我國(guó)內(nèi)部控制回顧與展望

1、我國(guó)內(nèi)部控制回顧與展望    我國(guó)古代內(nèi)部控制制度始于西周，完善于唐朝，衰落于宋代。西周是奴隸社會(huì)鼎盛階段，唐朝是封建社會(huì)的盛世，宋朝封建社會(huì)轉(zhuǎn)衰，這與我國(guó)古代的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展軌跡是相吻合的。 一、我國(guó)內(nèi)部控制發(fā)展成果 我國(guó)沒有經(jīng)歷英美那樣高度社會(huì)化、自由化的工業(yè)大生產(chǎn)，所以我國(guó)內(nèi)部控制理論和實(shí)踐在封建社會(huì)之后出現(xiàn)了斷層。但發(fā)展社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)后，內(nèi)部控制逐漸引起政府及相關(guān)方面的注意。 （一）中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的內(nèi)部控制規(guī)范。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在1996年發(fā)布了獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中必須了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制

2、。認(rèn)為內(nèi)部控制是為了保證業(yè)務(wù)、資產(chǎn)、會(huì)計(jì)資料的相關(guān)要求而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。此定義在此后近10年的時(shí)間里廣泛地應(yīng)用于審計(jì)實(shí)務(wù)之中，直到2006年的中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)才對(duì)上述定義進(jìn)行了修訂。認(rèn)為內(nèi)部控制是被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵循，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制包括下列要素：（1）控制環(huán)境；（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程；（3）與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通；（4）控制活動(dòng)；（5）對(duì)控制的監(jiān)督。 （二）財(cái)政部的內(nèi)部控制規(guī)范。199

3、9年修訂、2000年實(shí)施的新會(huì)計(jì)法是我國(guó)第一部體現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制要求的法律，該法對(duì)內(nèi)部控制需達(dá)到的目標(biāo)、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的內(nèi)容以及運(yùn)用方法作了具體要求。目標(biāo)方面涉及會(huì)計(jì)行為、會(huì)計(jì)資料、單位資產(chǎn)等；內(nèi)容方面從會(huì)計(jì)控制角度涉及整個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)。內(nèi)部控制方法包括：不相容職務(wù)相互分離控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)保全控制、風(fēng)險(xiǎn)控制、內(nèi)部報(bào)告控制、電子信息技術(shù)控制。2001年財(cái)政部頒布了配套規(guī)范，對(duì)單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和與會(huì)計(jì)相關(guān)的控制進(jìn)行了原則性詳細(xì)規(guī)范。 （三）證監(jiān)會(huì)的內(nèi)部控制規(guī)范。證監(jiān)會(huì)關(guān)于內(nèi)部控制的研究成果主要體現(xiàn)在兩部法規(guī)：上市公司內(nèi)部控制指引和證券投資基金管理公司內(nèi)部控制指導(dǎo)意見。200

4、2年發(fā)布的上市公司內(nèi)部控制指引認(rèn)為：內(nèi)部控制不僅是前述的制度，它包括兩個(gè)方面：內(nèi)部控制機(jī)制和內(nèi)部控制制度。并基于公司整體角度，對(duì)公司內(nèi)部控制的總體目標(biāo)、主要內(nèi)容方面作了規(guī)定，是會(huì)計(jì)法規(guī)定目標(biāo)的補(bǔ)充。如，內(nèi)容包括：環(huán)境控制、業(yè)務(wù)控制、資金管理控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、電子信息系統(tǒng)控制、內(nèi)部稽核控制等。證券投資基金管理公司內(nèi)部控制指導(dǎo)意見將公司內(nèi)部控制的總體目標(biāo)拓展到防范和化解經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)營(yíng)管理效益，確保經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的穩(wěn)健運(yùn)行和受托資產(chǎn)的安全完整，實(shí)現(xiàn)公司的持續(xù)、穩(wěn)定、健康發(fā)展。 （四）中國(guó)人民銀行的內(nèi)部控制規(guī)范。中國(guó)人民銀行在2002年發(fā)布的商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引，從規(guī)范商業(yè)銀行內(nèi)部控制角度定義內(nèi)部控制

5、，認(rèn)為是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行事前防范、事中控制、事后監(jiān)督和糾正的動(dòng)態(tài)過程和機(jī)制。并規(guī)定商業(yè)銀行內(nèi)部控制的目標(biāo)及其五要素。 （五）銀監(jiān)會(huì)的內(nèi)部控制規(guī)范。2005年1月頒布了商業(yè)銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)試行辦法。突出了內(nèi)部控制體系的概念，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制是一種系統(tǒng)的、制度安排的動(dòng)態(tài)過程；提出對(duì)以前法規(guī)未涉及的內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)：從內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估、內(nèi)部控制措施、信息交流與反饋，以及監(jiān)督評(píng)價(jià)與糾正等五個(gè)方面進(jìn)行。 二、我國(guó)內(nèi)部控制研究存在的問題 （一）內(nèi)部控制概念的認(rèn)識(shí)滯后。相當(dāng)長(zhǎng)一段時(shí)間，我國(guó)定義內(nèi)部控制為保證政策和程序。而最近的修訂雖然有所拓展，但它仍停留在認(rèn)為內(nèi)部控制過程是靜態(tài)的，由一堆堆規(guī)則、手冊(cè)、制度組

6、成，而沒有將其與企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略結(jié)合起來(lái)。同時(shí)，不同部門都各自從自身角度對(duì)內(nèi)部控制定義，沒有形成一個(gè)統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。 （二）內(nèi)部控制內(nèi)容不全面。會(huì)計(jì)法、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范等法律法規(guī)多見于從會(huì)計(jì)控制的角度來(lái)規(guī)范內(nèi)部控制，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則中的定位也是著重于企業(yè)的會(huì)計(jì)責(zé)任方面，與現(xiàn)代管理系統(tǒng)結(jié)合的內(nèi)容太少，也沒有實(shí)質(zhì)性地拓展到經(jīng)營(yíng)的效果與效率領(lǐng)域。 （三）對(duì)“人”的重要性關(guān)注不夠。現(xiàn)代管理重視對(duì)人的管理，我國(guó)內(nèi)部控制法律法規(guī)對(duì)人的重要性關(guān)注不夠，只是在條款中提一下而已，如要控制職工的素質(zhì)等。 （四）內(nèi)部控制理論與實(shí)務(wù)融合不夠。我國(guó)在企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)務(wù)方面，更主要取決于高層領(lǐng)導(dǎo)的素質(zhì)和領(lǐng)導(dǎo)風(fēng)格。雖然不少企業(yè)都建立了

7、內(nèi)部控制制度，有的大型國(guó)有企業(yè)還請(qǐng)國(guó)際知名管理咨詢公司設(shè)計(jì)了較健全的內(nèi)部控制制度，但由于體制的缺陷等內(nèi)外環(huán)境因素，很多企業(yè)的內(nèi)部控制制度僅成為擺設(shè)。多數(shù)學(xué)者對(duì)于內(nèi)部控制的研究也僅僅局限于內(nèi)部控制制度的建立上，而忽視了對(duì)于其執(zhí)行的有效性及如何提高有效性的研究。 三、我國(guó)內(nèi)部控制發(fā)展展望 當(dāng)前，我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)情況發(fā)生了很大變化，經(jīng)濟(jì)處于高速增長(zhǎng)時(shí)期。加入世貿(mào)組織后，國(guó)內(nèi)企事業(yè)單位也逐漸融入世界經(jīng)濟(jì)體系之中，國(guó)外企業(yè)也大批流入我國(guó)，國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)活動(dòng)交叉甚大。面臨越來(lái)越復(fù)雜的企業(yè)內(nèi)部控制，建立一項(xiàng)統(tǒng)一、規(guī)范的內(nèi)部控制法規(guī)是新形勢(shì)的要求： （一）拓展內(nèi)部控制概念的內(nèi)涵。借鑒COSO報(bào)告認(rèn)為，“內(nèi)部控制是由企

8、業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為運(yùn)營(yíng)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的達(dá)成而提供合理保證的過程?！边@是一個(gè)不局限于對(duì)制度規(guī)范的實(shí)施而主動(dòng)控制的動(dòng)態(tài)過程。 （二）拓寬內(nèi)部控制的范圍。我國(guó)內(nèi)部控制的范圍應(yīng)該更加寬泛，它應(yīng)涉及到企業(yè)方方面面的活動(dòng)，也應(yīng)涉及到對(duì)經(jīng)營(yíng)取得效果的考慮和對(duì)經(jīng)營(yíng)效率評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的確定問題。作為企業(yè)外部條件的控制環(huán)境要素與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估要素部分、信息與溝通要素，在今后內(nèi)部控制規(guī)范的制定中應(yīng)加以強(qiáng)調(diào)。將內(nèi)部控制系統(tǒng)與其他管理系統(tǒng)有機(jī)的結(jié)合，譬如，信息化系統(tǒng)、ERP系統(tǒng)、企業(yè)預(yù)算系統(tǒng)、風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)等，來(lái)解決現(xiàn)階段我國(guó)企業(yè)所面臨的實(shí)際問題。結(jié)合并運(yùn)用相關(guān)學(xué)科知識(shí)，如經(jīng)

9、濟(jì)學(xué)、管理學(xué)、博弈論、產(chǎn)權(quán)理論，來(lái)闡述內(nèi)部控制理論，以期有所突破。 （三）強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部控制“人”的認(rèn)識(shí)。不僅企業(yè)財(cái)務(wù)人員、管理人員、內(nèi)部審計(jì)或董事會(huì)，組織中每一個(gè)人都對(duì)內(nèi)部控制負(fù)有責(zé)任。各個(gè)職能部門相互配合，才有利于發(fā)揮每個(gè)工作人員的積極性。 （四）真正實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制理論與實(shí)務(wù)的融合。企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)鍵在于實(shí)務(wù)性，即對(duì)于防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)說，制度的執(zhí)行比設(shè)計(jì)更重要。我們應(yīng)從企業(yè)利益相關(guān)者的角度出發(fā)，使內(nèi)部控制的理論回歸到企業(yè)管理實(shí)踐中，實(shí)現(xiàn)理論與實(shí)務(wù)的和諧與統(tǒng)一。實(shí)務(wù)性體現(xiàn)在兩個(gè)階段：一是內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)。每個(gè)企業(yè)要理順企業(yè)的業(yè)務(wù)流程、分析流程中高風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)，有針對(duì)性地設(shè)計(jì)控制點(diǎn)、控制方法和措施，考慮到制度設(shè)計(jì)不可能很完善，在設(shè)計(jì)時(shí)要留有規(guī)范的修正程序。二是內(nèi)部控制制度的執(zhí)行。制度在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中要有剛性約束的作用。 解決理論與實(shí)務(wù)融合，關(guān)鍵在于抓住源頭，即高層管理者、戰(zhàn)略、員工。一是企業(yè)要在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中發(fā)展壯大，需要一個(gè)具有創(chuàng)新精神、反應(yīng)敏捷的管理層。抓住機(jī)會(huì)，識(shí)別和防范市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵在于企業(yè)高層管理者的素質(zhì)和能力。二是如何防范和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，重要的是在企業(yè)戰(zhàn)略制