高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)第02章借款費(fèi)用

1、高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)第二章 借款費(fèi)用2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1）借款費(fèi)用的確認(rèn)；（2）借款費(fèi)用開(kāi)始、暫停、停止資本化的判斷；（3）借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)量；（4）借款費(fèi)用的披露；2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)引導(dǎo)案例：萬(wàn)科企業(yè)股份有限公司 2019年度報(bào)告中的借款費(fèi)用思考問(wèn)題：涉及的會(huì)計(jì)處理原則？會(huì)計(jì)是一個(gè)純粹的技術(shù)性工作嗎？2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)第一節(jié) 借款費(fèi)用概述一、借款費(fèi)用的范圍借款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價(jià)，它包括借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷(xiāo)、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。承租人確認(rèn)的融資租賃發(fā)生的融資費(fèi)

2、用屬于借款費(fèi)用。對(duì)于企業(yè)發(fā)生的權(quán)益性融資費(fèi)用，不應(yīng)包括在借款費(fèi)用中。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)【課堂討論】某企業(yè)發(fā)生借款手續(xù)費(fèi)100 000元，發(fā)行公司債券傭金10 000 000元，發(fā)行公司股票傭金20 000 000元，借款利息2 000 000元。問(wèn)：該企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用是多少？權(quán)益性融資費(fèi)用該如何處理？2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)二、借款的范圍借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的借款范圍既包括專(zhuān)門(mén)借款，也包括一般借款。其中，對(duì)于一般借款，只有在購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占用了一般借款時(shí)，才應(yīng)將與一般借款相關(guān)的借款費(fèi)用資本化；否則，所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。 2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)

3、會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)門(mén)借款，是指為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專(zhuān)門(mén)借入的款項(xiàng)。專(zhuān)門(mén)借款應(yīng)當(dāng)有明確的專(zhuān)門(mén)用途，即為購(gòu)建或者生產(chǎn)某項(xiàng)符合資本化條件的資產(chǎn)而專(zhuān)門(mén)借入的款項(xiàng)，通常應(yīng)當(dāng)有標(biāo)明專(zhuān)門(mén)用途的借款合同。一般借款，是指除專(zhuān)門(mén)借款之外的借款，一般借款在借入時(shí)，其用途通常沒(méi)有特指必須用于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)。實(shí)務(wù)中注意：專(zhuān)門(mén)借款專(zhuān)戶(hù)存儲(chǔ)2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)案例探討：財(cái)務(wù)總監(jiān)的悲歡某生產(chǎn)大型船舶企業(yè)，生產(chǎn)周期為1.5年，每年銀行貸款的利息平均有2000萬(wàn)元。請(qǐng)大家思考：如何處理該利息費(fèi)用？不同處理方法的財(cái)務(wù)后果？在實(shí)務(wù)中，如果由于人為或者故意等非正常因素導(dǎo)致資產(chǎn)的購(gòu)建或生產(chǎn)時(shí)間延長(zhǎng)了？

4、三、符合資本化條件的資產(chǎn)2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)三、符合資本化條件的資產(chǎn)（借款費(fèi)用的確認(rèn)原則）企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入符合資本化條件的資產(chǎn)成本。其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)注意：建造合同成本、無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)支出等在符合條件情況下，也可以認(rèn)定為符合資本化條件的資產(chǎn)。“相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間”指資產(chǎn)的購(gòu)建或生產(chǎn)所必需時(shí)間通常為1年以上（含1

5、年）。實(shí)務(wù)中，由于人為或者故意等非正常因素導(dǎo)致資產(chǎn)的購(gòu)建或生產(chǎn)時(shí)間相當(dāng)長(zhǎng)的，該資產(chǎn)不屬于符合資本化條件的資產(chǎn)。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)【例題 】下列項(xiàng)目中，屬于借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍的有（ ）。A經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的投資性房地產(chǎn)B需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨C經(jīng)營(yíng)性租賃租入的生產(chǎn)設(shè)備D經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間自行制造的生產(chǎn)設(shè)備E經(jīng)過(guò)1個(gè)月即可達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的的生產(chǎn)設(shè)備【答案】ABD2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué) 第二節(jié) 借款費(fèi)用的確認(rèn)一、借款費(fèi)用開(kāi)始資本化時(shí)點(diǎn)的確定借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的，才能開(kāi)始資本化：（一）資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生 （二）借款費(fèi)用

6、已經(jīng)發(fā)生 （三）為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。企業(yè)只有在上述三個(gè)條件同時(shí)滿足的情況下，有關(guān)借款費(fèi)用才可開(kāi)始資本化，只要其中有一個(gè)條件沒(méi)有滿足，借款費(fèi)用就不能開(kāi)始資本化。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生的判斷支付現(xiàn)金。轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)。承擔(dān)帶息債務(wù)。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)資本化期間的確定是借款費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量的重要前提，只有發(fā)生在資本化期間內(nèi)的借款費(fèi)用才允許資本化。借款費(fèi)用資本化期間指從借款費(fèi)用開(kāi)始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本化時(shí)點(diǎn)的期間，但不包括借款費(fèi)用暫停資本化期間。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)二、借款費(fèi)用暫停資本化的時(shí)間 符合資本化條件的

7、資產(chǎn)在購(gòu)建或者生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月的，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化。在中斷期間所發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，直至購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)重新開(kāi)始。但是，如果中斷是使所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)必要的程序，所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)繼續(xù)資本化。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)非正常中斷，通常指由于企業(yè)管理決策上的原因或其他不可預(yù)見(jiàn)的原因等所導(dǎo)致的中斷。具體包括：企業(yè)因與施工方發(fā)生質(zhì)量糾紛；工程、生產(chǎn)用料沒(méi)有及時(shí)供應(yīng)；資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難； 施工、生產(chǎn)發(fā)生了安全事故；發(fā)生了與資產(chǎn)購(gòu)建、生產(chǎn)有關(guān)的勞動(dòng)糾紛等導(dǎo)致購(gòu)建活動(dòng)的中斷。正常中斷：符合資產(chǎn)化條件的

8、資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷(xiāo)售狀態(tài)所必要的程序，或事先可預(yù)見(jiàn)的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué) 舉例2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)（1）由于發(fā)生火災(zāi)導(dǎo)致施工中斷非正常中斷（2）由于資金短缺、資金周轉(zhuǎn)困難導(dǎo)致施工中斷非正常中斷（3）由于發(fā)生重大安全事故導(dǎo)致施工中斷非正常中斷（4）由于發(fā)生勞動(dòng)糾紛、質(zhì)量糾紛引起的施工中斷非正常中斷（5）由于缺乏工程物資導(dǎo)致停工非正常中斷（6）由于企業(yè)可預(yù)見(jiàn)的不可抗力的因素（比如：雨季的大雨、北方冬季冰凍、沿海臺(tái)風(fēng)等）導(dǎo)致的施工中斷正常中斷三、借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)時(shí)，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資

9、本化。在符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)在符合資本化條件的資產(chǎn)實(shí)際購(gòu)建或者生產(chǎn)過(guò)程中，如果所購(gòu)建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)分別建造、分別完工的，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，區(qū)別下列情況，界定借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)：（1）所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續(xù)建造或者生產(chǎn)過(guò)程中可供使用或者可對(duì)外銷(xiāo)售，且為使該部分資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷(xiāo)售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成的，應(yīng)當(dāng)停止與該部分資產(chǎn)相關(guān)的借款費(fèi)用的資本化，因?yàn)樵摬糠仲Y產(chǎn)已經(jīng)達(dá)

10、到了預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)。（2）購(gòu)建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者對(duì)外銷(xiāo)售的，應(yīng)當(dāng)在該資產(chǎn)整體完工時(shí)停止借款費(fèi)用的資本化。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)開(kāi)始資本化借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的，才能開(kāi)始資本化：（1）資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生 （2）借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生 （3）為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。暫停資本化發(fā)生非正常中斷、且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月。停止資本化達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)時(shí)。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)【例題】下列關(guān)于借款費(fèi)用資本化的暫停或停止的表述中，正確的有（ ）A購(gòu)建固定資產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生非正常中斷，并且非

11、連續(xù)中斷時(shí)間累計(jì)達(dá)3個(gè)月，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用資本化B購(gòu)建固定資產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生正常中斷，并且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月，應(yīng)當(dāng)停止借款費(fèi)用資本化C. 在所購(gòu)建固定資產(chǎn)程中，某部分固定資產(chǎn)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，且該部分固定資產(chǎn)可供獨(dú)立使用，則應(yīng)停止該部分固定資產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué) 第三節(jié) 借款費(fèi)用的計(jì)量 一、借款利息資本化金額的確定在借款費(fèi)用資本化期間內(nèi)，每一會(huì)計(jì)期間的利息（包括折價(jià)或溢價(jià)的攤銷(xiāo)）資本化金額，應(yīng)當(dāng)按照下列方法確定：（一）為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專(zhuān)門(mén)借款的，應(yīng)當(dāng)以專(zhuān)門(mén)借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)

12、性投資取得的投資收益后的金額確定。注意：專(zhuān)門(mén)借款與資產(chǎn)支出不掛鉤。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)（二）為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專(zhuān)門(mén)借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定。有關(guān)計(jì)算公式如下：一般借款利息費(fèi)用資本化金額累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專(zhuān)門(mén)借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)所占用一般借款的資本化率資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（每筆資產(chǎn)支出金額該筆資產(chǎn)支出在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)所占用一般借款的資本化率所占用一般借款加權(quán)平

13、均利率所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)（所占用每筆一般借款本金每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）（三）在資本化期間內(nèi)，每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額，不應(yīng)當(dāng)超過(guò)當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利息金額。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)【例題】某企業(yè)借入兩筆一般借款：第一筆為207年1月1日借入的800萬(wàn)元，借款年利率為8%，期限為2年；第二筆為207年7月1日借入的500萬(wàn)元，借款年利率為6%，期限為3年；該企業(yè)2007年為購(gòu)建固定資產(chǎn)而占用了一般借款所使用的資本化率為（ ）（計(jì)算結(jié)果保留小數(shù)點(diǎn)后兩位小數(shù)）。A.7.00% B.7.52%

14、C.6.80% D.6.89%2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)【答案】B【解析】資本化率=（8008%+5006%6/12）（800+5006/12）100%=7.52%。二、一般借款利息資本化金額的計(jì)量舉例例2-5某公司于217年1月1日動(dòng)工興建一幢辦公樓，工期為1年，工程采用出包方式，分別于218年1月1日、7月1日和10月1日支付工程進(jìn)度款1500萬(wàn)元、3000萬(wàn)元和2500萬(wàn)元。辦公樓于218年12月31日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。公司為建造辦公樓發(fā)生了兩筆專(zhuān)門(mén)借款，分別為：（1）217年1月1日借入專(zhuān)門(mén)借款2000萬(wàn)元，借款期限為3年，年利率為8%，利息按年支付；（2）217年7月1日

15、借入專(zhuān)門(mén)借款2000萬(wàn)元，借款期限為5年，年利率為10%，利息按年支付。閑置專(zhuān)門(mén)借款資金均用于固定收益?zhèn)唐谕顿Y，假定該短期投資月收益率為0.5%。公司為建造辦公樓的支出總額為7000萬(wàn)元，超過(guò)了專(zhuān)門(mén)借款總額4000萬(wàn)元，占用了一般借款3000萬(wàn)元。假定所占用一般借款有兩筆，分別為：（1）向銀行借款1000萬(wàn)元，期限為217年12月1日至220年12月1日，年利率為6%，按年支付利息；（2）發(fā)行公司債券5000萬(wàn)元，于217年1月1日發(fā)行，期限為5年，年利率為8%，按年支付利息。要求：根據(jù)所給資料，計(jì)算217年度建造辦公樓應(yīng)予資本化的利息金額及賬務(wù)處理。（本例題以萬(wàn)為單位）2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)三、外幣專(zhuān)門(mén)借款匯兌差額資本化金額的計(jì)量企業(yè)為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)所借入的專(zhuān)門(mén)借款為外幣借款時(shí)，由于企業(yè)取得外幣借款日、使用外幣借款日和會(huì)計(jì)結(jié)算日往往并不一致，而外匯匯率又在隨時(shí)發(fā)生變化，因此，外幣借款會(huì)產(chǎn)生匯兌差額。相應(yīng)地，在借款費(fèi)用資本化期間內(nèi)，為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專(zhuān)門(mén)借入的外幣借款所產(chǎn)生的匯兌差額，是購(gòu)建固定資產(chǎn)的一項(xiàng)代價(jià)，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入固定資產(chǎn)成本。2022/9/2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)四、借款費(fèi)用的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露與借