第1章企業(yè)納稅籌劃的基礎(chǔ)

1、Error! No text of specified style in document.第1章企業(yè)納稅籌劃的基礎(chǔ)對于企業(yè)納稅籌劃問題的研究，國內(nèi)外已有大量的文獻(xiàn)資料。然而，由于研究者對于納稅籌劃問題研究的內(nèi)容、方法和理解不同，對于納稅籌劃的內(nèi)涵、外延、基礎(chǔ)與目標(biāo)問題并未形成一致的看法。為了明確本書的研究范圍和所討論的內(nèi)容，本章將著重就納稅籌劃的概念、現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)、法律基礎(chǔ)、理論基礎(chǔ)以及企業(yè)開展納稅籌劃活動(dòng)的目標(biāo)等問題進(jìn)行分析。1.1納 稅 籌 劃在不違反稅收法律、法規(guī)的前提下，納稅人通過對其自身的生產(chǎn)經(jīng)營、籌資投資、理財(cái)分配等活動(dòng)的事先安排，以盡可能地減輕稅收負(fù)擔(dān)。獲得節(jié)稅收益的行為很早就已經(jīng)

2、存在了，但是納稅籌劃為社會所關(guān)注和被法律所認(rèn)可，從時(shí)間上可以追溯到20世紀(jì)30年代英國上議院議員湯姆林爵士針對“稅務(wù)局長訴溫斯特大公”一案的判例1935年，英國上議院議員湯姆林爵士針對“稅務(wù)局長訴溫斯特大公”一案所作的有關(guān)納稅籌劃的聲明被認(rèn)為是納稅籌劃最早的法律根據(jù)。他認(rèn)為：“任何一個(gè)人都有權(quán)安排自己的事業(yè)，依據(jù)法律，這樣可以少繳稅。為了保證從這些安排中獲得利益不能強(qiáng)迫他多繳稅?！睖妨志羰康挠^點(diǎn)贏得了法律界的認(rèn)同，稅務(wù)籌劃第一次得到了法律上的認(rèn)可，成為奠定稅務(wù)籌劃史的基礎(chǔ)判例。之后，英國、美國、澳大利亞等國家在涉及稅務(wù)判例中，該案例成為經(jīng)常引用的原則精神。另一重要判例為1947年美國法官漢德

3、在一稅務(wù)案件中的判詞，其更是成為美國稅務(wù)籌劃的法律基石，原文如下：“法院一直認(rèn)為，人們安排自己的活動(dòng)，以達(dá)到降低稅負(fù)的目的是不可指責(zé)的。每個(gè)人都可以這樣做，不論他是富人還是窮人，而且這樣做是完全正當(dāng)?shù)?，因?yàn)樗麩o須超過法律的規(guī)定來承擔(dān)國家的稅收。稅收是強(qiáng)制課征而不是無償捐獻(xiàn)，以道德的名義來要求稅收純粹是奢談?！?，而真正的納稅籌劃和對納稅籌劃的研究開始于20世紀(jì)50年代。1.1.1納稅籌劃的概念由于目前理論界和實(shí)務(wù)界均未形成認(rèn)識一致的納稅籌劃的概念，為了方便今后的研究，本書將用納稅籌劃一詞加以論述，并且認(rèn)為納稅籌劃、稅收籌劃、稅務(wù)籌劃等均屬于同一個(gè)概念，只是同一個(gè)問題的不同說法。納稅籌劃的含義可以

4、具體表述為：納稅籌劃是指在不違反國家法律、法規(guī)的前提下，納稅人通過對其自身的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)和籌資投資行為等涉稅事項(xiàng)做出事先安排，以達(dá)到少繳稅款和遞延繳納稅款等目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。根據(jù)納稅籌劃的定義，我們可以將納稅籌劃分為順法籌劃和逆法籌劃。順法籌劃是指企業(yè)根據(jù)國家的立法意圖所進(jìn)行的納稅籌劃，這種順應(yīng)法律規(guī)范的納稅籌劃行為，通常也稱為節(jié)稅。節(jié)稅是利用稅法中的稅率優(yōu)惠、稅收減免等優(yōu)惠政策，以稅收負(fù)擔(dān)最低的方式來處理財(cái)務(wù)、經(jīng)營、交易事項(xiàng)的籌劃行為。逆法籌劃是指不違反國家稅收法律、法規(guī)與政策的規(guī)定，但是實(shí)質(zhì)上或者內(nèi)容上卻與國家立法意圖相違背的納稅籌劃行為，習(xí)慣上稱之為避稅。避稅是以非違法的手段來達(dá)到目

5、的，與逃稅一樣會導(dǎo)致國家財(cái)政收入的減少，但性質(zhì)是不一樣的。作為企業(yè)納稅籌劃的兩種有效方式，節(jié)稅與避稅有著共同的特點(diǎn)，表現(xiàn)在：籌劃主體都是納稅人；籌劃目的都是為了減少納稅義務(wù)，不交稅或少交稅；都處在同一的稅收征管環(huán)境和稅收法律、法規(guī)環(huán)境中；兩者之間有時(shí)界線不明，有時(shí)可以互相轉(zhuǎn)化，在現(xiàn)實(shí)生活中，往往很難劃分清楚。1.1.2納稅籌劃的性質(zhì)企業(yè)的納稅籌劃包括節(jié)稅和避稅，它們的共同特點(diǎn)是在不違反國家法律、法規(guī)的前提下進(jìn)行預(yù)先謀劃。它與有意違反稅法的規(guī)定，使用欺騙、隱瞞等手段達(dá)到不繳稅或減少稅款繳納目的的偷逃稅款的行為有著本質(zhì)的區(qū)別。1納稅籌劃是一種非違法的行為納稅籌劃是企業(yè)在遵守稅法的前提下，根據(jù)稅收法

6、律、法規(guī)和政策的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合納稅人的具體經(jīng)營情況來選擇對企業(yè)最為有利的納稅方案。雖然納稅籌劃也包括利用稅法的缺陷、漏洞和空白減輕稅負(fù)的活動(dòng)，但其行為的性質(zhì)是合法的，至少它沒有違反現(xiàn)行法律、法規(guī)的禁止性規(guī)定。這與偷逃稅款的行為有著本質(zhì)的區(qū)別。偷逃稅款是一種公然違反稅法的相關(guān)規(guī)定與稅法對抗的行為，其主要手段是通過故意謊報(bào)或隱匿相關(guān)的納稅情況和事實(shí)，以達(dá)到少繳稅款或不繳稅款的目的，其行為具有明顯的欺詐性質(zhì)，是明顯的違法行為；即使有時(shí)出現(xiàn)由于納稅人的疏忽和過失而造成納稅減少的情況，但由于對主觀上的故意和非故意難以做出法律上的判斷，通常情況下只要產(chǎn)生了少納稅款的后果就是法律不允許的或非法的。2納稅籌劃

7、是企業(yè)對其經(jīng)濟(jì)行為的事先謀劃納稅籌劃是在企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或涉稅事項(xiàng)發(fā)生之前，適應(yīng)減輕稅收負(fù)擔(dān)的需要而對企業(yè)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)行為或事項(xiàng)的實(shí)現(xiàn)形式和過程做出的事先安排與謀劃，從而使其符合減輕納稅的法律規(guī)定。企業(yè)作為獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧的市場經(jīng)濟(jì)主體，只要它的經(jīng)濟(jì)行為不違反國家的法律、法規(guī)的規(guī)定，就是國家所認(rèn)可的。而偷稅行為是對一項(xiàng)實(shí)際已發(fā)生的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為的全部或部分的否定，是在應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為和事項(xiàng)發(fā)生之后，為了達(dá)到少納稅或不納稅的目的而故意隱瞞或改變經(jīng)濟(jì)行為的本來面目，這種行為本身就是違法的。3納稅籌劃是受到政府保護(hù)或認(rèn)可的行為企業(yè)偷逃稅款的行為是屬于國家法律明確禁止的，這種行為一旦被征收機(jī)關(guān)查明屬實(shí)，企業(yè)就

8、將為此承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，受到法律的制裁。對于納稅人隱瞞納稅事實(shí)的偷逃稅款行為，各國的稅法中都有明確的處罰與制裁規(guī)定。而納稅籌劃是企業(yè)通過某種合法的或者至少是不違法的形式來達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的，這種經(jīng)濟(jì)行為與稅收法律、法規(guī)中所規(guī)定的減輕或減免稅收支付的相關(guān)條款相一致，因此，各國政府對于納稅籌劃一般都是默許和保護(hù)的。即使由于企業(yè)的納稅籌劃行為影響了國家的財(cái)政收入，國家也只能通過修改和完善稅法相關(guān)規(guī)定的方法，堵塞和減少可能被納稅人所利用的漏洞與空白；或是針對企業(yè)的惡意避稅行為，通過采取相應(yīng)的反避稅措施加以抑制。納稅籌劃與偷稅的界限劃分，如圖1.1所示。圖1.1涉稅行為法律分界圖1.2企業(yè)納稅籌劃

9、的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)納稅籌劃是企業(yè)追求自身經(jīng)濟(jì)利益最大化目標(biāo)的必然結(jié)果。企業(yè)開展納稅籌劃活動(dòng)，既有經(jīng)濟(jì)上的合理性，也具有技術(shù)上的可行性。1.2.1企業(yè)納稅籌劃的經(jīng)濟(jì)合理性企業(yè)作為社會主義市場經(jīng)濟(jì)中的重要組成部分，在享受國家提供的各種公共服務(wù)的同時(shí)，也必須依照稅收法律、法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，及時(shí)、足額地繳納稅收。稅收強(qiáng)制性、無償性和固定性的特點(diǎn)，決定了稅收是任何企業(yè)都無法逃避的法律義務(wù)。由于支出對收入的抵減作用，在經(jīng)濟(jì)收入一定的情況下，企業(yè)的支出越多，其實(shí)現(xiàn)的收益就會越少。為了能夠在市場經(jīng)濟(jì)的大潮中站穩(wěn)腳跟，實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化的經(jīng)營目標(biāo)，企業(yè)必然會采取各種措施減少其各項(xiàng)支出。對于企業(yè)而言，稅款的繳納是其經(jīng)濟(jì)利益的一

10、種損失，在企業(yè)節(jié)約開支的各種途徑中，減輕稅收負(fù)擔(dān)無疑會成為企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益的必然選擇。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，企業(yè)可以通過多種途徑降低稅收負(fù)擔(dān)，這些途徑既包括在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后，通過虛報(bào)、造假等手段偷逃應(yīng)繳的稅款，也包括通過拉攏、賄賂稅收征管人員等不正當(dāng)手段減少企業(yè)向國家繳納的稅款，還包括利用納稅籌劃手段達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。很顯然，偷逃稅款屬于違法行為，存在巨大的風(fēng)險(xiǎn)，一旦被發(fā)現(xiàn)就將面臨被罰款和其他的法律制裁，與此同時(shí)企業(yè)的形象和信譽(yù)也會受到影響；通過不正當(dāng)?shù)氖侄螠p少企業(yè)的稅款支付，雖然從眼前來看確實(shí)是減少了企業(yè)的支出，但它卻為企業(yè)留下了一個(gè)隨時(shí)可能被稽查和違法行為被發(fā)現(xiàn)的隱患。而納稅籌

11、劃不同，它是在不違反國家稅收法律、法規(guī)和政策的前提下，通過對自身經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的事先謀劃，達(dá)到減少稅收支付的目的。納稅籌劃既可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益最大化的目標(biāo)，又可以做到不違反國家法律、法規(guī)和政策的規(guī)定。由于納稅籌劃的屬性，使企業(yè)的納稅籌劃活動(dòng)為越來越多的企業(yè)所接受并加以利用。1.2.2企業(yè)納稅籌劃的技術(shù)可行性企業(yè)開展納稅籌劃活動(dòng)需要一定的條件，當(dāng)這些條件得以滿足時(shí)，納稅籌劃就是可行的。根據(jù)我國目前的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境及企業(yè)的情況，我國企業(yè)已經(jīng)具備了開展納稅籌劃的條件，也就是說，在我國企業(yè)中開展納稅籌劃是可行的。1企業(yè)的經(jīng)營行為是可以提前規(guī)劃的稅款的支付與企業(yè)的經(jīng)營行為密切相關(guān)，不同的經(jīng)營行為將會產(chǎn)生不同的

12、稅收負(fù)擔(dān)，相同的經(jīng)營行為由于采用不同的實(shí)現(xiàn)方式，也可能形成不同的稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)作為市場經(jīng)濟(jì)的一部分，有權(quán)根據(jù)自身的實(shí)際情況和經(jīng)營目標(biāo)，規(guī)劃自己的業(yè)務(wù)活動(dòng)，適應(yīng)減免稅收、降低稅負(fù)的要求，從而達(dá)到納稅籌劃的目的。例如，當(dāng)企業(yè)決定投資建設(shè)新的工廠時(shí)，它有權(quán)依據(jù)自身的需要決定將廠址選在甲地還是乙地；如果在甲、乙兩地建廠有不同的納稅規(guī)定，企業(yè)就可以把廠址選在稅負(fù)較低的地方。又如，當(dāng)產(chǎn)品的運(yùn)輸行為作為企業(yè)產(chǎn)品銷售的附帶業(yè)務(wù)需要承擔(dān)較多的稅收負(fù)擔(dān)時(shí)，企業(yè)有權(quán)將它的產(chǎn)品運(yùn)輸部門從企業(yè)的銷售部門中獨(dú)立出來，使原來作為企業(yè)產(chǎn)品銷售的附帶業(yè)務(wù)的運(yùn)輸業(yè)務(wù)繳納稅率較低的營業(yè)稅，從而取代原來繳納的稅負(fù)較高的增值稅；當(dāng)企業(yè)

13、生產(chǎn)過程中需要某種半成品生產(chǎn)產(chǎn)品時(shí)，企業(yè)也可以根據(jù)不同的半成品加工方式適用的稅率，來選擇是采取自行加工的方式，還是采用委托加工的方式。企業(yè)自身經(jīng)營行為和商業(yè)活動(dòng)的可選擇性，為企業(yè)開展納稅籌劃活動(dòng)提供了可能。2企業(yè)會計(jì)核算中的會計(jì)政策與會計(jì)估計(jì)方法具有可選擇性企業(yè)的會計(jì)核算資料是計(jì)算企業(yè)稅收的最直接的依據(jù)，因此，會計(jì)核算方法與政策的選擇直接影響企業(yè)的稅收繳納。隨著我國企業(yè)會計(jì)法規(guī)制度的不斷完善，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則給予會計(jì)人員進(jìn)行職業(yè)判斷的機(jī)會和范圍逐漸擴(kuò)大，在日常的會計(jì)核算過程中，會計(jì)人員選擇的會計(jì)方法及執(zhí)行的會計(jì)政策只要符合會計(jì)核算的基本原則就是被允許的。會計(jì)核算中選擇的會計(jì)政策和會計(jì)處理方法不同，

14、就會產(chǎn)生不同的納稅結(jié)果。例如，在計(jì)算企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊時(shí)，企業(yè)可以選擇加速折舊法達(dá)到減少前期的所得稅應(yīng)納稅額，實(shí)現(xiàn)推遲納稅的目的；也可以在企業(yè)剛剛建立時(shí)選擇直線折舊法，以便更多地享受在企業(yè)創(chuàng)立初期的所得稅優(yōu)惠政策。正是由于可選擇性的存在，使企業(yè)能夠根據(jù)自身的需求，選擇有利于企業(yè)實(shí)現(xiàn)納稅籌劃目標(biāo)的會計(jì)政策與方法，達(dá)到納稅籌劃的目的。1.3企業(yè)納稅籌劃的法律基礎(chǔ)在我國現(xiàn)階段，企業(yè)開展納稅籌劃不僅具有經(jīng)濟(jì)上的合理性和技術(shù)上的可行性，同時(shí)也有法律上的可行性，其納稅籌劃行為也將受到法律的保護(hù)。1.3.1企業(yè)納稅籌劃的權(quán)利受國家法律的保護(hù)“國家稅務(wù)機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格依據(jù)稅收法律和法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行稅款的征收，企業(yè)也

15、必須依照法律規(guī)定及時(shí)、足額繳納各種稅款”，這就是起源于英國并被許多國家的憲法和法律所接受了的稅收法定原則，稅收法定原則已經(jīng)成為保障人民納稅籌劃權(quán)利的一項(xiàng)重要依據(jù)。稅收法定原則要求納稅主體的納稅行為必須符合法律的規(guī)定，即所謂的“有稅必須有法，未經(jīng)立法不得征稅”。稅收法定原則要求對稅法相關(guān)條款只能進(jìn)行字面解釋，不得通過任何的類比或擴(kuò)張來加重納稅人的納稅負(fù)擔(dān)。即使稅法本身的漏洞和空白被納稅人所利用，稅收征納機(jī)關(guān)也不得通過補(bǔ)充解釋的方法增加納稅人的納稅義務(wù)。稅法的疏忽、漏洞和不足只能由立法機(jī)關(guān)通過相應(yīng)的程序進(jìn)行完善和修訂，在法律未被修改之前，所造成的一切損失均應(yīng)由政府承擔(dān)，不得轉(zhuǎn)嫁給納稅人。稅收法定原

16、則的重點(diǎn)是保護(hù)納稅人權(quán)利，避免稅收征納權(quán)力的濫用。由此可見，在企業(yè)的涉稅行為中，只要是沒有違反稅收法律、法規(guī)的明文規(guī)定，無論是利用稅收法律、法規(guī)中的稅收優(yōu)惠政策，還是利用稅法中的不完備之處，都是納稅人的合法權(quán)利，理應(yīng)受到法律的保護(hù)。中華人民共和國稅收征收管理法對于稅收的征納也有明確的規(guī)定，指出：“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的，依照國務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。任何機(jī)關(guān)、單位和個(gè)人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅和其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定?！倍愂照鞴芊ǖ倪@一規(guī)定較為全面地體現(xiàn)了稅收

17、法定原則的基本要求，也說明稅收法定原則在我國的稅收法律中得到了明確和認(rèn)可。稅收法定原則為企業(yè)開展納稅籌劃活動(dòng)提供了相應(yīng)的法律依據(jù)，企業(yè)的納稅籌劃權(quán)利得到了可靠的保證。1.3.2企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃具有一定的法律空間稅收是國家財(cái)政收入的主要來源，也是國家實(shí)現(xiàn)宏觀調(diào)控和資源優(yōu)化配置的重要手段之一。為了實(shí)現(xiàn)稅法對國民經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的目標(biāo)，國家在制定稅收法律、法規(guī)和政策時(shí)，對不同地區(qū)、不同行業(yè)和不同類型的納稅人往往會體現(xiàn)出差異性，使得不同地區(qū)、不同行業(yè)和不同類型的納稅人的稅收負(fù)擔(dān)有所不同，這種差異為企業(yè)開展納稅籌劃活動(dòng)提供了法律空間；同時(shí)，由于受立法時(shí)的環(huán)境、法律和法規(guī)制定人的水平及相關(guān)因素的影響，法律本身

18、也不可避免地存在漏洞、不完備和空白，從而擴(kuò)大了企業(yè)納稅籌劃的空間。1稅收法律、法規(guī)和政策上的差異性為企業(yè)開展納稅籌劃提供了法律空間稅收法律、法規(guī)和政策上的差異性與稅收優(yōu)惠政策是企業(yè)納稅籌劃存在和發(fā)展的法律基礎(chǔ)。國家通過稅種的設(shè)置、稅率的確定、課稅對象和納稅主體的選擇等稅收經(jīng)濟(jì)杠桿引導(dǎo)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為，以實(shí)現(xiàn)對國民經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控，達(dá)到社會經(jīng)濟(jì)資源的有效配置。對于國家鼓勵(lì)發(fā)展的地區(qū)、行業(yè)和項(xiàng)目，在稅收政策與法律的制定中會給予一定稅收優(yōu)惠，從而形成同一項(xiàng)目在不同地區(qū)之間、同一地區(qū)的不同項(xiàng)目之間以及同一地區(qū)同一項(xiàng)目的不同納稅人之間的稅率及稅款征收方式的差異。由于這些差異的存在，使得企業(yè)在其生產(chǎn)經(jīng)營等活動(dòng)

19、中往往會存在一個(gè)以上的可選的納稅方案，這就為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了必要的空間。例如，同樣是一項(xiàng)投資項(xiàng)目，投資于經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)和投資于一般地區(qū)可能面臨不同的稅率，企業(yè)可以通過選擇投資不同地區(qū)的方式來新建企業(yè)的納稅籌劃；由于將資金投放到不同的項(xiàng)目會適用不同的稅收優(yōu)惠，企業(yè)可以選擇投資、從事環(huán)保等國家鼓勵(lì)的行業(yè)達(dá)到減稅或免稅的效果，也可以選擇投資其他行業(yè)實(shí)現(xiàn)提高資金利潤率的目的。2稅法自身缺陷和漏洞拓展了企業(yè)納稅籌劃的空間由于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和納稅人經(jīng)營方式的多樣性，國家制定的稅收法規(guī)與政策也必須能夠適應(yīng)復(fù)雜多樣的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與經(jīng)營方式。作為規(guī)范企業(yè)納稅行為的法律規(guī)范，稅收法律、法規(guī)和政策在制定過程中會受到相

20、關(guān)的經(jīng)濟(jì)、社會和法律環(huán)境的制約，從而造成稅收法律、法規(guī)和政策本身的不完備。由于事物自身的多樣性會使得稅法規(guī)定的內(nèi)容不能窮盡事物的方方面面，事物的不斷發(fā)展和自身變化會使得稅法條文不能包括各種新生事物，由于立法當(dāng)時(shí)的環(huán)境和法規(guī)制定人自身的條件等方面的限制也會使稅法自身存在缺陷和不足，從而使稅收法律、法規(guī)和政策出現(xiàn)空白甚至是漏洞。然而作為稅收規(guī)范的稅法需要保持相對的穩(wěn)定性，這就使得稅法與瞬息萬變的社會經(jīng)濟(jì)活動(dòng)之間出現(xiàn)不適應(yīng)，即使要對稅收法律、法規(guī)進(jìn)行補(bǔ)充、修改和完善，也會產(chǎn)生時(shí)間上的滯后；稅法的具體條文不可能面面俱到，不可能對所有的事項(xiàng)都做到對號入座的程度，因此就要求稅收法律、法規(guī)和制度要具有適當(dāng)?shù)?/p>

21、彈性，而這種彈性為企業(yè)開展納稅籌劃活動(dòng)提供了可能的空間。企業(yè)利用國家稅收法律、法規(guī)和政策的空白與缺陷達(dá)到實(shí)現(xiàn)減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的，雖然不能體現(xiàn)國家的政策導(dǎo)向與宏觀調(diào)控意圖，但由于沒有違反法律、法規(guī)的規(guī)定，也不應(yīng)受到經(jīng)濟(jì)處罰和法律制裁。1.4企業(yè)納稅籌劃的理論基礎(chǔ)企業(yè)納稅籌劃的產(chǎn)生與發(fā)展，不僅具有現(xiàn)實(shí)中的必要性與可行性，同時(shí)也具有相應(yīng)的理論基礎(chǔ)。稅收價(jià)格理論、稅收調(diào)控理論、風(fēng)險(xiǎn)管理理論和博弈論，為企業(yè)納稅籌劃提供了重要的理論支撐。1.4.1稅收價(jià)格理論稅收價(jià)格理論源自17世紀(jì)歐洲的“公需說”和“交換說”?！肮枵f”認(rèn)為，國家稅收之所以存在，是因?yàn)榧{稅人對公共需要和公共福利的需求。國家滿足公共需要和

22、增進(jìn)公共福利的職能的實(shí)現(xiàn)，需要由稅收來提供物質(zhì)基礎(chǔ)?！敖粨Q說”認(rèn)為，稅收是納稅人為獲得安全保護(hù)和公共秩序等公共物品所必須要付出的一種代價(jià)，因此，具有公共物品需求的納稅人與提供這種公共物品的國家之間就形成了一種利益交換關(guān)系，國家向納稅人征稅的依據(jù)就是因?yàn)槠湎蚣{稅人提供了公共物品。瑞典著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家林達(dá)爾在“公需說”和“交換說”的基礎(chǔ)上提出了稅收價(jià)格論，認(rèn)為稅收是人們享受國家提供的公共物品而支付的價(jià)格費(fèi)用。國家提供的公共物品由社會成員私人消費(fèi)和享受，國家由此而付出的費(fèi)用也就必須由社會成員通過納稅來補(bǔ)償。林達(dá)爾建立了關(guān)于公共物品供應(yīng)的模型，該模型顯示：在既定的個(gè)人預(yù)算約束和消費(fèi)偏好下，A對公共物品的需

23、求曲線從B的角度可看作供給曲線，反之亦然。當(dāng)把A和B的兩條需求曲線標(biāo)于同一矩形平面圖上時(shí)，該模型將產(chǎn)生唯一的一個(gè)穩(wěn)定交點(diǎn)（E），這一點(diǎn)被稱為林達(dá)爾均衡點(diǎn)（見圖1.2）。在均衡點(diǎn)上，A和B各自所應(yīng)支付的稅收價(jià)格等于他們各自從公共物品消費(fèi)中所獲得的邊際效用的價(jià)值，并且兩人支付稅額的總計(jì)等于該公共物品的總成本。圖1.2林達(dá)爾均衡模型林達(dá)爾的公共物品供應(yīng)模型揭示了稅收與公共物品需求之間的本質(zhì)聯(lián)系，將納稅人依法繳納稅收與國家向公眾提供公共物品納入交換關(guān)系和價(jià)格分析之中，使納稅人的納稅行為具有了經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論依據(jù)。社會公眾的需求分為私人需求和公共需求兩個(gè)方面，公眾的私人需求可以通過其個(gè)人事務(wù)來實(shí)現(xiàn)，而公眾的

24、公共需求則主要通過政府的公共事務(wù)來滿足。公共需求主要包括社會公共秩序、自然災(zāi)害防治、環(huán)保、國防安全、公共工程與公共事業(yè)等方面的內(nèi)容，是對在一定社會整體范圍內(nèi)，保證人口及勞動(dòng)力再生產(chǎn)與物質(zhì)資料再生產(chǎn)得以順利進(jìn)行的外部條件。在以社會化大生產(chǎn)為基礎(chǔ)的市場經(jīng)濟(jì)下，公眾的公共需求還應(yīng)當(dāng)包括國民經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定與發(fā)展。公共需求與私人需求相比，最為明顯的特征是它具有明顯的整體集合性，滿足的是公眾的共同需要。公共需求無法通過私人事務(wù)或家庭來滿足，只能通過公共事務(wù)來滿足。為了滿足公眾的公共需求，需要一個(gè)公共部門（即政府），公共部門的職責(zé)就是滿足公眾的共同需要，公共部門所提供的產(chǎn)品和服務(wù)就是公共產(chǎn)品，只有人民繳納了稅收

25、，政府提供公共物品的成本才能夠得到補(bǔ)償，這種公共物品的提供才能得到持續(xù)的維持。作為社會公眾的一部分，納稅人的納稅行為是為了滿足自身的公共需求，符合納稅人的根本利益。在現(xiàn)代社會里，社會成員個(gè)人對于公共物品的消費(fèi)和生活必需品的消費(fèi)一樣，是不可或缺的，看一看由于停水、停電、停氣以及中斷城市公共交通對人們正常生活的影響就可以說明這一點(diǎn)。社會成員個(gè)人將自己收入的一部分以稅收的形式讓渡給政府，換取持續(xù)不斷的公共物品，就如同社會成員個(gè)人支付產(chǎn)品價(jià)格一樣，具有了貨幣支付與利益獲得之間的交換關(guān)系，從這個(gè)意義上分析，稅收也具有了價(jià)格的性質(zhì)。但是，我們也應(yīng)當(dāng)注意到，稅收的價(jià)格屬性并不能直接等同于市場價(jià)格，由于公共物

26、品的消費(fèi)具有共同性，在社會成員個(gè)人納稅問題上會存在“免費(fèi)搭車”與“囚犯困境”，即坐享其成和短期行為等問題。人們在享受公共物品給他們帶來好處的同時(shí)，卻有著強(qiáng)烈的逃避稅款支付的動(dòng)機(jī)與愿望，這使得稅款的支付與價(jià)格支付產(chǎn)生差異，即市場價(jià)格是自愿支付的，而稅款則是強(qiáng)制征收的。稅收價(jià)格理論將稅收視為人們?yōu)榱讼硎芄参锲范Ц兜膬r(jià)格，反映了稅收征管機(jī)關(guān)和納稅人之間的平等關(guān)系。公共物品非排他性的特點(diǎn)，使得社會公眾個(gè)人對于公共物品的消費(fèi)在一般情況下是不能被拒絕的。企業(yè)作為公共物品的消費(fèi)者，為了獲得最優(yōu)的性價(jià)比，在享受一定量的公共物品的同時(shí)，會盡可能地減少為了這些消費(fèi)而支付的價(jià)格（即減少自身稅收的支付），以實(shí)現(xiàn)其

27、稅收利益的最大化，這就使納稅籌劃成為企業(yè)在涉稅行為中的一項(xiàng)必然選擇。1.4.2稅收調(diào)控理論在我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，稅收已經(jīng)延伸到了社會經(jīng)濟(jì)生活的各個(gè)領(lǐng)域，成為國家對國民經(jīng)濟(jì)實(shí)行宏觀調(diào)控的重要經(jīng)濟(jì)杠桿。1稅收調(diào)控的內(nèi)容稅收調(diào)控是國家以稅收方式參與到國民收入的分配過程，是調(diào)節(jié)社會經(jīng)濟(jì)生活的一種方式。通過稅收調(diào)控，可以控制各方面的收入水平，從而控制投資和需求，影響生產(chǎn)、流通和消費(fèi)。稅收對于宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的作用主要是調(diào)節(jié)社會總需求與社會總供給的平衡、實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置以及調(diào)節(jié)收入分配不公等方面。在國民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中，保持社會總需求與總供給的平衡是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定、協(xié)調(diào)發(fā)展的基本條件。社會總需求與總供給的平

28、衡不僅包括總量上的平衡，還包括結(jié)構(gòu)上的平衡。如果社會總需求大于社會總供給，就會產(chǎn)生物價(jià)上漲，形成通貨膨脹；如果社會總需求小于社會總供給，則可能出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)蕭條，造成失業(yè)等問題。國家可以通過稅收調(diào)控手段對稅收總量和稅收政策進(jìn)行調(diào)節(jié)，促進(jìn)社會總需求和社會總供給之間的平衡。稅收調(diào)控的具體方式根據(jù)現(xiàn)實(shí)情況的不同而有所差異，當(dāng)總需求大于總供給時(shí)，可以通過增加稅收總量以及制定限制投資與消費(fèi)的稅收政策的方法，促進(jìn)兩者的平衡；當(dāng)出現(xiàn)總需求小于總供給時(shí)，可以通過減少稅收總量以及鼓勵(lì)投資與消費(fèi)的稅收政策的方法促進(jìn)兩者的平衡。實(shí)現(xiàn)社會經(jīng)濟(jì)資源結(jié)構(gòu)的優(yōu)化配置，使各種社會經(jīng)濟(jì)資源得到有效的利用，從而獲得最大的經(jīng)濟(jì)效益和社會

29、效益，是實(shí)現(xiàn)社會經(jīng)濟(jì)資源優(yōu)化配置的主要目的。不可否認(rèn)，市場經(jīng)濟(jì)條件下社會經(jīng)濟(jì)資源配置的優(yōu)化主要應(yīng)依靠市場的作用來實(shí)現(xiàn)，但是由于市場的調(diào)節(jié)作用具有一定程度的盲目性，在市場調(diào)控機(jī)制發(fā)生作用的同時(shí)，也需要國家通過各種宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控措施進(jìn)行干預(yù)。稅收作為國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控措施之一，對于國民經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控作用包括：在稅收政策的制定方面，可以通過對不同地區(qū)稅收政策的區(qū)別對待，促進(jìn)不發(fā)達(dá)地區(qū)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，使生產(chǎn)力的地域結(jié)構(gòu)更加合理；可以對不同的行業(yè)和產(chǎn)業(yè)制定差別稅收政策，實(shí)現(xiàn)促進(jìn)優(yōu)先發(fā)展和鼓勵(lì)發(fā)展的行業(yè)和產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，抑制限制發(fā)展的行業(yè)和產(chǎn)業(yè)，形成各個(gè)行業(yè)與產(chǎn)業(yè)協(xié)調(diào)發(fā)展的局面；還可以通過征收消費(fèi)稅的方式改變商品之間

30、的比價(jià)關(guān)系，影響消費(fèi)者的消費(fèi)趨向，從而改變需求結(jié)構(gòu)和消費(fèi)結(jié)構(gòu)；可以通過所得稅稅收政策的制定，縮小收入差距，促進(jìn)社會的公平。2稅收調(diào)控的方式稅收自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制和相機(jī)抉擇的稅收政策是稅收對經(jīng)濟(jì)的調(diào)控的主要方式。從稅收自動(dòng)穩(wěn)定機(jī)制分析，由于稅收的總量與經(jīng)濟(jì)規(guī)模有著直接的關(guān)系，一個(gè)國家的稅收規(guī)模會隨著經(jīng)濟(jì)景氣狀況而自動(dòng)進(jìn)行增減調(diào)整。在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)期，隨著納稅主體收入的增加，國家征收到的所得稅會相應(yīng)增加，特別是在存在累進(jìn)稅率的情況下，稅收增加的幅度將會大于各個(gè)納稅主體收入增加的幅度，從而抑制社會總需求，減緩經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過度擴(kuò)張；在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)，納稅主體的收入會下降，即使國家不改變納稅主體的所得稅稅率，所征收到的

31、所得稅稅額也會自動(dòng)下降，在存在累進(jìn)稅率的情況下，國家稅收總量減少的幅度還將大于企業(yè)和個(gè)人收入下降的幅度，從而增加社會總需求；從相機(jī)抉擇的稅收政策分析，國家可以根據(jù)社會總供給和社會總需求的對比狀況及其內(nèi)部構(gòu)成情況，通過采取增稅、減稅及稅負(fù)差別等具體措施，調(diào)整社會消費(fèi)水平和收入分配狀況，達(dá)到刺激或抑制投資和消費(fèi)欲望的目的。在經(jīng)濟(jì)衰退時(shí)期采取減稅措施可以相對增加市場主體的可支配收入，從而刺激消費(fèi)需求，擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇；在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)期采取增稅措施可以減少市場主體的可支配收入，從而抑制投資需求與私人消費(fèi)，減少社會總需求，防止出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)過熱的狀況。國家稅收的宏觀調(diào)控方式也為企業(yè)通過納稅籌劃獲得合

32、法的稅收利益提供了條件。國家通過稅收政策的調(diào)整可以刺激或制約企業(yè)的經(jīng)濟(jì)行為，形成對所有市場主體一視同仁的制約與激勵(lì)機(jī)制。稅收的調(diào)控機(jī)制是針對所有納稅主體的，也就是說，不同的納稅主體將面臨相同的稅收環(huán)境。在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)作為其中的一個(gè)個(gè)體，要想獲得國家的特殊優(yōu)惠政策幾乎是不可能的，要想獲得合法的稅務(wù)利益，只有通過納稅籌劃實(shí)現(xiàn)。與此同時(shí)，由于國家的稅收政策將會根據(jù)調(diào)控目標(biāo)的變化和市場對稅收政策的反饋而進(jìn)行不斷的調(diào)整，某些當(dāng)前看來有效的納稅籌劃方法，到明天就可能會變成偷逃稅款的行為，因此企業(yè)必須依照國家有關(guān)稅收政策調(diào)整的情況及時(shí)修改和調(diào)整納稅籌劃方案。3稅收調(diào)控的界限國家利用稅收調(diào)控經(jīng)濟(jì)的手段

33、需要注意合理的界限，如果利用不恰當(dāng)，也可能出現(xiàn)適得其反的效果。差別稅收政策會造成人們對商品或勞務(wù)消費(fèi)意向與傾向的改變，人們會傾向于用一種不繳稅或少繳稅的商品或勞務(wù)來代替需要繳納稅收或稅負(fù)比較重的商品或勞務(wù)，由此產(chǎn)生了稅收的替代效應(yīng)。稅收的替代效應(yīng)是由稅收的邊際稅率或邊際稅負(fù)所決定的，某種商品或勞務(wù)的邊際稅率越高，其替代效應(yīng)越大；反之亦然。如果對某種商品或勞務(wù)的課稅超過了一定的限度，稅收將會對經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生抑制作用。著名的拉弗曲線（Laffer Curve）就揭示了稅收負(fù)擔(dān)程度的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)和財(cái)政效應(yīng)：通常情況下，稅法所規(guī)定的稅率越高，政府所征收到的稅收就越多，但當(dāng)稅率的提高超過一定限度時(shí)，由于企業(yè)的經(jīng)營

34、成本的提高，將會使企業(yè)投資減少，從而造成收入減少，稅基也會相應(yīng)減小，最終導(dǎo)致國家稅收的減少。政府稅收與稅率的關(guān)系（拉弗曲線）如圖1.3所示。圖1.3政府稅收與稅率關(guān)系通過上面的分析可以看出，國家在設(shè)計(jì)稅收法規(guī)制度時(shí)必須要同時(shí)兼顧國家財(cái)政的需要和納稅主體的經(jīng)濟(jì)和心理負(fù)擔(dān)能力，只有在維護(hù)納稅主體合法權(quán)益的前提下，國家的稅收才能夠有保證，稅收制度的法律地位和法律權(quán)威才能真正得以確立，稅收調(diào)控才能取得財(cái)政、經(jīng)濟(jì)的最佳效應(yīng)?？茖W(xué)、合理的稅收法規(guī)與制度是依法治稅、保證國家的稅收權(quán)益和納稅主體的合法權(quán)益的基本前提。企業(yè)在依照稅收法律、法規(guī)合法納稅的前提下，通過對自身生產(chǎn)經(jīng)營、籌資投資等活動(dòng)的事先籌劃所取得的

35、任何經(jīng)濟(jì)利益，包括納稅籌劃收益，都是屬于納稅人的合法權(quán)益，應(yīng)當(dāng)受到國家法律的承認(rèn)和保護(hù)。由于稅收調(diào)控的實(shí)現(xiàn)主要是通過制定彈性稅負(fù)來引導(dǎo)納稅主體的經(jīng)濟(jì)行為，因此只有在稅收負(fù)擔(dān)存在差異和彈性的領(lǐng)域，所做出的納稅籌劃方案才是可行的；在稅收法律、法規(guī)和政策不存在差異和彈性的領(lǐng)域里，納稅籌劃將是無為的、無效的或是不可行的。發(fā)現(xiàn)和利用稅收政策中具有彈性的稅收條款，是實(shí)現(xiàn)納稅籌劃的基本途徑。4納稅籌劃是納稅主體對稅收政策的回應(yīng)國家利用稅收利益差別引導(dǎo)納稅主體的行為，從而實(shí)現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)作用。政府在稅收法律、法規(guī)和政策的制定方面，不僅要考慮稅收政策的內(nèi)容，而且還需要關(guān)注納稅人對國家稅收法律、法規(guī)和政策的回應(yīng)情

36、況。在外部稅收存在利益差別的環(huán)境下，利用政策差異開展納稅籌劃是納稅人取得稅收利益的明智選擇。納稅人在開展納稅籌劃追逐稅收利益的同時(shí)，也將對社會、經(jīng)濟(jì)與法律等方面產(chǎn)生直接或間接的影響，這種影響的好壞，則主要取決于稅收制度的合理性。企業(yè)納稅籌劃是圍繞其自身利益最大化的目標(biāo)展開的，這種行為既可能是與國家的立法宗旨相一致的、利用稅收優(yōu)惠政策開展的順法籌劃，也可能是與國家立法宗旨不一致的、利用稅法的不完備及稅收法律、法規(guī)和政策本身的漏洞開展的逆法籌劃。相對于國家而言，企業(yè)的順法籌劃可以促進(jìn)調(diào)控目標(biāo)的有效實(shí)現(xiàn)，屬于正向回應(yīng)；而逆法籌劃則無益于國家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，屬于負(fù)向回應(yīng)。負(fù)向回應(yīng)雖然對于宏觀調(diào)

37、控?zé)o益，但這種負(fù)向回應(yīng)卻可以使國家及時(shí)發(fā)現(xiàn)稅收法律、法規(guī)與政策自身存在的缺陷，并通過合法的程序及時(shí)地完善法律、改進(jìn)政策、消除漏洞。因此，納稅籌劃不僅是企業(yè)實(shí)現(xiàn)自身價(jià)值最大化目標(biāo)的重要手段，也是國家發(fā)揮稅收宏觀調(diào)控作用不可或缺的重要途徑。1.4.3風(fēng)險(xiǎn)管理理論風(fēng)險(xiǎn)管理也被稱為危機(jī)管理，是研究如何在一個(gè)肯定有風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境中把風(fēng)險(xiǎn)降至最低的管理過程。風(fēng)險(xiǎn)管理的基本程序包括風(fēng)險(xiǎn)識別、風(fēng)險(xiǎn)估測、風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)、風(fēng)險(xiǎn)控制和風(fēng)險(xiǎn)管理效果評價(jià)等環(huán)節(jié)。風(fēng)險(xiǎn)管理的最終目標(biāo)是盡可能地減少風(fēng)險(xiǎn)給企業(yè)造成的損失，風(fēng)險(xiǎn)管理的一條基本原則是以最小的成本獲得最大的保障。風(fēng)險(xiǎn)管理的目標(biāo)有損失發(fā)生前的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)和損失發(fā)生后的風(fēng)險(xiǎn)管理目

38、標(biāo)之分，前者是避免或減少風(fēng)險(xiǎn)事故形成的機(jī)會，后者是在損失發(fā)生后努力使損失的標(biāo)的恢復(fù)到損失前的狀態(tài)。兩者的有效結(jié)合，構(gòu)成完整而系統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)。風(fēng)險(xiǎn)管理常用的方法有以下幾種。1回避風(fēng)險(xiǎn)回避風(fēng)險(xiǎn)是指主動(dòng)避開損失發(fā)生的可能性，如考慮到游泳有溺水的危險(xiǎn)，就不去游泳，從而回避相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。雖然回避風(fēng)險(xiǎn)能夠從根本上消除隱患，但這種方法顯然具有很大的局限性，因?yàn)椴⒉皇撬械娘L(fēng)險(xiǎn)都可以回避或應(yīng)該進(jìn)行回避的。人們不應(yīng)因?yàn)槌塑囉酗L(fēng)險(xiǎn)而不去乘車，也不能因?yàn)槌允澄镉兄卸镜娘L(fēng)險(xiǎn)而拒絕進(jìn)食。對于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營而言，它可以因?yàn)樯a(chǎn)毒品違法而不去生產(chǎn)毒品，但不應(yīng)因?yàn)檎５纳a(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)可能出現(xiàn)生產(chǎn)事故而停止生產(chǎn)，否則企業(yè)的收益目

39、標(biāo)將無法實(shí)現(xiàn)。回避風(fēng)險(xiǎn)是行為主體有意識地放棄風(fēng)險(xiǎn)行為，以達(dá)到完全避免特定損失的目的。簡單的回避風(fēng)險(xiǎn)是一種最消極的風(fēng)險(xiǎn)處理辦法，因?yàn)樵诜艞夛L(fēng)險(xiǎn)行為的同時(shí)，往往也放棄了潛在的收益，所以一般情況下很少采用。2預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)是指通過采取相應(yīng)的預(yù)防措施來減小損失發(fā)生的可能性及損失程度。預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)主要是針對風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因，采取相應(yīng)的對策來盡可能地避免風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。例如，可以在房屋建設(shè)過程中采用較好的防火材料，并增加消防設(shè)施，這樣就可以減少火災(zāi)發(fā)生的可能性，即使發(fā)生火災(zāi)，由于提前準(zhǔn)備了消防措施，也可以將火災(zāi)的損失降到最小的程度。預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)一般要遵循成本效益原則，若潛在損失遠(yuǎn)大于采取預(yù)防措施所支出的成本，就應(yīng)積極

40、采用預(yù)防措施；反之，如果采取預(yù)防措施所支出的成本遠(yuǎn)大于潛在的損失，則應(yīng)當(dāng)采用其他的風(fēng)險(xiǎn)管理方法，如采取回避風(fēng)險(xiǎn)的方法。3自留風(fēng)險(xiǎn)自留風(fēng)險(xiǎn)是一種主動(dòng)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)管理方法。自留風(fēng)險(xiǎn)的原因或是承擔(dān)者對損失發(fā)生存在僥幸心理或?qū)撛诘膿p失程度估計(jì)不足；或者是經(jīng)過分析認(rèn)為潛在的損失在自己的承受范圍之內(nèi)，而且承擔(dān)全部或部分風(fēng)險(xiǎn)比購買保險(xiǎn)或采取其他措施更加經(jīng)濟(jì)合算。自留風(fēng)險(xiǎn)一般適用于發(fā)生概率小，且損失程度低的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)自己承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的途徑一般是將小額損失納入生產(chǎn)經(jīng)營成本或是在損失發(fā)生時(shí)用企業(yè)的收益進(jìn)行補(bǔ)償。4轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)是指通過某種特定的安排，把自己面臨的風(fēng)險(xiǎn)全部或部分轉(zhuǎn)移給另一方。通過轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)有時(shí)可以大

41、大降低經(jīng)濟(jì)主體的風(fēng)險(xiǎn)程度。轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)的主要形式有簽訂合同和進(jìn)行保險(xiǎn)。轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)是目前應(yīng)用范圍最廣、最有效的風(fēng)險(xiǎn)管理手段。風(fēng)險(xiǎn)管理理論對于企業(yè)納稅籌劃問題的研究具有較好的理論指導(dǎo)意義，作為具有一定不確定性的納稅籌劃行為，在給企業(yè)帶來收入的同時(shí)也會面臨一定的風(fēng)險(xiǎn)，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)管理的理論指導(dǎo)納稅籌劃行為，可以減少企業(yè)由于籌劃不當(dāng)、執(zhí)行不力或環(huán)境變化給企業(yè)造成的損失。1.4.4博弈論1博弈的相關(guān)理論博弈論是研究多個(gè)個(gè)體或團(tuán)隊(duì)之間在特定條件制約下的對局中利用相關(guān)方的策略，而實(shí)施對應(yīng)策略的理論。博弈論中強(qiáng)調(diào)兩個(gè)重要的假設(shè)：一是個(gè)人理性，假設(shè)當(dāng)事人在進(jìn)行決策時(shí)能夠充分考慮到他所面臨的局勢，他必須并且能夠充分考慮到人

42、們之間行為的相互作用及其可能影響，能夠作出合乎理性的選擇；二是對弈者最大化自己的目標(biāo)函數(shù)，通常選擇使其收益最大化的策略，從中可以把博弈論描述為一種分析當(dāng)事人在一定情形中策略選擇的方法。博弈包括參與人、信息、策略、得失、結(jié)果和均衡等基本要素。參與人是博弈中的決策主體；信息是指有關(guān)博弈的知識、參與者的特征、行動(dòng)的知識；策略是局中人可行的、自始至終全局籌劃的行動(dòng)方案，是對弈者在給定信息集的情況下的行動(dòng)原則，它告訴對弈者在每種可能情況下采取什么行動(dòng)；得失是在一個(gè)特定的策略組合下，對弈者所得到或預(yù)期得到的效用水平；結(jié)果是博弈中對弈者的行動(dòng)所產(chǎn)生的每一種可能的情形，包括策略組合、行動(dòng)組合及支付組合等；均衡

43、是指所有對弈者的最優(yōu)策略組合。博弈可以進(jìn)行不同的分類。根據(jù)博弈雙方有無合作分為合作博弈和非合作博弈。合作博弈和非合作博弈的區(qū)別在于相互發(fā)生作用的當(dāng)事人之間是否有一個(gè)具有約束力的協(xié)議，如果有，就是合作博弈，如果沒有，就是非合作博弈。根據(jù)博弈行為的時(shí)間序列性，博弈論進(jìn)一步分為靜態(tài)博弈和動(dòng)態(tài)博弈：靜態(tài)博弈是指在博弈中參與人同時(shí)選擇或雖非同時(shí)選擇但后行動(dòng)者并不知道先行動(dòng)者采取了什么具體行動(dòng)；動(dòng)態(tài)博弈是指在博弈中參與人的行動(dòng)有先后順序，且后行動(dòng)者能夠觀察到先行動(dòng)者所選擇的行動(dòng)。博弈也可以按照參與人對其他參與人的了解程度分為完全信息博弈和不完全信息博弈：完全信息博弈是指在博弈過程中，每一位參與人對其他參與

44、人的特征、策略空間及收益函數(shù)有準(zhǔn)確的信息情況下進(jìn)行的博弈；不完全信息博弈是指如果參與人對其他參與人的特征、策略空間及收益函數(shù)信息了解得不夠準(zhǔn)確，或者不是對所有參與人的特征、策略空間及收益函數(shù)都有準(zhǔn)確的信息情況下進(jìn)行的博弈。博弈論對于經(jīng)濟(jì)主體之間的相互聯(lián)系及其辯證關(guān)系的分析，拓寬了傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)的分析思路，使其更加接近現(xiàn)實(shí)市場競爭，從而成為現(xiàn)代微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)的重要基石，也為現(xiàn)代宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)提供了更加堅(jiān)實(shí)的微觀基礎(chǔ)。2納稅籌劃博弈由于作為納稅人的企業(yè)和作為稅收征管方的政府之間在企業(yè)納稅籌劃問題上存在著博弈關(guān)系，利用博弈論的理論與方法進(jìn)行納稅籌劃的研究，可以拓寬納稅籌劃研究的思路。納稅籌劃博弈的參與人包括作為

45、稅收立法機(jī)關(guān)，作為征稅執(zhí)法者的各級稅務(wù)機(jī)關(guān)，作為納稅人的企業(yè)、單位、個(gè)人，以及上述參與人的利益相關(guān)者。在各個(gè)相互博弈的關(guān)系中，作為征稅人的各級稅務(wù)機(jī)關(guān)與作為納稅人的企業(yè)、單位、個(gè)人是稅收博弈中最重要的對弈者，也是此處研究的主體部分；納稅籌劃博弈中的信息是指有關(guān)稅收方面的知識、征納雙方的特征以及行為規(guī)律等方面的知識；納稅籌劃博弈中的策略是征納雙方在現(xiàn)有的稅收環(huán)境下所采取的稅收行動(dòng)規(guī)則，如稅務(wù)機(jī)關(guān)如何應(yīng)對企業(yè)的納稅籌劃行為，如何界定合法與非法，納稅人如何利用稅法的優(yōu)惠與漏洞進(jìn)行納稅籌劃等；納稅籌劃博弈中的得失包括稅收對弈者所得到或預(yù)期得到的效用水平，如稅務(wù)機(jī)關(guān)最大限度地采取征納策略以取得更多的稅收

46、收入，納稅人通過采取相應(yīng)的節(jié)稅、避稅甚至偷稅措施達(dá)到少繳稅或不繳稅的目的；納稅籌劃博弈的結(jié)果是稅收對弈者的行動(dòng)所產(chǎn)生的結(jié)果，如稅務(wù)機(jī)關(guān)通過努力完成稅收收入任務(wù)，納稅人通過努力實(shí)現(xiàn)了少納稅或不納稅的目標(biāo)；納稅籌劃博弈中的均衡是指稅收對弈者在稅收博弈中的最優(yōu)策略組合。1.5企業(yè)納稅籌劃的基本前提與影響因素1.5.1企業(yè)納稅籌劃的基本前提納稅籌劃是企業(yè)在熟悉稅法的基礎(chǔ)上爭取“少繳稅”或不繳稅，而依法納稅則是指企業(yè)應(yīng)該繳的稅一分錢不能少繳，不應(yīng)該繳納的稅一分錢也不能多繳。稅收征管法對納稅人權(quán)利與義務(wù)的規(guī)定，特別是一系列救濟(jì)條款的規(guī)定，就是要保障納稅人的合法權(quán)益，促進(jìn)依法納稅。在稅收法律、法規(guī)和制度中，

47、有許多的條款允許企業(yè)自行選擇，因此就使得企業(yè)開展納稅籌劃有了相應(yīng)的空間。稅收作為國家一種無償?shù)膹?qiáng)制性課征，直接將企業(yè)的一部分收入轉(zhuǎn)移到國家手中，必然減少企業(yè)的收入，不可避免地影響企業(yè)的行為選擇。對于企業(yè)來說，稅收本質(zhì)上是一項(xiàng)費(fèi)用，一項(xiàng)支出，企業(yè)依法繳納稅款必然引起現(xiàn)金的流出；稅收支出與企業(yè)收入存在因果關(guān)系，企業(yè)如果沒有取得收入，也不會發(fā)生稅收支出，取得的收入越多，稅收支出也越大，因此，正確地對納稅事務(wù)進(jìn)行核算和籌劃，是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要工作。納稅籌劃的“少繳稅”或不繳稅，與那些違反稅法規(guī)定，故意逃避稅收，不納或少納稅款的違法行為是完全不同的，納稅籌劃是建立在以稅法為準(zhǔn)繩基礎(chǔ)上的一種合理、合

48、情、合法的行為，不違反稅收法規(guī)，是受到國家法律保護(hù)的正當(dāng)經(jīng)營手段。在實(shí)際工作中，并不是所有的企業(yè)都適合開展納稅籌劃，企業(yè)要有效地開展納稅籌劃，下列前提條件是必不可少的。1企業(yè)有開展納稅籌劃的主觀愿望具備納稅籌劃空間的企業(yè)，也不是所有的企業(yè)都有納稅籌劃的愿望，這和企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)、法律和社會環(huán)境有關(guān)，與企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)有關(guān)，也與企業(yè)的性質(zhì)和經(jīng)營狀況有關(guān)。對于一個(gè)處于上升階段、高速發(fā)展和盈利能力很強(qiáng)的企業(yè)，資金、技術(shù)和利潤等方面對它沒有更多的約束，可能它不會考慮到節(jié)約稅款的問題；對于一個(gè)可以通過偷逃稅款的行為減少其納稅支出，并且被發(fā)現(xiàn)的機(jī)會很小、違法成本很低的企業(yè)，它也不會著力去考慮納稅籌劃的問題。只

49、有當(dāng)企業(yè)具備了較高的納稅意識、社會對于納稅籌劃有了恰當(dāng)?shù)恼J(rèn)識、偷逃稅款的違法成本較高時(shí)，企業(yè)才有可能考慮通過納稅籌劃的手段來實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。也只有當(dāng)企業(yè)有了納稅籌劃的愿望，管理層才有可能根據(jù)需要安排納稅籌劃工作，納稅籌劃決策活動(dòng)才有可能開展并受到重視。2企業(yè)要達(dá)到一定的規(guī)模雖然納稅籌劃能夠給企業(yè)帶來收益，但并不是所有的企業(yè)都適合納稅籌劃。一般來說，企業(yè)的規(guī)模越大，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜，進(jìn)行納稅籌劃的可行性也就越大，收益就會越多；如果企業(yè)經(jīng)營項(xiàng)目單一，可能這個(gè)企業(yè)在納稅方面就沒有更多的選擇余地，對于這樣的企業(yè)，納稅籌劃就失去了意義。是否有必要開展納稅籌劃，還要考慮納稅企業(yè)的應(yīng)納稅狀況，對于一

50、個(gè)以擺攤經(jīng)營為主的小攤販而言，他只需繳納一兩種簡單的定額稅，根本就用不著進(jìn)行納稅籌劃；而一個(gè)下轄若干企業(yè)、經(jīng)營著多種商品、從事多個(gè)行業(yè)生產(chǎn)的集團(tuán)公司，所涉及的稅種以及繳納的稅款很多，開展納稅籌劃就可能給其帶來豐厚的回報(bào)。由此可見，企業(yè)開展納稅籌劃需要具備一定的經(jīng)營規(guī)模和收入規(guī)模，也就是要有一定的納稅籌劃空間。如果一個(gè)納稅企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模很小、組織結(jié)構(gòu)簡單、納稅籌劃的空間很小，其開展納稅籌劃的費(fèi)用可能會大于相應(yīng)的收益，在這種情況下，就沒有開展納稅籌劃的必要。3稅收法律、法規(guī)及政策的差異性納稅籌劃主要是利用稅收法律、法規(guī)與制度規(guī)定上的差異性，只有有了差異，企業(yè)才可能利用這些差異安排自己的經(jīng)營活動(dòng)，從

51、而使不同的經(jīng)營活動(dòng)形成不同的納稅負(fù)擔(dān)。利用稅收法律、法規(guī)和政策上的差異是企業(yè)納稅籌劃最基本的方法。由于我國地區(qū)、行業(yè)等發(fā)展上的不平衡，國家為了調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、優(yōu)化資源配置，往往會對不同的行業(yè)、不同的地區(qū)在不同的時(shí)期制定差異稅收政策。企業(yè)可以利用這些差異實(shí)現(xiàn)自身經(jīng)營目的，這就形成了不同的納稅籌劃方案。稅收制度與政策的差異主要體現(xiàn)在稅收政策的多樣性及稅率的差異兩方面。減免稅規(guī)定、抵免稅規(guī)定、退稅規(guī)定等稅收政策的多樣性，使得納稅籌劃的方法呈現(xiàn)多樣化，使企業(yè)能夠綜合各個(gè)稅收政策及自身特點(diǎn)選擇籌劃方法，從而選擇最優(yōu)策略實(shí)現(xiàn)自身目標(biāo)；稅率的差異更是加速了資本的流動(dòng)，促進(jìn)了生產(chǎn)要素的合理轉(zhuǎn)移。在我國的稅收制度中，

52、經(jīng)濟(jì)特區(qū)、高新技術(shù)開發(fā)區(qū)、保稅區(qū)等特別區(qū)域與一般區(qū)域的稅收政策差別，各稅種之間稅率上的差異性及稅種之間的相對可轉(zhuǎn)換性以及同一稅種內(nèi)部在納稅人、征稅對象、稅目稅率、計(jì)稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、納稅地點(diǎn)等方面差異的存在，為納稅籌劃提供了廣闊的空間。4良好的稅收法制環(huán)境開展納稅籌劃決策前，首先應(yīng)對納稅籌劃決策的環(huán)境進(jìn)行分析。納稅籌劃的環(huán)境是納稅籌劃的前提和基礎(chǔ)，包括企業(yè)自身的籌劃意識、員工素質(zhì)、內(nèi)部管理、財(cái)務(wù)控制等內(nèi)部環(huán)境和立法環(huán)境、司法環(huán)境、執(zhí)法環(huán)境、自律環(huán)境和職業(yè)保險(xiǎn)等外部環(huán)境。在這些內(nèi)外環(huán)境中，稅收法制環(huán)境對于納稅籌劃成功與否起著重要的作用。良好的稅收法治環(huán)境包括健全的稅收法規(guī)、公正的執(zhí)法態(tài)

53、度和良好的執(zhí)法素質(zhì)。稅收法律、法規(guī)是對稅收法定原則的法律確認(rèn)，稅收法律地位的確定，才使得稅收征納雙方明確自己應(yīng)有的權(quán)利和義務(wù)，才有了納稅籌劃的必要性。完善健全的稅收法律體系是納稅籌劃的前提，公正嚴(yán)明執(zhí)法是納稅籌劃的可靠基礎(chǔ)，高素質(zhì)的稅收征納隊(duì)伍是企業(yè)納稅籌劃的保證。1.5.2企業(yè)納稅籌劃的影響因素企業(yè)納稅籌劃是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，涉及法律、經(jīng)濟(jì)、管理等方方面面的內(nèi)容，受到社會因素、制度因素、納稅人自身因素等多方面的影響，納稅籌劃是否能夠成功，在很大程度上受到以下因素的影響。1國家的法制化進(jìn)程在法制不健全的社會里，法律制度不規(guī)范、執(zhí)法不嚴(yán)明、納稅人的法律意識淡薄，因此，往往會出現(xiàn)企業(yè)采用一些偷逃

54、稅款等違法的手段去減少稅負(fù)的行為。而在法制健全的社會里，各種違法行為將會很容易地被發(fā)現(xiàn)并且違法行為會得到嚴(yán)厲的處罰，通過偷逃稅款的行為降低稅負(fù)將面臨很大的風(fēng)險(xiǎn)，一旦被查出將會受到嚴(yán)厲的制裁，得不償失，在這種情況下，納稅人更愿意通過納稅籌劃手段達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。因此，越是在法制健全的社會里，納稅人的納稅籌劃意識就越強(qiáng)。2公民的科學(xué)文化素質(zhì)納稅籌劃涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)方面，開展納稅籌劃活動(dòng)需要相關(guān)人員具備經(jīng)濟(jì)、管理、法律、稅務(wù)等多方面的知識。只有當(dāng)公民的科學(xué)文化素質(zhì)較高，受教育程度達(dá)到一定水平時(shí)，企業(yè)納稅籌劃所需要的相關(guān)專業(yè)人才才能滿足需要，納稅籌劃才能在社會中普遍開展起來；否則，即使少數(shù)精英

55、人才設(shè)計(jì)了非常完美的納稅籌劃方案，如果與納稅籌劃相關(guān)的各方執(zhí)行者不懂得相關(guān)的知識和要求，也不會取得滿意的效果。世界各國的納稅籌劃實(shí)踐也證明，越是在科學(xué)文化發(fā)達(dá)的國家，納稅籌劃的需求和納稅籌劃的開展也就越普遍。3國家、企業(yè)與社會對納稅籌劃的認(rèn)可程度國家是否承認(rèn)企業(yè)納稅籌劃的法律地位，是否能夠積極開展對納稅籌劃工作的政策引導(dǎo)，是否鼓勵(lì)其廣泛開展，以及國家在納稅籌劃方面所制定的法律、法規(guī)是否有利于其發(fā)展，將直接關(guān)系到企業(yè)對納稅籌劃的追求；作為納稅人的企業(yè)對納稅籌劃的認(rèn)可程度、對于納稅籌劃方法與政策的了解程度以及納稅人開展納稅籌劃的普遍程度，對于納稅籌劃是否成功開展具有關(guān)鍵作用；企業(yè)的納稅籌劃行為能否

56、被社會認(rèn)可，也是影響納稅籌劃的重要因素。4稅收法制的完善程度納稅籌劃中一個(gè)重要方面就是利用稅收法律、法規(guī)中的漏洞、空白。受制定時(shí)的環(huán)境限制，稅收法規(guī)具體條款的設(shè)置不可能窮盡所有的事項(xiàng)，從而形成規(guī)定上的漏洞；由于客觀情況發(fā)生的變化和稅法規(guī)定上的相對穩(wěn)定性，稅法的條款中會出現(xiàn)一些沒有涉及的區(qū)間和領(lǐng)域，從而形成稅法規(guī)定上的空白區(qū)。與稅收相關(guān)的法律、法規(guī)設(shè)計(jì)得越完善，考慮的情況越細(xì)致，納稅人利用稅收法律、法規(guī)漏洞和空白進(jìn)行納稅籌劃的可能性就會越小，反之亦然。因此，稅收法律制度的完善程度是影響納稅籌劃的重要因素。5稅收優(yōu)惠中的納稅籌劃空間納稅籌劃的一個(gè)重要方面就是利用稅法中的各種稅收優(yōu)惠政策。為了鼓勵(lì)某

57、項(xiàng)事業(yè)、某一地區(qū)或某一行業(yè)的發(fā)展，國家在稅收政策制定上往往會規(guī)定一些優(yōu)惠政策，如在稅率、起征點(diǎn)、減免額等方面的規(guī)定。納稅人可以通過調(diào)節(jié)自己的應(yīng)納稅所得額，以不超過規(guī)定的額度的方式獲得起征點(diǎn)的優(yōu)惠；可以利用政策中關(guān)于企業(yè)所在地、行業(yè)或性質(zhì)上的優(yōu)惠政策，調(diào)節(jié)企業(yè)的性質(zhì)、投資方向以享受優(yōu)惠政策。這種納稅籌劃適應(yīng)了國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)的意圖，是國家所鼓勵(lì)和支持的。因此，稅法中優(yōu)惠政策的多少和優(yōu)惠幅度的大小都是影響企業(yè)納稅籌劃的因素。6納稅人的自身因素納稅人的自身因素是影響納稅籌劃的內(nèi)因，也是決定納稅籌劃的主要因素。納稅人的自身因素涉及產(chǎn)、供、銷、人、財(cái)、物等各個(gè)環(huán)節(jié)，是影響納稅籌劃成功與否的關(guān)鍵因素。企業(yè)

58、的組織形式不同，涉及的稅種和稅率可能不同；企業(yè)納稅籌資的方式不同，對企業(yè)的稅負(fù)影響也不相同；企業(yè)在進(jìn)行會計(jì)核算中確定的會計(jì)方法與政策不同，產(chǎn)生的納稅結(jié)果也會不相同，企業(yè)采取的利潤分配政策不同，對于股東的稅收影響也不相同。因此，企業(yè)自身的特點(diǎn)及其采取的相關(guān)政策，是企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的直接影響因素。1.6企業(yè)納稅籌劃的目標(biāo)企業(yè)開展納稅籌劃，與企業(yè)的其他經(jīng)營管理活動(dòng)一樣，也有其自身的目標(biāo)。目標(biāo)是行動(dòng)的指南，目標(biāo)是行動(dòng)的航標(biāo)燈，只有根據(jù)納稅籌劃目標(biāo)設(shè)計(jì)方案，依據(jù)方案去實(shí)施，才能實(shí)現(xiàn)企業(yè)的最終目標(biāo)。因此，納稅籌劃目標(biāo)的確定是進(jìn)行納稅籌劃的起點(diǎn)。1.6.1企業(yè)納稅籌劃的總體目標(biāo)納稅籌劃作為企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容，是為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)服務(wù)的，因此企業(yè)納稅籌劃的總體目標(biāo)就是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)。對于企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的研究，目前理論界的提法有以下幾種。1利潤最大化利潤最大化是指企業(yè)通過對財(cái)務(wù)活動(dòng)和經(jīng)營活動(dòng)的管理，不斷增加企業(yè)利潤。這一目標(biāo)形成和發(fā)展于19世紀(jì)初，其淵源是亞當(dāng)·斯密的企業(yè)利潤最大化理論。以利潤最大化作為財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的合理性在于，利潤是企業(yè)積累的源泉，利潤最大化使企業(yè)經(jīng)營資本有了可靠的來源；同時(shí)，企業(yè)利潤的最大化在增加業(yè)主私人財(cái)富的同時(shí)，也使社會財(cái)富達(dá)到最大化。然而，隨著企業(yè)組織形式和經(jīng)營管理方式的轉(zhuǎn)變，業(yè)主經(jīng)營逐漸被職業(yè)經(jīng)理經(jīng)營所替代，使得企業(yè)的利益主體呈現(xiàn)多元化