成本管理會計概論

成本管理會計----7教師：林永明第九章全面預(yù)算第一節(jié)全面預(yù)算概述第二節(jié)全面預(yù)算的編制第三節(jié)預(yù)算控制第一節(jié)全面預(yù)算概述1.預(yù)算的定義

預(yù)算（budget）是描述特定期間對財務(wù)資源和經(jīng)營資源運用的詳細(xì)計劃。全面預(yù)算（comprehensivebudget）,又稱總預(yù)算，是以貨幣等形式展示的未來某一期間內(nèi)企業(yè)全部經(jīng)營活動的各項目標(biāo)及其資源配置的定量說明。主要包括經(jīng)營預(yù)算、財務(wù)預(yù)算和專門決策預(yù)算（資本支出預(yù)算）三部分。經(jīng)營預(yù)算，也稱業(yè)務(wù)預(yù)算，是指企業(yè)日常發(fā)生、具有實質(zhì)性的基本經(jīng)營活動的預(yù)算，包括銷售預(yù)算、生產(chǎn)預(yù)算、直接材料采購預(yù)算、直接人工預(yù)算、制造費用預(yù)算、生產(chǎn)成本預(yù)算和銷售及管理費用預(yù)算等。財務(wù)預(yù)算是指企業(yè)在計劃期內(nèi)反映有關(guān)于及現(xiàn)金收支、經(jīng)營成果和財務(wù)狀況的預(yù)算，包括現(xiàn)金預(yù)算、預(yù)計利潤表和預(yù)計資產(chǎn)負(fù)債表等。資本支出預(yù)算是根據(jù)長期投資決策結(jié)果編制的購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等方面的現(xiàn)金支出預(yù)算。編制預(yù)算是將目標(biāo)、計劃、決策、員工業(yè)績評價相聯(lián)系的動態(tài)過程。全面預(yù)算與其他計劃、框架報告和管理決策制定過程之間的關(guān)系如下圖所示：組織目標(biāo)全面預(yù)算預(yù)算期的預(yù)計狀況長期戰(zhàn)略計劃戰(zhàn)略評估個人利益和期望個人的目標(biāo)和價值實際匯報結(jié)果階段業(yè)績評價組織個人2.全面預(yù)算在企業(yè)管理中的作用：（1）預(yù)算促使企業(yè)制定計劃（2）預(yù)算改善溝通與協(xié)調(diào)（3）預(yù)算明確了不同部門的工作目標(biāo)（4）預(yù)算為業(yè)績評價提供了依據(jù)，便于提供激勵3、全面預(yù)算的內(nèi)容

銷售預(yù)算生產(chǎn)預(yù)算直接材料預(yù)算預(yù)計損益表預(yù)計資產(chǎn)負(fù)債表現(xiàn)金預(yù)算直接人工預(yù)算制造費用預(yù)算銷售和管理費用預(yù)算4、全面預(yù)算編制的組織管理（1）預(yù)算管理委員會（2）預(yù)算專職部門5、全面預(yù)算編制的程序：自上而下，自下而上。（1）明確戰(zhàn)略規(guī)劃（2）確定總目標(biāo)及實現(xiàn)目標(biāo)的方針和原則（3）編制分項預(yù)算草案（4）匯總上報分項預(yù)算草案（5）確定全面預(yù)算（6）審議批準(zhǔn)（7）下達(dá)執(zhí)行（8）定期對預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行分析，取得反饋信息用于監(jiān)控及決策第二節(jié)全全面預(yù)預(yù)算的編制制1.銷售預(yù)預(yù)算預(yù)計銷售收收入＝預(yù)計計銷售量××預(yù)計銷售售單價假設(shè)期初有有應(yīng)收賬款款300萬萬元。每期期的銷售額額當(dāng)期收回回85%，，下期收回回15%。。不考慮壞壞賬。1季度2季度3季度4季度合計期初應(yīng)收款一季度銷售額1400二季度銷售額4200三季度銷售額4800四季度銷售額160030011902103570630408072013603001400420048001360合計149037804710208012060表9-3b銷銷售預(yù)算單單位：萬元元期末尚有4季度的15%未收收回，即240萬元元。2.生產(chǎn)預(yù)預(yù)算預(yù)計生產(chǎn)量量＝預(yù)計銷銷售量+預(yù)預(yù)計期末存存貨數(shù)量-預(yù)計期初初存貨數(shù)量量3.直接材材料預(yù)算直接材料預(yù)預(yù)算＝預(yù)計計生產(chǎn)量××單位產(chǎn)品品原材料標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)用量+預(yù)期期末末存貨-預(yù)預(yù)期期初存存貨假設(shè)期初有有應(yīng)付賬款款100萬萬元。每期期的購材料料款當(dāng)期支支付80%，下期支支付20%。1季度2季度3季度4季度合計期初應(yīng)付款一季度應(yīng)付款654二季度應(yīng)付款1560三季度應(yīng)付款1426四季度應(yīng)付款5201005231311248312114128541610065415601426416合計623137914537014156表9-5b直直接材料預(yù)預(yù)算單單位：：萬元期末尚有4季度的20%未支支付，即104萬元元。4.直接人人工預(yù)算直接人工成成本的預(yù)算算數(shù)通常從從生產(chǎn)管理理部門和工工程技術(shù)部部門獲得，，其計算公公式如下：：預(yù)計直接人人工總成本本＝預(yù)計生生產(chǎn)量×單單位產(chǎn)品直直接人工小小時數(shù)×單單位小時工工資率在此計算公公式中，工工資率一般般是用每工工時平均工工資來計算算的。5.制造費費用預(yù)算固定性制造造費用包括括廠房和設(shè)設(shè)備的折舊舊、租金及及一些車間間管理費用用、財產(chǎn)稅稅等，它們們支撐企業(yè)業(yè)總體的生生產(chǎn)經(jīng)營能能力，一經(jīng)經(jīng)形成，在在較短期內(nèi)內(nèi)會保持不不變。預(yù)計制造費費用＝預(yù)計變動動性制造費費用+預(yù)計計固定性制制造費用＝預(yù)計業(yè)務(wù)務(wù)量（機(jī)時時、人工小小時等）××預(yù)計變動動制造費用用分配率+預(yù)計固定定性制造費費用6.期末產(chǎn)產(chǎn)成品存貨貨預(yù)算編制的基本本步驟為：：先計算確確定產(chǎn)成品品單位成本本（根據(jù)前前述的直接接材料、直直接人工、、變動和固固定制造費費用的預(yù)算算材料），，然后將產(chǎn)產(chǎn)成品單位位成本乘以以預(yù)計期末末產(chǎn)成品存存貨數(shù)量，，即可得出出預(yù)計期末末產(chǎn)成品存存貨額。7.銷售與與管理費用用預(yù)算銷售與管理理費用預(yù)算算（sellingandadministrativeexpensebudget）包包含預(yù)算期期內(nèi)將發(fā)生生的非制造造性作業(yè)的的各項費用用。該預(yù)算算一般由承承擔(dān)各項職職責(zé)的經(jīng)理理們編制的的許多個別別預(yù)算構(gòu)成成。8.預(yù)計損損益表預(yù)計損益表表是總預(yù)算算中的一張張關(guān)鍵表，，它提供未未來一段期期間內(nèi)某組組織的盈利利能力估計計，并且往往往是對公公司的這一一期業(yè)績進(jìn)進(jìn)行評價的的主要參照照基準(zhǔn)。9.現(xiàn)金預(yù)預(yù)算現(xiàn)金預(yù)算一一般包括以以下四個主主要部分：：（1）現(xiàn)金金收入；（2）現(xiàn)金金支出；（3）現(xiàn)金金冗余或短短缺；（4）資金金的籌集與與運用；這四部分的的基本關(guān)系系是：期初現(xiàn)金余余額+現(xiàn)金金收入＝當(dāng)當(dāng)期可動用用現(xiàn)金合計計當(dāng)前可動用用現(xiàn)金合計計-現(xiàn)金支支出＝現(xiàn)金金冗余或短短缺現(xiàn)金冗余或或短缺+資資金的籌集集與運用＝＝期末現(xiàn)金金余額10.預(yù)計計資產(chǎn)負(fù)債債表預(yù)計資產(chǎn)負(fù)負(fù)債表確定定預(yù)算期期期末的資產(chǎn)產(chǎn)、負(fù)債和和所有者權(quán)權(quán)益金額，，是預(yù)算期期期末財務(wù)務(wù)狀況的總總括性預(yù)算算，它是依依據(jù)當(dāng)前的的實際資產(chǎn)產(chǎn)負(fù)債表和和全面預(yù)算算中的其他他預(yù)算所提提供的資料料來編制的的。第三節(jié)節(jié)預(yù)預(yù)算控控制預(yù)算控控制指指的是是通過過一種種能由由各個個責(zé)任任中心心的管管理者者負(fù)責(zé)責(zé)的預(yù)預(yù)算體體系，，并定定期地地將實實際業(yè)業(yè)績與與預(yù)算算目標(biāo)標(biāo)進(jìn)行行比較較的一一種控控制方方法。。預(yù)算控控制的的主要要作用用在于于確定定組織織的整整體目目標(biāo)，，分析析組織織的實實際業(yè)業(yè)績和和預(yù)算算之間間的差差距以以及產(chǎn)產(chǎn)生差差距的的原因因，為為修訂訂當(dāng)前前預(yù)算算或未未來編編制預(yù)預(yù)算提提供基基礎(chǔ)，，確保保資源源得到到有效效利用用，并并且在在分權(quán)權(quán)的情情況下下實現(xiàn)現(xiàn)一定定程度度的控控制。。（一））預(yù)預(yù)算控控制的的幾種種類型型1.固固定預(yù)預(yù)算和和彈性性預(yù)算算固定預(yù)預(yù)算（（FixedBudget），又又稱為為靜態(tài)態(tài)預(yù)算算（staticbudget），就就是根根據(jù)預(yù)預(yù)算期期內(nèi)正正常的的可實實現(xiàn)的的某業(yè)業(yè)務(wù)量量水平平而編編制的的預(yù)算算，盡盡管實實際執(zhí)執(zhí)行結(jié)結(jié)果業(yè)業(yè)務(wù)量量與原原預(yù)算算業(yè)務(wù)務(wù)量不不同，，通常常并不不隨業(yè)業(yè)務(wù)量量的變變動而而調(diào)整整。固定預(yù)預(yù)算的的兩個個基本本特征征是：：（1））預(yù)算算僅以以某個個估計計的生生產(chǎn)數(shù)數(shù)量或或者銷銷售數(shù)數(shù)量為為編制制基礎(chǔ)礎(chǔ)，不不考慮慮實際際產(chǎn)銷銷量與與預(yù)算算產(chǎn)銷銷量發(fā)發(fā)生的的差異異。（2））將實實際結(jié)結(jié)果與與按預(yù)預(yù)算期期內(nèi)計計劃規(guī)規(guī)定的的某一一業(yè)務(wù)務(wù)量水水平所所確定定的預(yù)預(yù)算數(shù)數(shù)進(jìn)行行比較較分析析，并并據(jù)以以進(jìn)行行業(yè)績績評價價。固定預(yù)預(yù)算的的不足足1在市市場變變化較較快、、較大大時，，實際際發(fā)生生的業(yè)業(yè)務(wù)量量與預(yù)預(yù)算所所依據(jù)據(jù)的固固定業(yè)業(yè)務(wù)量量會產(chǎn)產(chǎn)生差差異，，因而而實際際發(fā)生生額與與預(yù)算算發(fā)生生額不不便于于相互互比較較，不不利于于控制制經(jīng)濟(jì)濟(jì)活動動和工工作成成果評評價。。2預(yù)算算期后后期的的情況況可能能存在在一定定的不不確定定性，，編制制預(yù)算算時預(yù)預(yù)測的的數(shù)據(jù)據(jù)在執(zhí)執(zhí)行時時常常常會發(fā)發(fā)生變變動，，使原原預(yù)算算不能能適應(yīng)應(yīng)新的的變動動情況況，同同時用用以指指導(dǎo)預(yù)預(yù)算實實施會會發(fā)生生一些些困難難。（2））彈性性預(yù)算算彈性預(yù)預(yù)算（（FlexibleBudget））在成成本性性態(tài)分分析的的基礎(chǔ)礎(chǔ)上，，分別別按一一系列列可能能達(dá)到到的預(yù)預(yù)計業(yè)業(yè)務(wù)量量水平平而編編制的的能適適應(yīng)多多種情情況的的預(yù)算算。彈性預(yù)預(yù)算的的編制制程序序如下下：a.確確定某某一相相關(guān)范范圍，，預(yù)期期在未未來期期間內(nèi)內(nèi)業(yè)務(wù)務(wù)活動動水平平將在在這““相關(guān)關(guān)范圍圍內(nèi)變變動””。b.選選擇經(jīng)經(jīng)營活活動水水平的的計量量標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)（如如產(chǎn)量量單位位、直直接人人工小小時、、機(jī)器器小時時等））。c.根根據(jù)成成本與與計量量標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)之間間的依依存關(guān)關(guān)系將將企業(yè)業(yè)的成成本分分為固固定成成本、、變動動成本本和混混合成成本三三大類類。d.按按成本本函數(shù)數(shù)（y=a+bx））將混混合成成本分分解為為固定定成本本和變變動成成本。。e.確確定預(yù)預(yù)算期期內(nèi)各各業(yè)務(wù)務(wù)活動動水平平。f.可可利用用多欄欄式的的表格格分別別編制制對應(yīng)應(yīng)于不不同經(jīng)經(jīng)營活活動水水平的的預(yù)算算。彈性預(yù)預(yù)算的的例題題假設(shè)某某音樂樂會聘聘請了了一支支樂隊隊進(jìn)行行演出出，報報酬為為20000美元元外加加門票票收入入的5％。。租用用音樂樂廳的的費用用為5000美元元外加加門票票收入入的15％％。每每200名名觀眾眾需聘聘請一一名保保安人人員，，其成成本為為80美元元。廣廣告、、保險險及其其他固固定成成本總總計28000美美元，，票價價為每每張18美美元。。音樂會會的彈彈性預(yù)預(yù)算項目售售出出的門門票張張數(shù)收益18N300040005000樂隊20000＋＋0.15×(18N)(28100)(30800)(33500)音樂廳廳5000＋0.05××(18N)770086009500保安80××(N/200)(1200)(1600)(2000)其他成成本28000(28000)(28000)(28000)利潤（（損失失）(11000)300017000注：N為售售出的的門票票音樂會會經(jīng)營營成果果售出5000張張門實實際數(shù)數(shù)據(jù)有有利利(不不利)差異異票時的的彈性性預(yù)算算收益9000087000（（3000）樂隊(33500)(33500)0音樂廳廳(9500)(9900)(400)保安(2000)(2000)0其他成成本(28000)(28700)(700)利潤（（虧損損）1700012900(4100)注：租租用音音樂廳廳的9900美美元中中400元元為賠賠償費費用，，其他他中的的700美美元是是由于于演唱唱會的的組織織者在在編制制預(yù)算算時漏漏記了了租用用音響響系統(tǒng)統(tǒng)的成成本。。2.增增量量預(yù)算算和零零基預(yù)預(yù)算增量預(yù)預(yù)算（（incrementalbudget），，又稱稱基線線（baseline））預(yù)算算，就就是在在基期期預(yù)算算執(zhí)行行結(jié)果果的基基礎(chǔ)上上，結(jié)結(jié)合預(yù)預(yù)算期期的情情況加加以調(diào)調(diào)整來來編制制預(yù)算算的方方法，，它適適用于于比較較穩(wěn)定定的成成熟企企業(yè)預(yù)預(yù)算的的編制制。零基預(yù)預(yù)算(zerobasedbudget)是區(qū)區(qū)別于于增量量預(yù)算算的另另一種種費用用預(yù)算算方法法，該該方法法對現(xiàn)現(xiàn)有的的各項項作業(yè)業(yè)進(jìn)行行分析析，并并根據(jù)據(jù)其對對企業(yè)業(yè)或組組織的的需要要和用用途，，決定定作業(yè)業(yè)的取取舍，，前一一年度度的預(yù)預(yù)算水水平不不再視視為理理所當(dāng)當(dāng)然，，而是是以零零為基基礎(chǔ)，，從根根本上上考慮慮各開開支項項目的的必要要性、、合理理性和和實際際需要要量來來編制制的一一種預(yù)預(yù)算。。3.定定期期預(yù)算算和滾滾動預(yù)預(yù)算定期預(yù)預(yù)算(periodicbudget)一般般在其其執(zhí)行行年度度開始始前兩兩三個個月進(jìn)進(jìn)行編編制，，執(zhí)行行到最最后兩兩三個個月再再編制制下一一年度度的預(yù)預(yù)算。。滾動預(yù)預(yù)算(rollingbudget)又又稱永永續(xù)預(yù)預(yù)算或或連續(xù)續(xù)預(yù)算算。它它在預(yù)預(yù)算的的執(zhí)行行過程程中自自動延延伸，，使預(yù)預(yù)算期期永遠(yuǎn)遠(yuǎn)保持持在一一年。。其基基本特特點是是：凡凡預(yù)算算執(zhí)行行過1個月月后，，即根根據(jù)前前1月月的經(jīng)經(jīng)營成成果，，結(jié)合合執(zhí)行行過程程中發(fā)發(fā)生的的變化化等信信息，，對剩剩余的的11個月月加以以修訂訂，并并自動動后續(xù)續(xù)1個個月，，重新新編制制新一一年的的預(yù)算算。（二））預(yù)預(yù)算控控制的的新發(fā)發(fā)展1.作作業(yè)基基礎(chǔ)預(yù)預(yù)算（（ABB））作業(yè)基基礎(chǔ)預(yù)預(yù)算（（Activity-basedbudgeting,ABB））是對對企業(yè)業(yè)預(yù)期期的作作業(yè)進(jìn)進(jìn)行計計劃和和控制制，以以編制制出滿滿足預(yù)預(yù)計的的作業(yè)業(yè)量和和戰(zhàn)略略目標(biāo)標(biāo)的預(yù)預(yù)算。。作業(yè)業(yè)基礎(chǔ)礎(chǔ)預(yù)算算的目目的在在于向向責(zé)任任單位位授權(quán)權(quán)，為為其提提供完完成預(yù)預(yù)算產(chǎn)產(chǎn)量或或銷售售量必必須執(zhí)執(zhí)行的的作業(yè)業(yè)所需需要的的資源源。作作業(yè)成成本計計算法法將資資源成成本分分配給給作業(yè)業(yè)，再再根據(jù)據(jù)成本本對象象消耗耗的成成本動動因數(shù)數(shù)量，，將作作業(yè)成成本分分配到到成本本對象象上。。作業(yè)基基礎(chǔ)預(yù)預(yù)算的的步驟驟如下下：估計各各個產(chǎn)產(chǎn)品或或顧客客的產(chǎn)產(chǎn)量或或銷量量（需需求量量）；；估計提提供最最終產(chǎn)產(chǎn)品所所需要要的各各類作作業(yè)；；確定各各類作作業(yè)的的成本本動因因；分析成成本與與作業(yè)業(yè)量之之間的的關(guān)系系，建建立成成本性性態(tài)函函數(shù)；；預(yù)計各各類作作業(yè)的的發(fā)生生水平平（成成本動動因量量）；；依次為為各類類作業(yè)業(yè)編制制預(yù)算算。2.超超越預(yù)預(yù)算預(yù)算系系統(tǒng)本本身的的目標(biāo)標(biāo)失調(diào)調(diào)包括括兩個個方面面：（1））預(yù)算算的計計劃功功能與與控制制功能能的矛矛盾。。（2））預(yù)算算計劃劃績效效和執(zhí)執(zhí)行業(yè)業(yè)績的的矛盾盾。預(yù)算松松控制制（loosebudgetarycontrol）是是近年年來國國外企企業(yè)逐逐漸興興起的的一種種預(yù)算算控制制模式式。在在松控控制的的原理理下，，預(yù)算算主要要用做做溝通通和計計劃的的工具具，管管理人人員同同樣也也要編編制、、復(fù)查查、修修訂、、批準(zhǔn)準(zhǔn)預(yù)算算，每每年或或每季季會將將實際際業(yè)績績與預(yù)預(yù)算比比較，，分析析和解解釋差差異，，但是是預(yù)算算并不不被視視為是是對預(yù)預(yù)算執(zhí)執(zhí)行者者約束束和評評價的的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)。其其典型型代表表就是是在歐歐洲一一些大大公司司實施施的““超越越預(yù)算算（beyondbudgeting））”模模式。。這種模模式主主張只只將預(yù)預(yù)算的的作用用、內(nèi)內(nèi)容和和范圍圍局限限在了了對現(xiàn)現(xiàn)金流流量的的預(yù)測測和計計劃上上，而而傳統(tǒng)統(tǒng)預(yù)算算的控控制與與激勵勵作用用則由由其他他的績績效管管理制制度來來替代代。第十章成成本本控制和和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本系統(tǒng)第一節(jié)概概述第二節(jié)標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本的制定定第三節(jié)成成本差異異的計算算與分析析第四節(jié)新新制造環(huán)環(huán)境下的的標(biāo)準(zhǔn)成成本計算算法第一節(jié)概概述述（一）標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成成本系統(tǒng)統(tǒng)的含義義與特點點所謂標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本法法（standardcosting），也叫叫標(biāo)準(zhǔn)成成本會計計（standardcostaccounting），是以以科學(xué)方方法預(yù)計計良好工工作效率率下產(chǎn)品品所應(yīng)發(fā)發(fā)生的成成本，在在生產(chǎn)過過程中，，將實際際成本與與標(biāo)準(zhǔn)成成本定期期比較，，以顯示示成本差差異的原原因，并并就重大大的差異異事項及及時采取取糾正的的行動，，以控制制成本。。標(biāo)準(zhǔn)成本本系統(tǒng):包括了了標(biāo)準(zhǔn)成成本的制制定、差差異的分分析、差差異的處處理等三三個組成成部分的的完整的的成本控控制系統(tǒng)統(tǒng)，而不不單純是是一種成成本計算算方法。。標(biāo)準(zhǔn)成本本制度與與預(yù)算管管理的共共同之處處二者都是是面向未未來，對對在一系系列給定定的條件件下可能能發(fā)生的的情況進(jìn)進(jìn)行預(yù)算算，都是是企業(yè)控控制的工工具，都都通過將將實際結(jié)結(jié)果和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)或預(yù)預(yù)算對比比，并采采取適當(dāng)當(dāng)?shù)姆椒ǚm正偏偏差來實實現(xiàn)控制制。不同之處處在于:標(biāo)準(zhǔn)反映映的是單單位成本本，而預(yù)預(yù)算反映映的是計計劃總成成本，另另外，標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本一般只只適用于于生產(chǎn)作作業(yè)是反反復(fù)進(jìn)行行且產(chǎn)量量可以計計量的情情況，而而預(yù)算則則適用于于所有的的職能部部門，不不管其產(chǎn)產(chǎn)量能否否計量。。（二）標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成成本系統(tǒng)統(tǒng)的作用用：作為計劃劃工具。。作為成本本控制的的工具。。產(chǎn)品定價價基礎(chǔ)。。第二節(jié)標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成成本的制制定（一）標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)的的分類在制定標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本的過程程中，有有三種類類型的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)可供供考慮：：1.基基本的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)(BasicStandards)2.正常常的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)（NormalStandards））3.理理想的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)（IdealStandards））1、基本本的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本：：是該產(chǎn)品品在達(dá)到到正常生生產(chǎn)水平平第一年年度的實實際成本本，這種種成本確確定以后后，一般般多年不不變，它它可以使使各個時時期的成成本以這這一標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)為基礎(chǔ)礎(chǔ)進(jìn)行比比較。但但這一標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)并不不能反映映出當(dāng)前前企業(yè)應(yīng)應(yīng)該達(dá)到到的水平平，因此此，實際際工作中中很少用用。2、理想想的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本：：是在最好好的生產(chǎn)產(chǎn)技術(shù)條條件，最最佳的工工作狀態(tài)態(tài)下所應(yīng)應(yīng)該發(fā)生生的最低低成本。。在這種種標(biāo)準(zhǔn)成成本下，，沒有一一點浪費費，無廢廢料廢品品，企業(yè)業(yè)的工藝藝技術(shù)達(dá)達(dá)到最高高水平，，生產(chǎn)經(jīng)經(jīng)營實現(xiàn)現(xiàn)最佳運運轉(zhuǎn)，產(chǎn)產(chǎn)品制造造過程處處于最先先進(jìn)、最最完美的的狀態(tài)中中。這是是一種理理想狀態(tài)態(tài)，因此此，實際際工作中中很少采采用。3、正常常的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本：：正常的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本是根據(jù)據(jù)正常的的生產(chǎn)水水平，盡盡力提高高勞動生生產(chǎn)率，，在正常常的價格格條件下下，用預(yù)預(yù)期能達(dá)達(dá)到的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)來制制訂的成成本。在在這種標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本下，允允許有合合理的損損耗，生生產(chǎn)時個個人有足足夠的生生理休息息時間，，機(jī)器允允許有一一定的修修理時間間，這種種成本經(jīng)經(jīng)過適當(dāng)當(dāng)努力是是能達(dá)到到的。（二）直直接材料料標(biāo)準(zhǔn)成成本的制制定1.直接接材料的的數(shù)量標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)直接材料料數(shù)量標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)是指指在現(xiàn)有有生產(chǎn)技技術(shù)條件件和正常常經(jīng)營條條件下，，生產(chǎn)單單位產(chǎn)品品所需要要的各種種直接材材料的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)用量量。2.直接接材料的的價格標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)直接材料料價格標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)是指指產(chǎn)品生生產(chǎn)過程程所需各各種材料料的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)價格，，包括材材料的買買價（扣扣除折扣扣）和采采購費用用（含運運雜費等等）。在分別確確定直接接材料的的標(biāo)準(zhǔn)數(shù)數(shù)量和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)價格格后，可可用以下下公式計計算直接接材料的的標(biāo)準(zhǔn)成成本：直接材料料的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本＝＝Σ（單單位產(chǎn)品品的材料料數(shù)量標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)×材材料標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)價格））例：Evergreen公司司制訂的的用于生生產(chǎn)箱子子的木材材的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)價格如如下所示示（單位位：美元元），標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)價格格是指運運到E公公司的產(chǎn)產(chǎn)品價格格，該價價格是扣扣除購貨貨折扣后后的凈額額。直接材料料：標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)價格（（英尺））木材采購購價格0.23運輸費0.04減：購貨貨折扣（（0.02））標(biāo)準(zhǔn)價格格（英尺尺）0.25每箱需要要9板英英尺木材材，把木木材切割割成適合合生產(chǎn)板板條箱用用的規(guī)格格，允許許浪費1板英尺尺。直接材料料：標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)數(shù)量（（板英尺尺）每箱需要要量9容許浪費費量1每箱標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)數(shù)量10每箱標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)直接材材料成本本計算如如下：0.25美元/板英尺尺×10板英尺尺/箱＝＝2.5美元/箱（三）直直接人人工標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本的的制定直接人工工標(biāo)準(zhǔn)成成本包括括直接人人工“數(shù)數(shù)量”標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)和直直接人工工“價格格”標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)。直接接人工““數(shù)量””標(biāo)準(zhǔn)是是指標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)工時；；直接人人工“價價格”標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)是指指標(biāo)準(zhǔn)工工資率。。1.直接接人工的的標(biāo)準(zhǔn)工工時2.直接接人工的的標(biāo)準(zhǔn)工工資率直接人工工標(biāo)準(zhǔn)工工資率（（某作業(yè)業(yè)）＝預(yù)預(yù)計直接接人工工工資總額額÷直接接人工標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)工時時總時數(shù)數(shù)在分別確確定直接接人工標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)工時時和標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)工資率率之后，，可用以以下公式式計算直直接人工工的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本：：直接人工工標(biāo)準(zhǔn)成成本＝ΣΣ（各項項作業(yè)標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)工時時數(shù)量××相應(yīng)的的標(biāo)準(zhǔn)小小時工資資率）例，直接接人工：：標(biāo)準(zhǔn)工工資率（（每小時時）工資8美元元養(yǎng)老金和和附加福福利費2美元元標(biāo)準(zhǔn)工資資率10美元元大多數(shù)企企業(yè)為每每個工種種制訂一一個標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)工資率率。我們們假設(shè)E公司只只有一個個工種。。直接人工工：標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)時間（（小時））切割部門門切割0.04必要停工工和間歇歇0.01返工0.01切割部門門合計0.06組裝部門門組裝0.18必要的停停工和間間歇0.02組裝部門門合計0.20完工驗收收部門完工驗收收0.03必要的停停工和間間歇0.01完工驗收收部門合合計0.04完成單位位產(chǎn)成品品標(biāo)準(zhǔn)時時間0.30則每個產(chǎn)產(chǎn)成品（（板條箱箱）的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)人工工成本是是：10美元元/小時時×0.30小小時/箱箱＝3美美元/箱箱（四）制制造造費用標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本的制定定制造費用用標(biāo)準(zhǔn)成成本也包包括“數(shù)數(shù)量”標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)和““價格””標(biāo)準(zhǔn)，，價格標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)稱為為制造費費用分配配率。制制造費用用分配率率通常按按固定制制造費用用和變動動制造費費用分別別計算。。1.固定定性制造造費用標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本每工時固固定性制制造費用用標(biāo)準(zhǔn)分分配率＝＝固定性性制造費費用預(yù)算算總額÷÷直接人人工標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)總工時時單位產(chǎn)品品固定性性制造費費用標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本＝＝單位產(chǎn)產(chǎn)品直接接人工標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)工時時×每工工時固定定性制造造費用標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分配配率2.變動動性制造造費用的的標(biāo)準(zhǔn)成成本每工時變變動性制制造費用用標(biāo)準(zhǔn)分分配率＝＝變動性性制造費費用預(yù)算算總額÷÷直接人人工標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)總工時時單位產(chǎn)品品變動性性制造費費用標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本＝＝單位產(chǎn)產(chǎn)品直接接人工標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)工時時×每工工時變動動性制造造費用標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分配配率例如，E公司只只采用了了簡單的的變動間間接費用用基礎(chǔ)（（直接人人工小時時）來制制訂它的的變動間間接費用用標(biāo)準(zhǔn)，，經(jīng)分析析決定將將8.333美美元作為為各部門門間接費費用分配配率則Evergreen公司司的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本匯匯總（（單單位：美美元）(1)(2)(1)×(2)標(biāo)準(zhǔn)投入入量標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)投入價價格或率率每每箱標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本直接材料料10英尺0.25美元元/英尺尺2.50（全部由由切割部部門負(fù)擔(dān)擔(dān)）直接人工工0.3小時時10美元/小時3.00變動間接接制造費費0.3小時8.333美美元/小小時2.50每箱標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)變動成成本合計計8.00第三節(jié)成成本本差異的的計算與與分析生產(chǎn)過程程中發(fā)生生的實際際成本與與標(biāo)準(zhǔn)成成本不相相符的差差額就是是成本差差異（costvariance）?？煽煞譃椋海褐苯硬牟牧稀⒅敝苯尤斯すず椭圃煸熨M用的的標(biāo)準(zhǔn)成成本差異異分別進(jìn)進(jìn)行系統(tǒng)統(tǒng)的分析析，借以以查明差差異形成成的原因因和責(zé)任任者，以以便為及及時采取取有效措措施，發(fā)發(fā)展有利利差異、、消除不不利差異異提供重重要信息息。（一）成成本差異異計算的的通用模模式實際成本本與標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本的的差異，，稱為成成本差異異。如果果實際投投入成本本低于標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)投入入成本，，所形成成的差異異為有利利差異（（FavorableVariance），表示示成本的的節(jié)約；；反之，，若實際際投入成成本高于于標(biāo)準(zhǔn)投投入成本本，所形形成的差差異成為為不利差差異（UnfavorableVariance），表示示成本的的浪費。。實際成本本與標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本之之間的差差異又可可分解為為兩個因因素，即即價格差差異和效效率差異異。價格差異異（PriceVariance），是由由實際價價格和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)價格格之間的的差異所所引起的的，其計計算建立立在實際際投入數(shù)數(shù)量的基基礎(chǔ)上，，計算公公式如下下：價格差異異＝（實實際投入入數(shù)量××實際價價格）-（實際際投入數(shù)數(shù)量×標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)價格格）＝實際投投入數(shù)量量×（實實際價格格-標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)價格））用于直接接人工差差異時，，價格差差異通常常被稱為為工資率率差異。。數(shù)量差異異（UsageVariance），是由由于實際際投入量量和標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)投入量量之間的的差異所所引起的的，其計計算建立立在標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)價格的的基礎(chǔ)之之上，計計算公式式如下：：數(shù)量差異異＝（實實際投入入數(shù)量××標(biāo)準(zhǔn)價價格）-（標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)投入數(shù)數(shù)量×標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)價格格）＝（實際際投入數(shù)數(shù)量-標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)投入入量）××標(biāo)準(zhǔn)價價格用于直接接人工和和制造費費用差異異時，數(shù)數(shù)量差異異通常被被稱為效效率差異異（efficiencyvariance））?？偛町悶闉閮r格差差異和數(shù)數(shù)量差異異之和：：總差異＝＝價格差差異+效效率差異異＝（AP-SP）AQ+(AQ-SQ)SP＝[(AP×AQ)-(SP×AQ)]+[(SP×AQ)-(SP×SQ)]＝(AP×AQ)-(SP×AQ)+(SP×AQ)-(SP×SQ)＝(AP×AQ)-(SP×SQ)其中：AP代表表實際價價格，AQ代表表投入的的實際耗耗用數(shù)量量，SP代表標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)單位位價格，，SQ代代表實際際產(chǎn)量下下的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)投入數(shù)數(shù)量。計計劃或預(yù)預(yù)計的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本本就是SP×SQ，實實際投入入成本就就是AP×AQ。（二）直接接材料差異異的計算與與分析1.直接材材料差異的的計算（1）直接接材料數(shù)量量差異直接材料數(shù)數(shù)量差異是是指產(chǎn)品生生產(chǎn)過程中中直接材料料實際耗用用量偏離標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)用量所所形成的直直接材料成成本差異部部分。其計計算公式如如下：直接材料數(shù)數(shù)量差異＝＝(SP××AQ)-(SP×SQ)＝(AQ-SQ)×SP其中：AQ代表投投入的實際際耗用數(shù)量量，SP代代表標(biāo)準(zhǔn)單單位價格，，SQ代表表實際產(chǎn)量量下的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)投入數(shù)量量。（2）直接接材料價格格差異直接材料價價格差異是是指因直接接材料實際際價格偏離離其標(biāo)準(zhǔn)價價格形成的的直接材料料成本差異異部分。其其計算公式式如下：直接材料價價格差異＝＝(AP××AQ)-(SP×AQ)＝(AP-SP)×AQ其中：AP代表實實際價格，，AQ代表表投入的實實際耗用數(shù)數(shù)量，SP代表標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)單位價格格。例10-1：可計算分析析如下：直接材料數(shù)數(shù)量差異＝＝(AQ-SQ)×SP＝（119610-10000）×2.00＝3938U直接材料價價格差異＝＝(AP-SP)×AQ＝（1.93-2.00）××11969＝838F2.直接材材料差異的的分析與報報告直接材料成成本的不利利差異3100元，，包括了有有利的價格格差異838元和不不利的數(shù)量量差異3938元。。對于產(chǎn)生生這些差異異的責(zé)任，，還要進(jìn)一一步分析。。例：新新機(jī)機(jī)械廠生產(chǎn)產(chǎn)A產(chǎn)品，，需用甲材材料，標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)價格為4元/千克克，實際價價格為4.20元/千克，甲甲材料的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)用量為為500千千克，實際際用量為460千克克求甲材料料的成本差差異。材料成本差差異＝460×4.2－500×4＝1932－2000＝－68（（元）（F）－68元的的有利差異異由下面兩兩部分組成成：甲材料的價價格差異＝＝（4.2-4）××460＝92（元）（（U）甲材料的數(shù)數(shù)量差異＝＝（460－500）×4＝－160（元））（F）所以：－68元＝92＋（－－160））（三）直接接人工差異異的計算與與分析1.直接人人工差異的的計算（1）直接接人工效率率差異直接人工效效率差異，，是指因生生產(chǎn)單位產(chǎn)產(chǎn)品實際耗耗用的直接接人工工時時偏離其預(yù)預(yù)定的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)工時所形形成的直接接人工成本本差異。其其計算公式式如下：直接人工效效率差異＝＝(SP××AQ)-(SP×SQ)＝(AQ-SQ)×SP其中：AQ代表投投入的實際際耗用人工工時數(shù)，SQ代表實實際產(chǎn)量下下的標(biāo)準(zhǔn)人人工時數(shù)，，SP代表表標(biāo)準(zhǔn)工資資率。（2）直接接人工的工工資率差異異直接人工工工資率差異異，是指因因直接人工工實際工資資率偏離其其預(yù)定的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)工資率率而形成的的直接人工工成本差異異。其計算算公式如下下：直接人工工工資率差異異＝(AP×AQ)-(SP××AQ)＝(AP-SP)×AQ其中：AP代表實實際工資率率，SP代代表標(biāo)準(zhǔn)工工資率，AQ代表投投入的實際際人工時數(shù)數(shù)。為了說明直直接人工差差異，現(xiàn)舉舉例如下：：例10-2：直接人工效效率差異＝＝(AQ-SQ)×SP＝（3850-4000）××9.00＝1350F直接人工工工資率差異異＝(AP-SP)××AQ＝（9.00-10.00））×3850＝3850U2.直接人人工差異的的分析與報報告直接人工成成本的不利利差異2500元，，是由直接接人工效率率的有利差差異1350員和直直接人工工工資率的不不利差異3850元元組成的。。對于此二二者的形成成原因，還還要做進(jìn)一一步分析。。例：新新機(jī)機(jī)械廠加工工A產(chǎn)品需需車加工，，其標(biāo)準(zhǔn)工工資率為5元/工時時，實際工工資率為6元/工時時，標(biāo)準(zhǔn)工工時為500工時，，實際工時時為450工時，試試求某產(chǎn)品品直接人工工的工資率率差異和效效率差異。。直接人工成成本差異＝＝實際人工工成本－標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)人工成成本＝6×450－5××500＝＝200（（元）（U）200元的的逆差由以以下兩部分分組成：直接人工工工資率差異異＝（6－5）×450＝450（元））（U）直接人工效效率差異＝（450－500）×5＝＝－250（元）（（F）（四）變變動性制制造費用差差異的計算算與分析1.變動制制造費用差差異的計算算（1）變動動制造費用用耗費差異異變動制造費費用耗費差差異，是指指因變動制制造費用實實際分配率率偏離其標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分配率率而形成的的變動制造造費用差異異部分。其其計算公式式如下：變動制造費費用耗費差差異＝（實實際分配率率-標(biāo)準(zhǔn)分分配率）××實際工時時（2）變動動制造費用用效率差異異變動制造費費用效率差差異，是指指因生產(chǎn)單單位產(chǎn)品實實際耗用的的直接人工工工時偏離離預(yù)定的工工時而形成成的變動制制造費用差差異部分。。其計算公公式如下：：變動制造費費用效率差差異＝（實實際工時-標(biāo)準(zhǔn)工時時）×標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)分配率例10-3假設(shè)嘉盛公公司10月月份生產(chǎn)產(chǎn)產(chǎn)品700件，實際際使用人工工7200小時，本本月實際發(fā)發(fā)生變動制制造費用6264元元，固定制制造費用11480元。變動動費用的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分配率率為0.8元/小時時，直接人人工標(biāo)準(zhǔn)工工時每件10小時。。其變動制造造費用差異異計算分析析如下：變動制造費費用實際分分配率＝6264÷÷7200＝0.87（元/小時）變動制造費費用耗費差差異＝（0.87-0.8））×7200＝504（元））（U）變動制造費費用效率差差異＝（7200-7000）×0.8＝160（元））（U）2.變動制制造費用差差異的分析析與報告變動制造費費用的耗費費差異，可可能是由于于變動制造造費用的各各個組成項項目的實際際發(fā)生額的的變化造成成的。而這這些費用項項目的發(fā)生生額的變化化，可能源源于該項目目的價格變變動，也可可能源于該該項目的消消耗量的變變動。一般般，價格變變動的因素素是不可控控制的，而而耗用量的的因素，則則是可控的的。所以，，對于變動動性制造費費用的耗費費差異，必必須區(qū)分不不同費用項項目及所屬屬的責(zé)任部部門，具體體分析，才才能正確歸歸屬責(zé)任。。差異的可控控性1、直接材材料價格差差異采購部經(jīng)理理能為購買買的商品和和勞務(wù)支付付最佳價格格。要達(dá)到到該目標(biāo)，，采購部經(jīng)經(jīng)理應(yīng)根據(jù)據(jù)購買數(shù)量量，結(jié)合使使用協(xié)議購購買、比較較供應(yīng)商的的價格和全全球資源等等業(yè)務(wù)技術(shù)術(shù)。盡管有這些些購買技術(shù)術(shù)，采購部部經(jīng)理仍不不能完全控控制價格。。購買有嚴(yán)嚴(yán)格技術(shù)要要求的零部部件的需要，生產(chǎn)產(chǎn)部門不時時的緊急需需要和關(guān)鍵鍵材料的世世界范圍內(nèi)內(nèi)短缺都會會加強(qiáng)采購購部經(jīng)理面面臨的挑戰(zhàn)戰(zhàn)。2、直接材材料數(shù)量差差異生產(chǎn)部經(jīng)理理通常處于于影響材料料差異的最最佳位置，，嚴(yán)密監(jiān)督督和對生產(chǎn)產(chǎn)員工的激激勵，與仔仔細(xì)地使用用和處理材材料結(jié)合，，有助于將將浪費減少少到最低程程度。3、直接人人工工資率率差異員工的技術(shù)術(shù)水平和工工齡不同，，工資率也也會不同。。4、直接人人工效率差差異在生產(chǎn)目標(biāo)標(biāo)和有效工工作計劃的的刺激下，，員工效率率可能最大大化。（五）固定定性制造費費用差異的的計算與分分析固定制造費費用與變動動制造費用用不同，其其內(nèi)容主要要與生產(chǎn)能能力的形成成及生產(chǎn)過過程的正常常維護(hù)相聯(lián)聯(lián)系。在一一定的生產(chǎn)產(chǎn)活動量水水平內(nèi)，生生產(chǎn)量水平平發(fā)生變化化，固定制制造費用一一般變化不不大。所以以對于固定定制造費用用的差異分分析可不考考慮投入與與產(chǎn)出的關(guān)關(guān)系，其差差異分析中中不計算效效率差異，，把實際的的固定制造造費用同預(yù)預(yù)算的固定定制造費用用相比較，，揭示固定定制造費用用的支出差差異。分為二因素素法和三因因素法。1)二因因素法：即即為耗費差差異和能量量差異A、耗費差差異＝固定制造造費實際數(shù)數(shù)－固定制制造費預(yù)算算數(shù)B、能量差差異＝預(yù)算算數(shù)－固定定制造費標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本＝（生產(chǎn)能能量－實際際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)工時）×固定制造造費標(biāo)準(zhǔn)分分配率2)三三因素法法：這一方方法將二因因素法的能能量差異分分為二部分分，一部分分是實際工工時未達(dá)到到生產(chǎn)能量量而形成的的閑置能量量差異；另另一部分是是實際工時時脫離標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)工時而形形成的效率率差異。耗費差異＝固定制造造費實際數(shù)數(shù)－固定制制造費預(yù)算算數(shù)閑置能量差差異＝（生生產(chǎn)能量－－實際工時時）×標(biāo)準(zhǔn)分配配率效率差異＝＝（實際工工時－標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)工時）×標(biāo)準(zhǔn)分配配率（1）固定定制造費用用耗費差異異固定制造費費用耗費差差異，也稱稱為預(yù)算差差異，是固固定制造費費用實際發(fā)發(fā)生額與其其預(yù)算額之之間的差額額。其計算算公式如下下：固定制造費費用支出差差異＝固定定制造費用用實際發(fā)生生額-固定定制造費用用預(yù)算額例10-4沿用本本章例10-3資料料，嘉盛公公司10月月份固定制制造費用的的預(yù)算總額額是11520元，，實際發(fā)生生額為11480元元。對于采采用變動成成本法計算算成本的企企業(yè)，固定定制造費用用的差異分分析如下下：固定制造費費用的差異異＝實際際發(fā)生的固固定制造費費用（11480）——預(yù)算的的固定制造造費用（11520）＝＝支出差異異（11480-11520）＝40F（2）固定定制造費用用生產(chǎn)能力力利用（閑閑置能量））差異固定制造費費用生產(chǎn)能能力差異是是指因生產(chǎn)產(chǎn)能力的實實際利用程程度偏離在在確定費用用分配基礎(chǔ)礎(chǔ)時選定的的標(biāo)準(zhǔn)總生生產(chǎn)能力所所形成的固固定制造費費用差異。。固定制造造費用生產(chǎn)產(chǎn)能力差異異的計算公公式如下：：固定制造費費用生產(chǎn)能能力差異＝固定制造造費用預(yù)算算總額-按按實際工時時總數(shù)和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分配率率計算的固固定制造費費用＝（以工時時表現(xiàn)的正正常生產(chǎn)能能力-實際際工時數(shù)））×固定制制造費用單單位工時標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分配率率（3）固定定制造費用用效率差異異固定制造費費用效率差差異，是指指因生產(chǎn)單單位產(chǎn)品實實際耗用工工時偏離其其標(biāo)準(zhǔn)工時時所形成的的固定性制制造費用差差異部分，，其計算公公式如下：：固定制造費費用效率差差異＝按實際工工時數(shù)和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分配率率計算的固固定制造費費用-實際際產(chǎn)量應(yīng)分分配的固定定制造費用用標(biāo)準(zhǔn)成本本＝（實際工工時數(shù)-按按實際產(chǎn)量量計算的標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)工時））×固定制制造費用單單位工時標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分配率率接例10-4，假設(shè)設(shè)嘉盛公司司的正常生生產(chǎn)能力為為9000小時，已已知固定制制造費用的的標(biāo)準(zhǔn)分配配率為1.28元/小時，相相關(guān)差異計計算如下：：固定制造費費用耗費差差異＝11480-11520＝－40元（有有利差異））固定制造費費用生產(chǎn)能能力利用差差異＝（9000－－7200）×1.28＝2304元（不利利差異）固定制造費費用效率差差異＝（7200-7000）×1.28＝256元元（不利差差異）例：本月實實際產(chǎn)量400件，，發(fā)生固定定制造成本本1424元，實際際工時890小時，，企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)能量為500件為為1000小時，每每件產(chǎn)品制制造費用標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本3元/件，，即每件產(chǎn)產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)工工時為2小小時，標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)分配率為為1.50元/小時時。二因素法：：耗費差異異＝1424－1000×1.50＝－76（元元）（F）能量差異＝1000×1.5－400×2×1.5＝300（元元）（U）三因素法：耗耗費差異＝－－76（元））（F）閑置能量差異異＝（1000－890）×1.5＝165（元）效率差異＝（（890－400×2））×1.5＝135（（元）2.固定制造造費用差異的的分析與報告告固定制造費用用之支出差異異一般為部門門主管之職責(zé)責(zé)，該項差異異可能因價格格及人工工資資率不同所引引起。固定制制造費用生產(chǎn)產(chǎn)能力利用差差異通常由高高管人員負(fù)責(zé)責(zé)，因為生產(chǎn)產(chǎn)能力的確定定以及預(yù)期制制造費用率時時基準(zhǔn)生產(chǎn)能能力的制訂，，其決策都是是出自規(guī)劃部部門。至于固固定制造費用用之效率差異異，通常是由由部門經(jīng)理負(fù)負(fù)責(zé)。第四節(jié)新新制造環(huán)境境下的標(biāo)準(zhǔn)成成本計算法（一）當(dāng)當(dāng)今新制造造環(huán)境下對標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本計算算法的批評（二）當(dāng)當(dāng)今新制制造環(huán)境下對對標(biāo)準(zhǔn)成本計計算法的肯定定（三）改改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本計算法法（一）當(dāng)當(dāng)今新制制造環(huán)境下對對標(biāo)準(zhǔn)成本計計算法的批評評在新制造環(huán)境境下，產(chǎn)品設(shè)設(shè)計變化快，，企業(yè)經(jīng)營流流程隨之而快快速變革，特特別是全面質(zhì)質(zhì)量管理思想想強(qiáng)調(diào)持續(xù)改改進(jìn)，工作、、價格、流程程、數(shù)量等都都處于不斷的的調(diào)整變化中中，標(biāo)準(zhǔn)成本本系統(tǒng)不能與與這種環(huán)境相相適應(yīng)。傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本本法過于關(guān)注注直接人工的的成本與效率率，而在新制制造環(huán)境下人人工比重下降降且基本固定定，人工差異異對管理的意意義不大，過過于關(guān)注人工工效率，反倒倒有可能導(dǎo)致致過度生產(chǎn)和和庫存。傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本本法過分關(guān)注注成本最小化化，而不是增增加產(chǎn)品質(zhì)量量或客戶服務(wù)務(wù)。標(biāo)準(zhǔn)成本本法在適時生生產(chǎn)和全面質(zhì)質(zhì)量管理環(huán)境境中可能引發(fā)發(fā)功能障礙。。傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本本不足以涵蓋蓋績效的各個個重要方面。。（二）當(dāng)當(dāng)今新制制造環(huán)境下對對標(biāo)準(zhǔn)成本計計算法的肯定定1.標(biāo)準(zhǔn)成本本的核心在于于事前制定標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)，將執(zhí)行行結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)比較進(jìn)而揭揭示差異，追追蹤差異，分分析原因，改改進(jìn)工作。2.新制造環(huán)環(huán)境下人工成成本大幅度下下降，相對處處于次要地位位，但可以把把標(biāo)準(zhǔn)成本和和差異分析重重點放到制造造費用上。3.現(xiàn)代管理理重視產(chǎn)品質(zhì)質(zhì)量，可以將將差異分析用用于產(chǎn)品質(zhì)量量評價，如分分析材料價格格差異和用量量差異對產(chǎn)品品質(zhì)量的影響響等。4.成本差差異分析可以以區(qū)分責(zé)任。。（三）改改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本計算法法1.避免過分分突出人工標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)和差異的的重要性。2.強(qiáng)調(diào)材料料和間接費用用成本。3.更加關(guān)注注成本動因。。4、不斷調(diào)整整標(biāo)準(zhǔn)。5.建立實時時信息系統(tǒng)。。6.經(jīng)營控制制的非財務(wù)指指標(biāo)。7.應(yīng)用標(biāo)桿桿法。第十一章責(zé)責(zé)任任會計第一節(jié)分分權(quán)制與責(zé)任任會計系統(tǒng)第二節(jié)責(zé)責(zé)任會計的不不同類型第三節(jié)部部門業(yè)績評價價第四節(jié)內(nèi)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格格第一節(jié)分分權(quán)制與責(zé)任任會計系統(tǒng)（一）分分權(quán)制集權(quán)分分權(quán)最大限制最最小限制最小自主最最大自主圖11-1分分權(quán)制與集集權(quán)制差別圖圖分權(quán)制的優(yōu)點點：分解復(fù)雜問題題，信息專門門化；加快決策速度度，提高決策策質(zhì)量；有利于鍛煉、、評價和激勵勵基層管理者者；為高層管理當(dāng)當(dāng)局節(jié)約時間間。分權(quán)制的不足足：基層管理者作作出的決策可可能并非對企企業(yè)全局最有有利；基層管理者普普遍重復(fù)設(shè)置置服務(wù)職能，，使得相應(yīng)的的成本增加；；相關(guān)監(jiān)督和控控制基層管理理者活動的成成本也會相應(yīng)應(yīng)增加。（二）責(zé)任任會計系統(tǒng)責(zé)任會計系統(tǒng)統(tǒng)：根據(jù)授予分權(quán)權(quán)單位的權(quán)力力和責(zé)任以及及對分權(quán)單位位及其管理者者業(yè)績的計量量、評價方式式，將企業(yè)劃劃分成各種不不同形式的責(zé)責(zé)任中心，并并建立起以各各個責(zé)任中心心為主體，企企業(yè)內(nèi)部業(yè)績績的控制系統(tǒng)統(tǒng)。分權(quán)單位按不不同的標(biāo)準(zhǔn)設(shè)設(shè)計分部：生產(chǎn)的產(chǎn)品或或提供的服務(wù)務(wù)類型顧客類型地理界限部門管理者的的權(quán)限責(zé)任會計必須須考慮四個要要素：確定責(zé)任；設(shè)計業(yè)績評價價指標(biāo)或基準(zhǔn)準(zhǔn)；評價業(yè)績；進(jìn)行獎勵。第二節(jié)責(zé)責(zé)任會計的不不同類型（一）責(zé)責(zé)任中心的類類型所謂責(zé)任中心，是指組織內(nèi)內(nèi)部的管理者者享有一定權(quán)權(quán)利的單位，，且該單位為為其活動而產(chǎn)產(chǎn)生的特定財財務(wù)和非財務(wù)務(wù)結(jié)果承擔(dān)一一定的責(zé)任。。責(zé)任中心可以以是一個部門門、一個車間間、一條生產(chǎn)產(chǎn)線、一項作作業(yè)，也可以以是一個經(jīng)營營單位。按照不同部門門管理者的權(quán)權(quán)限，責(zé)任中中心可以分為為成本中心、、費用中心、、收入中心、、利潤中心和和投資中心。。成本中心：基層管理者對對能夠明確界界定投入產(chǎn)出出關(guān)系活動的的成本承擔(dān)責(zé)責(zé)任的責(zé)任中中心。投入可可以用貨幣來來計量，產(chǎn)出出無法以貨幣幣計量。以標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本作為為判斷尺度。。費用中心：基層管理者對對不能明確界界定投入產(chǎn)出出關(guān)系活動的的成本承擔(dān)責(zé)責(zé)任的責(zé)任中中心，其產(chǎn)出出也無法以貨貨幣計量。通通常以預(yù)算作作為費用支出出的上限。收入中心：經(jīng)理人員負(fù)責(zé)責(zé)產(chǎn)品銷售，，而經(jīng)理對銷銷售價格和銷銷售量差異負(fù)負(fù)責(zé)。產(chǎn)出以以貨幣計量（（即收入）。。利潤中心：對利潤指標(biāo)負(fù)負(fù)責(zé)的責(zé)任中中心。一般處處于企業(yè)的較較高層次，適適合企業(yè)內(nèi)部部有獨立收入入來源的個體體。它有兩種種類型：天然然利潤中心和和人為利潤中中心。投資中心：基層管理者對對賺取的利潤潤和用于賺取取利潤而投入入的資本承擔(dān)擔(dān)責(zé)任的責(zé)任任中心。它是是最高的責(zé)任任中心，具有有最大的決策策權(quán)，承擔(dān)著著最大的責(zé)任任，也是分權(quán)權(quán)管理模式最最突出的表現(xiàn)現(xiàn)。（二）責(zé)任會會計系統(tǒng)的類類型1.以職能為為基礎(chǔ)的責(zé)任任會計系統(tǒng)也稱為傳統(tǒng)的的責(zé)任會計系系統(tǒng)，它將責(zé)責(zé)任分派到組組織中的各個個責(zé)任中心，，責(zé)任中心按按照組織結(jié)構(gòu)構(gòu)中的職能來來建立，將責(zé)責(zé)任分配的重重點集中在組組織系統(tǒng)和個個人上。預(yù)算編制和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本計算算是該系統(tǒng)的的基石。主要以客觀的的和財務(wù)指標(biāo)標(biāo)進(jìn)行業(yè)績計計量，始終強(qiáng)強(qiáng)調(diào)的是財務(wù)務(wù)維度方面的的內(nèi)容。但它過于重視視人工費用的的分配，過于于依賴財務(wù)指指標(biāo)來評價業(yè)業(yè)績，也忽略略了非增值性性成本。2.以作業(yè)為為基礎(chǔ)的責(zé)任任會計系統(tǒng)將責(zé)任分派到到流程，而不不是各個責(zé)任任中心，關(guān)注注的焦點從組組織系統(tǒng)和個個人轉(zhuǎn)移到流流程和團(tuán)隊。。它利用財務(wù)和和非財務(wù)指標(biāo)標(biāo)來衡量業(yè)績績，在以職能能為基礎(chǔ)的責(zé)責(zé)任會計系統(tǒng)統(tǒng)的財務(wù)維度度基礎(chǔ)上增加加了流程維度度。業(yè)績評價指標(biāo)標(biāo)必須涉及流流程時間、質(zhì)質(zhì)量和效率等等屬性，并且且業(yè)績計量標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)本質(zhì)上應(yīng)應(yīng)是動態(tài)的，，以支持流程程的改進(jìn)。最大缺陷是：：持續(xù)改進(jìn)的的努力經(jīng)常是是混亂且不成成體系的，不不能與組織的的總體使命和和戰(zhàn)略結(jié)合起起來。3.以戰(zhàn)略為為基礎(chǔ)的責(zé)任任會計系統(tǒng)它將組織使命命和戰(zhàn)略轉(zhuǎn)化化成四個不同同維度的經(jīng)營營目標(biāo)和指標(biāo)標(biāo)，保留了以以作業(yè)為基礎(chǔ)礎(chǔ)的責(zé)任會計計系統(tǒng)的財務(wù)務(wù)和流程維度度，增加了顧顧客及學(xué)習(xí)與與成長維度，，從而考慮了了顧客和員工工的利益。通過組織的使使命、戰(zhàn)略和和目標(biāo)來驅(qū)動動組織的業(yè)績績指標(biāo)，反之之，再通過業(yè)業(yè)績指標(biāo)來傳傳達(dá)組織的戰(zhàn)戰(zhàn)略，進(jìn)而協(xié)協(xié)調(diào)員工個人人和組織目標(biāo)標(biāo)的一致性。。指標(biāo)的設(shè)計要要在滯后指標(biāo)標(biāo)和前導(dǎo)指標(biāo)標(biāo)、客觀指標(biāo)標(biāo)和主觀指標(biāo)標(biāo)、財務(wù)指標(biāo)標(biāo)和非財務(wù)指指標(biāo)以及外部部指標(biāo)和內(nèi)部部指標(biāo)之間達(dá)達(dá)到綜合平衡衡。第三節(jié)部部門業(yè)績評價價（一）成成本中心的業(yè)業(yè)績評價1.傳統(tǒng)標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本中心心的業(yè)績評價價標(biāo)準(zhǔn)成本本質(zhì)質(zhì)上是單位產(chǎn)產(chǎn)品或服務(wù)的的生產(chǎn)預(yù)算，，是作為預(yù)算算控制系統(tǒng)基基準(zhǔn)的成本。。在評價成本中中心業(yè)績時，，需要貫徹可可控性原則，，整個責(zé)任中中心的成本應(yīng)應(yīng)是該中心的的可控成本。?？煽爻杀镜臉?biāo)標(biāo)準(zhǔn)是：A、責(zé)任中心心可以計量這這一成本。B、責(zé)任中心心可以預(yù)知這這一成本的發(fā)發(fā)生。C、責(zé)任中心心可以控制這這一成本的發(fā)發(fā)生。這三個條件缺缺一不可。成本中心的業(yè)業(yè)績考評主要要通過成本中中心的可控成成本的實際數(shù)數(shù)與預(yù)算數(shù)的的對比進(jìn)行。。2.先進(jìn)制制造環(huán)境下成成本中心的業(yè)業(yè)績評價傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本本系統(tǒng)的缺陷陷日益突顯，，成本中心的的業(yè)績評價指指標(biāo)有待進(jìn)一一步改進(jìn)，如如：材料控制指標(biāo)標(biāo)存貨控制指標(biāo)標(biāo)機(jī)器業(yè)績指標(biāo)標(biāo)質(zhì)量控制指標(biāo)標(biāo)交貨業(yè)績指標(biāo)標(biāo)生產(chǎn)率指標(biāo)革新和學(xué)習(xí)指指標(biāo)（二）費費用中心的業(yè)業(yè)績評價通常使用預(yù)算算來進(jìn)行評價價。費用中心和標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)成本中心心的界限并不不是絕對的。。隨著作業(yè)成成本計算法應(yīng)應(yīng)用于企業(yè)的的職能部門，，某些費用中中心將有可能能轉(zhuǎn)化為標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)成本中心甚甚至于利潤中中心。在以作業(yè)為基基礎(chǔ)的責(zé)任會會計系統(tǒng)下，，彈性預(yù)算函函數(shù)關(guān)系式建建立在多動因因基礎(chǔ)上，明明顯提高了預(yù)預(yù)算編制的有有效性。（三）收收入中心的業(yè)業(yè)績評價收入中心的建建立人員一般般負(fù)責(zé)產(chǎn)品銷銷售，因此經(jīng)經(jīng)理對銷售差差異負(fù)責(zé)。另另外還會對非非生產(chǎn)性的費費用進(jìn)行控制制和考核。主要通過計算算和分析銷售售差異來實現(xiàn)現(xiàn)，包括數(shù)量量差異和價格格差異。【例11-1】20×5年10月份份A公司銷售售事業(yè)部預(yù)計計銷售5300件甲產(chǎn)品品，實際銷售售量為5180件，實際際銷售價格為為24.5元元/件，標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)價格是25元/件，標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)毛利是5元/件。則則：銷售差異＝5180×[24.5－－（25－5）]－5300×5＝－3190元（U）價格差異＝[24.5－－（25－5）－5]××5180＝＝－2590元（U）數(shù)量差異＝（（5180-5300））×5＝－600元（U）收入中心的業(yè)業(yè)績考核指標(biāo)標(biāo)還包括銷售售完成百分比比、銷售回款款率、銷售回回款平均回收收天數(shù)和壞賬賬發(fā)生率等。。計算公式如如下：實際銷售收入入銷售完成百分分比＝預(yù)計銷售收入入實際收到的現(xiàn)現(xiàn)金銷售回款率＝＝平均應(yīng)收賬款款∑（實際銷售售收入×回收收天數(shù)）銷售回款平均均回收天數(shù)＝＝某年的全部銷銷售收入某年的壞賬發(fā)發(fā)生數(shù)壞賬發(fā)生率＝＝某年的全部銷銷售收入（四）利潤潤中心的業(yè)績績評價應(yīng)以貢獻(xiàn)毛益益總額和稅前前利潤為重點點，衡量銷售售收入和銷售售成本是否達(dá)達(dá)到預(yù)期水平平。評價的指標(biāo)主主要有收入、、成本、產(chǎn)量量以及利潤等等。評價的方法主主要是采用差差異分析的方方法，除了要要將貢獻(xiàn)毛益益總額和稅前前利潤總額的的實際數(shù)同預(yù)預(yù)算數(shù)對比，，分別計算其其絕對增減額額外，還要把把貢獻(xiàn)毛益率率和稅前利潤潤率的實際數(shù)數(shù)同預(yù)算數(shù)進(jìn)進(jìn)行比較。表11-1A公司某某部門的利潤潤報告分析20×5年9月（（單位：元））貢獻(xiàn)毛益：表中貢獻(xiàn)毛益益330720元是重要要的，它反映映了該部門所所產(chǎn)產(chǎn)品的盈盈利能力，但但它對業(yè)績評評價沒太大的的作用?？煽孛妫罕碇酗@示可控控毛益為233070元元。從某種程程度上講，它它可能是評價價部門經(jīng)理業(yè)業(yè)績最好的業(yè)業(yè)績指標(biāo)。但但這個指標(biāo)存存在的主要問問題是如何區(qū)區(qū)分可控的與與不可控的與與生產(chǎn)能力有有關(guān)的成本。。部門毛利：表中148420元的部部門毛利很顯顯然是衡量部部門獲利水平平的指標(biāo)，但但它更多地是是用于評價部部門業(yè)績。部門稅前利潤潤：有利于與同行行業(yè)可比企業(yè)業(yè)的業(yè)績進(jìn)行行比較。部門稅后利潤潤：有助于激勵部部門經(jīng)理合理理降低所得稅稅費用，反映映部門的盈利利能力。（五）投資資中心的業(yè)績績評價不僅要關(guān)注成成本、利潤指指標(biāo)，還要衡衡量其資產(chǎn)并并將利潤與其其所占用的資資產(chǎn)聯(lián)系起來來。通常采用用的財務(wù)指標(biāo)標(biāo)有投資報酬酬率、剩余收收益和經(jīng)濟(jì)增增加值。1.投資報報酬率ROI（1）投資報報酬率的計算算原理經(jīng)營凈利潤投資報酬率＝＝分部平均經(jīng)營營資產(chǎn)投資報酬率還還可以進(jìn)一步步分解：息稅前利潤銷銷售額額投資報酬率＝＝××銷售額經(jīng)經(jīng)營營資產(chǎn)＝銷售利潤率率×資產(chǎn)周轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)率提高投資報酬酬率的主要途途徑有：增加加銷售收入、、降低成本或或提高資產(chǎn)周周轉(zhuǎn)率?！纠?1-2】乙公司有有下屬的A、、B兩個投資資中心，其資資本成本為10%，20×5年它們們的資料如表表11-2：：表11-2單單位：：萬元根據(jù)表11-2可計算出出A投資中心心的投資報酬酬率為：110＋10ROI＝＝＝12%1000B投資中心的的投資報酬率率為：37＋3ROI＝＝＝16%250現(xiàn)假設(shè)A投資資中心的銷售售收入為1800萬元，，則可將ROI進(jìn)一步分分解如下：110＋101800ROI＝××＝＝6.67%×1.8＝12%18001000（2）對投資資報酬率的評評價優(yōu)點：促使分部經(jīng)理理關(guān)注于銷售售收入、費用用及投資之間間的關(guān)系，關(guān)關(guān)注于成本效效率，關(guān)注于于經(jīng)營資產(chǎn)的的使用效率；；它是一個相對對指標(biāo)，在考考慮投資規(guī)模模的情況下，，剔除了因投投資規(guī)模不同同而導(dǎo)致利潤潤差異的不可可比因素，具具有很強(qiáng)的橫橫向可比性，，可以在同一一個企業(yè)的不不同投資中心心之間，或在在同一行業(yè)的的不同企業(yè)之之間進(jìn)行比較較。局限性：分部經(jīng)理可能能為了本部門門的利益而放放棄對于公司司有利的投資資機(jī)會，或者者變賣現(xiàn)有投投資報酬率低低于部門平均均水平但高于于公司資本成