成本管理會計----4課件

1、成本管理會計-4教師：林永明第五章 作業(yè)成本計算法 和作業(yè)管理第一節(jié) 作業(yè)成本計算法的基本原理第二節(jié) 作業(yè)成本計算的程序及應(yīng)用第三節(jié) 作業(yè)成本計算和作業(yè)管理第一節(jié) 作業(yè)成本計算法的基本原理作業(yè)成本計算法（Activity-based Costing,ABC）是指將生產(chǎn)產(chǎn)品或提供服務(wù)所消耗資源的成本按作業(yè)進(jìn)行歸集，再按受益原則依據(jù)成本動因追溯至產(chǎn)品或服務(wù)的一種成本計算方法。一、制造費用分配與作業(yè)成本計算在傳統(tǒng)的成本計算過程中，制造費用的分配是一種以業(yè)務(wù)量（Volume-based）為基礎(chǔ)的成本分配方式，通常按一個分配基礎(chǔ)分配制造費用。這種分配方法在傳統(tǒng)的生產(chǎn)環(huán)境是比較合適的，其原因有三：一是傳統(tǒng)

2、的生產(chǎn)工藝流程較為簡單，間接制造費用在產(chǎn)品成本中所占比重不大；二是市場對產(chǎn)品的個性要求不明顯，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)形式，產(chǎn)品品種較為單一且差別較小。三是采用單一的分配基礎(chǔ)不會對成本計算結(jié)果造成太大的歪曲，成本計算提供的信息能夠滿足決策和控制的要求。隨著高科技尤其是計算機(jī)技術(shù)的飛速發(fā)展及其在生產(chǎn)中的廣泛運用，一種新的企業(yè)管理思想適時制應(yīng)運而生。所謂的適時制，是指以必要的勞動，確保在必要的時間內(nèi)，按必要的數(shù)量，生產(chǎn)提供必要的產(chǎn)品，以期達(dá)到杜絕浪費、降低成本和提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的目的的一種生產(chǎn)管理系統(tǒng)。適時制以需求拉動生產(chǎn)，企業(yè)只根據(jù)客戶的訂單組織生產(chǎn)，后一道生產(chǎn)工序?qū)w移到生產(chǎn)工序提出需求，以此類推，直到第一道

3、生產(chǎn)工序?qū)υ牧咸岢鲂枨蟆Ｊ垢髌诎l(fā)生的產(chǎn)品生產(chǎn)費用與各期完工產(chǎn)品成本趨于一致（基本一致）。在適時制下，生產(chǎn)布局以制造單位式布局替代傳統(tǒng)的分車間部門或生產(chǎn)步驟布局。其布局特點是：在一定期間內(nèi)，每一單元只生產(chǎn)一種產(chǎn)品或性質(zhì)相近的多種產(chǎn)品。在傳統(tǒng)中被認(rèn)為是間接費用的，在適時制下都是構(gòu)成產(chǎn)品成本的直接費用。此外，高新技術(shù)的發(fā)展及其在生產(chǎn)中的運用，以及適時制生產(chǎn)管理系統(tǒng)本身的需要，使產(chǎn)品構(gòu)成發(fā)生重大變化：直接人工成本所占比重大大下降，制造費用所占比重大大提高，其構(gòu)成內(nèi)容也變得較為復(fù)雜。這使產(chǎn)品成本計算與控制的重點向制造費用轉(zhuǎn)移，制造費用的分配對產(chǎn)品成本信息的影響變得至關(guān)重要。傳統(tǒng)會計中，間接費用的分配標(biāo)

4、準(zhǔn)一般采用直接人工小時或機(jī)器小時。在現(xiàn)代化生產(chǎn)中，較高的間接制造費用通過按直接人工單一標(biāo)準(zhǔn)分配，由低勞動密集型向中高勞動密集型產(chǎn)品轉(zhuǎn)移，造成不同產(chǎn)品之間成本的嚴(yán)重歪曲。傳統(tǒng)的成本性態(tài)的劃分是以成本與產(chǎn)量之間的依存關(guān)系為依據(jù)的，但當(dāng)間接費用金額較大，且構(gòu)成內(nèi)容復(fù)雜時，這種劃分使投入與產(chǎn)出之間的關(guān)系模糊。大多數(shù)間接費用與產(chǎn)量多少無關(guān)，而與一系列其他的成本動因相關(guān)。會削弱成本控制，影響決策的科學(xué)性。傳統(tǒng)的預(yù)算制度和標(biāo)準(zhǔn)成本制度是以差異分析為基礎(chǔ)的，強調(diào)對耗費差異和效率差異的計量和控制。但由于費用項目高度概括，非要分配基礎(chǔ)過于單一，從而導(dǎo)致差異也過于濃縮，往往涉及幾個部門或幾種作業(yè)，責(zé)任難以界定。使預(yù)

5、算標(biāo)準(zhǔn)與費用分析不能為成本考核提供有用的信息，成本業(yè)績報告的作用被大大削弱。傳統(tǒng)的責(zé)任中心主要是依據(jù)組織結(jié)構(gòu)的職能、權(quán)限、目標(biāo)的任務(wù)來劃分的，并據(jù)此進(jìn)行責(zé)任預(yù)算、責(zé)任控制和責(zé)任考核。由于職能和權(quán)限的局限性，忽視了對許多分布在不同職能部門卻又相互聯(lián)系的同質(zhì)費用的責(zé)任歸屬。使許多能夠得到控制的成本游離于成本控制之外，不利于將更多的費用納入責(zé)任管理，而且也不利于規(guī)范責(zé)任、權(quán)限和利益直接的關(guān)系。自80年代中期以來，西方發(fā)達(dá)國家的學(xué)術(shù)界和實務(wù)界積極研究和推行一種新的成本系統(tǒng)作業(yè)成本法或稱作業(yè)成本系統(tǒng)。作業(yè)成本法是一種以“成本驅(qū)動因素”理論為基本依據(jù)，根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生和形成的資源耗費、作業(yè)和最終

6、產(chǎn)出的關(guān)系、作業(yè)鏈和價值鏈的關(guān)系，對成本發(fā)生的動因加以分析，以作業(yè)為基礎(chǔ)計算和控制成本的一種成本核算方法和成本管理制度。作業(yè)是企業(yè)為提高一定量的產(chǎn)品或勞務(wù)所消耗的人力、技術(shù)、原材料、方法和環(huán)境等的集合體。（James A. Brimson）企業(yè)的作業(yè)有不同的分類方法。通?？煞譃槌杀灸繕?biāo)作業(yè)和維持性作業(yè)。成本目標(biāo)作業(yè)：使產(chǎn)品或顧客受益的作業(yè)。此類作業(yè)可進(jìn)一步劃分為：使單位產(chǎn)品受益的作業(yè)，如機(jī)器的動力作業(yè)；使一批產(chǎn)品受益的作業(yè)，如對各批產(chǎn)品的機(jī)器準(zhǔn)備、材料處理、訂單處理、產(chǎn)品檢驗等作業(yè)；使某一生產(chǎn)過程受益的作業(yè)，如材料計劃、材料采購等作業(yè)；為特定顧客服務(wù)的作業(yè)，如向顧客提高技術(shù)服務(wù)等作業(yè)。維持性作

7、業(yè)（也稱服務(wù)性作業(yè)）：使某個部門或機(jī)構(gòu)受益的作業(yè)，即支持整個企業(yè)組織的作業(yè)，如行政管理、會計處理、秘書工作等?，F(xiàn)代企業(yè)實際上就是一個為了滿足顧客需要而建立的、一系列前后有序的作業(yè)集合體，被稱為“作業(yè)鏈”。在一系列作業(yè)的集合體作業(yè)鏈上，存在這樣一種關(guān)系：資源作業(yè)產(chǎn)品，即作業(yè)耗用資源。每完成一項作業(yè)就消耗一定量的資源，同時又有一定價值量的產(chǎn)出轉(zhuǎn)移到下一項作業(yè)。照此逐步結(jié)轉(zhuǎn)，直至最后形成產(chǎn)品送交顧客。作業(yè)的轉(zhuǎn)移同時也伴隨著價值的轉(zhuǎn)移，最終產(chǎn)品是一系列作業(yè)的結(jié)果，同時也表現(xiàn)為全部有關(guān)作業(yè)的價值的集合。因此，作業(yè)鏈的形成過程，也就是價值鏈的形成過程。對價值鏈的分析，可以從產(chǎn)品生產(chǎn)環(huán)節(jié)一直追查到產(chǎn)品設(shè)計環(huán)

8、節(jié)，其目的在于發(fā)現(xiàn)和消除對價值鏈無所貢獻(xiàn)的作業(yè)。從這一角度出發(fā)，作業(yè)可分為增值作業(yè)和不增值作業(yè)。如存貨的儲存保管、次品修復(fù)等作業(yè)，均屬不增值作業(yè)。成本動因也稱成本驅(qū)動因素。它是引起費用變動的因素，也是影響成本結(jié)構(gòu)的決定因素。在作業(yè)成本法中成本動因有兩種變現(xiàn)形式：1、分配資源成本的動因。作業(yè)消耗資源，資源消耗量與作業(yè)量之間的關(guān)系稱為資源動因。它是將資源耗費分配到作業(yè)成本庫的標(biāo)準(zhǔn)。2、分配作業(yè)成本的動因。產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗量與最終產(chǎn)出之間的關(guān)系稱為作業(yè)動因。它是將作業(yè)成本分配到產(chǎn)品或勞務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)。作業(yè)動因也是資源消耗與最終產(chǎn)品相溝通的中介。二、作業(yè)成本計算法 的基本內(nèi)容（一）作業(yè)成本計算的基本程

9、序1、作業(yè)分析作業(yè)分析，是指分析生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)服務(wù)所發(fā)生的各項活動，將同質(zhì)的活動確認(rèn)為作業(yè)項目（或作業(yè)中心）的過程。作業(yè)項目不一定正好與企業(yè)的傳統(tǒng)職能部門相一致。作業(yè)分析可以通過編制作業(yè)流程圖來完成。2、確定資源動因，建立作業(yè)成本庫。根據(jù)作業(yè)對資源的耗費，按作業(yè)項目記錄和歸集費用，建立作業(yè)成本庫。3、確定作業(yè)動因，分配作業(yè)成本。確定作業(yè)動因，根據(jù)產(chǎn)品或勞務(wù)消耗特定作業(yè)的數(shù)量，將作業(yè)成本分配到各成本目標(biāo)（產(chǎn)品或勞務(wù)）中。例，發(fā)生的材料整理準(zhǔn)備成本4、計算匯總各成本目標(biāo)的成本。（二）制造成本的分級與成本動因Robin Cooper根據(jù)作業(yè)與成本之間的關(guān)系，將作業(yè)分為四大類別：單位產(chǎn)出類、批次類

10、、產(chǎn)品類和生產(chǎn)條件及設(shè)施類，這種分類通常稱為成本分級（Cost Hierarchy）。1、單位產(chǎn)出級成本與產(chǎn)品產(chǎn)出量相關(guān)的作業(yè)成本，其成本動因是產(chǎn)出的產(chǎn)量。如直接材料成本2、批次級成本與產(chǎn)品生產(chǎn)批次相關(guān)的成本，作業(yè)成本動因是產(chǎn)品批次或交易次數(shù)。如設(shè)備調(diào)試成本3、產(chǎn)品級成本與某種產(chǎn)品或整條產(chǎn)品生產(chǎn)線相關(guān)的成本，作業(yè)成本動因是產(chǎn)品或產(chǎn)品生產(chǎn)線。如產(chǎn)品開發(fā)設(shè)計成本4、條件設(shè)施級成本是支持整個生產(chǎn)過程而發(fā)生的成本，如常見管理人員的工資、設(shè)備的折舊和維護(hù)費等。一般難以追蹤直接歸屬于具體作業(yè)，其分配基礎(chǔ)的選擇往往存在很大的主觀性。第二節(jié) 作業(yè)成本計算的程序及應(yīng)用一、作業(yè)成本計算的程序1、確定作業(yè)和作業(yè)成本

11、動因2、按成本動因確定制造費用分配率3、按各產(chǎn)品消耗的成本動因分配制造費用4、計算產(chǎn)品成本例某工廠生產(chǎn)甲、乙兩種產(chǎn)品。甲產(chǎn)品由零件A和B各一件構(gòu)成，乙產(chǎn)品按客戶訂單小批量生產(chǎn)。該廠對產(chǎn)品生產(chǎn)所消耗的直接材料、直接人工直接計入有關(guān)產(chǎn)品成本。還未產(chǎn)品生產(chǎn)提供材料采購、材料準(zhǔn)備、起動準(zhǔn)備、設(shè)備維修、質(zhì)量檢驗等服務(wù)。該廠對間接制造費用分設(shè)成本庫，然后按作業(yè)動因進(jìn)行分配。有關(guān)核算程序如下圖所示。資 源材料采購材料準(zhǔn)備起動準(zhǔn)備設(shè)備耗費（動力、折舊）設(shè)備維修質(zhì)量檢驗產(chǎn)品甲和產(chǎn)品乙按資源動因分配制造費用各作業(yè)成本庫按作業(yè)動因分配直接材料直接人工 某廠作業(yè)成本核算模型圖（1）該廠制造費用有關(guān)資源耗費及成本動因資

12、料，見下表。作業(yè)項目資源耗費（萬元）作業(yè)成本動因材料采購材料準(zhǔn)備起動準(zhǔn)備設(shè)備耗費（動力、折舊）設(shè)備維修質(zhì)量檢驗1166601225定單數(shù)量材料搬運數(shù)量準(zhǔn)備次數(shù)機(jī)器小時維修小時檢驗數(shù)量合計120制造費用各項作業(yè)資源耗費及成本動因 200*年10月（2）制造費用各成本庫作業(yè)成本動因數(shù)量及成本分配率，見下表。制造費用成本庫費用（萬元）作業(yè)成本動因數(shù)量合計成本分配率甲產(chǎn)品乙產(chǎn)品A零件B零件小計C零件D零件小計材料采購材料準(zhǔn)備起動準(zhǔn)備設(shè)備耗費（動力、折舊）設(shè)備維修質(zhì)量檢驗1166601225881320050246818000252414162112007548502413360020020046401

13、59200225252968030128004254521108030240005005000.10.0750.20.00250.0240.05 作業(yè)成本動因數(shù)量及成本分配率 200*年10月（3）作業(yè)成本分配計算項目材料采購材料準(zhǔn)備起動準(zhǔn)備設(shè)備耗費（動力、折舊）設(shè)備維修質(zhì)量檢驗成本合計（萬元）零件A作業(yè)動因數(shù)量分配率成本合計（萬元）80.10.880.0750.610.20.232000.00258500.0241.2240.051.212零件B 作業(yè)動因數(shù)量分配率成本合計（萬元）60.10.680.0750.610.20.280000.002520250.0240.6240.051.223

14、.2零件C作業(yè)動因數(shù)量分配率成本合計（萬元）500.15240.0751.8130.22.636000.002592000.0244.82000.051033.2零件D作業(yè)動因數(shù)量分配率成本合計（萬元）460.14.6400.0753150.2392000.0025232250.0245.42520.0512.651.6作業(yè)成本分配表 200*年10月（4）產(chǎn)品成本匯總產(chǎn)品直接材料直接人工制造費用總成本甲產(chǎn)品18.46.435.2A零件1260B零件23.2乙產(chǎn)品43.721.584.8C零件33.2150D零件51.6合計62.127.9120210 產(chǎn)品成本匯總表 200*年10月 單位：

15、萬元若按傳統(tǒng)計算方法，制造費用采用單一標(biāo)準(zhǔn)如機(jī)器小時分配，則產(chǎn)品直接材料直接人工制造費用總成本甲產(chǎn)品18.46.45680.8乙產(chǎn)品43.721.564129.2合計62.127.9120210若有跡象表明成本信息的可靠性存在問題，應(yīng)對成本計算程序和方法重新加以審查。管理人員應(yīng)該關(guān)注的跡象通常包括：企業(yè)職能部門的經(jīng)理對會計部門的成本報告存在懷疑；銷售人員不愿意根據(jù)會計部門的成本報告制定產(chǎn)品價格；制造過程中難度較大的復(fù)雜產(chǎn)品，盡管定價不是太高，但利潤仍很豐厚；產(chǎn)品邊際貢獻(xiàn)的高低難以解釋；銷售收入上升但利潤卻下降；某些產(chǎn)品的毛利率很高但競爭對手卻不愿生產(chǎn)；制造費用分配率很高且不斷提升；車間開工多條

16、產(chǎn)品生產(chǎn)線；生產(chǎn)多種產(chǎn)品，各產(chǎn)品生產(chǎn)工藝相差懸殊，或產(chǎn)品批量相差較大；根據(jù)會計部門提供的成本信息制定招投標(biāo)策略，招投標(biāo)結(jié)果難以解釋；競爭對手大量生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品，銷售價格卻低得難以讓人置信等等。二、作業(yè)成本計算法 在商業(yè)和服務(wù)業(yè)的應(yīng)用最初應(yīng)用于制造業(yè)。其原理也完全適用于服務(wù)企業(yè)和商品零售及批發(fā)企業(yè)，如通訊、航空、運輸、銀行、保險、金融服務(wù)、法律范圍和會計服務(wù)等行業(yè)。通過識別關(guān)鍵性的作業(yè)按作業(yè)歸集成本，追蹤服務(wù)消費的作業(yè)量，以此分配成本。一般適用于下列情況：1、生產(chǎn)自動化程度較高2、制造費用占成本比例較高3、作業(yè)種類較多4、會計電算化程度較高第三節(jié) 作業(yè)成本計算和作業(yè)管理作業(yè)成本計算法對管理觀念

17、的影響非常大，其突出表現(xiàn)作業(yè)管理。一、作業(yè)成本計算與作業(yè)管理作業(yè)管理（Activity-Based Management，ABM）是將作業(yè)與作業(yè)成本聯(lián)系起來，利用以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本信息來著重改善企業(yè)業(yè)績的一種管理系統(tǒng)。作業(yè)管理包含兩個層面：一方面立足于作業(yè)活動，對每一項作業(yè)都要研究其產(chǎn)生成本的動因和改進(jìn)的方法；另一方面按不同作業(yè)歸集作業(yè)成本，并根據(jù)產(chǎn)品或服務(wù)耗費的成本動因分配成本，實施作業(yè)成本計算。作業(yè)管理的基本點在于“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)管理通過價值鏈上的作業(yè)分析來識別作業(yè)，分析引起作業(yè)的根源，聯(lián)系作業(yè)成本計算評價作業(yè)效率。作業(yè)管理的基本內(nèi)容：計算作業(yè)成本、分析和評價作業(yè)、改進(jìn)

18、作業(yè)和去除非增值作業(yè)。（一）作業(yè)管理的基本程序增值作業(yè)是指消除后會影響產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量、功能和價值的作業(yè)，是必要的作業(yè)。其成本為增值成本。非增值作業(yè)是指企業(yè)經(jīng)營活動中不必要的或可以消除的，或者雖然必要但效率不高或可以改進(jìn)的作業(yè)。其成本為非增值成本。消除這些非增值作業(yè)及其成本不影響產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量、功能和價值等。實施作業(yè)管理消除非增值作業(yè)成本的策略通常有以下步驟：1、識別作業(yè)2、識別非增值作業(yè)3、了解作業(yè)之間的聯(lián)系，包括產(chǎn)生根源和引發(fā)事件4、建立計量評價標(biāo)準(zhǔn)5、報告非增值成本（二）作業(yè)管理的措施1、作業(yè)消除對非增值作業(yè)或不必要作業(yè)采取將其消除的辦法，去除非增值成本以減少不必要的耗費2、作業(yè)選擇考

19、慮所有能達(dá)到同樣目標(biāo)的不同作用或不同策略，選擇其中最佳的作業(yè)或策略3、作業(yè)減少以不斷改進(jìn)的方式降低作業(yè)所消耗的資源或時間，對于必要作業(yè)，通過改善以提高效率或降低成本，對一時無法消除的非增值作業(yè)則盡量減少工作量以降低成本耗費4、作業(yè)共享充分利用企業(yè)的生產(chǎn)能量使之達(dá)到規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，提高單位作業(yè)的效率二、作業(yè)成本計算法 的應(yīng)用問題如何區(qū)分作業(yè)？成本動因的確定。信息處理的成本問題。第六章 成本性態(tài)分析 和變動成本計算第一節(jié) 成本性態(tài)分析和混合成本分解第二節(jié) 變動成本法和完全成本法第三節(jié) 對兩種成本計算方法的分析評價第四節(jié) 與利潤相關(guān)的差異分析第一節(jié) 成本性態(tài)分析 和混合成本分解一、成本性態(tài)二、半變動成

20、本的分解一、成本性態(tài)（一）成本1 產(chǎn)品成本與制造成本 2 期間成本與非制造成本3 財務(wù)報表中的成本1 、產(chǎn)品成本與制造成本 產(chǎn)品成本是以產(chǎn)品為成本對象，進(jìn)行測定而得到的成本信息財務(wù)會計系統(tǒng)中，產(chǎn)品成本的確定要以制造成本為準(zhǔn)（各國會計準(zhǔn)則的規(guī)定）財務(wù)會計中的制造成本與產(chǎn)品成本 制造成本直接材料直接人工制造費用間接材料間接人工其他制造費用加工成本產(chǎn)品成本制造成本是指為生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)而發(fā)生的成本。 制造成本包含的項目：直接材料：是指在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中所直接消耗，構(gòu)成產(chǎn)品實體部分的材料成本。 直接人工：是指在生產(chǎn)過程中直接改變原材料性質(zhì)或形態(tài)所耗用的人工成本，包括工人的工資、福利費等。 制造費用：是

21、指在生產(chǎn)過程中所發(fā)生的除直接材料、直接人工以外的所有成本。 制造費用包括以下項目間接材料：是指在生產(chǎn)過程中耗用，但不構(gòu)成產(chǎn)品實體，或者不能夠明確地直接歸屬于某產(chǎn)品的材料間接人工：是指為生產(chǎn)過程服務(wù)，但不直接作用于產(chǎn)品加工過程的人工成本其他制造費用：是指不屬于上述兩種的其他各類間接費用2、期間成本與非制造成本非制造成本銷售費用管理費用財務(wù)費用期間成本財務(wù)會計中的非制造成本與期間成本非制造成本：企業(yè)除了產(chǎn)品生產(chǎn)過程會發(fā)生成本外，在進(jìn)行日常管理、產(chǎn)品營銷以及籌資活動都會發(fā)生相應(yīng)的成本，如：管理費用、銷售費用和財務(wù)費用等。這些成本沒有直接作用于產(chǎn)品的生產(chǎn)過程，因此被稱為非制造成本。期間成本：非制造成本

22、雖然沒有直接作用于產(chǎn)品的生產(chǎn)，但是其對企業(yè)的生存發(fā)展也具有重要的意義，因為其往往是維持企業(yè)正常經(jīng)營所必須的資源耗費。同時，由于其與產(chǎn)品缺乏明確的聯(lián)系，財務(wù)會計一般將這類成本與會計期間相聯(lián)系，將其作為期間成本處理。期間成本是與產(chǎn)品成本相對的一個概念，指所有產(chǎn)品成本之外的成本。 3、財務(wù)報表中的成本成本與財務(wù)報表項目的聯(lián)系 產(chǎn)品成本與資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨項目以及利潤表中的銷貨成本（或主營業(yè)務(wù)成本）項目有著緊密地聯(lián)系，企業(yè)的產(chǎn)品成本要在存貨和銷貨成本中進(jìn)行分配。企業(yè)當(dāng)期已經(jīng)銷售出去的產(chǎn)品的成本要進(jìn)入利潤表中，成為銷貨成本；而依然留在企業(yè)供以后期間銷售的產(chǎn)品的成本要進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表中，計入存貨。期間成本中

23、包括的銷售費用、管理費用和財務(wù)費用等部分與利潤表中的銷售費用等項目相對應(yīng)，因此可以直接計入相關(guān)項目。（二）成本性態(tài)成本變動與業(yè)務(wù)活動量變動之間的關(guān)系被稱為成本性態(tài)。 從成本性態(tài)的角度可以將成本劃分為固定成本、變動成本和半變動成本三類。 固定成本是指在一定相關(guān)范圍內(nèi)，總發(fā)生額不受業(yè)務(wù)活動量變動影響的成本項目。變動成本是指在一定相關(guān)范圍內(nèi)，總發(fā)生額隨著業(yè)務(wù)活動量變動而成正比例變動的成本項目。半變動成本是指總發(fā)生額雖會隨著業(yè)務(wù)活動量變動而變動，但是不保持正比例關(guān)系的成本項目。1、固定成本固定成本是指在一定相關(guān)范圍內(nèi)，總發(fā)生額不受業(yè)務(wù)活動量變動影響的成本項目。例如：設(shè)備租金 月產(chǎn)量(條）設(shè)備租金（元）

24、單位產(chǎn)品分?jǐn)偟脑O(shè)備租金（元/條）012,0001,00012,000122,00012,00063,00012,0004當(dāng)圍巾月產(chǎn)量在3000條以內(nèi)變動時，設(shè)備租金固定在12000元的水平上，不會隨著產(chǎn)量變動而發(fā)生變化。 設(shè)備租金與產(chǎn)量的關(guān)系：函數(shù)形式：y = a，a為常數(shù) 在圖像上體現(xiàn)為一條平行于橫軸的直線 設(shè)備租金總額與產(chǎn)量的關(guān)系：單位產(chǎn)品分?jǐn)偟淖饨鹋c產(chǎn)量的關(guān)系：隨著產(chǎn)量增加，單位產(chǎn)品分?jǐn)偟淖饨鹬饾u下降 固定成本的進(jìn)一步分類：約束性固定成本 企業(yè)提供和維持生產(chǎn)經(jīng)營所需設(shè)施、機(jī)構(gòu)而支出的成本由長期資本決策確定，較難改變酌量性固定成本 為了完成特定活動所支出的成本 往往由預(yù)算決定，能夠針對特殊

25、情況而改變2、變動成本一定相關(guān)范圍內(nèi)，總發(fā)生額隨著業(yè)務(wù)活動量變動而成正比例變動的成本項目。 例如：直接材料月產(chǎn)量（條）直接材料總額（元）單位直接材料（元/條）00181,00018,000182,00036,000183,00054,00018圍巾月產(chǎn)量在3000條以內(nèi)時，直接材料的總額隨著產(chǎn)量的變化而成正比例變動 直接成本總額與產(chǎn)量之間的關(guān)系：函數(shù)形式：y = bx ，b為常數(shù)代表單位變動成本 圖像體現(xiàn)為一條通過原點的直線，斜率為單位變動成本直接材料總額與產(chǎn)量的關(guān)系：單位直接成本與產(chǎn)量之間的關(guān)系 ：一條平行于橫軸的直線 變動成本的進(jìn)一步分類：技術(shù)性變動成本 與產(chǎn)量有明確技術(shù)或?qū)嵨镪P(guān)系的變動成

26、本，如：直接材料、直接人工等 除非技術(shù)革新等情況，企業(yè)很難降低單位技術(shù)性變動成本 酌量性變動成本可以通過管理決策行動所改變，例如：銷售人員的傭金等 3、半變動成本半變動成本是指總發(fā)生額雖會隨著業(yè)務(wù)活動量變動而變動，但是不保持正比例關(guān)系的成本項目。 半變動成本的主要類別：以一定初始量為基礎(chǔ)的半變動成本 階梯式半變動成本 一定初始量為基礎(chǔ)的半變動成本 ：即使業(yè)務(wù)活動量為零時，也會發(fā)生一定的成本，即保持一定的基數(shù)；在此基數(shù)的基礎(chǔ)上，隨著業(yè)務(wù)活動量的增加，成本也會成正比例的增加。 例如：電話費、公共事業(yè)費、機(jī)器維護(hù)費可看作固定成本與變動成本的結(jié)合體一定初始量為基礎(chǔ)的半變動成本 ：由固定工資與提成獎勵所

27、構(gòu)成的銷售人員工資：銷售量（條）工資總額（元）02,0001,0004,0002,0006,0003,0008,000一定初始量為基礎(chǔ)的半變動成本 ：半變動成本的函數(shù)形式為：y = a + bx，a代表著初始量，具有固定成本性質(zhì)的部分；斜率b表示單位變動成本 階梯式半變動成本：總成本隨著業(yè)務(wù)活動量的增加而呈現(xiàn)階梯性變動 業(yè)務(wù)活動量在一定范圍內(nèi)增長時，其總成本不變；而活動量超出一定的限度時，總成本會突然上升，而在業(yè)務(wù)活動量增長在一定限度內(nèi)又保持不變。 階梯式半變動成本：大產(chǎn)量范圍下的設(shè)備租金：函數(shù)形式為分段函數(shù)圖像：使用階梯成本時注意 “階梯”的大小：階梯成本與固定成本間的聯(lián)系一定的業(yè)務(wù)活動量范

28、圍內(nèi)，階梯成本體現(xiàn)為固定成本 階梯成本與變動成本的聯(lián)系對于某些小階梯的階梯成本，可以將其視為變動成本，一方面減少了處理信息的成本，另一方面也簡化了成本函數(shù)的形式 4、對固定成本和變動成本的思考選擇合適的業(yè)務(wù)活動量來分析成本性態(tài)注意相關(guān)范圍二、半變動成本的分解歷史數(shù)據(jù)分析法工程研究法賬戶分類法合同認(rèn)定法 1、歷史數(shù)據(jù)分析法主要依靠過去的成本和業(yè)務(wù)活動量數(shù)據(jù)，利用數(shù)學(xué)以及統(tǒng)計的方法得出成本函數(shù)，確定其固定成本和單位變動成本 高低點法散布圖法回歸分析法 高低點法：依據(jù)兩點確定一條直線的幾何學(xué)原理，觀測相關(guān)范圍中業(yè)務(wù)活動量最高和最低兩點的業(yè)務(wù)活動量和成本資料，推算出半變動成本中的固定成本（縱截距）和單

29、位變動成本（斜率）的數(shù)值，進(jìn)而確定半變動成本的函數(shù)形式。 高低點法計算公式：單位變動成本 = 高低點成本之差 高低點業(yè)務(wù)活動量之差 固定成本 = 最高點成本 - 單位變動成本 最高點業(yè)務(wù)活動量 或者固定成本 = 最低點成本 - 單位變動成本 最低點業(yè)務(wù)活動量 半變動成本可用公式： y=a+bx y：混合成本總額 a:固定成本部分 b：單位變動成本 x：業(yè)務(wù)量 月份產(chǎn)量（條）管理費用（元）11,6005,57021,8005,83031,6505,66041,4005,35051,2505,30061,1005,09071,0505,07081,3505,33091,7505,7702月份產(chǎn)量1

30、800條為最高點，對應(yīng)管理費用為5830元；7月份產(chǎn)量1050條為最低點，對應(yīng)管理費用為5070元。根據(jù)高低點法的公式可得： 單位變動成本 = （5830 5070） （1800 1050） 1.013 元 固定成本 = 5830 1.0131800 = 4006由此，可以得出管理費用的函數(shù)為： y = 4 006 + 1.013x，其中，y代表管理費用，x代表產(chǎn)量。高低點法：優(yōu)點：計算簡便 缺點：僅以高低兩點決定成本函數(shù) ，偶然性較大，容易受到異常數(shù)據(jù)的影響 散布圖法： 使用散布圖法首先要將數(shù)據(jù)點繪制在坐標(biāo)圖中（橫軸為業(yè)務(wù)活動量，縱軸為成本），并觀察其是否存在線性關(guān)系；如果存在，就可以通過目

31、測，畫出一條表示成本變動趨勢的直線，盡可能使得各點到直線距離之和最小。在畫出直線之后，就可以通過直線在縱軸上的截距估計出固定成本，進(jìn)而再通過任取直線上一點的坐標(biāo)估計出斜率，即單位變動成本。 我們繪制出成本趨勢線，并得到直線與縱軸的交點為3990，即固定成本為3990元。通過觀察發(fā)現(xiàn)，9月份的數(shù)據(jù)點（1750，5770）也在成本趨勢線上，則可以計算直線斜率如下： （5770 3990）/1750 = 1.017，即單位變動成本為1.017元。由此可得出管理費用的函數(shù)為：y = 3990 + 1.017x散布圖法：優(yōu)點：將所有數(shù)據(jù)點都納入考慮因素，并可以使分析人員直觀地觀察出數(shù)據(jù)點的變動趨勢，了解

32、成本和業(yè)務(wù)活動量之間的關(guān)系。 缺點：目測、人為畫出的成本趨勢線具有較大的主觀性，因此其精確性較差 回歸分析法：常用最小二乘回歸法 原理是：在成本與業(yè)務(wù)活動量存在線性關(guān)系時，找出一條直線，使得所有數(shù)據(jù)點到該直線距離的平方和最小。 方法：回歸直線的方程為 y = a + bx，自變量x代表產(chǎn)量，因變量y代表成本總額。由產(chǎn)量和成本的歷史數(shù)據(jù)可以得出： 設(shè)回歸直線的方程為 y = a + bx，自變量x代表產(chǎn)量，因變量y代表成本總額。由產(chǎn)量和成本的歷史數(shù)據(jù)可以得出： n為數(shù)據(jù)點（觀測值）的個數(shù)；xi為第i個數(shù)據(jù)點的業(yè)務(wù)活動量；yi為第i個數(shù)據(jù)點的成本總額。 產(chǎn)量（條）x管理費用（元）y x2xy1,6

33、005,5702,560,0008,912,0001,8005,8303,240,00010,494,0001,6505,6602,722,5009,339,0001,4005,3501,960,0007,490,0001,2505,3001,562,5006,625,0001,1005,0901,210,0005,599,0001,0505,0701,102,5005,323,5001,3505,3301,822,5007,195,5001,7505,7703,062,50010,097,500 x=12,950y =48,970 x2=19,242,500 xy=71,075,500b =

34、（971075500 1295048970）/（919242500 1295012950）= 1.007a =（1924250048790 1295071075500）/（919242500 1295012950）= 3992即管理費用的函數(shù)式為：y = 3992 + 1.007x回歸分析法優(yōu)點：有嚴(yán)密的數(shù)學(xué)和統(tǒng)計理論支持，因此其得出的成本函數(shù)具有較強的科學(xué)性。 缺點：在手工環(huán)境下計算量很大，難以實現(xiàn)。建立相關(guān)成本數(shù)據(jù)庫以及應(yīng)用軟件是實現(xiàn)回歸分析法的基礎(chǔ)應(yīng)用歷史數(shù)據(jù)分析法注意之處：適用于過去與未來的生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)境沒有明顯差異的情況以半變動成本是業(yè)務(wù)活動量的線性函數(shù)為前提 ，分析前將數(shù)據(jù)點繪制成散

35、布圖進(jìn)行觀察是否為線性函數(shù) 會受到異常數(shù)據(jù)的影響 必須能夠獲得歷史數(shù)據(jù)2、工程研究法由工程技術(shù)人員通過某種技術(shù)方法測定正常生產(chǎn)流程中投入與產(chǎn)出之間規(guī)律性的聯(lián)系，以便逐項研究決定成本高低的每個因素，并借此直接估算出固定成本和單位變動成本的一種方法。 工程研究法優(yōu)點：能夠確定較為準(zhǔn)確的投入產(chǎn)出關(guān)系，進(jìn)而建立起成本函數(shù) 缺點：方法施行的高成本，耗費大量的人力、物力；而且制造成本等間接費用，實物形態(tài)的投入產(chǎn)出關(guān)系很難被確定。3、賬戶分析法將會計賬戶中的成本科目按成本性態(tài)劃分為固定成本、變動成本或是半變動成本的方法。 對于屬于固定成本的項目，估算其在一定期間內(nèi)的總額；對于變動成本項目，計算出單位變動成本

36、；對于半變動成本的項目，通過經(jīng)驗判斷或是之前的方法，將其分解為固定成本和變動成本。賬戶分析法的主觀性較強，因此需要分析人員了解企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營以及各項成本動因，結(jié)果才能較為準(zhǔn)確。4、合同認(rèn)定法通過研究企業(yè)與其他各方簽訂的合同、契約或是內(nèi)部管理、核算制度的規(guī)定，進(jìn)而分析成本費用的成本性態(tài)。 適用于那些有明確合同或制度規(guī)定的成本項目 第二節(jié) 變動成本法和完全成本法成本計算按產(chǎn)品成本期間成本的劃分口徑和損益確定程序的不同分類完全成本計算（absorption costing）變動成本計算（variable costing）完全成本計算法認(rèn)為企業(yè)產(chǎn)品的成本應(yīng)該包括所有產(chǎn)品生產(chǎn)過程中所發(fā)生的全部消耗 存貨

37、與銷貨的產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工和制造費用這些所有的制造成本 非制造成本如銷售費用、管理費用和財務(wù)費用都作為期間費用處理 完全成本計算法應(yīng)用的前提是對成本進(jìn)行按經(jīng)濟(jì)用途的分類。 1、完全成本計算法制造成本直接材料直接人工制造費用間接材料間接人工其他制造費用產(chǎn)品成本非制造成本銷售費用管理費用財務(wù)費用期間費用成本按經(jīng)濟(jì)用途分類完全成本計算法下的成本分類 2、變動成本計算法 變動成本計算法認(rèn)為：企業(yè)的固定成本短時期內(nèi)不會改變，與產(chǎn)量、銷售量都沒有明顯聯(lián)系，僅與廠房、設(shè)備的使用年限或企業(yè)的經(jīng)營期限有關(guān)系，因此作為期間費用更加合理存貨與銷貨的產(chǎn)品成本中僅含有直接材料、直接人工和變動性制造費用這些變

38、動制造成本 固定性制造費用及其他非制造成本作為期間費用變動成本計算法應(yīng)用的前提是對成本進(jìn)行按成本性態(tài)的分類變動成本計算法下的成本分類 變動成本直接材料直接人工變動制造費用直接材料產(chǎn)品成本固定成本變動銷售費用變動管理費用期間費用成本按成本狀態(tài)分類固定制造費用固定銷售費用固定管理費用采用變動成本法計算產(chǎn)品成本，即計算產(chǎn)品成本時，只包括與產(chǎn)量有關(guān)的變動成本，即直接材料、直接人工和變動制造費用，而把固定制造費用作為期間成本在當(dāng)期全部轉(zhuǎn)銷的一種成本計算方法。3、兩種計算方法的比較（1）應(yīng)用的前提條件不同完全成本法按經(jīng)濟(jì)用途劃分，分別列入制造成本、非制造成本。變動成本法的成本按成本性態(tài)劃分，分別列入變動成

39、本和固定成本。3、兩種計算方法的比較（2）產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同 完全成本計算法變動成本計算法產(chǎn)品成本項目直接材料直接材料直接人工直接人工變動性制造費用變動性制造費用固定性制造費用例題：以紡織廠為例，假設(shè)生產(chǎn)圍巾所需的直接材料為18元/條，直接人工為4元/條，該廠10月份生產(chǎn)2500條圍巾，共發(fā)生制造費用14500元，經(jīng)過成本人員對制造費用進(jìn)行的成本性態(tài)分析，其中固定性制造費用為12000元，變動性制造費用為1元/條。 單位成本的差異成本項目完全成本計算法變動成本計算法直接材料1818直接人工44變動性制造費用11固定性制造費用* 4.8單位產(chǎn)品成本27.823*4.8=12000/

40、250 例如：新華工廠去年全年只生產(chǎn)一種甲產(chǎn)品，產(chǎn)量200件，銷量180件，單價100元。甲產(chǎn)品的實際資料如下： 直接材料 7000元 直接人工 4000元 制造費用： 4000元 其中：變動制造費用 1000元 固定制造費用 3000元 非制造費用： 推銷費用： 2900元 其中：變動推銷費用（5元/件） 900元 固定推銷費用 2000元 管理費用 990元 其中：變動管理費用（0.5元/件） 90元 固定管理費用 900元 兩種成本法生產(chǎn)成本比較： 單位：元成本項目 變動成本計算法 完全成本計算法 總成本 單位成本 總成本 單位成本直接材料 7000 35 7000 35直接人工 400

41、0 20 4000 20變動制造費用 1000 5 1000 5固定制造費用 3000 15全部生產(chǎn)成本 12000 60 15000 75 變動成本法的存貨成本與完全成本法的存貨成本有何不同？完全成本計算法（按經(jīng)濟(jì)用途劃分）： 銷售產(chǎn)品的生產(chǎn)成本（75180件） 13500 銷售和管理費用 （2900元990元） 3890變動成本計算法（按成本性態(tài)劃分）變動成本： 銷售產(chǎn)品變動生產(chǎn)成本（60180件） 10800 變動銷售和管理費用 990 變動成本總額 11 790固定成本： 固定制造費用 3000 固定銷售和管理費用 2900 固定成本總額 5900（3）存貨估價的不同完全成本計算法下，

42、期末存貨的成本包括了變動成本和固定性制造成本 變動成本計算法下的存貨成本中僅包括變動成本，而將固定性制造費用作為期間費用反映，不計入存貨成本 當(dāng)企業(yè)期初沒有存貨，且產(chǎn)量大于銷量的情況下，完全成本計算法下反映的存貨價值高于變動成本計算法。 例：如果上述紡織廠10月份期初無存貨，當(dāng)期生產(chǎn)2500條圍巾，卻只售出了2000條時，月末就會有500條圍巾的存貨。 完全成本計算法下，500條圍巾的存貨反映在資產(chǎn)負(fù)債表上就是13900元（27.8500） 變動成本計算法下，存貨價值反映為11500元（23500） 差異2400元就是完全成本計算法下存貨中包含的部分固定性制造費用2400元（4.8500）。這

43、部分固定性制造費用將會隨著存貨流轉(zhuǎn)到下一個期間。 （4）編制損益表的原理與格式不同完全成本計算法編制損益表，是財務(wù)會計規(guī)范中明確規(guī)定并得到廣泛采用的方法，滿足企業(yè)外部的經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)者了解企業(yè)經(jīng)營成果全貌的需要 把所有成本費用項目按照生產(chǎn)、銷售、管理等不同的經(jīng)濟(jì)職能進(jìn)行反映，因此稱為“職能式損益表” ?；谕耆杀痉ň幹茡p益表銷售收入 產(chǎn)品銷售成本 = 銷售毛利銷售毛利 銷售費用 管理費用 = 營業(yè)利潤其中： 產(chǎn)品銷售成本 = 期初存貨完全成本 + 本期發(fā)生的完全生產(chǎn)成本 期末存貨完全生產(chǎn)成本（完全生產(chǎn)成本是指包括所有變動成本和固定成本在內(nèi)的制造成本）基于變動成本計算法編制損益表，不被會計準(zhǔn)則接

44、納，不能成為企業(yè)對外披露會計信息的方式；而主要面向內(nèi)部經(jīng)營管理和計劃控制所編制 把所有成本項目分為變動成本和固定成本兩大類，并進(jìn)一步取得貢獻(xiàn)毛益的信息，反映產(chǎn)品的營利能力。然后以貢獻(xiàn)毛益減去固定成本得到企業(yè)的營業(yè)利潤。因此，按照變動成本計算法編制的損益表稱為“貢獻(xiàn)式損益表” ?；谧儎映杀痉ň幹茡p益表銷售收入 變動成本 = 貢獻(xiàn)毛益貢獻(xiàn)毛益 固定成本 = 營業(yè)利潤其中，變動成本包括制造成本、銷售費用和管理費用中所有的變動成本部分。固定成本也是指制造成本、銷售費用和管理費用中的固定成本部分。兩種不同的損益表對比 職能式損益表（完全成本法）貢獻(xiàn)式損益表（變動成本法）銷售收入銷售收入 減：銷售成本

45、減：變動制造成本 直接人工 期初存貨 直接材料 + 本期產(chǎn)品生產(chǎn)成本 變動制造費用 = 可供銷售產(chǎn)品成本貢獻(xiàn)毛益（生產(chǎn)環(huán)節(jié)） - 期末存貨 減：變動銷售費用 = 銷售成本合計 變動管理費用貢獻(xiàn)毛益（最終）銷售毛利 減：固定成本 減：銷售費用 固定制造費用 管理費用 固定銷售費用 固定管理費用營業(yè)利潤營業(yè)利潤完全成本法的損益表：銷售收入 （180*100）18000減：銷售成本 （180*75）13500銷售毛利 4500減：銷售費用 2900 管理費用 990營業(yè)利潤 610 續(xù)上例：新華工廠去年全年只生產(chǎn)一種甲產(chǎn)品，產(chǎn)量200件，銷量180件，單價100元。變動成本法的損益表：銷售收入 18

46、000減：變動制造成本 10800 直接人工 6300（35*180） 直接材料 3600（20*180） 變動制造費用 900（5*180）貢獻(xiàn)毛益（生產(chǎn)環(huán)節(jié)） 7200 減：變動銷售費用 900 變動管理費用 90貢獻(xiàn)毛益（最終） 6210 減：固定成本 5900 固定制造費用 3000 固定銷售費用 2000 固定管理費用 900營業(yè)利潤 310（5）所提供的信息用途不同上述紡織廠為例背景：根據(jù)以往的經(jīng)驗，紡織廠決策者知道消費者對圍巾的需求具有很強的季節(jié)性從秋季開始銷量增長，進(jìn)入深秋或初冬銷量達(dá)到高峰，此后開始下降。因此，紡織廠也有針對性地開展生產(chǎn)。下表列示了紡織廠某年第四季度圍巾的產(chǎn)量

47、以及銷量：進(jìn)入秋冬季節(jié)后，圍巾銷量持續(xù)增長；企業(yè)的生產(chǎn)計劃要走在市場之前，因此紡織廠增加10月、11月的產(chǎn)量，而預(yù)計到下一年1月份開始，銷量將會減少，因此削減12月的產(chǎn)量，避免造成產(chǎn)品的積壓。 第四季度產(chǎn)銷量表 單位：條10月份11月份12月份期初存貨00900當(dāng)期產(chǎn)量2,0003,0001,600當(dāng)期銷量2,0002,1002,400期末存貨0900100企業(yè)的成本數(shù)據(jù)企業(yè)通過對產(chǎn)品成本的分析得到以下數(shù)據(jù)：圍巾的生產(chǎn)成本為直接材料18元/條，直接人工4元/條，變動制造費用1元/條，固定性制造費用為每月12 000元。企業(yè)對相關(guān)合同分析，得到以下銷售費用的資料：（1）企業(yè)租用某商場柜臺銷售圍巾

48、，柜臺租金固定為每月3 000元；企業(yè)雇用4名銷售人員，用工合同上注明銷售人員每月基本工資為500元，此外每銷售1條圍巾，銷售人員可以得到2元的傭金。企業(yè)利用歷史數(shù)據(jù)對管理費用和產(chǎn)量的關(guān)系進(jìn)行分析，得到管理費用的函數(shù)形式為：y = 4000 + x，因變量y代表管理費用總發(fā)生額，自變量x代表銷量。 紡織廠將圍巾的售價定為每條40元。該廠采取先進(jìn)先出法處理存貨的成本流動。完全成本法下第四季度月度損益表 項目10月份11月份12月份完全成本法銷售收入（40）80,000 84,000 96,000 減：銷售成本 期初存貨0 0 24,300 本期產(chǎn)品生產(chǎn)成本58,000 81,000 48,800

49、 可供銷售產(chǎn)品成本58,000 81,000 73,100 期末存貨0 24,300 3,050 銷售成本合計58,000 56,700 70,050 銷售毛利22,000 27,300 25,950 減：銷售費用9,000 9,200 9,800 管理費用6,000 6,100 6,400 營業(yè)利潤7,000 12,000 9,750 變動成本法下第四季度月度損益表 項目10月份11月份12月份變動成本法銷售收入(40)80,000 84,000 96,000 減：變動制造成本 直接人工(4)8,000 8,400 9,600 直接材料(18)36,000 37,800 43,200 變動制

50、造費用(1)2,000 2,100 2,400 變動制造成本合計46,000 48,300 55,200 貢獻(xiàn)毛益（生產(chǎn)環(huán)節(jié)）34,000 35,700 40,800 減：變動銷售費用(2)4,000 4,200 4,800 變動管理費用(1)2,000 2,100 2,400 貢獻(xiàn)毛益（最終）28,000 29,400 33,600 減：固定成本 固定制造費用12,000 12,000 12,000 固定銷售費用5,000 5,000 5,000 固定管理費用4,000 4,000 4,000 營業(yè)利潤7,000 8,400 12,600 完全成本法下利潤表的困惑從上面對紡織廠的生產(chǎn)決策的描

51、述來講，可謂是較為合理的根據(jù)對市場需求的預(yù)測，安排生產(chǎn)，而且市場需求（銷量）也符合實現(xiàn)的預(yù)期，在3個月中連續(xù)增長。在其他各種因素不變的情況下，給人的直覺上銷量的不斷增長應(yīng)該帶來利潤的增長?？墒菑膿p益表來看，雖然12月份銷量比11月份有了14%的增長，可是利潤卻下降了約20%。 第三節(jié)對兩種成本計算方法的分析評價一、對完全成本法的分析評價完全成本計算法的優(yōu)點 符合會計準(zhǔn)則以及稅法中有關(guān)產(chǎn)品成本計算的要求，是對外提供存貨計價和成本收益信息所采用的方法 實施完全成本計算法的成本可能較低 完全成本計算法更加適應(yīng)長期決策的需要完全成本法的缺陷完全成本計算法下，利潤的確定不僅與銷售量有關(guān)，而且還與產(chǎn)量有關(guān)

52、。 完全成本計算法下利潤對銷售量的扭曲反映，會使基于利潤信息的生產(chǎn)計劃、業(yè)績評價、員工激勵等決策產(chǎn)生偏差。 1、每年銷售量相同，銷售單價、單位變動成本和固定成本總額均無變化，但以完全成本計算為基礎(chǔ)所確定的各年凈利潤卻表現(xiàn)出較大的差別。假設(shè)某企業(yè)生產(chǎn)甲產(chǎn)品，單位售價為10元，單位變動成本為4元，固定性制造費用每年6000元，固定性銷售與管理費用每年1250元。20*1年-20*3年各年產(chǎn)量分別為1500件、2000件和1000件。各年的銷售量均為1500件。20*1年的營業(yè)利潤為：1500*10-（4+6000/1500）-1250=1750（元）20*2年的營業(yè)利潤為：1500*10-（4+6

53、000/2000）-1250=3250（元）20*3年的營業(yè)利潤為：1500*10-500*7-1000*（4+6000/1000）-1250=250（元）2、銷售量增加，在產(chǎn)品的售價、成本不變的情況下，利潤反而減少假設(shè)某企業(yè)生產(chǎn)乙產(chǎn)品，單位售價為80元，單位變動成本為15元，固定性制造費用每年100000元，固定性銷售與管理費用每年25000元。20*1年-20*2年各年產(chǎn)量分別為2500件和2250件。各年的銷售量分別為2250件和2500件。20*1年的營業(yè)利潤為：2250*80-（15+100000/2500）-25000=31250（元）20*2年的營業(yè)利潤為：2500*80-250

54、*55-2250*（15+100000/2250）-25000=27500（元）3、在銷售單價、成本不變的情況下，產(chǎn)成品期末存貨增加，企業(yè)利潤也會增加假設(shè)某企業(yè)生產(chǎn)丙產(chǎn)品，單位售價為80元，單位變動成本為15元，固定性制造費用每年4000000元，固定性銷售與管理費用每年1000000元。20*3年-20*4年各年產(chǎn)量分別為80000件和100000件。各年的銷售量分別為80000件和60000件。20*3年的營業(yè)利潤為：8*80-（15+400/8）-100=20（萬元）20*4年的營業(yè)利潤為：6*80-（15+400/10）-100=50（萬元）二、對變動成本法的分析評價變動成本計算法可以

55、彌補完全成本計算法在反映利潤方面的缺陷 變動成本計算法下，銷量的不斷增長，營業(yè)利潤也穩(wěn)步增長。利潤數(shù)據(jù)的變化也完全反映了銷售量的變化 簡化部分成本核算步驟不必將固定性制造費用在不同產(chǎn)品中分?jǐn)偅苊饬水a(chǎn)品的間接費用分?jǐn)偛粶?zhǔn)確所引起的產(chǎn)品成本信息扭曲問題提供的利潤信息可以使管理人員更加重視銷售，避免盲目生產(chǎn) （一）變動成本法的優(yōu)點1、所提供的資料能較好地符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的實際情況，易于為管理部門所理解2、能提供每種產(chǎn)品盈利能力的資料，有利于管理人員的決策分析3、便于分清各部門的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，有利于成本控制與業(yè)績評價4、簡化了產(chǎn)品成本計算變動成本法下的凈利潤不受生產(chǎn)量的影響，但是直接受銷售量的影響。假設(shè)

56、某企業(yè)生產(chǎn)甲產(chǎn)品，單位售價為10元，單位變動成本為4元，固定性制造費用每年6000元，固定性銷售與管理費用每年1250元。20*1年-20*3年各年產(chǎn)量分別為1500件、2000件和1000件。各年的銷售量均為1500件。20*1年的營業(yè)利潤為：1500*（10-4）-6000-1250=1750（元）20*2年的營業(yè)利潤為：1500*（10-4）-6000-1250=1750（元）20*3年的營業(yè)利潤為：1500*（10-4）-6000-1250=1750（元）假設(shè)某企業(yè)生產(chǎn)乙產(chǎn)品，單位售價為80元，單位變動成本為15元，固定性制造費用每年100000元，固定性銷售與管理費用每年25000元

57、。20*1年-20*2年各年產(chǎn)量分別為2500件和2250件。各年的銷售量分別為2250件和2500件。20*1年的營業(yè)利潤為：2250*（80-15）-100000-25000=21250（元）20*2年的營業(yè)利潤為：2500*（80-15）-100000-25000=37500（元）假設(shè)某企業(yè)生產(chǎn)丙產(chǎn)品，單位售價為80元，單位變動成本為15元，固定性制造費用每年4000000元，固定性銷售與管理費用每年1000000元。20*3年-20*4年各年產(chǎn)量分別為80000件和100000件。各年的銷售量分別為80000件和60000件。20*3年的營業(yè)利潤為：8*（80-15）-400-100=

58、20（萬元）20*4年的營業(yè)利潤為：6*（80-15）-400-100=-110（萬元）（二）變動成本法的局限性1、變動成本計算不符合傳統(tǒng)的成本概念的要求。2、所確定的成本數(shù)據(jù)不符合通用會計報表編制的要求。3、所提供的成本資料較難適應(yīng)長期決策的需要。4、變動成本與固定成本的劃分帶有很大的主觀性。三、兩種成本法分期營業(yè)利潤差額的變動規(guī)律例：新華工廠去年全年只生產(chǎn)一種甲產(chǎn)品，單價100元。 如上例，產(chǎn)量和銷量相等，都是200件，現(xiàn)根據(jù)完全成本計算法和變動成本計算法分別編制損益表：207年度 單位：元 摘 要 金 額銷售收入（100元200件） 20 000銷售生產(chǎn)成本： 期初存貨成本 0 本期生產(chǎn)

59、成本（75元200件） 15 000 可供銷售的生產(chǎn)成本 15 000 減：期末存貨成本（75元0件） 0 銷售生產(chǎn)成本合計 15 000銷售毛利 5 000 減：營業(yè)費用 推銷費用（20005200） 3 000 管理費用 （9000.5200） 1 000 期間費用合計 4 000稅前凈利 1 000 新華工廠收益表（完全成本法） 207年度 單位：元銷售收入（100元200件） 20 000變動成本： 變動生產(chǎn)成本（60元200件） 12 000 變動推銷成本（5元200件） 1 000 變動管理成本（0.5元200件） 100 變動成本合計 13 100邊際貢獻(xiàn) 6 900減：期間成本 固定生產(chǎn)成本 3 000 固定推銷成本 2 000 固定管理成本 900 期間成本合計 5 900稅前凈利 1 000 新華工廠貢獻(xiàn)式收益表（按變動成本法計算）結(jié)論一：當(dāng)產(chǎn)銷一致，兩種方法計算的稅前利潤完全一致。 仍以新華工廠為例，如該工廠20