變動成本與完全成本計算法的案例分析比較

1、 .變動成本與完全成本計算法的案例分析比較變動成本法與完全成本法是管理會計中兩種重要的成本核算方法，這兩種方法因為對成本的核算切入角度不同，因而在產品成本、存貨計價、收益計算方法及提供的信息用途等方面都存在著很大的差異。本文從兩個具體案例出發(fā)，通過對兩種成本核算方法進行比較分析，總結兩種方法的優(yōu)缺點并加以引申結合運用。1、 概述（一）變動成本法變動成本法是指在計算產品成本的時候，其生產成本和存貨成本中只包括變動部分而不包括固定部分的一種成本計算方法。這種成本法下，產品成本只包括直接成本（直接材料、直接人工和變動制造費用），而不包括間接成本，所以也稱之為“直接成本法”。所有的固定成本（包括固定制

2、造費用）都作為期間成本處理，從營業(yè)收入中扣除，沖減當期的利潤額。因為固定費用是為企業(yè)提供一定生產經營條件而發(fā)生的，與產品的實際生產無直接聯(lián)系，而與時間聯(lián)系較密切。（二）完全成本法完全成本法是指在計算產品成本時，其生產成本和存貨成本中既包括變動部分又包括固定部分的一種成本計算方法。在完全成本法下，產品成本包括了直接材料、直接人工、變動制造費用、固定制造費用。也就是說，產品成本既包括直接成本，又包括間接成本，所以完全成本法又被稱為“吸收成本法”或“歸納成本計算法”。完全成本法下，變動成本與固定成本都是產品生產必須要支出的費用，所以不把固定制造費用作為期間成本來處理，而要把當期發(fā)生的固定費用分攤到完

3、工產品和在產品中去。案例1：某企業(yè)本月發(fā)生的主要經濟業(yè)務如下： 本月投產100件產品，領用原材料10,000元；生產工人工資10,000元；生產車間支付水電費7,000元；本月計提固定資產折舊費9,000元；支付固定管理費用1,000元，固定銷售費用1,000元。本月完工入庫產成品80件，期末在產產品20件，完工程度50%。本月對外銷售產品50件，單位售價800元。（假設期初存貨為0）案例2：某企業(yè)本月發(fā)生的主要經濟業(yè)務如下：本月投產100件產品，領用原材料10,000元；生產工人工資10,000元；生產車間支付水電費7,000元；本月計提固定資產折舊費9,000元；支付固定管理費用1,000

4、元，固定銷售費用1,000元。本月完工入庫產成品80件，期末在產產品20件，完工程度50%。本月對外銷售產品50件，單位售價800元。計算：案例1:變動成本法：銷售收入50×80040,000（元） 變動生產成本10,00010,0007,00027,000（元）單位變動生產成本27,000÷（8020×50%）300（元）銷貨成本單位變動生產成本×銷量300×5015,000（元）變動成本本期銷貨成本變動銷售和管理費用15,000015,000（元）固定成本固定制造費用固定銷售和管理費用9,0001,0001,00011,000（元）稅前利潤

5、銷售收入變動成本固定成本40,00015,00011,00014,000（元） 利潤表(變動成本法) 單位:元項目銷售收入40,000減：變動成本15,000其中：銷貨成本 15,000變動銷售和管理費用 0貢獻毛益25,000減：固定成本11,000其中：固定制造費用 9,000固定銷售和管理費用 2,000稅前利潤14,000 完全成本法：銷售收入40,000(元)銷貨成本期初存貨成本本期生產成本（變動生產成本固定制造費用）期末存貨成本027,0009,000（27,0009,000）÷（8020×50）×4020,000(元) 期間費用變動銷售和管理費用固定

6、銷售和管理費用02,0002,000(元)稅前利潤銷售收入銷貨成本期間費用40,00020,0002,00018,000(元) 案例2：完全成本法：銷售收入50×80040,000(元)本期生產成本變動生產成本固定制造費用27,0009,00036,000（元）單位生產成本36,000÷（8020×50%）400（元）銷貨成本期初存貨成本本期生產成本期末存貨成本036,000400×4020,000（元） 期間費用變動銷售和管理費用固定銷售和管理費用02,0002,000（元） 稅前利潤銷售收入銷貨成本期間費用40,00020,0002,00018,00

7、0（元） 利潤表(完全成本法) 單位:元項目銷售收入40,000減：銷貨成本20,000其中：期初存貨成本 0加：本期生產成本 36,000減：期末存貨成本 16,000銷售毛利20,000減：銷售和管理費用2,000其中：變動銷售和管理費用 0 固定銷售和管理費用 2,000稅前利潤18,000 變動成本法：銷售收入40,000（元）單位變動生產成本(10,00010,0007,000)÷(8020×50)300（元）本期銷貨成本單位變動生產成本×銷量300×5015,000（元）變動成本本期銷貨成本變動銷售和管理費用15,000015,000（元）固

8、定成本固定制造費用固定銷售和管理費用9,0002,00011,000（元）稅前利潤40,00015,00011,00014,000（元）2、 優(yōu)缺點（一）完全成本法1.完全成本法的優(yōu)點完全成本法提供的成本信息可以揭示外界公認的成本與產品在質的方面的歸屬關系，有助于擴大生產者的積極性，因而廣泛地被外界所接受。另外，完全成本法下計算的成本數(shù)據(jù)也是企業(yè)產品定價的重要基礎。 2.完全成本法的缺點(1)完全成本法的單位產品成本不僅不能反映生產部門的真實業(yè)績，而且也會掩蓋其生產實績。(2)采用完全成本法所確定的分期損益，其結果往往難于為管理部門所理解，甚至會鼓勵企業(yè)片面追求產量，盲目生產，造成產品積壓和浪

9、費。(3)采用完全成本法，對于固定制造費用，往往需要經過繁雜的分配手續(xù)，而且受會計主管人員的主觀影響。（二）變動成本法 1.變動成本法的優(yōu)點(1)變動成本法更符合配比原則的要求。變動成本法將當期所確認的費用，按照成本性態(tài)分為兩大部分:一部分是與產品生產數(shù)量直接相關的成本(即變動成本)。這部分成本由已銷售產品負擔的相應部分(即當期銷售成本)需要與銷售收入(即當期收益)相配比；未銷售產品負擔的相應部分(即期末存貨成本)則需要與未來收益相配比。另一部分則是與產品生產數(shù)量無直接關系的固定制造費用，這部分成本全部列為期間成本與當期的收益相配比。(2)能促進企業(yè)重視市場，以銷定產。在變動成本法下，產量的高

10、低與存貨量的增減對利潤都沒有影響。在銷售價格、成本水平、銷售組合不變的情況下，利潤將隨銷售量同步增長。(3)便于強化成本分析控制，促進成本降低。在變動成本法下，產品成本取決于各項變動生產成本發(fā)生的多少，因此可直接分析因成本控制工作本身的好壞而造成的成本升降；同時，有助于將固定成本和變動成本指標分解落實到各個責任單位，分清各部門責任，調動各部門降低成本的積極性。(4)簡化成本核算，增強日常管理。在變動成本法下，把固定制造費用作為期間成本，從邊際貢獻中扣除，可以省掉許多間接費用分配的手續(xù)?？梢詼p少產品的核算工作，避免間接費用分配過程中的主觀隨意性，提高成本核算的準確性。(5)提供有用的管理信息，進

11、行科學預測和短期經營決策。采用變動成本法取得的單位變動成本、邊際貢獻和其它有關的信息(變動成本率、邊際貢獻率、安全邊際率等)，對管理人員十分有用，揭示了業(yè)務量與成本變動的內在規(guī)律，明確生產、銷售、成本和利潤之間的關系，為開展本量利分析奠定了基礎。所有這些，均能幫助管理人員深入地進行本量利分析、邊際貢獻分析，用來預測前景(預測銷售量或銷售額、預測成本、預測利潤等)，進行短期經營決策。2.變動成本法的缺點(1)成本的劃分并不準確。采用變動成本法的前提是按成本的習性將成本劃分為變動成本和固定成本，但由于企業(yè)大部分成本費用都是混合成本，這樣就必須先按一定的方法分解混合成本。對混合成本的分解是一種出糙的

12、計算，根據(jù)不準確的變動成本數(shù)據(jù)計算出來的產品成本自然是不準確的。(2)變動成本法對存貨計價不包括固定成本在內。一般認為，固定成本是為了制造產品而支出的，應該由有關的產品負擔，產品成本中如果不包括這部分成本，顯然是不完整的。(3)不適應對外財務報告的要求。財務會計要求所計量的財務狀況和經營成果保持公正、真實。由于變動成本法下固定制造費用不計入產品成本而作期間成本，這樣，一方面期末存貨的成本構成中排除了固定制造費用，影響到資產負債表上的資產價值偏低；另一方面期間成本偏高，又造成損益表上的凈收益偏低。所以，變動成本法的這種處理方法，將影響到股東等投資者的利益。(4)不便于長期投資和定價決策。從長期來

13、看，單位變動成本和固定成本總額很難固定不變，因此，按成本習性要求編制的損益表資料，無法用于增減生產能力等長期決策。三、結合應用 變動成本法與完全成本法計算的稅前利潤是可以相互轉化的，為了使企業(yè)的成本核算既能滿足內部管理需要，又兼顧對外報告的要求，在成本核算時我們可以結合兩種核算方法的優(yōu)點，將兩種方法結合起來運用，即實行“結合制”。使成本核算方法能夠滿足各方面會計信息使用者的需求。要集合兩種核算方法的優(yōu)點，使會計信息系統(tǒng)更加完善，從邏輯上來講，主要有以下三種方法： (一)變動成本法與完全成本法作為兩種成本核算方法同時使用使用這種方式就是在現(xiàn)有的完全成本法的基礎上，再另外以變動成本法為基礎新設一個

14、核算系統(tǒng)，兩種成本核算方式同時使用。這種方式的優(yōu)點是顯而易見的，它集合了兩種方法的所有優(yōu)點，可以用完全成本法產生的財務信息作為對外提供報告的依據(jù)，用變動成本法產生的財務信息作為對內部管理層提供信息的依據(jù)，各取所需。但是它的缺點也十分明顯，比起單獨使用一種成本核算方式，對于所有的經濟業(yè)務，會計人員都要按照兩種成本核算方法核算兩次。這需要大大增加會計人員的工作量，增加企業(yè)的財務成本，違反了成本效益原則。如果考慮到同時實施這兩種方法的成本費用，那么這種結合方式并不是很十分的可取。 (二)基于變動成本法上的兩種成本核算方法的結合基于變動成本法上的兩種成本核算方法的結合就是以變動成本法為基礎，期末對固定

15、制造費用進行調整得出完全成本法下的成本資料。這種結合方式的好處在于，在日常核算時，按照變動成本法來核算，可以隨時得到成本內部控制、績效評估的信息。在期末需要對外提供會計報表時，通過對相關賬戶進行合并調整，得到完全成本法下的各種成本信息，編制會計報表。相比單獨使用一種成本核算方式而言，這種結合兩種成本方法的核算方式并沒有給會計人員帶來太多額外的工作量，但是，取得的財務信息卻要多很多，使變動成本法更好地完成對內管理和對外報告兩方面職責，兼顧內部經營管理和對外報告的需要，是切實可行的。(三)基于完全成本法上的兩種成本核算方法的結合這種結合方式就是說在日常核算時以完全成本法為基礎進行核算，期末通過對各個成本項目進行調整，得到變動成本法下的各種成本信息，這樣在保證對外財務報表編制的同時，也為企業(yè)的內部管理控制提供信息。這種方法最顯著的特點就是兼顧了成本效益原則，不會使財務人員增加太多的工作負擔。我國傳統(tǒng)的會計信息系統(tǒng)是以完全成本法為基礎的，如果說要向兩種方法結合運用的核