債務(wù)重組會計(jì)處理考點(diǎn)分析

1、債務(wù)重組會計(jì)處理一、本章在考試中的地位1. 本章在考試中的地位：本章考試中居于較重要地位，一般情況下以客觀題為主，有時(shí)出計(jì)算分析題，更多情況下是作為綜合題中的一部分。本章的重點(diǎn)是債務(wù)重組的會計(jì)處理。2. 本章內(nèi)容無變化。3.本章復(fù)習(xí)方法：債務(wù)重組涉及以資產(chǎn)抵償債務(wù)，應(yīng)與資產(chǎn)的核算相結(jié)合；債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，應(yīng)與實(shí)收資本、資本公積的核算相結(jié)合。二、本章考點(diǎn)精講【考點(diǎn)一】債務(wù)重組的概念(理解)1. 債務(wù)重組概念(1) 債務(wù)重組是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。(2) 債務(wù)重組方式主要有： 以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)，這里的現(xiàn)金是指貨幣資金 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償

2、債務(wù)，包括以存貨、短期投資、固定資產(chǎn)、長期投資、無形資產(chǎn)等清償債務(wù)。 債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時(shí)債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)。 修改其他條件，包括延期還款、延期還款但要加收利息、延期還款并減少本息。 混合重組，是指采用以上兩種或兩種以上的方法組合清償債務(wù)的債務(wù)重組形式。(3) 債務(wù)人發(fā)行的可轉(zhuǎn)換債券按正常條件轉(zhuǎn)為股權(quán)、債務(wù)人破產(chǎn)清算時(shí)發(fā)生的債務(wù)重組、債務(wù)人改組，債務(wù)人借新債還舊債等，不屬于債務(wù)重組。2. 債務(wù)重組完成時(shí)點(diǎn)債務(wù)重組可能發(fā)生在債務(wù)到期前、到期日或到期后。債務(wù)重組日是指債務(wù)重組完成日，有以下3種情況：(1) 債務(wù)人以資產(chǎn)償還債務(wù)：以債權(quán)人收到了相關(guān)資產(chǎn)(有進(jìn)賬單、入庫單，房

3、產(chǎn)等應(yīng)產(chǎn)權(quán)過戶)，并辦理有關(guān)債務(wù)解除手續(xù)，作為債務(wù)重組完成日；(即(2) 將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本：以債務(wù)人辦妥增資批準(zhǔn)手續(xù)簽發(fā)了新的營業(yè)執(zhí)照)并向債權(quán)企業(yè)出具了出資證明，作為債務(wù)重組完成日；延期還款時(shí)：以修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期，作為債務(wù)重組完成日【考點(diǎn)二】債務(wù)重組的會計(jì)處理（掌握）1. 債務(wù)人以低于應(yīng)付債務(wù)的現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)，支付的現(xiàn)金低于應(yīng)付債務(wù)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入資本公積。債權(quán)人受讓的現(xiàn)金資產(chǎn)低于應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值的差額，作為損失直接計(jì)入當(dāng)期損益。例1甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，60602003年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司用銀行存款支付萬元后，余款不再償還。乙公司對應(yīng)

4、收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備2萬元。（1）甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款1000000貸：銀行存款600000資本公積一一其他資本公積400000（2）乙公司（債權(quán)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：銀行存款600000壞賬準(zhǔn)備20000營業(yè)外支出380000貸：應(yīng)收賬款10000002. 債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)（包括原材料、庫存商品、固定資產(chǎn)、有價(jià)證券、無形資產(chǎn)）抵償債務(wù)的，用以抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和與應(yīng)付債務(wù)賬面價(jià)值的差額，作為資本公積或作為損失直接計(jì)入當(dāng)期損益。債權(quán)人接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)，一般應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為入賬價(jià)值。涉及補(bǔ)價(jià)的，債權(quán)人收到補(bǔ)

5、價(jià)的，按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值減去補(bǔ)價(jià)，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值；債權(quán)人支付補(bǔ)價(jià)的，按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。如果涉及多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的，債權(quán)人應(yīng)按各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值占非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對重組應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值進(jìn)行分配，并按分配后的價(jià)值作為各項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價(jià)值。例2甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司用賬面余額為60萬元，市價(jià)為70萬元的庫存商品抵償債務(wù)（未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）。甲、乙公司均為一般納稅人，增值稅率17%乙公司對應(yīng)收賬

6、款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備2萬元。（1）甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款1000000貸：庫存商品600000應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（70萬*17%）119000資本公積一一其他資本公積281000（2）乙公司（債權(quán)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：庫存商品861000應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）119000壞賬準(zhǔn)備20000貸：應(yīng)收賬款1000000以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)將應(yīng)付債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)份額的差額，作為資本公積。債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值作為受讓股權(quán)的入賬價(jià)值。例3甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年10月1日進(jìn)行

7、債務(wù)重組，甲公司將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，債務(wù)轉(zhuǎn)為資本后，乙公司所占份額為甲公司注冊資本200萬元的40%乙公司對應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備2萬元。（1）甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款1000000貸：實(shí)收資本（200萬*40%）800000資本公積一一資本溢價(jià)200000（2）乙公司（債權(quán)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資一一甲公司（投資成本）980000壞賬準(zhǔn)備20000貸：應(yīng)收賬款1000000修改其他債務(wù)條件，即延期還款時(shí)，分為不附或有條件和附或有條件兩種情況。第一種情況：不附或有條件（即將來應(yīng)付款是確定的）（1）對于債務(wù)人來說，將來應(yīng)付的金額分為兩種情況：將來應(yīng)付的金額小，

8、轉(zhuǎn)入資本公積；將來應(yīng)付的金額大，不作賬務(wù)處理。例4甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年10月1日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司在一年后支付90萬元。甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款1000000貸：應(yīng)付賬款一一債務(wù)重組900000資本公積一一其他資本公積100000如果一年后應(yīng)付103萬元，則多付的3萬元視同這一年的利息，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在發(fā)生后進(jìn)行處理，所以債務(wù)重組時(shí)不作賬務(wù)處理。（2）對于債權(quán)人來說，將來應(yīng)收金額有下面三種情況，要根據(jù)情況進(jìn)行處理：假設(shè)重組前應(yīng)收賬款100萬減：壞賬準(zhǔn)備2萬應(yīng)收賬款凈額98萬即應(yīng)收賬款余額為100萬，應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為98萬元

9、。如果一年后應(yīng)收90萬，則借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組900000壞賬準(zhǔn)備20000營業(yè)外支出80000貸：應(yīng)收賬款1000000 如果一年后應(yīng)收99萬，則借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組990000壞賬準(zhǔn)備10000貸：應(yīng)收賬款1000000如果一年后應(yīng)收103萬，把多收的3萬元視同這一年的利息，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，發(fā)生時(shí)進(jìn)行處理（按企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”），在債務(wù)重組時(shí)不作賬務(wù)處理。第二種情況，附或有條件（即將來應(yīng)付款是不完全確定的）（1）債務(wù)人：涉及或有支出時(shí)，一定要注意： 債務(wù)人應(yīng)將或有支出包括在將來應(yīng)付的金額中，待或有支出實(shí)際發(fā)生時(shí)，沖減應(yīng)付債務(wù)的賬面金額；沒有支付的或有支出，等到結(jié)清時(shí)一

10、般應(yīng)轉(zhuǎn)入資本公積（有可能轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入），結(jié)清的時(shí)間按重組協(xié)議的規(guī)定可能是按季、按年或最后清償時(shí)。 如果債務(wù)重組時(shí)，債務(wù)人發(fā)生債務(wù)重組損失并計(jì)入營業(yè)外支出，其后沒有支付的或有支出應(yīng)在計(jì)入營業(yè)外支出的限額內(nèi)，計(jì)入當(dāng)期的營業(yè)外收入，其余部分再轉(zhuǎn)作資本公積。例5甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年12月31日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司在二年后支付本金80萬元，利息按5%計(jì)算，同時(shí)規(guī)定，如果2004年甲公司有盈利，從2005年起則按8%計(jì)息。利息按年支付。甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組時(shí)賬務(wù)處理：將來應(yīng)付金額=800000+800000*5%*2+800000*3%=800000+80000

11、+24000=904000（元）借：應(yīng)付賬款1000000貸：應(yīng)付賬款一一債務(wù)重組904000資本公積一一其他資本公積960002004年12月31日支付利息：借：應(yīng)付賬款一一債務(wù)重組40000貸：銀行存款400002005年12月31日，如果2004年有盈利，貝借：應(yīng)付賬款一一債務(wù)重組864000貸：銀行存款8640002005年12月31日，如果2004年沒有盈利，貝借：應(yīng)付賬款一一債務(wù)重組864000貸：銀行存款840000資本公積一一其他資本公積24000（2）債權(quán)人：涉及或有收益時(shí)，債權(quán)人不應(yīng)將或有收益包括在將來應(yīng)收金額中，或有收益收到時(shí)，作為當(dāng)期的收益處理（按企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定計(jì)入“

12、財(cái)務(wù)費(fèi)用”）。例6同上例，甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬兀無法歸還，2003年12月31日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司在二年后支付本金80萬元，利息按5%計(jì)算，同時(shí)規(guī)定，如果2004年甲公司有盈利，則按8%計(jì)息。利息按年支付。乙公司計(jì)提壞賬準(zhǔn)備2萬元。乙公司（債權(quán)人）債務(wù)重組時(shí)賬務(wù)處理：將來應(yīng)收金額=800000+800000*5%*2=800000+80000=880000（元）借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組880000壞賬準(zhǔn)備20000營業(yè)外支出100000借：銀行存款40000貸：應(yīng)收賬款400002005年12月31日，如果2004年甲公司有盈利，貝借：銀行存款（80萬+4萬+2.4萬）8640

13、00貸：應(yīng)收賬款840000財(cái)務(wù)費(fèi)用240002005年12月31日，如果2004年甲公司沒有盈利，貝借：銀行存款840000貸：應(yīng)收賬款840000混合重組的會計(jì)處理（1）如果重組協(xié)議本身已經(jīng)明確規(guī)定了非現(xiàn)金資產(chǎn)的清償金額，則直接按協(xié)議規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理；（2）要注意清償順序，一般是現(xiàn)金清償一一非現(xiàn)金清償一延期還款；（3）債權(quán)人收到多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按各自公允價(jià)值所占比例計(jì)算入賬價(jià)值。例7甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年12月31日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司用庫存商品、短期股票投資抵償債務(wù)的一部分，在一年后再支付未償還部分。已知庫存商品賬面余額為20萬元（未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備），市價(jià)為30萬元；短期股票投資賬面余額為40萬元（未計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備），市價(jià)為50萬元。甲、乙公司均為一般納稅人，增值稅率17%協(xié)議規(guī)定，庫存商品按含稅公允價(jià)值抵債，股票按市價(jià)抵債。股票交易中，交易雙方按市價(jià)0.2%計(jì)征印花稅。乙公司對應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備2萬元。（1）甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：將來應(yīng)付金額=1000000-存貨抵債（300000*1.17）-股票抵債500000=149000（元）借：應(yīng)付賬款1000000貸：庫存商品200000應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（30萬*17%）51000短期投