通訊業(yè)的稅收籌劃

通訊業(yè)稅收籌劃專題講座基本內(nèi)容一、稅收籌劃基本原理和方法二、通訊業(yè)稅收政策盤點與解讀三、通訊業(yè)稅收籌劃的操作技巧一、稅收籌劃基本原理和方法正說稅收籌劃Tax-planning，又稱稅務(wù)籌劃，是指納稅人在不違背稅法的前提下，利用稅法的漏洞、不明之處或差異，規(guī)避、減少或推遲納稅義務(wù)的一種不違法的行為。“法無明文禁止即可行”，納稅人在各種法律允許或不明確禁止的范圍內(nèi)進行的活動以減輕納稅義務(wù)，只要不違背稅收法律、行政法規(guī)，與稅法相關(guān)法律均不沖突，納稅人的納稅籌劃的行為就不屬于偷稅?！锇咐治觯杭{稅人規(guī)避財稅[2003]158號文財稅[2003]158號文《關(guān)于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》相關(guān)規(guī)定如下：納稅年度內(nèi)個人投資者從其投資企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。財稅[2008]83號將借款需確認分配征收所得稅的對象擴大到投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其他人員，即全體員工。利用稅收的“漏洞”進行

薩繆爾森：“比逃稅更加重要的是合法規(guī)避稅收，原因在于國會制定的法規(guī)中有許多‘漏洞’，造成大量的收入不納稅或以較低的稅率納稅”。

★案例分析：利用房產(chǎn)贈送的“漏洞”籌劃財稅[2009]78號:房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無償贈與他人的，除以下情形外，受贈人因無償贈房屋取得的受贈所得，按照“經(jīng)國務(wù)院財政部門確定征稅的其他所得”項目繳納個人所得稅，稅率為20%。（1）房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無償贈與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹；（2）房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無償贈與對其承擔直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；（3）房屋產(chǎn)權(quán)所有人死亡，依法取得房屋產(chǎn)權(quán)的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人。雖然納稅人利用稅法的“漏洞”進行稅收籌劃客觀上給國家?guī)砹硕愂論p失，造成了納稅人之間的稅負不均，但是利用“漏洞”進行稅收籌劃沒有違背法律條文至少給予稅法形式上的尊重。因此，納稅人利用稅法的“漏洞”進行籌劃無可厚非，在一定程度上有利于稅務(wù)機關(guān)完善稅法。案例分析：財稅[2003]16號利用稅收的“差異”進行

有差異就有籌劃的空間?！盎I劃”一詞在中文里有“想方設(shè)法”和“用心安排”之意。既然是“想方設(shè)法”，就不是簡單地“照章辦事”和“依法納稅”。真正意義上的納稅籌劃應(yīng)當是納稅人利用稅收優(yōu)惠帶來的法律漏洞而非稅收優(yōu)惠本身減輕納稅義務(wù)。★案例分析：稅收優(yōu)惠政策的“漏洞”籌劃財稅[2002]208號文和財稅[2003]192號文對新辦的服務(wù)性企業(yè)，如當年新招用的下崗失業(yè)人員達到職工總數(shù)30%以上（含30%），并與其簽訂1年以上勞動合同的，給予其3年的流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅免稅待遇。

財稅[2002]208號有嚴重的漏洞，該政策沒有嚴格規(guī)定每個下崗失業(yè)人員必須有適當?shù)墓ぷ鲘徫坏认拗茥l款，也沒有規(guī)定每個下崗職工可以享受的免稅額度，從而使企業(yè)很容易就在內(nèi)部建立起一個“稅收庇護所”。利用稅收的“盲區(qū)”進行

★案例分析：租入固定資產(chǎn)的裝修費如何進行稅務(wù)處理？國稅函[2000]704號的規(guī)定,“外商投資企業(yè)和外國企業(yè)發(fā)生的房屋裝修費，凡房屋產(chǎn)權(quán)不屬于本企業(yè)的，可在房屋裝修后投入使用的次月開始，按5年平均攤銷”。企業(yè)所得稅法規(guī)定：租入固定資產(chǎn)的改建支出，應(yīng)作為長期待攤費用，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。企業(yè)所得稅法實施條例第七十條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第十三條第（四）項所稱“其他應(yīng)當作為長期待攤費用”的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。如何稅務(wù)處理？裝修費屬于什么性質(zhì)的支出？如何攤銷？開辦費？固定資產(chǎn)改建支出？其他？英國經(jīng)濟學家西蒙·詹姆斯曾指出：“會計師們把避稅稱為稅務(wù)籌劃，以強調(diào)這種行為的合法性”。廣義：既包括利用稅法漏洞和不明之處規(guī)避稅收，又包括利用稅收政策差異和稅收優(yōu)惠措施進行節(jié)稅。納稅籌劃狹義：僅指利用稅法漏洞和不明之處規(guī)避稅收。狹義上的稅收籌劃絕非簡單利用稅收優(yōu)惠政策。稅收籌劃的目標

目標之一：節(jié)約稅收案例分析：“為稅而稅”得不償失一家外商投資企業(yè)發(fā)現(xiàn)火車站站前纜車長期超負荷運行，運力不足矛盾突出。1991年初，擬投資站前纜車改造項目。根據(jù)原《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，從1991年7月1日起新成立的非生產(chǎn)性中外合資企業(yè)，不再享受所得稅“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠。該外商決定成立新的合資企業(yè)實施該項目，拆掉原纜車，原地興建三條封閉式大扶梯，于1991年6月30日如愿以償領(lǐng)取了營業(yè)執(zhí)照。1996年，站前大扶梯竣工投入運營。但這時火車站地區(qū)的面貌已發(fā)生巨大變化，新建的現(xiàn)代化公交廣場和多條快速通道，使火車站地區(qū)成為四通八達的交通樞紐，大扶梯已不再是進出市區(qū)的主要通道。因此，大扶梯自開業(yè)以來，客流量一直很小，僅為設(shè)計通行量的1/6和可行性報告預測通行量的1/4左右，經(jīng)濟效益自然難盡人意，合資企業(yè)一直處于虧損狀態(tài)，當初所籌劃的享受中外合資企業(yè)所得稅優(yōu)惠的方案自然化為泡影。目標之二：降低稅務(wù)風險★稅務(wù)風險管理的緣起

1.風險管理理念風行，企業(yè)稅務(wù)狀況面臨更嚴格監(jiān)管。2001年安然事件的爆發(fā)美國通過了《薩班斯——奧克斯里法案》2004年美國COSO委員會發(fā)布了《企業(yè)風險管理綜合框架》

2006年6月，美國會計準則委員會頒布了《會計準則解釋第48號——所得稅不確定性會計核算》（簡稱“FIN48”），明確在美國上市的外國企業(yè)必須遵循FIN48的規(guī)定，加強所得稅不確定性事項的會計核算與管理。在國內(nèi)方面，2006年國務(wù)院國資委頒布了《中央企業(yè)全面風險管理指引》2009年國家稅務(wù)總局下發(fā)了《大企業(yè)稅務(wù)風險管理指引（試行）》，在某種程度上標志著我國大企業(yè)稅務(wù)風險管理工作的正式啟動。2.涉稅政策變動頻繁國內(nèi)方面（2004，2006，2007，2008，2009）國際方面

3.在“嚴征管”的高壓下，企業(yè)稅務(wù)管理如履薄冰2008年12月印發(fā)的《稅收違法案件一案雙查辦法（試行）》（國稅發(fā)[2008]125號）2009年1月下發(fā)的《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》（國稅發(fā)[2009]2號）一般反避稅規(guī)則規(guī)定，企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排，而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。所稱不具有合理商業(yè)目的，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。也就是說其交易行為或一系列安排，其唯一的或者主要目的在于獲得稅收利益而不是出于商業(yè)目的，那么，就可以合理推斷該交易或安排構(gòu)成了避稅事實?！锇咐治觯好绹痔芈喆境鍪酃蓹?quán)的納稅籌劃

4.企業(yè)“走出去”，必須考慮諸多涉稅事項，稅務(wù)管理成為競爭力根據(jù)諾貝爾經(jīng)濟學獎得主斯科爾斯在歐美各國的研究與實踐，具有稅務(wù)管理意識的CEO比沒有稅務(wù)管理意識的CEO，平均每年為公司多創(chuàng)造的利潤高達38%，可見企業(yè)稅務(wù)管理之重要。

★稅務(wù)風險的定義稅務(wù)風險是指企業(yè)因未能全面履行納稅義務(wù)或未能有效把握稅收政策及其變化而遭受的利益損失及負面影響（包括法律制裁、財務(wù)損失或聲譽損害等）的可能性。2006年“生命一號”稅案自己開票、自己抵扣，虛開2萬多張發(fā)票；不開具發(fā)票，隱匿收入偷逃稅款；個人消費打入公司賬簿。稅務(wù)風險產(chǎn)生的領(lǐng)域外部運營環(huán)境企業(yè)內(nèi)部活動辦稅活動生產(chǎn)經(jīng)營活動稅務(wù)遵從財務(wù)會計處理稅收籌劃活動★稅務(wù)風險的表現(xiàn)形式經(jīng)營風險：企業(yè)在日常商業(yè)運營中具體運用各稅收法律、法規(guī)和規(guī)章所產(chǎn)生的潛在風險。稅收籌劃風險：在稅務(wù)籌劃過程中，因各種不確定性因素的存在，會產(chǎn)生顯性成本及帶來潛在的風險，使籌劃收益可能會偏離納稅人預期結(jié)果。財務(wù)會計風險：是指企業(yè)財會部門對稅務(wù)事項的會計處理不當而導致的風險。遵從風險：指企業(yè)在納稅遵從過程中由于稅制紛繁復雜、政策變化頻繁以及征納雙方信息不對稱所導致的遵從難度加大，從而產(chǎn)生與企業(yè)稅務(wù)遵從責任相關(guān)的風險。案例：企業(yè)廣告的稅務(wù)風險（商鋪銷售返租金）——通訊業(yè)在促銷過程中注意扣繳稅收的問題。根據(jù)我國現(xiàn)行《稅收征管法》及其實施細則規(guī)定，扣繳義務(wù)人必須依照法律法規(guī)的規(guī)定，如實報送代扣代繳（代收代繳）稅款報告表和有關(guān)資料，履行代扣代繳義務(wù)?？劾U義務(wù)人未按照規(guī)定的期限向稅務(wù)機關(guān)報送代扣代繳（代收代繳）稅款報告表和有關(guān)資料的，由稅務(wù)機關(guān)責令限期改正，可以處2000元以下罰款；情節(jié)嚴重的，可以處2000元以上1萬元以下罰款?？劾U義務(wù)人應(yīng)扣未扣（應(yīng)收未收）稅款的，由稅務(wù)機關(guān)向納稅人追繳稅款，對扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣（應(yīng)收未收）稅款50%以上3倍以下罰款?！锒悇?wù)風險的四大誤區(qū)：（1）存在逃避繳納稅款的僥幸心理（2）財務(wù)部門“制造”偷稅假賬（3）通過關(guān)系解決企業(yè)的稅務(wù)問題（4）火燒眉毛才尋找中介“滅火”稅務(wù)風險管理建立完善的企業(yè)內(nèi)部控制制度：觀念、稅務(wù)部門獨立、組織和人員建立稅務(wù)預警制度建立獨立的內(nèi)審制度稅收籌劃的原則戰(zhàn)略原則企業(yè)的稅務(wù)籌劃要符合其發(fā)展戰(zhàn)略。一個交易可能取得稅收利益，同時也可能會對其他因素產(chǎn)生不利的影響，與企業(yè)的戰(zhàn)略目標不符。如果使交易稅收成本最小化的戰(zhàn)略不會使納稅人凈現(xiàn)值最大，納稅人應(yīng)當放棄這個交易。不宜進行阻礙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)律的籌劃不宜進行違背企業(yè)財務(wù)管理總目標的籌劃

預見原則納稅籌劃利用稅收政策和制度存在的漏洞、空白和差異進行規(guī)避稅收，而各國稅收政策和制度是不斷發(fā)展變化的。因此，納稅籌劃是一種動態(tài)籌劃，納稅人應(yīng)堅持預見原則，根據(jù)預見到的稅收變化，來合理安排交易過程中的諸多事項。

增值原則對企業(yè)交易評價的基礎(chǔ)是量化交易的現(xiàn)金流量。在現(xiàn)金流量中，如果一項交易導致任何期間內(nèi)任何稅款的增加，所增加的稅款即稅收成本就是一項現(xiàn)金流出，如果一項交易導致任何期間內(nèi)任何稅款的減少，所減少的的稅款即稅收節(jié)約就是一項現(xiàn)金流入。當稅率存在差異時如何實現(xiàn)增值（轉(zhuǎn)讓定價）在稅率和稅基一定的情況下如何實現(xiàn)增值（推遲收入的實現(xiàn)和加速費用的扣除）關(guān)注籌劃過程中發(fā)生的相關(guān)成本

談判原則納稅人應(yīng)全面學習和領(lǐng)會國家稅法和政策精神，與政府談判，從中得到一些稅收優(yōu)惠。而政府為了貫徹一定的社會經(jīng)濟政策，可能愿意放棄一部分稅收。尤其在我國目前的稅收立法權(quán)層次低、我國稅法有時賦予稅務(wù)機關(guān)很大的自由裁量權(quán)的情況下，談判的作用更大。通過談判，稅務(wù)機關(guān)可能給具體企業(yè)下文減免稅。例如：①國稅函（2004）523號，同意南通熱電有限公司減按15%納稅；②國稅函（2003）1010號，同意常州依維柯客車有限公司按15%稅率納稅；③國稅函（2003）1311號，同意中信集團公司向關(guān)聯(lián)子公司列管理費，所屬企業(yè)列支的管理費可稅前扣除，共7962萬元。

轉(zhuǎn)換原則即納稅人應(yīng)把需要納稅的收入或所得轉(zhuǎn)化為不需納稅的收入或所得，或?qū)⑦m用高稅率的收入轉(zhuǎn)化為適用低稅率的收入；將不能在稅前扣除的費用開支轉(zhuǎn)化成可以在稅前扣除的項目。當然，這種轉(zhuǎn)化一定要在稅法允許的前提下進行。★案例分析：境外注冊中資控股企業(yè)如何避免成為中國的居民企業(yè)居民與非居民企業(yè)的納稅義務(wù)差異居民企業(yè)：指依法在中國境內(nèi)成立，或者依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。無限納稅義務(wù)。所稱“實際管理機構(gòu)”是指對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財產(chǎn)等實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構(gòu)。要同時符合以下三個條件：（1）對企業(yè)有實質(zhì)性管理和控制的機構(gòu)（2）對企業(yè)實行全面的管理和控制的機構(gòu)；（3）管理和控制的內(nèi)容是企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財產(chǎn)等。

國稅發(fā)[2009]82號文規(guī)定：境外中資企業(yè)同時符合以下條件的，根據(jù)企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定，應(yīng)判定其為實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)的居民企業(yè)（以下稱非境內(nèi)注冊居民企業(yè)），并實施相應(yīng)的稅收管理，就其來源于中國境內(nèi)、境外的所得征收企業(yè)所得稅：（1）企業(yè)負責實施日常生產(chǎn)經(jīng)營管理運作的高層管理人員及其高層管理部門履行職責的場所主要位于中國境內(nèi)；（2）企業(yè)的財務(wù)決策（如借款、放款、融資、財務(wù)風險管理等）和人事決策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中國境內(nèi)的機構(gòu)或人員決定，或需要得到位于中國境內(nèi)的機構(gòu)或人員批準；（3）企業(yè)的主要財產(chǎn)、會計賬簿、公司印章、董事會和股東會議紀要檔案等位于或存放于中國境內(nèi)；（4）企業(yè)1/2（含1/2）以上有投票權(quán)的董事或高層管理人員經(jīng)常居住于中國境內(nèi)。我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅法第45條規(guī)定，由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實際稅負明顯低于本法第4條第一款規(guī)定稅率水平的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當計入中國居民企業(yè)的當期收入。上述所稱控制，是指在股份、資金、經(jīng)營、購銷等方面構(gòu)成實質(zhì)控制。其中，股份控制是指由中國居民股東在納稅年度任何一天單層直接或多層間接單一持有外國企業(yè)10%以上有表決權(quán)股份，且共同持有該外國企業(yè)50%以上股份。中國居民股東多層間接持有股份按各層持股比例相乘計算，中間層持有股份超過50%的，按100%計算。此外，中國居民企業(yè)股東能夠提供資料證明其控制的外國企業(yè)滿足以下條件之一的，可免于將外國企業(yè)不作分配或減少分配的利潤視同股息分配額，計入中國居民企業(yè)股東的當期所得：第一，設(shè)立在國家稅務(wù)總局指定的非低稅率國家（地區(qū)）（國稅函[2009]37號規(guī)定），中國居民企業(yè)或居民個人能夠提供資料證明其控制的外國企業(yè)設(shè)立在美國、英國、法國、德國、日本、意大利、加拿大、澳大利亞、印度、南非、新西蘭和挪威的，可免于將該外國企業(yè)不作分配或者減少分配的利潤視同股息分配額，計入中國居民企業(yè)的當期所得。第二，主要取得積極經(jīng)營活動所得。第三，年度利潤總額低于500萬元人民幣。稅收籌劃的基本模式稅收籌劃的突破思路從節(jié)稅空間大的稅種入手從稅收優(yōu)惠政策入手從納稅人構(gòu)成入手從影響納稅額的相關(guān)因素入手基本模式稅收籌劃＝業(yè)務(wù)流程＋稅收政策＋籌劃方法＋會計處理二、通訊業(yè)稅收政策盤點與解讀（1）與通訊業(yè)有關(guān)的營業(yè)稅的變化（2）國家稅務(wù)總局關(guān)于國際電信業(yè)務(wù)營業(yè)稅問題的通知國稅函[2010]300號（3）國家稅務(wù)總局關(guān)于電信企業(yè)壞賬損失稅前扣除問題的通知

國稅函[2010]196號（4）《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國電信集團公司所屬網(wǎng)絡(luò)資產(chǎn)分公司與中國電信股份有限公司所屬分公司聯(lián)合開展CDMA網(wǎng)絡(luò)通信業(yè)務(wù)營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2009]75號）（5）《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于中國移動通信集團公司中國聯(lián)合通信股份有限公司與中國扶貧基金會合作項目有關(guān)營業(yè)稅政策的通知》（財稅[2008]34號）（6）《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信有限公司及所屬分公司與聯(lián)通新時空移動通信有限公司及所屬分公司聯(lián)合開展電信業(yè)務(wù)營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2009]224號）（7）《國家稅務(wù)總局關(guān)于中國移動通信集團公司及所屬分公司與中國移動有限公司及所屬子公司聯(lián)合開展TD-SCDMA網(wǎng)絡(luò)通信業(yè)務(wù)營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2009]223號）（8）《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于中國移動通信集團公司、中國聯(lián)合網(wǎng)絡(luò)通信集團有限公司、中國電信股份有限公司與中國華僑經(jīng)濟文化基金會合作項目營業(yè)稅政策的通知》（財稅[2009]77號）（9）關(guān)于印發(fā)廣州市地方稅務(wù)局營業(yè)稅計稅營業(yè)額扣除項目管理指引的通知（穗地稅函[2010]109號）三、通訊業(yè)稅收籌劃的操作技巧收入的稅收籌劃技巧成本費用扣除的稅收籌劃技巧固定資產(chǎn)稅務(wù)處理的籌劃技巧采購與銷售中的稅收籌劃技巧轉(zhuǎn)讓定價的稅收籌劃技巧控制企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)籌劃技巧企業(yè)“走出去”的稅收籌劃技巧收入的稅收籌劃技巧

通訊業(yè)收入分析與稅收政策

收入確認的最新政策國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知（國稅函[2008]875號）銷售商品收入：確認條件（會計）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制。收入的金額能夠可靠地計量。相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。銷售商品收入：確認條件（所得稅）商品銷售合同一經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制收入的金額能夠可靠地計量已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算勞務(wù)收入：確認條件（會計）交易結(jié)果能夠可靠估計相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)交易的完工進度能夠可靠地確定交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。勞務(wù)收入：確認條件（所得稅）提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)采用完工進度（完工百分比）法確認勞務(wù)收入。收入的金額能夠可靠地計量交易的完工進度能夠可靠地確定交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地核算。會計與稅法在勞務(wù)收入方面基本一致。勞務(wù)收入：確認條件（營業(yè)稅）確認條件：收訖勞務(wù)收入款項或者取得索取勞務(wù)收入款項憑據(jù)的當天?？劾U義務(wù)發(fā)生時間為營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生的當天。營業(yè)稅不允許遞延或推遲，一般按照發(fā)票開具時間納稅?！笆杖朕D(zhuǎn)化法”籌劃技巧從一種形式轉(zhuǎn)化為另外一種形式從一個納稅期間轉(zhuǎn)化為另一個期（勞務(wù)收入的確認按照完工進度法）從一個納稅主體轉(zhuǎn)移到另一個納稅主體

分解收入籌劃技巧★案例分析：強行列支管理費成本費用扣除的稅收籌劃技巧成本費用銷售（營業(yè)）成本營業(yè)外支出主營業(yè)務(wù)成本視同銷售成本8項營業(yè)外支出：均由非營業(yè)活動導致。期間費用其他業(yè)務(wù)成本銷售費用管理費用財務(wù)費用工資薪金的籌劃技巧★工資薪金的范圍（1）職工工資、獎金、津貼和補貼（2）非貨幣性福利（3）因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償（4）其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出等★工資薪金稅前扣除的條件（1）已經(jīng)實際支付（2）足額扣繳個稅（3）合理的工資薪金注意：股東工資與股息分配存在稅率差★案例分析：工資與“三項經(jīng)費”的轉(zhuǎn)換基本案情：某企業(yè)員工100人，未進行工資改革前，每年的實際發(fā)放的工資1000萬元，另外發(fā)放的職工福利費為180萬元，發(fā)生工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費60萬元。按照現(xiàn)行企業(yè)所得稅法，允許扣除的工資1000萬元，但是允許扣除的職工福利費、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費為185萬元，顯然企業(yè)超出的55萬元不能進行稅前扣除。

★案例分析：會計處理技巧與節(jié)稅案例單位負擔個人所得稅咋辦？一些單位為了調(diào)動雇員的積極性，或出于其他原因，常常代為雇員承擔個人所得稅。按照稅法規(guī)定，代為雇員支付的個人所得稅屬于與企業(yè)經(jīng)營活動無關(guān)的支出，應(yīng)計入“營業(yè)外支出”，不能稅前扣除。如何籌劃？能否稅前扣除個稅？單位負擔個人所得稅咋辦？比如，小王的稅后工資報酬為6375元按下列辦法換算成稅前工資：應(yīng)納稅所得額=（6375－2000－125）÷（1－15%）=5000元稅前工資=5000＋2000=7000元稅后6375元相當于稅前7000元。

★案例分析：工資與年終獎金的權(quán)衡某股份公司總經(jīng)理稅前收入30萬元，如何使個人所得稅支出最小化？方案一：按月平均發(fā)放應(yīng)納稅額＝[（300000/12－2000）×25％－1375]×12=52500（元）方案二：每月20000元，年終獎60000元應(yīng)納稅額=[（20000－2000）×20％－375]×12+（60000×15％－125）＝47575（元）較方案一節(jié)稅：52500－47575＝4925（元）具體操作方案：即通過合理分配年薪總額，尋找最為合適的基本工資-年終獎金組合方案，盡可能降低個人所得稅負擔。尤其是在求得（年終獎金／12）的商數(shù)高出較低一檔稅率的臨界值不多的時候，減少年終獎金發(fā)放金額，使其商數(shù)調(diào)減至該臨界值，就可以降低適用稅率。

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交通補貼根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅有關(guān)政策問題的通知》（國稅發(fā)[1999]58號）第二條規(guī)定，企業(yè)采用報銷私家車燃油費等方式向職工發(fā)放交通補貼的行為，扣除一定標準的公務(wù)費用后，按照“工資、薪金”所得項目計征個人所得稅。公務(wù)費用扣除標準由當?shù)卣贫?，如當?shù)卣粗贫ü珓?wù)費用扣除標準，按交通補貼全額的30%作為個人收入扣繳個人所得稅（具體參見《關(guān)于個人因公用車制度改革取得補貼收入征收個人所得稅問題的通知》（國稅函[2006]245號））。

◆通訊費補貼企業(yè)為職工報銷的通訊費補貼，扣除一定標準的公務(wù)費用后，按照“工資、薪金”所得項目計征個人所得稅。公務(wù)費用扣除標準由當?shù)卣贫?，如當?shù)卣粗贫ü珓?wù)費用扣除標準，按通訊費補貼全額的20%作為個人收入扣繳個人所得稅。

◆職工福利費企業(yè)實際發(fā)生的滿足職工共同需要的集體生活、文化、體育等方面的職工福利費支出，準予扣除。最高扣除金額不超過工資薪金總額的14%。

自2007年起不再計提職工福利費。財政部關(guān)于實施修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則》有關(guān)問題的通知（財企[2007]48號）規(guī)定：修訂后的《企業(yè)財務(wù)通則》實施后，企業(yè)不再按照工資總額14%計提職工福利費，2007年已經(jīng)計提的職工福利費應(yīng)當予以沖回。國稅函[2008]264號文件規(guī)定，2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應(yīng)先沖減以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額，不足部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除。企業(yè)以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額已在稅前扣除，屬于職工權(quán)益，如果改變用途的，應(yīng)調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額。

國稅函[2009]98號規(guī)定：企業(yè)2008年以前按照規(guī)定計提但尚未使用的職工福利費余額，2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應(yīng)首先沖減上述的職工福利費余額，不足部分按新稅法規(guī)定扣除；仍有余額的，繼續(xù)留在以后年度使用。企業(yè)2008年以前節(jié)余的職工福利費，已在稅前扣除，屬于職工權(quán)益，如果改變用途的，應(yīng)調(diào)整增加企業(yè)應(yīng)納稅所得額。國稅函[2009]3號的具體支出項目（1）尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務(wù)費等。

（2）為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利包括企業(yè)向職工發(fā)的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等。

（3）按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。★為職工提供福利性支出采用非貨幣福利辦法，提高職工福利待遇，如免費為職工提供宿舍（公寓）；免費提供交通便利；定期提供教育福利、外出學習考察機會等。上述開支由企業(yè)替?zhèn)€人支付，且實現(xiàn)稅前扣除，以加大企業(yè)所得稅的扣除力度，同時減少個人所得稅?！锕囁接霉緭碛熊囕v的產(chǎn)權(quán)，車輛的使用權(quán)讓渡給高管或員工。與車輛花費有關(guān)的全部費用，均可進入公司的賬務(wù)。這種處理方法從節(jié)稅角度分析，對公司和個人較比較合適?！锼杰嚬盟杰嚬?，允許單位以現(xiàn)金、報銷等形式向職工個人支付的收入，均視為個人取得公務(wù)用車補貼收入?！锛哟蠊蓶|及持股高管人員工資薪金額度，減少分紅額由于工資薪金與分紅額的稅收待遇存在極大差異，酌情轉(zhuǎn)化部分分紅額，增加股東及持股高管人員的工資薪金額度，降低企業(yè)所得稅和個人所得稅的聯(lián)合稅負。

業(yè)務(wù)招待費的操作技巧企業(yè)發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的千分之五。

廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費和公益捐贈扣除的籌劃企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。★費用支出轉(zhuǎn)換的籌劃案例分析：某企業(yè)年營業(yè)收入1500萬元，年度會計利潤800萬元，其所發(fā)生的廣告費高達300萬元。按照現(xiàn)行稅法關(guān)于廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出扣除的現(xiàn)行規(guī)定，其當年允許扣除的廣告費只能為225萬元（1500×15%），有75萬元的廣告費只能結(jié)轉(zhuǎn)下年扣除。籌劃思路：該企業(yè)改變廣告策略，將廣告費降至225萬元，另外75萬元改成公益性捐贈。按照現(xiàn)行稅法關(guān)于公益性捐贈扣除的規(guī)定，其當年允許扣除的捐贈限額為800×12%=96萬元，因此該銀行所發(fā)生的75萬元全部可以扣除。★設(shè)立子公司分攤費用籌劃五險一金”扣除的稅收籌劃（1）現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)按照規(guī)定的標準計提并實際為職工繳納的“五險一金”可以稅前扣除。（2）《企業(yè)所得稅法實施條例》36條規(guī)定，除企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。（3）《企業(yè)所得稅法實施條例》46條規(guī)定，企業(yè)參加財產(chǎn)保險，按照規(guī)定繳納的保險費，準予扣除。（4）財稅（2009）27號規(guī)定：自2008年1月1日起，企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，分別在不超過職工工資總額5%標準內(nèi)的部分，在計算應(yīng)納稅所得額時準予扣除；超過的部分，不予扣除。固定資產(chǎn)稅務(wù)處理的籌劃技巧

固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)（1）外購固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及其他相關(guān)支出為計稅基礎(chǔ)。（2）自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)。

2/4/2023104固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理（3）融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)。（4）盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的完全重置價值為計稅基礎(chǔ)。（5）通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。（6）改建的固定資產(chǎn)，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎(chǔ)。

[注意]：已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出和租入固定資產(chǎn)的改建支出，作為長期待攤費用。2/4/2023106

固定資產(chǎn)的折舊政策

（1）固定資產(chǎn)一般采取直線法折舊。（2）允許加速折舊的固定資產(chǎn)：由于技術(shù)進步、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。加速折舊方法：其一，縮短折舊年限：60%

其二，雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。

2/4/2023107（3）企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定預計凈殘值。且預計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。固定資產(chǎn)的最低折舊年限

（1）房屋、建筑物折舊年限為20年；（2）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年；（3）與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等為5年（4）飛機、火車、輪船以外的其他運輸工具，為4年；（5）電子設(shè)備，為3年。2/4/2023109采取縮短折舊年限方法的，最低不得低于本條例第六十條規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。（1）縮短折舊年限籌劃（2）選擇加速折舊方法的籌劃（1）企業(yè)在進行折舊方法選擇時必須充分了解現(xiàn)行法律規(guī)定（2）企業(yè)利用折舊方法選擇進行納稅籌劃必須考慮稅制因素的影響（3）企業(yè)利用折舊方法選擇進行納稅籌劃必須考慮通貨膨脹因素的影響（4）企業(yè)利用折舊方法選擇進行納稅籌劃必須考慮企業(yè)各年收益的分布情況（5）企業(yè)利用折舊方法選擇進行納稅籌劃必須考慮折舊年限的影響采購與銷售中的稅收籌劃技巧★采購活動中的籌劃技巧1.供應(yīng)商的選擇一般納稅人？小規(guī)模納稅人？2.增值稅轉(zhuǎn)型后的設(shè)備采購籌劃（1）轉(zhuǎn)變固定資產(chǎn)使用用途（2）購進時機的選擇★銷售活動中的籌劃技巧1.促銷的籌劃技巧捆綁銷售，就是把兩種或兩種以上獨立納稅或適用稅率不同的商品，捆綁在一起打包銷售，使其總體稅負下降的行為。案例分析：買手機送話費、交話費送手機

2.納稅人身份選擇的籌劃

一般而言，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視同銷售貨物，應(yīng)當繳納增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納值稅。定性分析：假設(shè)S：不含稅銷售額

VAR：不含稅銷售額增值率

R1：增值稅稅率

R2：營業(yè)稅稅率則應(yīng)納增值稅稅額=S×VAR×R1

應(yīng)納營業(yè)稅稅額=S×R2

令S×VAR×R1=S×R2VAR=R2/R1

設(shè)VAR1為實際的增值率，結(jié)論

當VAR1=VAR時，繳納增值稅和營業(yè)稅相同當VAR1>VAR時，繳納營業(yè)稅可以節(jié)稅當VAR1<VAR時，繳納增值稅可以節(jié)稅定量分析：增值稅稅率17%，兼營的營業(yè)稅項目的稅率為3%，則節(jié)稅點增值率VAR=3%/17%=17.65%；

增值稅稅率17%，兼營的營業(yè)稅項目的稅率為5%，則節(jié)稅點增值率VAR=5%/17%=29.41%；

增值稅稅率13%，兼營的營業(yè)稅項目的稅率為3%，則節(jié)稅點增值率VAR=3%/13%=23.08%；

增值稅稅率13%，兼營的營業(yè)稅項目的稅率為5%，則節(jié)稅點增值率VAR=5%/13%=38.46%R1R2

節(jié)稅點增值率

17%3%17.65%5%29.41%

13%3%23.08%5%38.46%討論人們購買手機時，經(jīng)常會發(fā)現(xiàn)不同銷售商銷售的同一款手機價格不同，銷售商的解釋是進貨渠道不同。但是銷售商“身份”不同，銷售手機所承擔的稅負有輕有重，這是引起手機銷售價格不同的重要因素。對于手機銷售商來說，選擇合適的銷售身份，可以獲取最大的利潤；對于消費者來說，明白不同銷售商的稅負區(qū)別，會發(fā)現(xiàn)哪種銷售商銷售的手機有降價空間，才能買到最實惠的手機。請根據(jù)稅負比較，選擇購買手機。作為手機經(jīng)銷商，如何進行稅收籌劃？首先，電訊運營商和小規(guī)模納稅人稅負一致。電訊運營商銷售手機并提供發(fā)射服務(wù)，按稅法規(guī)定屬混合銷售行為，依3％稅率繳納營業(yè)稅。假定一部手機銷售價格為2000元，電訊運營商應(yīng)繳納營業(yè)稅60元；小規(guī)模納稅人需要按3％的征收率繳納增值稅，增值稅額為60元。兩者沒有什么區(qū)別。其次，電訊運營商和增值稅一般納稅人稅負比較。一般納稅人銷售手機，按１７％的稅率繳納增值稅，因為其可以抵扣進項稅額，實際稅負因不同的進價和銷價會有區(qū)別。假定一部手機銷售價格為2000元，其含稅進價為1700元，則進項稅額為247元，銷項稅額為290.6元，應(yīng)繳納增值稅43.6元。通過公式求出雙方的稅負平衡點。電訊運營商的稅負為銷售價格的3％，一般納稅人的稅負為增值額乘以17％，令二者相等，可以求出當增值率等于17.65％時，雙方的稅負相同（這里忽略了其他稅費的影響）。也就是說，當手機銷售的毛利率小于17.65％時，一般納稅人的稅負輕，反之，電訊運營商稅負輕。第三，一般納稅人和小規(guī)模納稅人的稅負比較同第二，二者稅負平衡點為毛利潤率17.65％

，即毛利率低于17.65％時，一般納稅人稅負輕，反之，小規(guī)模納稅人稅負輕?？偨Y(jié)以上分析，我們可以看出，當手機銷售毛利率小于17.65％時，一般納稅人稅負最輕，電訊公司和小規(guī)模納稅人稅負一樣；當銷售毛利率大于17.65％，電訊運營商和小規(guī)模納稅人稅負最輕，一般納稅人最重。手機經(jīng)銷商可以根據(jù)以上結(jié)論進行籌劃，籌劃方法有兩種：首先，手機經(jīng)銷商應(yīng)對銷售的手機有所選擇，選擇具有適當毛利率的手機進行銷售。比如，小規(guī)模納稅人、電訊運營商應(yīng)盡量選擇最新型、毛利率高的手機銷售，而一般納稅人則應(yīng)銷售毛利率小于17.65％的手機。其次，適當對經(jīng)營機構(gòu)進行變更。對于電訊運營商來說，其應(yīng)盡量銷售增值率大于17.65％，的手機，同時通過變更、改制方法，組建獨立核算的屬于一般納稅人的經(jīng)銷商，銷售增值率小于17.65％的手機。

關(guān)聯(lián)定價的稅收籌劃技巧

轉(zhuǎn)讓定價是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間為了實現(xiàn)整體利益最大化，所采取的區(qū)別于正常交易交割的定價辦法，來決定關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部交易的價格、報酬的收取或費用的分攤。利用轉(zhuǎn)讓定價手段在公司集團內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤，使公司集團的利潤盡可能多地在低稅國（低稅區(qū)）關(guān)聯(lián)企業(yè)中實現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓定價通式

稅率高

稅率低

贏利虧損ABBA案例分析：關(guān)聯(lián)定價典型籌劃案例關(guān)聯(lián)定價納稅調(diào)整原則獨立交易原則預約定價原則預約定價協(xié)議的好處主要有：（1）納稅人可以確切知道今后稅務(wù)部門對自己經(jīng)營活動中的轉(zhuǎn)讓定價行為會做何反應(yīng)；（2）提供一種良好的環(huán)境，納稅人、稅務(wù)局及主管稅務(wù)部門之間相互合作和交流；（3）大大減輕納稅人保留原始憑證、文件資料的負擔；（4）使納稅人避免了一些沒完沒了的訴訟程序?？刂破髽I(yè)的資本結(jié)構(gòu)籌劃技巧股本籌資和負債籌資在稅收處理上存在一定差異。企業(yè)支付的股息紅利不能打入成本進行稅前扣除，而企業(yè)利用債務(wù)