第十章國(guó)際稅收

第十章國(guó)際稅收本章要求：1.了解：國(guó)際稅收的產(chǎn)生和發(fā)展、國(guó)際避稅與反避稅2.理解：稅收管轄權(quán)與國(guó)際重復(fù)征稅第一節(jié)國(guó)際稅收的產(chǎn)生和發(fā)展世界各國(guó)公認(rèn)的國(guó)際稅收定義，是指涉及兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家權(quán)益的稅收活動(dòng)。國(guó)際稅收的研究對(duì)象主要是在所得稅和財(cái)產(chǎn)稅課征上所發(fā)生的國(guó)家之間的權(quán)益關(guān)系。一、國(guó)際稅收的內(nèi)涵國(guó)際稅收以一般稅收為基礎(chǔ)和前提，是一般稅收的延伸和派生物。但隨著世界市場(chǎng)的形成和擴(kuò)大，以及隨之而來的資本輸出和跨國(guó)公司的涌現(xiàn)，特別是國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作和交往的迅速發(fā)展，出現(xiàn)了跨國(guó)所得、跨國(guó)財(cái)產(chǎn)和跨國(guó)納稅人，國(guó)際稅收活動(dòng)才可能形成。各個(gè)國(guó)家的涉外稅收制度是國(guó)際稅收存在和發(fā)展的基礎(chǔ)，各個(gè)國(guó)家課征涉外稅，最容易引起國(guó)際稅收問題。有人稱涉外稅收為國(guó)際稅收，就是出于這樣的考慮。但是，涉外稅收畢竟不等于國(guó)際稅收。二、國(guó)際稅收的產(chǎn)生與發(fā)展第二節(jié)稅收管轄權(quán)與國(guó)際重復(fù)征稅管轄權(quán)是任何一個(gè)主權(quán)國(guó)家都擁有的一種基本權(quán)利，稅收管轄權(quán)是國(guó)家管轄權(quán)的派生物，是國(guó)家在征稅方面所擁有的權(quán)力，具體來說，指的是一國(guó)政府有權(quán)決定對(duì)哪些人征稅、征哪些稅和征多少稅。一是按屬地原則確立的稅收管轄權(quán)，稱為地域稅收管轄權(quán)或收入來源地稅收管轄權(quán)。二是按照屬人原則確立的稅收管轄權(quán)，分為公民稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)。一、稅收管轄權(quán)國(guó)際重復(fù)征稅是指兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家在同一時(shí)期內(nèi)，對(duì)同一納稅人或不同納稅人的同一征稅對(duì)象或稅源征收相同或類似的稅收。所得的國(guó)際重復(fù)征稅是由于不同國(guó)家的稅收管轄權(quán)同時(shí)疊加在同一所得之上引起的。這種稅收管轄權(quán)的交叉主要表現(xiàn)為三種情況：（1）居民稅收管轄權(quán)與地域稅收管轄權(quán)的交叉；（2）公民稅收管轄權(quán)與地域稅收管轄權(quán)的交叉；（3）居民稅收管轄權(quán)與公民稅收管轄權(quán)的沖突。三、國(guó)際重復(fù)征稅及其減除國(guó)際重復(fù)征稅作為一種特殊的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，必然對(duì)國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作與交往產(chǎn)生影響，而且這種影響往往是消極的。首先，國(guó)際重復(fù)征稅給跨國(guó)納稅人造成額外的稅收負(fù)擔(dān)。其次，國(guó)際重復(fù)征稅阻礙國(guó)際資本、商品、勞務(wù)和技術(shù)的自由流動(dòng)。再次，國(guó)際重復(fù)征稅違背稅收負(fù)擔(dān)公平合理的原則。三、國(guó)際重復(fù)征稅及其減除避免國(guó)際重復(fù)征稅可以有三種協(xié)調(diào)的途徑：一是限定各國(guó)惟一地行使居民（公民）稅收管轄權(quán)；二是限定世界各國(guó)惟一地行使地域稅收管轄權(quán)；三是允許各國(guó)同時(shí)行使兩種以上的稅收管轄權(quán)。在發(fā)生沖突時(shí)，承認(rèn)一種稅收管轄權(quán)的優(yōu)先地位，而其他的稅收管轄權(quán)從屬行使。無疑，第三種做法可以在相當(dāng)程度上減輕重復(fù)征稅現(xiàn)象，而且可以得到各個(gè)國(guó)家的認(rèn)可和贊同。三、國(guó)際重復(fù)征稅及其減除減除國(guó)際重復(fù)征稅的方法，主要有以下四種方法：（1）扣除法。指一國(guó)政府為了減除國(guó)際重復(fù)征稅，從本國(guó)納稅人來源于國(guó)外的所得中，扣除該所得所負(fù)外國(guó)所得稅款，就其余額征稅的方法。（2）低稅法。指一國(guó)政府對(duì)本國(guó)人來源于國(guó)外的所得，單獨(dú)制定較低稅率以減輕國(guó)際重復(fù)征稅的方法。這種方法與扣除法類似，不能徹底消除國(guó)際重復(fù)征稅。（3）免稅法。指一國(guó)政府單方面放棄對(duì)本國(guó)納稅人國(guó)外所得的征稅權(quán)利，以消除國(guó)際重復(fù)征稅的方法。三、國(guó)際重復(fù)征稅及其減除（4）抵免法。指一國(guó)政府在優(yōu)先承認(rèn)其他國(guó)家的地域稅收管轄權(quán)的前提下，在對(duì)本國(guó)納稅人來源于國(guó)外的所得征稅時(shí)，以本國(guó)納稅人在國(guó)外繳納稅款沖抵本國(guó)稅收的方法。抵免法又可分為直接抵免和間接抵免兩種：1）直接抵免。直接抵免是直接對(duì)本國(guó)納稅人在國(guó)外已經(jīng)繳納的所得稅的抵免，它一般適用于統(tǒng)一核算的經(jīng)濟(jì)實(shí)體的抵免。2）間接抵免。間接抵免一般適用于對(duì)公司、企業(yè)的國(guó)外子公司所繳納的所得稅的抵免。三、國(guó)際重復(fù)征稅及其減除稅收饒讓是指一國(guó)政府對(duì)本國(guó)納稅人在國(guó)外得到減免的那一部分所得稅，同樣給予抵免待遇，不再按本國(guó)規(guī)定的稅率補(bǔ)征。實(shí)行稅收饒讓，可以維護(hù)投資者的利益，鼓勵(lì)外國(guó)投資。四、稅收饒讓國(guó)際稅收協(xié)定，按參加國(guó)家的多少可分為雙邊和多邊兩類。由兩個(gè)國(guó)家參加締結(jié)的稱為雙邊國(guó)際稅收協(xié)定，有兩個(gè)以上國(guó)家參加締結(jié)的稱為多邊國(guó)際稅收協(xié)定。一般國(guó)際稅收協(xié)定應(yīng)包括三項(xiàng)內(nèi)容：（1）免除雙重征稅問題，包括明確所得概念、協(xié)調(diào)締約國(guó)之間的稅收管轄權(quán)以及確定免除雙重征稅的方法等；（2）保證稅收無差別待遇，主要是確認(rèn)締約國(guó)一方的跨國(guó)納稅人，在另一國(guó)所負(fù)擔(dān)的稅收和有關(guān)條件，不能與該國(guó)本國(guó)納稅人在相同情況下的稅負(fù)和有關(guān)條件有所差別；（3）消除和減少國(guó)際逃稅。五、國(guó)際稅收協(xié)定第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅所謂國(guó)際避稅，是指納稅人利用國(guó)與國(guó)的稅制差異以及各國(guó)涉外稅收法規(guī)中的漏洞，在從事跨國(guó)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，利用種種合法手段，規(guī)避或減小有關(guān)國(guó)家納稅義務(wù)的行為。利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)在跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行營(yíng)業(yè)收入和費(fèi)用的分配，以便將公司集團(tuán)的一部分利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)去實(shí)現(xiàn)，這是跨國(guó)公司進(jìn)行國(guó)際避稅最常用的一種手段。

一、國(guó)際避稅的涵義及手段跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)，是指分別設(shè)在兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家，相互之間在經(jīng)濟(jì)利益和管理上具有很大相關(guān)性的一些企業(yè)?？鐕?guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行經(jīng)濟(jì)交往，也要按照一定的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)價(jià)收費(fèi)，以便考核各企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，實(shí)施對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，但跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間作價(jià)有一定的特殊性。非關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易價(jià)格一般要按照市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的原則，經(jīng)過雙方討價(jià)還價(jià)來確定，而跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)由于在經(jīng)營(yíng)管理和經(jīng)濟(jì)利益等方面具有相關(guān)性，因而相互之間進(jìn)行交易可以通過跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的轉(zhuǎn)讓定價(jià)來進(jìn)行。這種內(nèi)部交易價(jià)格可以根據(jù)跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)的整體利益來制定，并不一定要符合市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的原則。

二、跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)目前，世界各國(guó)在調(diào)整跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)間不合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)，普遍遵循正常交易定價(jià)原則。所謂正常交易定價(jià)原則，是指跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的內(nèi)部交易應(yīng)當(dāng)按照非關(guān)聯(lián)的獨(dú)立企業(yè)之間的交易價(jià)格來進(jìn)行。

三、跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)整原則（一）市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)即以非關(guān)聯(lián)的獨(dú)立競(jìng)爭(zhēng)企業(yè)在市場(chǎng)上進(jìn)行同類交易的市場(chǎng)價(jià)格作為關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行交易所應(yīng)使用的價(jià)格。

市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)適用于跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行的有形財(cái)產(chǎn)銷售、貸款發(fā)放、勞務(wù)提供、財(cái)產(chǎn)租賃等各種交易。使用市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的方法被稱為可比非受控價(jià)格法。四、轉(zhuǎn)讓定價(jià)的審核和調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)（二）比照市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)比照市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)一般只適用于跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間工業(yè)產(chǎn)品的銷售轉(zhuǎn)讓。該標(biāo)準(zhǔn)的含義是：在無法得到關(guān)聯(lián)企業(yè)間所轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格的情況下，以轉(zhuǎn)入企業(yè)將該產(chǎn)品再出售時(shí)的市場(chǎng)銷售價(jià)格，減去這筆再出售應(yīng)得的合理銷售毛利后的余額（比照市場(chǎng)價(jià)格），作為關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓該產(chǎn)品應(yīng)使用的價(jià)格。比照市場(chǎng)價(jià)格的計(jì)算公式是：比照市場(chǎng)價(jià)格＝轉(zhuǎn)入企業(yè)市場(chǎng)銷售價(jià)格×（1－合理毛利率）其中，合理毛利率應(yīng)按轉(zhuǎn)入企業(yè)所在地非關(guān)聯(lián)企業(yè)間銷售同類產(chǎn)品的銷售毛利率計(jì)算。四、轉(zhuǎn)讓定價(jià)的審核和調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)（三）組成市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)即用成本加上利潤(rùn)所計(jì)算出的組成市場(chǎng)價(jià)格作為關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的正常價(jià)格依據(jù)。組成市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)一般在既無市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)又無比照市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)的情況下使用，主要適用于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間缺乏可比對(duì)象的工業(yè)產(chǎn)品的銷售以及商標(biāo)、專利等無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓。使用組成市場(chǎng)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的方法被稱為成本加利潤(rùn)法。組成市場(chǎng)價(jià)格=成本×（1+成本利潤(rùn)率）四、轉(zhuǎn)讓定價(jià)的審核和調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)（四）成本標(biāo)準(zhǔn)即以實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用作為關(guān)聯(lián)企業(yè)之間正常計(jì)價(jià)收費(fèi)的依據(jù)。成本標(biāo)準(zhǔn)在性質(zhì)上與上述三種標(biāo)準(zhǔn)不同，它只考慮成本費(fèi)用，而不考慮利潤(rùn)因素。因此，成本標(biāo)準(zhǔn)一般只適用于跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的非主要業(yè)務(wù)和一部分非商品業(yè)務(wù)，如貸款發(fā)放、勞務(wù)提供和財(cái)產(chǎn)租賃等，而對(duì)跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的商品銷售以及與商品生產(chǎn)、銷售關(guān)系密切的工業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓，則不能使用這種不考慮利潤(rùn)因素的成本標(biāo)準(zhǔn)。