第四章 金融資產(定稿)

1、第四章 金融資產學習目標 通過本章學習，要求了解金融工具的相關概念，熟悉金融資產的內容，掌握交易性金融資產、持有至到期投資、可供出售金融資產的核算。第一節(jié) 金融資產概述金融資產主要包括庫存現(xiàn)金，應收賬款、應收票據、貸款、墊款、其他應收款、應收利息、債權投資、股權投資、基金投資、衍生金融資產等。企業(yè)應當結合自身業(yè)務特點和風險管理要求，將取得的金融資產在初始確認時分為以下幾類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售的金融資產。上述分類一經確定，不得隨意變更。一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以公允價值計量且其變動

2、計入當期損益的金融資產，可以進一步分為交易性金融資產和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。（一）交易性金融資產滿足以下條件之一的金融資產，應當劃分為交易性金融資產：1、取得該金融資產的目的，主要是為了近期內出售。例如，企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券和基金等。2、屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。在這種情況下，即使組合中有某個組成項目持有的期限稍長也不受影響。3、屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務擔保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權

3、益工具投資掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生工具除外。其中，財務擔保合同是指保證人和債權人約定，當債務人不履行債務時，保證人按照約定履行債務或者承擔責任的合同。（二）直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產企業(yè)不能隨意將某項金融資產直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。只有在滿足以下條件之一時，企業(yè)才能將某項金融資產直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產：1、該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。2、企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產組合，以公允價值為基礎進行

4、管理、評價并向關鍵管理人員報告。在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資，不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。以上所指活躍市場，是指同時具有下列特征的市場：（1）市場內交易的對象具有同質性；（2）可隨時找到自愿交易的買方和賣方；（3）市場價格信息是公開的。二、持有至到期投資持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。企業(yè)不能將下列非衍生金融資產劃分為持有至到期投資；（1）初始確認時即被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產；（2）初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；（3）符

5、合貸款和應收款項的定義的非衍生金融資產。如果企業(yè)管理層決定將某項金融資產持有至到期，則在該金融資產未到期前，不能隨意地改變其“最初意圖”。也就是說，投資者在取得投資時意圖就應當是明確的，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件，否則將持有至到期。企業(yè)應當于每個資產負債表日對持有至到期投資的意圖和能力進行評價。發(fā)生變化的，應當將其重分類為可供出售金融資產進行處理。企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類型金融資產的金額相對于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或

6、重分類后應立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融資產。三、可供出售金融資產可供出售金融資產，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：（1）貸款和應收款項；（2）持有至到期投資；（3）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。例如，企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或持有至到期投資等金融資產的，可歸為此類。第二節(jié) 以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產 一、賬戶設置交易性金融資產主要是指企業(yè)為了近期內出售而持有的金融資

7、產。為了核算交易性金融資產的取得、收取現(xiàn)金股利或利息、處置等業(yè)務，企業(yè)應當設置“交易性金融資產”、“公允價值變動損益”等賬戶。“交易性金融資產” 賬戶屬資產類賬戶，用來核算企業(yè)為交易目的所持有的債券投資、股票投資、基金投資等交易性金融資產的公允價值。企業(yè)持有的直接指定為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產也在“交易性金融資產” 賬戶核算?！敖灰仔越鹑谫Y產” 賬戶的借方登記交易性金融資產的取得成本、資產負債表日其公允價值高于賬面余額的差額等；貸方登記資產負債表日其公允價值低于賬面余額的差額，以及企業(yè)出售交易性金融資產時結轉的成本和公允價值變動損益。企業(yè)可按照交易性金融資產的類別和品種，分別

8、設置“成本”、“公允價值變動”等明細賬戶進行核算?！肮蕛r值變動損益” 賬戶屬損益類賬戶，用來核算企業(yè)交易性金融資產等公允價值變動而形成的應計入當期損益的利得或損失，貸方登記資產負債表日企業(yè)持有的交易性金融資產等的公允價值高于賬面余額的差額；借方登記資產負債表日企業(yè)持有的交易性金融資產等的公允價值低于賬面余額的差額。期末，應將本賬戶的余額轉入“本年利潤”賬戶，結轉后本賬戶無余額。本賬戶可按交易性金融資產、交易性金融負債、投資性房地產等進行明細核算。二、交易性金融資產的取得企業(yè)取得交易性金融資產時，應當按照該金融資產取得時的公允價值作為其初始確認金額，記入“交易性金融資產成本” 賬戶。取得交易性

9、金融資產所支付價款中包含了已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息的，應當單獨確認為應收項目，記入“應收股利”或“應收利息” 賬戶。取得交易性金融資產所發(fā)生的相關交易費用應當在發(fā)生時計入投資收益。交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增外部費用，包括支付給代理機構、資詢公司、券商的手續(xù)費和傭金及其他必要支出。三、交易性金融資產的現(xiàn)金股利和利息企業(yè)持有交易性金融資產期間對于被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或企業(yè)在資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息收入，應確認為應收項目，記入“應收股利”或“應收利息” 賬戶，并計入投資收益。四、交易性金融資產的期

10、末計量資產負債表日，交易性金融資產應當按照公允價值計量，公允價值與賬面余額之間的差額計入當期損益。企業(yè)應當在資產負債表日按照交易性金融資產公允價值與其賬面余額的差額，借記或貸記“交易性金融資產公允價值變動” 賬戶，貸記或借記“公允價值變動損益” 賬戶。五、交易性金融資產的處置出售交易性金融資產時，應當將該金融資產出售時的公允價值與其初始入賬金額之間的差額確認為投資收益，同時調整公允價值變動損益。公允價值變動損益期末結轉本年利潤，處置時持有收益轉化為轉讓收益。企業(yè)應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，按該交易性金融資產的賬面余額，貸記“交易性金融資產” 賬戶，按其差額，貸記或借記“投資收益

11、” 賬戶。同時，將原計入該交易性金融資產的公允價值變動轉出，借記或貸記“公允價值變動損益” 賬戶，貸記或借記“投資收益” 賬戶?！纠?】2007年1月20日，甲公司委托某證券公司從上海證券交易所購入A上市公司股票100萬股，并將其劃分為交易性金融資產。該筆股票投資在購買日的公允價值為1000萬元。另支付相關交易費用金額3萬元。甲公司應作如下會計處理：（1）2007年1月20日，購買A上市公司股票時：借：交易性金融資產成本 10000000 貸：其他貨幣資金存出投資款 （銀行存款） 10000000（2）支會相關交易費用時：借：投資收益 30000 貸：其他貨幣資金存出投資款 （銀行存款） 30

12、000【例2】2007年2月1日甲公司購入乙公司股票1萬股，每股買價6元（含0.1元現(xiàn)金股利），相關稅費3000元，并將其劃分為交易性金融資產，4月1日收到現(xiàn)金股利，6月30日每股公允價值5元，8月20日出售，收到80 000元存入銀行。甲公司應作如下會計處理：（1）2007年2月1日投入乙公司股票時：借：交易性金融資產 成本 59000 應收股利 1000 投資收益 3000 貸：銀行存款 63000（2）2007年4月1日收到購買價款中包含的已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利時：借：銀行存款 1000 貸：應收股利 1000（3）2007年6月30日公允價值發(fā)生變動時：借：公允價值變動損益 9000 貸

13、：交易性金融資產 公允價值變動 9000（4）2007年8月20日出售股票時：借：銀行存款 80000 交易性金融資產公允價值變動 9000 貸：交易性金融資產成本 59000 投資收益 30000 同時：借：投資收益 9000 貸：公允價值變動損益 9000【例3】2007年1月8日，甲公司購入丙公司發(fā)行的公司債券，該筆債券于2006年1月2日發(fā)行，面值為2500萬元，票面利率為4%，債券利息按年支付。甲公司將其劃分為交易性金融資產，支付價款為2650萬元（其中包含已宣告放的債券利息100萬元），另支付交易費用30萬元。2007年2月5日，甲公司收到該筆債券利息100萬元。2008年2月10

14、日，甲公司收到債券利息100萬元。假定2007年6月30日，甲公司購買的該筆債券的市價為2580萬元；2007年12月31日，甲公司購買的該筆債券的市價為2560萬元。假定2008年1月15日，甲公司出售了所持有的丙公司債券，售價為2565萬元，甲公司應作如下會計處理：（1）2007年1月8日，購入丙公司的公司債券時：借：交易性金融資產成本 25500000 應收利息 1000000 投資收益 300000 貸：銀行存款 26800000（2）2007年2月5日，收到購買價款中包含的已宣告發(fā)放的債券利息時：借：銀行存款 1000000 貸：應收利息 1000000（3）2007年12月31日，

15、確認丙公司的公司債券利息收入時：借：應收利息 1000000 貸：投資收益 1000000（4）2008年2月10日，收到持有丙公司的公司債券利息時：借：銀行存款 1000000 貸：應收利息 1000000（5）2007年6月30日，確認公允價值變動損益時：借：交易性金融資產公允價值變動 300000 貸：公允價值變動損益 300000（6）2007年12月31日，確認公允價值變動損益時：借：公允價值變動損益 200000 貸：交易性金融資產公允價值變動 200000（7）2008年1月15日，出售所持有的丙公司債券時：借：銀行存款 25650000 貸：交易性金融資產成本 25500000

16、 公允價值變動 100000 投資收益 50000同時：借：公允價值變動損益 100000 貸：投資收益 100000在本例中，企業(yè)出售交易性金融資產時，應將原計入該金融資產的公允價值變動轉出，即出售交易性金融資產時，應按“公允價值變動”明細賬戶的貸方余額100000元，借記“公允價值變動損益” 賬戶，貸記“投資收益” 賬戶。第三節(jié) 持有至到期投資一、賬戶設置“持有至到期投資”賬戶。該賬戶屬資產類賬戶，用來核算企業(yè)持有至到期投資的攤余成本。借方登記企業(yè)取得的持有至到期投資的成本，資產負債表日預計利息時借記或貸記本賬戶；貸方登記出售或到期收回持有至到期投資的賬面余額；期末借方余額，反映持有至到期

17、投資的攤余成本。本賬戶可按持有至到期投資的類別，分別“成本”、“利息調整”、“應計利息”等進行明細核算。二、持有至到期投資的會計處理持有至到期投資的會計處理，著重于該金融資產的持有者打算“持有至到期”，未到期前通常不會出售或重分類。因此，持有至到期投資的會計處理主要應解決該金融資產實際利率的計算、攤余成本的確定、持有期間的收益確認及將其處置時損益的處理。相關的賬務處理如下：（一）企業(yè)取得的持有至到期投資應當按取得時的公允價值和相關稅費之和作為初始確認金額。支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息，應單獨確認為應收項目，持有至到期投資在持有期間應當按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入，計入

18、投資收益。實際利率應當在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預計存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。取得時應按該投資的面值，借記“持有至到期投資成本” 賬戶，按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息，借記“應收利息” 賬戶，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等賬戶，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資利息調整” 賬戶。（二）資產負債表日，持有至到期投資為分期付息、一次還本債券投資的，應按票面利率計算確定的應收未收利息，借記“應收利息” 賬戶，按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益

19、” 賬戶，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資利息調整” 賬戶。持有至到期投資為一次還本付息債券投資的，應于資產負債表日按票面利率計算確定的應收未收利息，借記“持有至到期投資應計利息” 賬戶，按持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益” 賬戶，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資利息調整” 賬戶。（三）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產的，應在重分類日按其公允價值，借記“可供出售金融資產” 賬戶，按其賬面余額，貸記“持有至到期投資成本、利息調整、應計利息” 賬戶，按其差額，貸記或借記“資本公積其他資本公積” 賬戶。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。（四）出

20、售持有至到期投資，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，按其賬面余額，貸記“持有至到期投資成本、利息調整、應計利息” 賬戶，按其差額，貸記或借記“投資收益” 賬戶。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。【例4】2007年1月1日，甲公司支付價款1000元（含交易費用）從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。不考慮所得稅、減值損失等因素。計算實際利率r：59×（1+r）-1+59×(1+r)-2+59×(1+r)-3+59×(1+r)-4+（59+1250)×(

21、1+r)-5=1000元，由此得出r=10%。單位：元年 份期初攤余成本(a)實際利息(b)（按10%計算）現(xiàn)金流入(c)期末攤余成本(d=a+b-c)20071000100591041200810411045910862009108610959113620101136113591190201111901191250+590根據上述數據，甲公司的有關賬務處理如下：（1）2007年1月1日，購入債券時借：持有至到期投資成本 1250 貸：銀行存款 1000 持有至到期投資利息調整 250（2）2007年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息時借：應收利息 59 持有至到期投資利息調整 41

22、 貸：投資收益 100借：銀行存款 59 貸：應收利息 59（3）2008年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息時借：應收利息 59 持有至到期投資利息調整 45 貸：投資收益 104借：銀行存款 59 貸：應收利息 59（4）2009年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息時借：應收利息 59 持有至到期投資利息調整 50 貸：投資收益 109借：銀行存款 59 貸：應收利息 59（5）2010年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息時借：應收利息 59 持有至到期投資利息調整 54 貸：投資收益 113借：銀行存款 59 貸：應收利息 59（6）2011年12月31日，

23、確認實際利息收入、收到票面利息和本金時借：應收利息 59 持有至到期投資利息調整 60 貸：投資收益 119借：銀行存款 59 貸：應收利息 59借：銀行存款 1250 貸：持有至到期投資成本 1250【例5】Y企業(yè)2007年1月3日購入B企業(yè)2007年1月1日發(fā)行的五年期債券，票面利率12%，債券面值1000元，企業(yè)按1050元的價格購入80張，該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息。不考慮所得稅、減值損失等因素。假設Y企業(yè)按年計算利息，Y企業(yè)計提利息并攤銷的會計處理如下：投資成本（80×1050） 84000減：債券面值（80×1000） 80000利息調整

24、 4000（1）購入債券時的會計分錄 借：持有至到期投資成本 80000 利息調整 4000 貸：銀行存款 84000（2）年度終了計算利息并攤銷溢價時 9600×（1+r）-1+9600×(1+r)-2+9600×(1+r)-3+9600×(1+r)-4+(9600+80000)×(1+r)-5=84000元，根據公式，計算出本例的實際利率為10.66% 。單位：元年 份期初攤余成本(a)實際利息(b)（按10.66%計算）現(xiàn)金流入(c)期末攤余成本(d=a+b-c)2007.128400089549600833542008.12833548

25、8869600826402009.128264088099600818492010.128184987259600809742011.12809748626896000注：按照上述公式計算的金額應為8632元（80974×10.66%），差額6元（8632-8626），這是由于計算時小數點保留位數造成的，在最后一年調整。各年會計分錄如下：2007年12月31日：借：應收利息 9600 貸：投資收益 8954 持有至到期投資利息調整 646借：銀行存款 9600 貸：應收利息 96002008年12月31日：借：應收利息 9600 貸：投資收益 8886 持有至到期投資利息調整 714

26、借：銀行存款 9600 貸：應收利息 96002009年12月31日：借：應收利息 9600 貸：投資收益 8809 持有至到期投資利息調整 791借：銀行存款 9600 貸：應收利息 96002010年12月31日：借：應收利息 9600 貸：投資收益 8725 持有至到期投資利息調整 875借：銀行存款 9600 貸：應收利息 96002011年12月31日借：應收利息 9600 貸：投資收益 8626 持有至到期投資利息調整 974借：銀行存款 9600 貸：應收利息 9600借：銀行存款 80000 貸：持有至到期投資成本 80000第四節(jié) 可供出售金融資產一、賬戶設置“可供出售金融資

27、產”賬戶。該賬戶屬資產類賬戶，用來核算企業(yè)持有的可供出售金融資產的公允價值，包括劃分為可供出售的股票投資、債券投資等金融資產。借方登記企業(yè)取得可供出售的金融資產的公允價值，資產負債表日，可供出售債券預計利息時，借記或貸記本賬戶；貸方登記出售可供出售的金融資產賬面余額；期末借方余額，反映可供出售金融資產的公允價值。本賬戶按可供出售金融資產的類別和品種，分別“成本”、“利息調整”、“應計利息”、“公允價值變動”等進行明細核算。二、可供出售金融資產的會計處理可供出售金融資產的會計處理，與以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理有些類似，例如，均要求按公允價值進行后續(xù)計量。但是，也有一些

28、不同。例如，可供出售金融資產取得時發(fā)生的交易費用應當計入初始入賬金額、可供出售金融資產后續(xù)計量時公允價值變動計入所有者權益。企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發(fā)生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價值

29、與其公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發(fā)生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。因持有意圖或能力發(fā)生改變，或可供出售金融資產的公允價值不再能夠可靠計量（極少出現(xiàn)），或可供出售金融資產持有期限已超過企業(yè)會計準則所指“兩個完整的會計年度”，使金融資產不再適合按照公允價值計量時，企業(yè)可以將該金融資產改按成本或攤余成本計量，該成本或攤余成本為重分類日該金融資產的公允價值或賬面價值。相關賬務處理如下：（一）企業(yè)取得可供出售的金融資產，應按其公允價值與交易費用之和，借記“可供出售金融資產成本”賬戶，按支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，借記“應收股利” 賬戶，按實際支付的金額，

30、貸記“銀行存款”等賬戶。企業(yè)取得的可供出售金融資產為債券投資的，應按債券的面值，借記“可供出售金融資產成本” 賬戶，按支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息，借記“應收利息” 賬戶，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等賬戶，按差額，借記或貸記“可供出售金融資產利息調整” 賬戶。（二）資產負債表日，可供出售債券為分期付息、一次還本債券投資的，應按票面利率計算確定的應收未收利息，借記“應收利息” 賬戶，按可供出售債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益” 賬戶，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產利息調整” 賬戶?？晒┏鍪蹅癁橐淮芜€本付息債券投資的，應于資產負債表日按票

31、面利率計算確定的應收未收利息，借記“可供出售金融資產應計利息” 賬戶，按可供出售債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入，貸記“投資收益” 賬戶，按其差額，借記或貸記“可供出售金融資產利息調整” 賬戶。（三）資產負債表日，可供出售金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產公允價值變動” 賬戶，貸記“資本公積其他資本公積” 賬戶；公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。（四）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產的，應在重分類日按其公允價值，借記“可供出售金融資產” 賬戶，按其賬面余額，貸記“持有至到期投資” 賬戶，按其差額，貸記或借記“資本公積其他資本公積” 賬戶

32、。（五）出售可供出售的金融資產，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，按其賬面余額，貸記“可供出售金融資產成本、公允價值變動、利息調整、應計利息” 賬戶，按應從所有者權益中轉出的公允價值累計變動額，借記或貸記“資本公積其他資本公積” 賬戶，按其差額，貸記或借記“投資收益” 賬戶。【例6】乙公司于2007年7月4日從二級市場購入股票1000000股，每股市價15元，手續(xù)費30000元；初始確認時，該股票劃分為可供出售金融資產。乙公司至2007年12月31日仍持有該股票，該股票當時的市價為16元。2008年2月1日，乙公司將該股票售出，售價為每股13元，另支付交易費用13000元。假定不考慮

33、其他因素，乙公司的賬務處理如下：（1）2007年7月4日，購入股票借：可供出售金融資產成本 15030000 貸：銀行存款 15030000（2）2007年12月31日，確認股票價格變動借：可供出售金融資產公允價值變動 970000 貸：資本公積其他資本公積 970000（3）2008年2月1日，出售股票借：銀行存款 12987000 資本公積其他資本公積 970000 投資收益 2043000貸：可供出售金融資產成本 15030000 公允價值變動 970000【例7】2007年1月10日，甲公司支付價款1028.24元購入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1000元，票面

34、年利率為4%，實際利率為3%，利息每年末支付，本金到期支付。甲公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產。2007年12月31日，該債券的市場價格為1000.09元。假定不考慮交易費用和其他因素的影響，甲公司的賬務處理如下：（1）2007年1月10日，購入債券時：借：可供出售金融資產成本 1000 利息調整 28.24貸：銀行存款 1028.24（2）2007年12月31日，收到債券利息、確認公允價值變動時實際利息=1028.24×3%=30.847230.85（元）應收利息=1000×4%=40（元）年末攤余成本=1028.24+30.85-40=1019.09（元）借：應收

35、利息 40 貸：投資收益 30.85 可供出售金融資產利息調整 9.15借：銀行存款 40貸：應收利息 40借：資本公積其他資本公積 19貸：可供出售金融資產公允價值變動 19【例8】2007年5月8日，甲公司支付價款10160000元（含交易費用10000元和已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利150000元），購入乙公司發(fā)行的股票2000000股，占乙公司有表決權股份的0.5%。甲公司將其劃分為可供出售金融資產。2007年5月10日，甲公司收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利150000元。2007年6月30日，該股票市價為每股5.2元。2007年12月31日，甲公司仍持有該股票；當日，該股票市價為每股5元。20

36、15;2年5月9日，乙公司宣告發(fā)放股利40000000元。2008年5月13日，甲公司收到乙公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。2008年5月20日，甲公司以每股4.9元的價格將股票全部轉讓。假定不考慮其他因素，甲公司的賬務處理如下：（1）2007年5月8日，購入股票時：借：應收股利 150000 可供出售金融資產成本 10010000 貸：銀行存款 10160000（2）2007年5月10日，收到現(xiàn)金股利時：借：銀行存款 150000 貸：應收股利 150000（3）2007年6月30日，確認股票的價格變動時：借：可供出售金融資產公允價值變動 390000 貸：資本公積其他資本公積 390000（4）200

37、7年12月31日，確認股票價格變動時：借：資本公積其他資本公積 400000 貸：可供出售金融資產公允價值變動 400000（5）2008年5月9日，確認應收現(xiàn)金股利時：借：應收股利 200000 貸：投資收益 200000（6）2008年5月13日，收到現(xiàn)金股利時：借：銀行存款 200000 貸：應收股利 200000（7）2008年5月20日，出售股票時：借：銀行存款 9800000 投資收益 210000 可供出售金融資產公允價值變動 10000 貸：可供出售金融資產成本 10010000 資本公積其他資本公積 10000第五節(jié) 金融資產減值一、持有至到期投資減值企業(yè)應當在資產負債表日對

38、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產（含單項金融資產或一組金融資產，下同）的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發(fā)生減值的，應當確認減值損失，計提減值準備。表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據，是指金融資產初始確認后實際發(fā)生的、對該金融資產的預計未來現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠對該影響進行可靠計量的事項。金融資產發(fā)生減值應有客觀證據。（一）持有至到期投資以攤余成本后續(xù)計量，其發(fā)生減值時，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值（不包括尚未發(fā)生的未來信用損失），減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。以攤余成本計量的金融資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應當按照該金

39、融資產的原實際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關擔保物的價值（取得和出售該擔保物發(fā)生的費用應當予以扣除）。原實際利率是初始確認該金融資產時計算確定的實際利率。在計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實際利率作為折現(xiàn)率。即使合同條款因債務方或金融資產發(fā)行方發(fā)生財務困難而重新商定或修改，在確認減值損失時，仍用條款修改前所確定的該金融資產的原實際利率計算。（二）對以攤余成本計量的持有至到期投資確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關（如債務人的信用評級已提高等），原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準

40、備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。（三）持有至到期投資確認減值損失后，利息收入應當按照確定減值損失時對未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計算確認。二、可供出售金融資產減值（一）可供出售金融資產發(fā)生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益中的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉出，計入當期損益。在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，發(fā)生減值時，應當將該權益工具投資或衍生金融資產的賬面價值，與按照類似金融資產當時市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產

41、發(fā)生減值的，也應當采用類似的方法確認減值損失。對于可供出售權益工具投資，其公允價值低于其成本本身不足以說明可供出售權益工具投資已發(fā)生減值，而應當綜合相關因素判斷該投資公允價值下降是否是嚴重（通常指下降幅度超過20%）或非暫時性（通常指公允價值持續(xù)低于其成本超過6個月）下跌的。同時，企業(yè)應當從持有可供出售權益工具投資的整個期間來判斷。確定可供出售金融資產發(fā)生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失” 賬戶，按應從所有者權益中轉出原計入資本公積的累計損失金額，貸記“資本公積其他資本公積” 賬戶，按其差額，貸記“可供出售金額資產公允價值變動” 賬戶。（二）對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨

42、后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失確認后發(fā)生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益?？晒┏鍪蹤嘁婀ぞ咄顿Y發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉回。在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發(fā)生的減值損失，不得轉回。對于已確認減值損失的可供出售金融資產，在隨后會計期間內公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失事項有關的，應按原確認的減值損失，借記“可供出售金融資產公允價值變動” 賬戶，貸記“資產減值損失” 賬戶；但可供出售金融資產為股票等權益工具投資的（不含在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資），借記“可供出售金融資產公允價值變動” 賬戶，貸記“資本公積其他資本公積” 賬戶。（三）可