的審計、重要審計程序的執(zhí)行以及審計調(diào)整事項進行復(fù)核C.合伙人對審計過程中的重大會計問題、重點審計領(lǐng)域及重要工作底稿進行復(fù)核D.如果部門經(jīng)理作為審計項目負(fù)責(zé)人，則其應(yīng)一并履行一、二級復(fù)核職責(zé)，確保三級復(fù)核制度得以執(zhí)行答案：ABC解析：三級復(fù)核制度包括：項目經(jīng)理詳細復(fù)核；部門經(jīng)理對重要事項進行復(fù)核；合伙人對重大事項進行最終復(fù)核。三、審計檔案的管理（一）審計檔案的分類.永久性檔案--永遠保存.當(dāng)期檔案--從簽發(fā)報告日起，只保存十年。（二）審計檔案的所有權(quán)與保管審計檔案的所有權(quán)屬于承接該業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所（三）設(shè)計檔案的保密與調(diào)閱.法院、檢察院及其他部門因工作需要，在按規(guī)定辦理了手續(xù)后，可依法查閱審計檔案中的有關(guān)設(shè)計工作底稿。.注冊會計師協(xié)會對執(zhí)行情況進行檢查時，可查閱審計檔案。.不同會計師事務(wù)所的注冊會計師，因?qū)徲嫻ぷ鞯男枰?，并?jīng)委托人同意，在下列情況下辦理有關(guān)手續(xù)后，可以要求查閱審計檔案。（1）被審計單位更換了會計師事務(wù)所，后任注冊會計師可以調(diào)閱前任注冊會計師的審計檔案。（2）基于合并會計報表審計業(yè)務(wù)的需要，母公司所聘用的注冊會計師可以調(diào)閱子公司所聘注冊會計師的審計檔案。（3）聯(lián)合審計（4）會計師事務(wù)所認(rèn)為合理的其他情況。例題：A會計師事務(wù)所原負(fù)責(zé)審計檔案管理的B職