稅務(wù)會計與納稅籌劃第十五版第06章資源稅會計

1、稅務(wù)會計與納稅籌劃第15版蓋地 編著第6章 資源稅會計6.1資源稅的稅制要素6.1.1資源稅的納稅人與扣繳義務(wù)人6.1.2資源稅的納稅范圍6.1.3資源稅的稅目、稅率6.1.4資源稅的納稅期限、納稅環(huán)節(jié)和納稅地點6.1.5資源稅的減免6.1.1資源稅的納稅人與扣繳義務(wù)人在我國領(lǐng)域和管轄的其他海域開發(fā)應(yīng)稅資源的單位和個人，為資源稅的納稅人。單位是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體及其他單位；個人是指個體工商戶和其他個人。資源稅的扣繳義務(wù)人是收購未稅礦產(chǎn)品的單位（獨立礦山、聯(lián)合企業(yè)以及其他單位）?！拔炊惖V產(chǎn)品”是指資源稅納稅人在銷售其產(chǎn)品時不能向扣繳義務(wù)人提供“資源稅管理證明”的礦產(chǎn)品

2、。資源稅代扣代繳適用范圍是除原油、天然氣、煤炭以外的，稅源小、零散、不定期開采，且難以在采礦地申報繳納資源稅的礦產(chǎn)品。對已納入開采地正常稅務(wù)管理或者在銷售礦產(chǎn)品時開具增值稅發(fā)票的納稅人，不采用代扣代繳的征管方式。6.1.2資源稅的征收范圍我國現(xiàn)行資源稅的征稅對象主要是各種礦產(chǎn)資源，應(yīng)稅產(chǎn)品為礦產(chǎn)品的，包括原礦和選礦產(chǎn)品。資源稅的征收范圍包括資源礦產(chǎn)、金屬礦產(chǎn)、非金屬礦產(chǎn)、水汽礦產(chǎn)和鹽五大類。納稅人開采或生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品自用的，應(yīng)當(dāng)依法繳納資源稅；自用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的，不繳納資源稅。6.1.3資源稅的稅目、稅率資源稅稅法以正列舉的方式統(tǒng)一規(guī)范了稅目，分類確定稅率，按照“資源稅稅目稅率表”（見表6

3、-1）實行從價計征或者從量計征。省級人民政府可在稅率幅度內(nèi)提出或確定本地區(qū)資源稅適用稅率。6.1.4資源稅的納稅環(huán)節(jié)、地點和期限1）納稅環(huán)節(jié)（1）納稅人將自產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品對外銷售，在銷售環(huán)節(jié)繳納資源稅，納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖銷售款或取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)日。（2）自用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的（如鐵原礦用于繼續(xù)生產(chǎn)鐵精粉），移送時不繳納資源稅；但用于生產(chǎn)非應(yīng)稅產(chǎn)品（如將鐵精粉繼續(xù)用于冶煉），應(yīng)在移送時計算繳納資源稅。納稅人自用應(yīng)稅產(chǎn)品，應(yīng)當(dāng)繳納資源稅的情況，包括以應(yīng)稅產(chǎn)品用于非貨幣性資產(chǎn)交換、捐贈、償債、贊助、集資、投資、廣告、樣品、職工福利、利潤分配或連續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅產(chǎn)品等。（3）納稅人以自采原礦加工為

4、選礦產(chǎn)品銷售，或者將選礦產(chǎn)品自用于應(yīng)繳納資源稅的，按照選礦產(chǎn)品計征資源稅，在原礦移送環(huán)節(jié)不繳納資源稅。6.1.4資源稅的納稅環(huán)節(jié)、地點和期限2）納稅地點納稅人應(yīng)當(dāng)在礦產(chǎn)品的開采地或者海鹽的生產(chǎn)地繳納資源稅?？劾U義務(wù)人代扣代繳的資源稅，應(yīng)在收購地繳納資源稅。納稅人跨省開采應(yīng)稅產(chǎn)品的，其下屬生產(chǎn)單位與核算單位不在同一省、自治區(qū)、直轄市的，一律在開采地納稅，應(yīng)納稅款由獨立核算、自負盈虧的單位按開采地的實際銷售（或自用）額（量）及適用稅率（或單位稅額）計算劃撥。3）納稅期限資源稅按月或者按季申報繳納；不能按固定期限計算繳納的，可以按次申報繳納。納稅人按月或者按季申報繳納的，應(yīng)當(dāng)自月度或者季度終了之日起

5、15日內(nèi)，向稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報并繳納稅款；按次申報繳納的，應(yīng)當(dāng)自納稅義務(wù)發(fā)生之日起15日內(nèi)，向稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報并繳納稅款。6.1.5資源稅的減免1）免繳資源稅（1）開采原油以及在油田范圍內(nèi)運輸原油過程中用于加熱的原油、天然氣。（2）煤炭開采企業(yè)因安全生產(chǎn)需要抽采的煤成（層）氣。2）減繳資源稅（1）從低豐度油氣田開采的原油、天然氣，減征20%資源稅。（2）高含硫天然氣、三次采油和從深水油氣田開采的原油、天然氣，減征30%資源稅。（3）稠油、高凝油減征40%資源稅。（4）從衰竭期礦山開采的礦產(chǎn)品，減征30%資源稅。（5）自2014年12月1日至2023年8月31日，對充填開采置換出來的煤炭，

6、資源稅減征50%。6.1.5資源稅的減免3）省、自治區(qū)、直轄市可以決定免征或減征資源稅（1）納稅人開采或者生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品過程中，因意外事故或者自然災(zāi)害等原因遭受重大損失。（2）納稅人開采共伴生礦、低品位礦、尾礦。納稅人的免稅、減稅項目，應(yīng)單獨核算銷售額或銷售數(shù)量；未單獨核算或不能準確提供銷售額或銷售數(shù)量的，不予免稅或減稅。4）納稅人享受資源稅優(yōu)惠政策，實行“自行判別、申報享受、有關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式（另有規(guī)定的除外）。納稅人對資源稅優(yōu)惠事項留存材料的真實性和合法性承擔(dān)法律責(zé)任。6.2 資源稅的確認與計量6.2.1資源稅計稅依據(jù)及其確認6.2.2應(yīng)納資源稅的計算6.2.3資源稅的納稅申報6.

7、2.1資源稅計稅依據(jù)的確認1）資源稅的計稅依據(jù)資源稅的計稅依據(jù)為應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售額、銷售數(shù)量。應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額是納稅人銷售應(yīng)稅產(chǎn)品向購買方收取的全部價款和價外費用，不包括增值稅稅款。計入銷售額中的相關(guān)運雜費用，凡取得增值稅發(fā)票或者其他合法有效憑據(jù)的，準予從銷售額中扣除。相關(guān)運雜費用是指應(yīng)稅產(chǎn)品從坑口或者洗選（加工）地到車站、碼頭或者購買方指定地點的運輸費用、建設(shè)基金以及隨運銷產(chǎn)生的裝卸、倉儲、港雜費用。應(yīng)稅產(chǎn)品銷售數(shù)量包括納稅人開采或者生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的實際銷售數(shù)量和自用于應(yīng)當(dāng)繳納資源稅情形的應(yīng)稅產(chǎn)品數(shù)量。納稅人不能準確提供應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售數(shù)量或移送數(shù)量的，以應(yīng)稅產(chǎn)品的產(chǎn)量或主管稅務(wù)機關(guān)確定的折算比換算

8、的數(shù)量為銷售量。6.2.1資源稅計稅依據(jù)的確認2）資源稅計稅依據(jù)的確認（1）納稅人開采或者生產(chǎn)同一稅目下適用不同稅率應(yīng)稅產(chǎn)品的，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售額或者銷售數(shù)量；未分別核算或者不能準確提供不同稅率應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售額或者銷售數(shù)量的，從高適用稅率。（2）為公平原礦與選礦之間的稅負，對同一種應(yīng)稅產(chǎn)品，征稅對象為原礦的，納稅人銷售自采原礦加工的選礦，應(yīng)將選礦銷售額折算為原礦銷售額繳納資源稅；征稅對象為選礦的，納稅人銷售原礦時，應(yīng)將原礦銷售額換算為選礦銷售額繳納資源稅。（3）納稅人以外購原礦與自采原礦混合為原礦銷售，或者以外購選礦產(chǎn)品與自產(chǎn)選礦產(chǎn)品混合為選礦產(chǎn)品銷售的，在計算應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額

9、或者銷售數(shù)量時，直接扣減已單獨核算的外購原礦或者外購選礦產(chǎn)品的購進金額或者購進數(shù)量；當(dāng)期不足扣減的，可結(jié)轉(zhuǎn)下期扣減。6.2.1資源稅計稅依據(jù)的確認納稅人以外購原礦與自采原礦混合加工為選礦產(chǎn)品銷售的，按下式計算扣減應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額或者銷售數(shù)量：準予扣減的外購應(yīng)稅產(chǎn)品購進金額（數(shù)量）=外購原礦購進金額（數(shù)量）（本地區(qū)原礦適用稅率本地區(qū)選礦產(chǎn)品適用稅率）不能按照上式計算扣減的，按主管稅務(wù)機關(guān)確定的其他合理方法進行扣減。（4）納稅人自用應(yīng)稅產(chǎn)品時，應(yīng)按對外銷售該應(yīng)稅產(chǎn)品的平均價格確認銷售額。納稅人自用應(yīng)稅產(chǎn)品包括納稅人以應(yīng)稅產(chǎn)品用于非貨幣性資產(chǎn)交換、捐贈、償債、贊助、集資、投資、廣告、樣品、職工福利、利

10、潤分配或者連續(xù)生產(chǎn)非應(yīng)稅產(chǎn)品等。6.2.1資源稅計稅依據(jù)的確認（5）納稅人申報的應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額明顯偏低且無正當(dāng)理由的，或者有自用應(yīng)稅產(chǎn)品行為而無銷售額的，主管稅務(wù)機關(guān)可按下列方法和順序確定其應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額：按納稅人最近時期同類產(chǎn)品的平均銷售價格確定。按其他納稅人最近時期同類產(chǎn)品的平均銷售價格確定。按后續(xù)加工非應(yīng)稅產(chǎn)品銷售價格，減去后續(xù)加工環(huán)節(jié)的成本利潤后確定。按應(yīng)稅產(chǎn)品組成計稅價格確定。組成計稅價格=成本（1+成本利潤率）（1-資源稅稅率）公式中的成本利潤率由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)機關(guān)確定。按其他合理方法確定。6.2.2 應(yīng)交資源稅的計算1）從量計征資源稅的計算對經(jīng)營分散、多為現(xiàn)金交易且難以控

11、管的黏土、砂石，按照便利征管原則，資源稅仍實行從量計征。從量計征資源稅的，其應(yīng)納稅額的計算公式如下：應(yīng)交資源稅=應(yīng)稅產(chǎn)品實際銷售數(shù)量單位稅額（定額稅率）代扣代繳稅額=收購的未稅礦產(chǎn)品數(shù)量適用單位稅額【例6-1】某砂石廠4月份開采砂石2 000噸，當(dāng)月對外銷售1 500噸，為建職工宿舍耗用自采砂石80噸，其余砂石待售。每噸資源稅稅額4.5元，計算當(dāng)月應(yīng)交資源稅。應(yīng)交資源稅=（1 500+80）4.5=7 110（元）6.2.2 應(yīng)交資源稅的計算2）從價計征資源稅的計算（1）開采原礦銷售原礦資源稅的計算在開采原礦并銷售原礦情況下，按從價計征資源稅時，其計算公式如下：應(yīng)交資源稅=應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額適用稅

12、率【例6-2】某煤礦1月份開采原煤50萬噸，當(dāng)月對外銷售35萬噸，取得不含稅收入24 500萬元；銷售與原煤同時開采的天然氣，取得不含稅收入26萬元；因管理不善，當(dāng)月開采的原煤發(fā)生火災(zāi)損失3萬噸。原煤資源稅稅率5%，天然氣資源稅稅率6%。按規(guī)定，煤礦生產(chǎn)的天然氣不繳資源稅，因管理不善而造成的損失不能減免資源稅。當(dāng)月應(yīng)交資源稅計算如下：應(yīng)交資源稅=24 5005%+24 5003535%=1 330（萬元）6.2.2 應(yīng)交資源稅的計算【例6-3】某油田1月份對外銷售原油，銷售額為300 000元，適用稅率為6%。在開采原油的同時，開采天然氣200萬立方米，當(dāng)月全部用于職工宿舍取暖，已知開采成本2

13、20萬元，當(dāng)?shù)責(zé)o同類天然氣售價，當(dāng)?shù)匾?guī)定的天然氣成本利潤率為8%，資源稅適用稅率為6%。應(yīng)交資源稅計算如下：原油應(yīng)交資源稅=300 0006%=18 000（元）天然氣組成計稅價格=2 200 000（1+8%）（1-6%）=2 527 660（元）應(yīng)交資源稅=2 527 6606%=151 660（元）6.2.2 應(yīng)交資源稅的計算（2）原礦銷售額與選礦銷售額的換算與折算銷售額的換算比、折算率一般應(yīng)通過原礦售價、選礦售價和選礦比計算（市場法），也可通過原礦銷售額、加工環(huán)節(jié)的成本利潤率計算（成本法）?！纠?-4】某稀土礦山企業(yè)6月銷售輕稀土選礦取得不含稅收入1 400萬元；銷售自采輕稀土原礦取得

14、含稅收入791萬元；移送45噸輕稀土原礦繼續(xù)加工稀土選礦，當(dāng)月沒有銷售。省政府規(guī)定輕稀土資源稅稅率為7.5%，市場法的折算比為3.1。當(dāng)月應(yīng)交資源稅計算如下：選礦銷售應(yīng)交資源稅=14 000 0007.5%=1 050 000（元）原礦銷售應(yīng)交資源稅=7 910 000（1+13%）3.17.5%=1 627 500（元）合計應(yīng)交資源稅=1 050 000+1 627 500=2 677 500（元）6.2.2 應(yīng)交資源稅的計算【例6-5】某省規(guī)定煤炭資源稅稅率6%。該省天原煤礦12月銷售自產(chǎn)原煤1萬噸，每噸不含稅價格700元；用自采原煤連續(xù)加工成洗選煤500噸，當(dāng)月銷售300噸，每噸不含稅價

15、格900元，洗選煤折算率為75%。應(yīng)交資源稅計算如下。自產(chǎn)原煤銷售應(yīng)交資源稅=10 0007006%=420 000（元）洗選煤銷售應(yīng)交資源稅=30090075%6%=12 150（元）合計應(yīng)交資源稅=420 000+12 150=432 150（元）【小思考6-1】你認為以下哪種說法正確？（1）對外銷售計稅，自用不計稅（2）洗選煤、精制鹽要折算為原煤、原鹽計稅6.3 資源稅的會計處理6.3.1 會計賬戶的設(shè)置6.3.2 資源稅的會計處理6.3.1 會計賬戶的設(shè)置為反映和監(jiān)督資源稅額的計算和繳納，納稅人應(yīng)設(shè)置“應(yīng)交稅費應(yīng)交資源稅”賬戶，貸方登記本期應(yīng)繳納的資源稅，借方登記企業(yè)實際繳納或抵扣的資

16、源稅，貸方余額表示企業(yè)應(yīng)繳而未繳的資源稅?！纠}】【例6-6】以【例6-1】砂石廠4月份銷售砂石應(yīng)交資源稅會計分錄如下。借：稅金及附加7 110 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交資源稅7 110【例6-7】以【例6-3】油田1月份資源稅計算資料為例，當(dāng)月應(yīng)交資源稅會計分錄如下。借：稅金及附加151 660 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交資源稅151 660【例6-8】以【例6-4】稀土礦山企業(yè)6月份資源稅計算資料為例，當(dāng)月應(yīng)交資源稅的會計分錄如下。借：稅金及附加2 677 500貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交資源稅2 677 500【例6-9】以【例6-5】天原煤礦12月資源稅計算資料為例，當(dāng)月應(yīng)交資源稅的會計分錄如下。借：稅金及附加432 150 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交資源稅432 150【小思考7-2】你認為以下哪種說法正確？（1）資源稅會計處理與消費稅原理相同（2）外購未稅礦產(chǎn)品代扣資源稅記入“材料采購”賬戶主要概念資