談商品采用售價核算時的增值稅會計處理

1、談商品采用售價核算時的增值稅會計處理        商品流通企業(yè)采用售價核算時的增值稅會計處理，是會計實務(wù)界討論的熱點之一。有的建議在“庫存商品”科目下設(shè)“商品”、“稅金”兩明細(xì)目，“商品進(jìn)銷差價”科目下設(shè)“差價”和“進(jìn)項稅額”明細(xì)目進(jìn)行核算；有的建議仍使用“商品進(jìn)銷差價”科目，除不含稅的售價與不含稅的進(jìn)價金額之間的差價外，還應(yīng)增加銷售企業(yè)向消費者收取的增值稅（銷項稅額）：“商品銷售收入”先按交易額入賬，再在“商品銷售收入”科目借方?jīng)_減銷項稅額部分，使其不含增值稅，以達(dá)到調(diào)整商品銷售收入額之目的。上述核算方法都明顯

2、存在以下問題：“商品進(jìn)銷差價”包含“差價”和“銷項稅額”兩個明細(xì)目，一個含稅，一個不含稅，不便于比較。商品進(jìn)銷差價所包含的不作為商品銷售收入的應(yīng)向消費者收取的增值稅額，與商品進(jìn)銷差價的科學(xué)含義相悖。由于毛利不等于進(jìn)銷差價，其進(jìn)銷差價率也不等于毛利率，限制了“商品進(jìn)銷差價”和“商品進(jìn)銷差價率”在會計核算和經(jīng)營管理中的作用，并造成有關(guān)概念之間關(guān)系紊亂。造成會計核算工作復(fù)雜化。一、增設(shè)科目及相關(guān)科目的核算內(nèi)容為了克服上述核算的缺陷，筆者建議在堅持采用售價核算的基礎(chǔ)上，以商品不含稅價差額作為進(jìn)銷差價，增設(shè)“應(yīng)抵稅金”科目，完善“商品銷售收入”、“庫存商品”等相關(guān)科目的核算內(nèi)容，以滿足核算與管理的需要。

3、“應(yīng)抵稅金”為一級科目，核算企業(yè)庫存商品中尚未實現(xiàn)銷售部分對應(yīng)的銷項稅額，即商品待實現(xiàn)的銷售額與適用增值稅稅率的乘積，屬備抵類科目?！皫齑嫔唐贰笨颇繕?gòu)成包含三項：一是商品的進(jìn)價金額；二是商品的進(jìn)銷差價金額（這兩項之和即是商品的銷售金額）；三是尚未實現(xiàn)銷售的銷項稅額，即應(yīng)抵稅金部分?！吧唐蜂N售收入”科目貸方發(fā)生額僅包含企業(yè)獲得的商品銷售收入（不含稅的銷售收入）。“商品進(jìn)銷差價”為商品的銷售價格（不含稅）與購進(jìn)價格之差，即商品的毛利。二、操作實例（一）一般納稅人企業(yè)的會計核算1.進(jìn)貨的核算。某商業(yè)零售企業(yè)購進(jìn)商品一批，對方出具的增值稅專用發(fā)票上注明價款100萬元，稅額17萬元。購進(jìn)商品款項通過銀行

4、支付。該批商品當(dāng)月到達(dá)驗收入庫，進(jìn)銷差價率為15，適用增值稅稅率為17。則：購進(jìn)商品支付款項時： 借：商品采購100萬元    應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）17萬元    貸：銀行存款117萬元商品驗收入庫時：借：庫存商品134.55萬元100×（115）×（117）    貸：商品采購100萬元            商品

5、進(jìn)銷差價15萬元（100×15）            應(yīng)抵稅金19.55萬元。2.銷售收入的核算。若該企業(yè)本月實現(xiàn)銷售金額為93.60萬元（含向購買者收取的銷項稅額），收到的貨款已存入銀行。則：借：銀行存款93.60萬元貸：商品銷售收入80萬元            應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）13.60萬元3.結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本、應(yīng)抵稅金。在進(jìn)行

6、上述會計處理的同時，按商品不含稅的售價金額結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，按上筆分錄的銷項稅額（含稅售價金額與不含稅售價金額之差）沖轉(zhuǎn)“應(yīng)抵稅金”科目。借：商品銷售成本80萬元        應(yīng)抵稅金13.60萬元                        貸：庫存商品93.60萬元4.結(jié)

7、轉(zhuǎn)進(jìn)銷差價。月末結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)銷差價時，仍然采用商品流通企業(yè)會計制度規(guī)定的計算方法進(jìn)行計算和分?jǐn)?，但需注意的是，?yīng)將期末“庫存商品”科目余額部分調(diào)整為不含稅的余額來計算差價率，即：差價率月末分?jǐn)偳啊吧唐愤M(jìn)銷差價”科目余額÷本月“商品銷售收入”貸方發(fā)生額月末“庫存商品”科目余額÷（1適用增值稅稅率）×100。本月已銷商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價本月“商品銷售收入”科目貸方發(fā)生額×差價率。假設(shè)本題無期初余額，則：差價率15÷80（134.5593.60）÷（117）×10013.04。本月銷售商品應(yīng)分?jǐn)偛顑r額80×13.0410.43

8、（萬元），會計分錄為：借：商品進(jìn)銷差價10.43萬元；貸：商品銷售成本10.43萬元。5.結(jié)轉(zhuǎn)利潤。將“商品銷售收入”、“商品銷售成本”科目余額分別轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目的貸方和借方。借：商品銷售收入80萬元    貸：本年利潤80萬元借：本年利潤69.57萬元（8010.43）        貸：商品銷售成本69.57萬元6.在資產(chǎn)負(fù)債表上列示。編制資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)將“庫存商品”科目借方余額抵減“商品進(jìn)銷差價”科目貸方余額，同時扣除“應(yīng)抵稅金”科目貸方余額，然后再與有關(guān)項目進(jìn)

9、行合并，將結(jié)果數(shù)填入該表的“存貨”項目。本例庫存商品進(jìn)價成本為30.43萬元（134.5593.60）（1510.43）（19.5513.60）。（二）小規(guī)模納稅人企業(yè)的會計核算若上例中該企業(yè)是小規(guī)模納稅人（增值稅征收率6），則無需設(shè)置“應(yīng)抵稅金”科目，其會計處理如下：1.進(jìn)貨的核算。購進(jìn)商品時：借：商品采購117萬元貸：銀行存款117萬元商品驗收入庫時：借：庫存商品134.55萬元117×（115）貸：商品采購117萬元            商品進(jìn)銷差價17.5

10、5萬元（117×15）2.銷售收入的核算。商品銷售收入93.60÷（16）88.30（萬元），應(yīng)交增值稅額88.30×65.30（萬元）。借：銀行存款93.60萬元貸：商品銷售收入88.30萬元            應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）5.30萬元3.結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：借：商品銷售成本93.60萬元貸：庫存商品93.60萬元4.結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)銷差價。差價率17.55÷88.30（134.5593.60）÷（16）×

11、10013.83。本月銷售商品應(yīng)分?jǐn)偛顑r額本月“商品銷售收入”貸方發(fā)生額×差價率88.30×13.8312.21（萬元）。借：商品進(jìn)銷差價12.21萬元貸：商品銷售成本12.21萬元5.結(jié)轉(zhuǎn)利潤：借：商品銷售收入88.30萬元貸：本年利潤88.30萬元借：本年利潤81.39萬元貸：商品銷售成本81.39萬元（93.6012.21）三、小結(jié)上述會計處理既保證了售價核算方法和商品實物管理制度的實施，從而滿足增值稅暫行條例的要求，又符合一般會計核算的原則。1.增設(shè)“應(yīng)抵稅金”一級科目，符合會計準(zhǔn)則及會計制度關(guān)于“在不影響會計核算和會計報表指標(biāo)匯總，以及對外提供統(tǒng)一的會計報表格式的前提下，可以根據(jù)實際情況自行增設(shè)、減少或合并某些會計科目”的規(guī)定。2.使用“應(yīng)抵稅金”科目后，其對應(yīng)關(guān)系明確、清晰，較分別增設(shè)兩個二級科目更為簡便、直觀，易理解、易操作，能減少會計核算工作量，更有利于查賬、用賬。