稽查中發(fā)現(xiàn)的問題及適用的法律依據(jù)

1案例背景1.1目標企業(yè)的背景情況介紹1.1.1自然情況：D市X房地產(chǎn)開發(fā)公司于2006年4月成立，是一家個人獨資經(jīng)營有限責任公司，經(jīng)營范圍是D市X房地產(chǎn)開發(fā)、建設、經(jīng)營、銷售、自有房屋租賃、相關物業(yè)管理和房地產(chǎn)咨詢。注冊資金120,000,000.00元。公司設立前期開發(fā)部、合同預算部、工程管理部、財務部、營銷部、人力資源部、行政部、售后服務部、審計部9個部門，會計核算上實現(xiàn)了會計電算化。全年平均員工人數(shù)為47人，總經(jīng)理一位。1.1.2經(jīng)營情況：該企業(yè)2010年經(jīng)營情況：主營業(yè)務收入0元，主營業(yè)務成本0元，管理費用3,987,998.43元，財務費用183,027.41元，營業(yè)利潤-2,231,965.14元，利潤總額-2,231,965.14元。該企業(yè)2011年經(jīng)營情況：主營業(yè)務收入0元，主營業(yè)務成本0元，，營業(yè)費用1,745,267.69元，管理費用3,965,867,21元，財務費用661,863,62元，營業(yè)利潤-9,220,127,47元，利潤總額-9,220,127,47元。1.1.3納稅申報情況該企業(yè)2010年的納稅申報情況：申報繳納印花稅524,984,13元，代扣代繳營業(yè)稅125,506,11元、個人所得稅61,541,96元。該企業(yè)2011年的納稅申報情況：2011年申報繳納契稅37,367,488元，城鎮(zhèn)土地使用稅622,394.6元，印花稅3.041,411.75元,代扣代繳營業(yè)稅242,133,61元、城市維護建設稅1,694,935元、教育費附加726,401元、地方教育附加484,267元、個人所得稅192,343.57元。1.2稽查的基本情況1.2.1房地產(chǎn)行業(yè)稅務稽查背景房地產(chǎn)行業(yè)涉及多個稅種，主要有營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、契稅、印花稅等稅種。近些年來，房地產(chǎn)行業(yè)的稅收收入增長速度快，占地方稅收收入總額的比重持續(xù)升高，是地方稅稅收收入的重點組成部分，房地產(chǎn)行業(yè)稅收征收管理工作同樣成為地方稅務局工作的重點。然而，房地產(chǎn)行業(yè)由于經(jīng)營周期長、成本核算復雜，再加上一些納稅人主觀有意偷逃稅款，稅務機未能與其他行政管理部門之間進行有效的信息交流，使得房地產(chǎn)業(yè)的稅收征管難度加大，查處的力度不夠，導致房地產(chǎn)企業(yè)稅收流失現(xiàn)象嚴重。為了保護我國房地產(chǎn)行業(yè)的穩(wěn)步發(fā)展、維護房地產(chǎn)行業(yè)市場的公平秩序，引導房地產(chǎn)企業(yè)健康發(fā)展，保證相關的稅收收入入庫，提高房地產(chǎn)企業(yè)納稅遵從度，加強對房地產(chǎn)企業(yè)的稅收稽查力度是必不可少的。2012年全國稅務稽查工作會議，再次將房地產(chǎn)行業(yè)確定成為稽查重點，在確定工作要點中提出重點查處房地產(chǎn)行業(yè)的偷逃稅案件。并將該行業(yè)列入2013年稅收專項檢查指導性項目。房地產(chǎn)行業(yè)與建筑行業(yè)連續(xù)多年被列入重點稽查對象，說明了相關稅務部門對這兩行業(yè)持續(xù)的重視，房地產(chǎn)行業(yè)仍然是2013年各地稅務機關征收管理和稽查工作的重中之重。近年來，D市憑借其特殊的環(huán)境，房地產(chǎn)行業(yè)蓬勃發(fā)展，成為拉動D市經(jīng)濟發(fā)展的動力和地方稅收新的稅源增長點，然而，同國內(nèi)其他城市相同，房地產(chǎn)行業(yè)因為自身復雜的特點及稅收征管工作中存在的不足和漏洞，房地產(chǎn)企業(yè)的稅收問題，也一直是D市稅務局的工作重點。D市地稅局某稽查局應國家稅務總局的要求，制定了年度稽查要點計劃，在2013年的稅務稽查工作中，此稽查局針對所管轄區(qū)域的房地產(chǎn)企業(yè)，選擇了一些有代表性的稅源較大的房地產(chǎn)企業(yè)實施了重點稽查。在稽查中發(fā)現(xiàn)，房地產(chǎn)企業(yè)除了普遍在個人所得稅、企業(yè)所得稅上存在稅收問題，在契稅方面也存在許多值得深入探討的問題。1.2.2實施稽查的某地稅稽查局的情況D市地方稅務局第二稽查局成立于2002年1月1日，前身為D市地方稅務局第二稽查分局。2005年1月1日，按照D市地方稅務局征管改革的要求而更名。全局正式編制為70人，設有辦公室、人事監(jiān)察政工科、綜合科、審理科、執(zhí)行科、稽查一科、二科、三科、四科、五科。其中稽查科主要職責如下：負責稅務檢查工作；負責檢查指定的稽查對象履行納稅義務和遵守征收管理制度的情況；負責提交檢查處理意見；負責組織查補稅款、滯納金和罰款在規(guī)定期限內(nèi)的入庫工作；負責稽查案例的編寫工作；負責稽查卷宗的整理、歸檔工作；負責重大稅務違法案件的檢查工作；負責稅務違法舉報案件的檢查工作；負責協(xié)查稅務違法案件；負責局領導交辦的其他工作。2012年起D市地方稅務局第二稽查局負責D市西崗區(qū)、金州區(qū)、開發(fā)區(qū)、長?？h納稅檢查任務。該局稽查人員一直以“外反偷逃、內(nèi)促征管”為已任，是一支訓練有素的稽查隊伍，以組織稅收收入為工作重點，堅持依法治稅的原則，不斷完善稽查工作機制，加強地稅干部隊伍的全面建設，努力提升稅收服務質(zhì)量。近些年，該局數(shù)次承擔市局交辦的大案要案的查處工作，并取得了不錯的成績。D市地方稅務局第二稽查局全體干部職工為納稅人構建公平和諧的納稅環(huán)境、為建設“大D市”、振興東北老工業(yè)基地而不斷努力工作，作出自己的貢獻。2案例分析路徑2.1案例檢查的方法及內(nèi)容2.1.1案例檢查的方法：賬面檢查與實地檢查相結合賬面檢查，發(fā)現(xiàn)疑點稽查人員在履行了相關的法定程序后，依據(jù)豐富的稽查經(jīng)驗，綜合運用了以下六種查賬方法對納稅人的有關賬簿和憑證進行了檢查。查賬所用具體方法如下：（1）逆查法。逆查法，與順查法對稱，指逆會計核算的順序，依次檢查會計報表、帳簿及憑證，并將其相互核對的一種稽查方法。（2）抽查法。抽查法，也稱選查法，與全查法對稱，指對被查納稅人一定時期內(nèi)的會計憑證、帳簿、報表及各種存貨，抽取一部分進行檢查的一種方法。（3）現(xiàn)場檢查法?，F(xiàn)場檢查法，與調(diào)帳檢查法對稱，指稅務機關到被查納稅人的機構辦公地點對其帳務資料進行檢查的一種方法.（4）審閱法。審閱法，指對被查納稅人的會計帳簿、憑證等帳務資料，通過直觀地審查閱覽，發(fā)現(xiàn)在納稅方面存在問題的一種檢查方法。（5）核對法。核對法，指通過對被查納稅人的各種相關聯(lián)的會計憑證、帳簿、報表及實物進行相互核對，驗證其在納稅方面存在問題的一種檢查方法。（6）交叉稽核法。國家為加強增值稅專用發(fā)票管理，應用計算機將開出的增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)與存根聯(lián)進行交叉稽核，以查出虛開及假發(fā)票行為，避免國家稅款流失。實地檢查根據(jù)查賬中發(fā)現(xiàn)的疑點，仔細翻閱了企業(yè)歷年間的合同、建設規(guī)劃資料、納稅人申報信息，又來到該企業(yè)開發(fā)的房地產(chǎn)項目實地調(diào)查，稽查人員確定這塊土地開發(fā)前有房屋,屬于傳統(tǒng)意義的“毛地”。后對該企業(yè)的財務人員進行詢問，確定了房地產(chǎn)企業(yè)對被拆遷的房屋采取異地購房安置與貨幣補償相結合的方式進行安置補償，也對與該企業(yè)有業(yè)務往來的相關各方進行了核實和詢問，以鑒別該企業(yè)可疑業(yè)務的真?zhèn)危_定該企業(yè)是否有稅收違法行為，通過“內(nèi)查外調(diào)”，尋找突破口。2.2案例檢查的過程及路徑2.2.1檢查預案稽查局的某檢查組接到稽查指令后，通過稅收征管信息系統(tǒng)查詢了該企業(yè)的相關基礎信息，進行了相應的案頭分析和案前準備。實地檢查中，審閱被查對象的會計賬簿等相關納稅資料，并通過電子查賬方式從機器調(diào)取帳套和和電子表格，并對相關人員進行了詢問。檢查組的成員首先在征管信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)庫中調(diào)取了該企業(yè)的納稅資料及其基本情況等信息，對該房地產(chǎn)企業(yè)的規(guī)模、企業(yè)性質(zhì)、人員構成、項目座落地、納稅申報等情況有了基本的了解。因為該房地產(chǎn)項目涉及到土地拆遷安置和相關配套設施，稽查人員把稽查重點放在了對契稅的檢查上，稽查人員隨即向該企業(yè)下達了稅務稽查通知書，要求企業(yè)如實的提供以前年度的會計資料，以便稽查人員審閱。2.2.2檢查的過程及結果稅務稽查人員在履行了相關的稽查法定程序后，綜合運用上述六種賬務檢查方法，對該企業(yè)2011年度和2012年度的賬簿、憑證等會計資料進行了檢查，由于土地開發(fā)時間較早，對2006年度的賬簿、憑證等會計資料、書面合同也進行了檢查，并向該企業(yè)的財務人員詢問了相關業(yè)務的具體情況，并將檢查的重點進一步確定為對契稅的檢查上?；槿藛T根據(jù)以往的契稅稽查經(jīng)驗，初步確定房地產(chǎn)行業(yè)在契稅方面主要存在以下問題：支付土地出讓金取得土地使用權，不按照規(guī)定及時繳納契稅。以貨幣形式支付給動遷戶的動遷補償款未按實際成交價格繳納契稅。以房屋安置支付給動遷戶的實物補償不繳納契稅。與購房者簽訂假的購房合同，少報售房收入，一少扣繳契稅；二少納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，并且合同金額減少，還會影響到印花稅的繳納。以房屋所有權交換土地使用權，價格不相等時，多交付貨幣、實物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟利益的一方未繳納契稅。企業(yè)支付的配套費不繳納契稅。經(jīng)檢查證實，該企業(yè)2006年房地產(chǎn)開發(fā)建設項目中涉及拆遷補償，對被拆遷的房屋采取異地購房安置與貨幣補償相結合的方式進行安置補償，稽查人員在契稅繳納方面發(fā)現(xiàn)了一些問題，另外發(fā)現(xiàn)支付的配套費未按規(guī)定申報繳納契稅，針對這些問題，下面將分年度加以論述，具體情況如下：1.2006年賬務稽查過程及結果稽查人員在檢查該房地產(chǎn)企業(yè)2006年與動遷戶簽署的拆遷協(xié)議中發(fā)現(xiàn)，房地產(chǎn)企業(yè)對被拆遷的房屋業(yè)主采取異地購房安置與貨幣補償相結合的方式進行安置補償，根據(jù)正常的會計處理方法，稽查人員隨即檢查了該企業(yè)2006年的“開發(fā)成本一土地開發(fā)（土地征用及開發(fā)補償費）”的原始憑證，并向企業(yè)的財務人員詢問了憑證中涉及的具體業(yè)務的發(fā)生時間和業(yè)務內(nèi)容，發(fā)現(xiàn)了如下問題和事實：（1）該房地產(chǎn)企業(yè)2006年契稅完稅證明中顯示當年計稅依據(jù)為1,185,690元，D市契稅適用稅率為4%，繳納契稅47427.6元。但在稽查人員依次核對動遷戶簽訂的拆遷安置合同中發(fā)現(xiàn)，其中有兩戶動遷戶采取異地購房安置，企業(yè)直接對外購買商品房進行安置，不是貨幣補償。經(jīng)過稽查人員再次核對，將其他動遷戶的貨幣補償款逐筆相加確認累積金額，并翻閱當年企業(yè)契稅納稅申報資料及契稅完稅憑證，發(fā)現(xiàn)企業(yè)此部分異地購房安置金額并未計入轉讓土地使用權契稅的計稅依據(jù)。（2）稽查人員在檢查該企業(yè)2006年“開發(fā)成本一預付賬款”的明細賬時發(fā)現(xiàn)，有三筆業(yè)務貸方直接記在銀行存款中，而且摘要中記載的事項大體一致，都是交納配套費，根據(jù)以往的稽查經(jīng)驗，稽查人員判斷認為這幾筆業(yè)務可能存在問題，他們隨即查閱了這幾筆業(yè)務的原始憑證，并向企業(yè)的財務人員詢問了憑證中涉及的具體業(yè)務的發(fā)生時間和業(yè)務內(nèi)容，發(fā)現(xiàn)了企業(yè)并未將該部分配套費計入轉讓土地使用權契稅的計稅依據(jù)。該企業(yè)2006年4月29日的112號記賬憑證中，預付賬款對應的摘要記載的事項為公用房地產(chǎn)的配套費，對應科目為銀行存款，經(jīng)過核實得知，這項支出就是支付配套費，費用為10,340,000元，但在詢問財務人員中確定，企業(yè)并未將該部分支出計入契稅計稅依據(jù)。該企業(yè)2006年8月20日的127號記賬憑證中，預付賬款對應的摘要記載的事項為公用房地產(chǎn)的配套費，對應科目為銀行存款，經(jīng)過核實得知，這項支出也是支付配套費，費用為5,000,000元，但在詢問財務人員中確定，企業(yè)并未將該部分支出計入契稅計稅依據(jù)。該企業(yè)2006年12月18日的135號記賬憑證中，預付賬款對應的摘要記載的事項為公用房地產(chǎn)的配套費，對應科目為銀行存款，經(jīng)過核實得知，這項支出還是支付配套費，費用為5,340,000元，但在詢問財務人員中確定，企業(yè)并未將該部分支出計入契稅計稅依據(jù)?，F(xiàn)將上述事實整理成表格形式如下：表1目標企業(yè)2006年契稅稅收違法事實（金額單位：元）賬簿名稱會計科目記賬日期憑證號碼摘錄對應科目金額《開發(fā)成本賬賬》預付賬款2006.4.29112交配套費銀行存款10,340,000《開發(fā)成本賬賬》預付賬款2006.8.20127交配套費銀行存款50,000.00《開發(fā)成本賬賬》預付賬款2006.12.18135交配套費銀行存款5,340,0002.2011年賬務稽查過程及結果稽查人員在重點檢查該企業(yè)2006年度契稅的工作外，又依據(jù)以往稽查經(jīng)驗，將工作的重點放在個人所得稅的查處上。經(jīng)檢查證實，該企業(yè)2010年度和2011年度的工資結算表中所列的工資、薪金所得項目的個人所得稅計算正確無誤，扣繳的個人所得稅按時做了申報和上繳，經(jīng)過核實，該企業(yè)的員工人數(shù)屬實，沒有虛報和謊報的情況。但是，稽查人員在檢查該企業(yè)的管理費用、銷售費用等明細賬時發(fā)現(xiàn)了一些問題，企業(yè)沒有按照稅法的相關規(guī)定進行處理，針對這些問題，具體情況如下：（1）2011年1月18號的15號記賬憑證中，報銷張某的業(yè)務費，實際是1月12日為其他單位有關人員購買的實物等禮品，增值稅普通發(fā)票上記載的價稅合計為30,000元；（2）2011年1月26號的17號記賬憑證中，報銷李某的辦公費用，實際是4月28日為其他單位有關人員購買的實物等禮品，增值稅普通發(fā)票上記載的價稅合計為50,000元；（3）2011年5月31號的26號記賬憑證中，報銷張某的餐費3,600元，但稽查人員對該張發(fā)票的真實性產(chǎn)生懷疑，故送D市地方稅務局票證管理所進行鑒定。經(jīng)鑒定，該張發(fā)票同D市地方稅務局票證管理所監(jiān)制的發(fā)票有多處差別，確定為假發(fā)票?，F(xiàn)將上述事實整理成表格形式如下：表2目標企業(yè)2011年個人所得稅稅收違法事實（金額單位：元）賬簿名稱會計科目記賬日期憑證號碼摘錄對應科目金額《管理費用明細賬》管理費用2011.1.1815業(yè)務費銀行存款30,000《管理費用明細賬》管理費用2011.1.2617辦公費銀行存款50,000《管理費用明細賬》管理費用2011.5.3126餐費庫存現(xiàn)金3,600數(shù)據(jù)來源：D市地稅局稽查局2012年稅務稽查卷宗2.3目標企業(yè)的涉稅違法事實及定性處理2.3.1目標企業(yè)的涉稅違法事實依據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》國務院令第224號（1997年10月頒布）第一條、第四條；《中華人民共和國契稅暫行條例細則》財法字〔1997〕52號（1997年10月頒布）第六條、第九條和第十五條第一款；《財政部、國家稅務總局關于國有土地使用權出讓等有關契稅問題的通知》財稅[2004]134號文件第一條第一款的相關規(guī)定，以協(xié)議方式出讓的，其契稅計稅價格為成交價格。成交價格包括土地出讓金、土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗補償費、拆遷補償費、市政建設配套費等承受者應支付的貨幣、實物、無形資產(chǎn)及其他經(jīng)濟利益。而該企業(yè)在2006年申報繳納契稅時，既將用于異地購房安置的支出未計入契稅計稅價格，該筆支出合計2,964,240元；2006年的公共配套費合計20,680,000元也未按規(guī)定申報繳納契稅。依據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》主席令第85號（2007年12月頒布）第一條、第二條第十一款及第八條;《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》國務院令第519號（2008年2月頒布）第八條第一項；《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》財稅[2011]50號文件第二條第二款的相關規(guī)定，發(fā)放給外單位有關人員的禮品，應該按其他所得和20%的稅率扣繳個人所得稅，而該企業(yè)在2011年業(yè)務往來中發(fā)放給其他單位有關人員的禮品價值共計80,000元未按“其他所得”項目扣繳個人所得稅。根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十二條；《國家稅務總局關于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》（國稅發(fā)[2008]80號）第八條，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務報銷憑證，任何單位和個人有權拒收。在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷。但是考慮到企業(yè)若是屬于善意取得，并且金額較低，該企業(yè)取得假發(fā)票不能在企業(yè)所得稅前扣除，如在當期能重新?lián)Q取符合規(guī)定的發(fā)票，可稅前扣除。2.3.2對目標企業(yè)的定性處理契稅補稅情況根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于國有土地使用權出讓等有關契稅問題的通知》（財稅[2004]134號）的規(guī)定，該企業(yè)2006年開發(fā)成本中支付給異地拆遷安置的房屋價格共計2,964,240；2006未按規(guī)定申報繳納契稅的配套費10,340,000元、5,000,000元、5,340,000元，這兩筆業(yè)務補稅金額的計算過程如下：2006年應補繳的契稅：（2,964,240+10,340,000+5,000,000+53,340,000）X4%=28,657,696元個人所得稅補稅情況根據(jù)《國家稅務總局關于貫徹〈中華人民共和國稅收征收管理法〉及其實施細則若干具體問題的通知》（國稅發(fā)[2003]47）號的規(guī)定，該企業(yè)2011年業(yè)務往來中發(fā)放給其他單位人員的實物金額分別為30,000元、50,000元。這兩筆業(yè)務補稅數(shù)額的計算過程如下：2011年應補扣的個人所得稅：（30,000+50,000）X20%=16000元根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（主席令第四十九號）第六十九條的規(guī)定，稽查人員對該企業(yè)的違法事實進行了處罰，該企業(yè)2011年未代扣代繳的其他項目所得的個人所得稅處一倍罰款16,000元。該企業(yè)2011年未代扣代繳的其他所得項目的個人所得稅處1倍罰款16,000元。3稽查中發(fā)現(xiàn)的問題及適用的法律依據(jù)3.1在確定契稅計稅依據(jù)方面存在的問題本案例中，X房地產(chǎn)企業(yè)財務人員對契稅計稅依據(jù)組成的認識不明確，這與我國契稅計稅依據(jù)法律規(guī)定不完善相關?！敦斦?、國家稅務總局關于國有土地使用權出讓等有關契稅問題的通知》（財稅〔2004〕134號）規(guī)定，出讓國有土地使用權的，其契稅計稅價格為承受人為取得該土地使用權而支付的全部經(jīng)濟利益。以協(xié)議方式出讓的，其契稅計稅價格為成交價格。成交價格包括土地出讓金、土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗補償費、拆遷補償費、市政建設配套費等承受者應支付的貨幣、實物、無形資產(chǎn)及其他經(jīng)濟利益。沒有成交價格或者成交價格明顯偏低的，征收機關可依次按評估價格、土地基準地價兩種方式確定。以上文件的內(nèi)容確定了以協(xié)議出讓方式取得土地使用權的，契稅的計稅價格就為承受人為取得該土地使用權而支付的全部經(jīng)濟利益，其中包括拆遷補償費等。而在實際征管過程中，拆遷補償費中既包括貨幣補償部分又包括實物補償部分，實物補償多為房屋安置補償。本案例中，X房地產(chǎn)企業(yè)為兩戶動遷戶采取異地購房安置屬于實物補償。多數(shù)情況下，房地產(chǎn)企業(yè)會采取動遷戶直接回遷安置。由上述文件可知，貨幣補償部分直接計入契稅的計稅依據(jù)中，而實物補償?shù)挠嫸愐罁?jù)在以上文件中并未明確。此外，在稽查人員就此文件的內(nèi)容同企業(yè)財務人員溝通時，也就“沒有成交價格或者成交價格明顯偏低的，征收機關可依次按評估價格、土地基準地價兩種方式確定”進行了討論，發(fā)現(xiàn)雙方的認識存在一定的分歧。實際上，在土地使用權和房屋產(chǎn)權轉移過程中，有雙方簽訂的合同價格、有評估機構評估價，有雙方實際成交價格。而市場價格受到許多因素的影響，無法確定一個衡量標準，指導價或參考價與實際成交價或合同價存在一定的差距，這些都使計稅依據(jù)難以真實確定。而對于合同價是否明顯低于市場價，盡管該法規(guī)給予了征收機關一定的自由裁量權，可是對契稅計稅價格的裁量權未進一步細化，在真正執(zhí)行的時候不易準確把握。首先，由于市場價格是不穩(wěn)定的，對于認定“明顯低于'，怎樣的理由算是合理且容易被納稅人認可，當前的政策尚有未明確規(guī)定。其次，即使根據(jù)有關情況可以確定成交價格明顯低于市場價格并且無正當理由，但是由于土地、房屋成交價格的高低會受地理位置、交通、學區(qū)、戶型、朝向等各種各樣的因素影響，因此在實際操作中，征收機關核定的計稅價格往往與使納稅人承受價格相差較大，就會造成征納雙方的摩擦。3.2契稅計稅依據(jù)中配套費征管方面存在的問題稽查過程中，稽查人員在與企業(yè)財務人員詢問過程中知道，財務人員對于市政建設配套費“先稅后證”的繳納方式完全不清楚。單純認為市政配套費是在企業(yè)繳納契稅后取得土地使用證，后到規(guī)劃部門繳納的，找不到與契稅繳納的連接點，所以對于市政配套費，經(jīng)常不計入契稅計稅依據(jù)。為加強契稅征管，堵塞契稅征管漏洞，地稅局在進行廣泛調(diào)查研究的基礎上，貫徹落實房地產(chǎn)稅收“一體化”工作要求，研究制定了采取了“先稅后證”加強契稅征管的措施辦法。根據(jù)《契稅暫行條例》（國務院令第224號）第四條、《財政部、國家稅務總局關于國有土地使用權出讓等有關契稅問題的通知》（財稅〔2004〕134號）可確定市政建設配套費屬于契稅計稅依據(jù)，3.3在對財務人員詢問中發(fā)現(xiàn)的問題3.3.1對稅收政策不了解我國的稅收法律法規(guī)變動頻繁，而大多數(shù)企業(yè)的財務人員很難熟練掌握最新的稅收政策和法規(guī)，從這起案例的詢問筆錄中可以了解到，在詢問環(huán)節(jié)中，當稽查人員問到該企業(yè)的財務人員，是否知道拆遷過程中采取異地購房安置的支出和配套費用是否需要繳納契稅，是否知道在管理費用中列支的業(yè)務招待費用、辦公費如果是發(fā)放給其他單位有關人員的禮品或福利應該按照其他所得項目代扣代繳個人所得稅時，他們對此并無清楚準確的認識。有些財務人員認為房屋開發(fā)類成本，并不是原土地合同中的土地取得成本，不應該繳納契稅。本案例中，財務人員錯誤的認為在異地購房安置中，動遷戶在辦理異地安置的商品房在過戶時已繳納契稅，則無需再記入土地使用權的契稅計稅依據(jù)，否則就屬于重復征稅。以上事實說明企業(yè)的財務人員對稅法及相關政策的掌握和了解程度不高，他們不能正確的處理這些企業(yè)日常的涉稅事項，這不僅會給稅收征管帶來困難并導致稅款流失，還會給企業(yè)帶來稅收上的風險和損失，這樣對房地產(chǎn)行業(yè)的健康有序發(fā)展很不利，而且，如果不提高企業(yè)財務人員對稅法及相關政策法規(guī)的掌握程度，國家的征稅成本和企業(yè)的非經(jīng)營成本也會增加。3.4其他方面存在的問題：個人所得稅扣繳方面由于房地產(chǎn)企業(yè)具有經(jīng)營周期較長，業(yè)務相對復雜，行業(yè)關聯(lián)度高，資金來源廣泛，涉及稅種多，涉稅風險高等特點，房地產(chǎn)行業(yè)已經(jīng)連續(xù)多年成為稅務稽查工作的重點和難點。在以往的稅務稽查工作中，在稅種方面，稽查人員往往比較重視對企業(yè)所得稅、土地增值稅和房產(chǎn)稅的稽查，從這個案例中發(fā)現(xiàn)，房地產(chǎn)企業(yè)在個人所得稅方面也存在著不少的問題，其中個人所得稅代扣代繳的問題較為嚴重，應該引起稽查部門的重視。在稽查工作中，稽查人員應注重對收入確認和費用扣除等項目的稽查，從此案例中發(fā)現(xiàn)，房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務招待費用也是不可忽視的稽查重點項目之一。企業(yè)財務人員將贈送其他人的實物禮品記入業(yè)務招待費而不扣繳個人所得稅，并且這是房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)常存在的稅務問題。3.5適用的稅收法律法規(guī)及部門規(guī)章3.5.1契稅和個人所得稅相關法規(guī)3.5.1.1財政部、國家稅務總局關于國有土地使用權出讓等有關契稅問題的通知財稅[2004]134號一、出讓國有土地使用權的，其契稅計稅價格為承受人為取得該土地使用權而支付的全部經(jīng)濟利益。（一）以協(xié)議方式出讓的，其契稅計稅價格為成交價格。成交價格包括土地出讓金、土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗補償費、拆遷補償費、市政建設配套費等承受者應支付的貨幣、實物、無形資產(chǎn)及其他經(jīng)濟利益。以競價方式出讓的，其契稅計稅價格，一般應確定為競價的成交價格，土地出讓金、市政建設配套費以及各種補償費用應包括在內(nèi)。3.5.1.2《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》（財稅[2011]50號）財稅[2011]50號第二款：企業(yè)向個人贈送禮品，屬于下列情形之一的，取得該項所得的個人應依法繳納個人所得稅，稅款由贈送禮品的企業(yè)代扣代繳：（1）企業(yè)在業(yè)務宣傳、廣告等活動中，隨機向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。（2）企業(yè)在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。3.5.2相關稅收地方規(guī)章《大連市地方稅務局關于明確契稅征管中若干稅收問題的通知》（大地稅函[2006]121號）三、關于土地房屋被縣級以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋權屬征免契稅問題。對于土地房屋被縣級以上人民政府征用、占用后，納稅人重新承受土地、房屋權屬的，對成交價格中相當于政府補償價款的部分免征契稅，超過部分按規(guī)定征稅。四、關于建設工程轉讓征免契稅問題。對因轉讓建設工程發(fā)生土地權屬轉移的，應按土地使用權轉讓征收契稅。五、關于受贈土地、房屋征免契稅問題。根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》和《遼寧省契稅暫行實施辦法》的規(guī)定，契稅的征收范圍（行為）包括贈與，稅率為4%。對于繼承土地、房屋權屬的行為，仍執(zhí)行國家稅務總局《關于繼承土地、房屋權屬有關契稅問題的批復》（國稅函〔2004〕1036號）文件規(guī)定，即法定繼承行為不屬于契稅征收范圍。4案例啟示4.1完善政策規(guī)定，確定合理的計稅依據(jù)契稅制度存在的最主要問題就是政策不完善，到目前為止，適用的《中華人民共和國契稅暫行條例》和《中華人民共和國契稅暫行條例細則》都是1997年10月頒布的，相較于國有土地使用權市場和房地產(chǎn)市場的快速發(fā)展，出臺已久的法條已不能完全應對現(xiàn)實中出現(xiàn)的各種情況，很多規(guī)定與當前實際情況脫節(jié)，這對于征納雙方來說都是一個亟需解決的問題。完善契稅政策的第一步是提高契稅的立法層次，將現(xiàn)行的暫行條例上升為契稅法，來適應我國房地產(chǎn)市場快速發(fā)展的需要，并使其成為地方稅收體系中的一個主體稅種。第二步是對現(xiàn)行契稅相關規(guī)定進行全面而系統(tǒng)的整理。針對地方政府的一些地方性的特殊規(guī)定和財政部門頒布的一些規(guī)范性文件，凡是與國家稅務總局規(guī)定相抵觸，或者政策規(guī)定發(fā)布的實際環(huán)境已經(jīng)發(fā)生變化，或者現(xiàn)行與之配套的其他房地產(chǎn)管理部門相關政策已經(jīng)發(fā)生改變，都應當進行規(guī)范和糾正。另是清理已過期的、不適應當前實際的政策規(guī)定，將現(xiàn)行臨時性、階段性的契稅減免政策取消，把時效較長的優(yōu)惠政策吸收到《條例》中，廢止一切不切實際的亂減、亂免的政策文件，規(guī)范契稅減免程序。第三步以法律形式明確稅務、土地、房產(chǎn)等管理部門各自的權利、義務，增強部門間協(xié)調(diào)配合的法定性，以利于稅務部門有效協(xié)調(diào)控制契稅征收的各個環(huán)節(jié)。結合本案例可知，契稅制度及征管中最重要的就是確定合理的計稅依據(jù)。在第三部分第一條“在確定契稅計稅依據(jù)方面存在的問題”中可知道在實際征管中，拆遷補償費包括貨幣補償和房屋安置補償，貨幣補償可直接并入契稅的計稅依據(jù)中，而房屋安置補償?shù)挠嫸愐罁?jù)在上述文件中并未明確。本案例中，稽查人員可以明確確定異地購房安置屬于契稅的征稅范圍，但在如何確定計稅依據(jù)中，本案例中是該房地產(chǎn)企業(yè)直接新購房安置，房地產(chǎn)價值可以通過建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票上的數(shù)據(jù)準確確認，故可以直接確定計稅依據(jù)為2,964,240元。在此延伸思考，若該房地產(chǎn)企業(yè)采取“就地安置與貨幣補償相結合的”的方式進行安置補償，則就地安置的計稅依據(jù)就有以下三種確定方法：就地安置部分應以建筑成本價確定契稅的計稅依據(jù)；就地安置部分應以每平方米的貨幣補償標準確定契稅的計稅依據(jù)；就地安置部分應以被拆遷房屋每平方米的市場價格確定契稅的計稅依據(jù)。此時對于如何確定就地安置計稅依據(jù)在征管文件里沒有明確的規(guī)定，一部分地方稅務機關以每平方米應支付的拆遷補償標準及安置費用作為其契稅計稅依據(jù)。一部分稅務機關是以回遷房屋市場價格來作為契稅的計稅依據(jù)，可見不同稅務機關的執(zhí)行標準都不相同。而就房地產(chǎn)企業(yè)來說，被拆遷戶選擇就地安置房屋補償，相當于被拆遷人用房地產(chǎn)企業(yè)支付的貨幣補償資金向房地產(chǎn)企業(yè)購入房屋，會計核算來說，屬于兩筆業(yè)務，一是拆遷補助，計入房地產(chǎn)開發(fā)成本；一是銷售，計入“主營業(yè)務收入”。所以應按房屋市場價格核定契稅的計稅依據(jù)。對此，土地增值稅就此問題出臺過詳細解決該問題的相關文件，契稅與土地增值稅都屬于財產(chǎn)稅，其計稅依據(jù)原理應該是相同的。在拆遷過程中房屋安置補償部分契稅的計稅依據(jù)以視同銷售價格，按回遷房屋的市場價格確定更為合理。由于國家稅務總局對拆遷過程中房屋安置補償部分契稅的計稅依據(jù)在政策上尚未明確，各地稅務局存在自由裁量權，在該問題的執(zhí)行上爭議較大，建議國家稅務總局應盡快對該問題進行明確，減少征納雙方因此產(chǎn)生的摩擦與爭吵。4.2建立契稅專項稽查制度，解決遺留問題專項稽查的對象是各級稽查局依據(jù)上級稅務機關確定的稅收專項檢查項目和本級稅務機關稅收工作的需要，征求相關處室意見之后，提出本年度的稅收專項檢查計劃，報本級地稅局局長會議研究確定，在下達工作計劃和實施方案后，由稽查局負責對劃入年度稅收專項檢查項目的全部納稅人實施自查。此后由稽查局提出擬轉入重點檢查名單，由選案辦上報選案委確定后，實施重點檢查。當前稅務機關內(nèi)部經(jīng)常組織稽查人員進行培訓，房地產(chǎn)行業(yè)相關稅種的培訓的重點多集中在企業(yè)所得稅、個人所得稅、營業(yè)稅以及土地增值稅上，對契稅法規(guī)的培訓不夠重視，這就造成了一部分稽查人員自身對于契稅相關法律掌握的不全面不準確，在面對契稅問題時，征納雙方溝通不暢。故此建立和完善契稅專項稽查制度，一方面督促稽查人員努力提高契稅水平，積極主動學習新的政策法條來應對復雜多變的客觀環(huán)境；另一方面起到威懾納稅人的效果，當前企業(yè)財務人員對于契稅的重視程度不夠，造成有意或無意的不繳或少繳契稅。契稅專項稽查制度的建立，稽查局首先要求房地產(chǎn)行業(yè)的納稅人全面自查，再根據(jù)納稅人自查情況，提出擬轉重點檢查名單。將原通過出讓方式取得土地并已辦理契稅繳納手續(xù)的、在規(guī)劃建設時又單獨繳納基礎設施配套費的、由納稅人自行申報繳納的契稅列為今后檢查的重點之一，凡未繳少繳的，在納稅輔導與檢查時做補稅處理。這對于保證國家稅款具有重要的作用，同時也大大降低了征稅成本。解決契稅遺留問題，主要是指解決一些納稅人長期滯納稅款且金額較大的問題。地方稅務機關在自己權限范圍內(nèi)出臺一些可化解遺留問題的操作辦法。辦法中可以設置一個具體日期，未按時申報繳納契稅或少繳納契稅的納稅人在具體規(guī)定日期