財務(wù)會計 3無形資產(chǎn)

1、 第五章 無形資產(chǎn) 本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1）掌握無形資產(chǎn)的確認條件；（2）掌握無形資產(chǎn)初始計量的核算；（3）掌握無形資產(chǎn)使用壽命的確定原則；（4）掌握無形資產(chǎn)攤銷原則；（5）掌握無形資產(chǎn)處置和報廢等。第一節(jié) 無形資產(chǎn)的確認和初始計量一、無形資產(chǎn)概述（一）無形資產(chǎn)的定義無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。（二）無形資產(chǎn)的特征1.沒有實物形態(tài) 2.具有可辨認性 3.屬于非貨幣性長期資產(chǎn)商譽的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認性，不屬于本章所指無形資產(chǎn)。二、無形資產(chǎn)的確認條件無形資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：1.與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

2、2.該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。 （三）無形資產(chǎn)的內(nèi)容主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。三、研究與開發(fā)支出 （一）研究與開發(fā)階段的區(qū)分1.研究階段研究，是指為獲取并理解新的科學(xué)知識或技術(shù)知識而進行的獨創(chuàng)性的有計劃調(diào)查。研究階段是探索性的，為進一步開發(fā)活動進行資料及相關(guān)方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益（管理費用）。2.開發(fā)階段開發(fā)，是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、

3、裝置、產(chǎn)品等。如果企業(yè)能夠證明開發(fā)支出符合無形資產(chǎn)的定義及相關(guān)條件，則可以將其確認為無形資產(chǎn)。（二）開發(fā)階段相關(guān)支出資本化的條件在開發(fā)階段，可將有關(guān)支出資本化計入無形資產(chǎn)的成本，但必須同時滿足以下條件：1.完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。2.具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。3.無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性。4.有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。 5.歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。無法區(qū)分研

4、究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時作為管理費用，全部計入當(dāng)期損益。四、無形資產(chǎn)的初始計量無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。（一）外購無形資產(chǎn)的成本包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。【例5-1】 （二）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)企業(yè)在研究過程中發(fā)生的相關(guān)費用直接計入當(dāng)期損益，借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。開發(fā)階段的支出符合條件的資本化；不符合資本化條件的計入當(dāng)期損益。分別在“研發(fā)支出”科目的“費用化支出”和“資本化支出”明細科目中歸集。“費用化支出”于期末結(jié)轉(zhuǎn)管理費用；“資本化支出”余額待研究開發(fā)項目達到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)。內(nèi)

5、部研究開發(fā)費用的確認和計量研究階段開發(fā)階段費用化滿足資本化條件（同時滿足5個條件不滿足資本化條件費用化資本化【例題】關(guān)于企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，下列說法中錯誤的是（ ）。A企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出B企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益C企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，應(yīng)確認為無形資產(chǎn)D企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，可能確認為無形資產(chǎn)，也可能確認為費用答案】C【例5-2】（三）投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。（四）非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和政府補助取得的

6、無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)分別按照本書“非貨幣性資產(chǎn)交換”、 “債務(wù)重組”、 “政府補助”的有關(guān)規(guī)定確定。 （五）土地使用權(quán)的處理企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認為無形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。但下列情況除外：1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計入所建造的房屋建筑物成本。2企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價款應(yīng)當(dāng)在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)處理。企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)用于賺取租金或資本增值時，應(yīng)將其賬面價值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)

7、。第二節(jié) 無形資產(chǎn)的后續(xù)計量一、無形資產(chǎn)后續(xù)計量的原則（一）無形資產(chǎn)使用壽命的確定 企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限或確定的，應(yīng)當(dāng)估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量；無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。1企業(yè)持有的無形資產(chǎn)，通常來源于合同性權(quán)利或是其他法定權(quán)利，而且合同規(guī)定或法律規(guī)定有明確的使用年限。2合同或法律沒有規(guī)定使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面因素判斷，以確定無形資產(chǎn)能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限。經(jīng)過上述方法仍無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資

8、產(chǎn)。 （二）無形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應(yīng)當(dāng)改變攤銷期限和攤銷方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計其使用壽命，視為會計估計變更按使用壽命有限的無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定處理。 二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷（一）攤銷期和攤銷方法企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時止。當(dāng)月增加可供使用的無形資產(chǎn)，當(dāng)月可以攤銷；當(dāng)月減少的無形資產(chǎn)，當(dāng)月不再攤銷。 企業(yè)選擇的無形資

9、產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。（二）殘值的確定使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：（1）有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)；（2）可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。（三）使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會計處理無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（管理費用、其他業(yè)務(wù)成本等）。某項無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)資產(chǎn)的成本。【例5-4】三、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)對于根據(jù)可獲得的情況判斷，

10、無法合理估計其使用壽命的無形資產(chǎn)，應(yīng)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。按照準則規(guī)定，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，但需要至少于每一會計期末進行減值測試。發(fā)生減值時，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”科目。無形資產(chǎn)后續(xù)計量使用壽命有限的無形資產(chǎn)（1）攤銷期和攤銷方法：經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，不一定是直線法。（2）殘值的確定：可能有殘值。（3）攤銷時：計入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)的成本。（4）減值：計入資產(chǎn)減值損失使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不攤銷。期末進行減值測試，計提減值準備【例題】關(guān)于無形資產(chǎn)的后續(xù)計量，下列說法中正確的是（ ）。A使用壽命不確定的無形資產(chǎn)應(yīng)該按系統(tǒng)

11、合理的方法攤銷B使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)按10年攤銷C企業(yè)無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式D無形資產(chǎn)的攤銷方法只有直線法 【答案】C【例5-4】 三、無形資產(chǎn)的后續(xù)支出無形資產(chǎn)后續(xù)支出，是指無形資產(chǎn)入賬后，為確保該無形資產(chǎn)能夠給企業(yè)帶來預(yù)定的經(jīng)濟利益而發(fā)生的支出，比如相關(guān)的宣傳活動支出。由于這些支出僅是為了確保已確認的無形資產(chǎn)能夠為企業(yè)帶來預(yù)定的經(jīng)濟利益，因而，應(yīng)在發(fā)生當(dāng)期確認為費用?！纠?-5】 四、無形資產(chǎn)的減值無形資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日存在可能發(fā)生減值的跡象時，其可收回金額低于賬面價值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該無項資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，減記

12、的金額確認為減值損失，計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失計提的無形資產(chǎn)減值準備”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”科目。無形資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回?！纠?-6】 第三節(jié) 無形資產(chǎn)的處置 一、無形資產(chǎn)的出租取得的收入通過“其他業(yè)務(wù)收入”科目核算，發(fā)生的支出通過“其他業(yè)務(wù)成本”科目核算?！纠?-7】二、無形資產(chǎn)的出售企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將取得的價款與該無形資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入或營業(yè)外支出）?！纠?-8】 三、無形資產(chǎn)的報廢無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的，應(yīng)當(dāng)將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷，其賬面價值轉(zhuǎn)作當(dāng)期損

13、益（營業(yè)外支出）。 【例5-9】 1.【答案】借：無形資產(chǎn)-非專利技術(shù) 60000 貸：銀行存款 60000借：管理費用（制造費用） 6000 貸：累計攤銷 6000借：銀行存款 40000 累計攤銷（ 60004） 24000 貸：無形資產(chǎn)-非專利技術(shù) 60000 應(yīng)交稅費-營業(yè)稅（ 400005%）2000 營業(yè)外收入 2000 2.【答案】借：無形資產(chǎn)-非專利技術(shù) 540000 貸：股本 5400003.【答案】 借：無形資產(chǎn)-專利權(quán) 54800 貸：銀行存款 548004.【答案】 借：無形資產(chǎn)-土地使用權(quán) 870000 貸：銀行存款 870000 5.【答案】借：無形資產(chǎn)-專利技術(shù) 500000 貸：銀行存款 500000借：管理費用（制造費用）100000 貸：累計攤銷 100000 03年同上，03年12月31日賬面價值=500000-1000002=300000（元）可收回金額=210000 （元）減值=300000-210000=90000 （元）借：資產(chǎn)減值損失 90000 貸：無形資產(chǎn)減值準備 90000 04年攤銷額=210000/3=70000（元）借：管理費用（制造費用）70000 貸：累計攤銷 7000005、06年同上，06年報