融資性售后回租賬務(wù)處理

1、問題:未實現(xiàn)融資收益和未確認(rèn)融資費用在資產(chǎn)負(fù)債表中如何反映,答案:您好:未實現(xiàn)融資收益在資產(chǎn)負(fù)債表中直接沖減長期應(yīng)收款的金額；未確認(rèn)融資費用在資產(chǎn)負(fù)債表中直接沖減長期應(yīng)付款的金額?！伴L期應(yīng)收款"項目，反映企業(yè)融資租賃產(chǎn)生的應(yīng)收款項、采用遞延方式具有融資性質(zhì)的銷售商品和提供勞務(wù)等產(chǎn)生的長期應(yīng)收款項等。本項目應(yīng)根據(jù)“長期應(yīng)收款”科目的期末余，減去相應(yīng)的“未實現(xiàn)融資收益”科目和“壞賬準(zhǔn)備”科目所屬相關(guān)明細(xì)科目期末余額后的 金額填列?！伴L期應(yīng)付款”項目，反映企業(yè)除長期借款和應(yīng)付債券以外的其他各 種長期應(yīng)付款項。本項目應(yīng)根據(jù)“長期應(yīng)付款”科目的期末余額，減 去相應(yīng)的“未確認(rèn)融資費用”科目期末余

2、額后的金額填列。融資性售后回租業(yè)務(wù)新稅收政策的賬務(wù)處理一、新政策解讀主要內(nèi)容如下：（一）融資性售后回租業(yè)務(wù)屮承租方出售資產(chǎn)時，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報酬和風(fēng)險并未完全轉(zhuǎn)移。該內(nèi)容界定了融資性售后回租的實質(zhì)，否認(rèn)了其銷售表彖。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號一一收入規(guī)定，構(gòu)成確認(rèn)銷售商品收入的重要條件是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方。顯然，融資性售后回租不能拆解為“銷售”和“回租”兩筆業(yè)務(wù)，應(yīng)把“銷售”理解為基于雙方合同約定回租前提下的行為條件，實質(zhì)是融資租賃，在會計賬務(wù)上不能作為銷售處理。（二）融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于 增值稅和營業(yè)稅征收范圍，不

3、征收增值稅和營業(yè)稅。此項規(guī)定 體現(xiàn)了國家稅收制度的不斷完善，融資性售后回租業(yè)務(wù)不再區(qū) 分銷售和回租兩筆業(yè)務(wù)進行稅務(wù)處理，不征收增值稅和營業(yè) 稅，符合實質(zhì)課稅原則。但上述政策是有條件的，業(yè)務(wù)中的出 租方必須是經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)，具體為銀監(jiān)會許 可的金融租賃公司和商務(wù)部許可的外商租賃公司，且不征增值 稅和營業(yè)稅只適用于承租人，對于出租人仍須繳納營業(yè)稅。（三）融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確 認(rèn)為銷售收入，對融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬 面價值作為計稅基礎(chǔ)計提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于 融資利息的部分，作為企業(yè)財務(wù)費用在稅前扣除。該項規(guī)定從 會計上再次體現(xiàn)了

4、融資性售后回租業(yè)務(wù)的實質(zhì)是融資租賃，與 租賃資產(chǎn)有關(guān)的全部報酬和風(fēng)險屬于承租方，不作銷售處理， 承租人對該資產(chǎn)仍視同自有資產(chǎn)一樣計提折舊。此外，融資利 息部分計入財務(wù)費用亦體現(xiàn)其租賃業(yè)務(wù)的實質(zhì)。二、新稅改政策的積極影響（一）為處于增值稅困境的融資租賃業(yè)提供了發(fā)展機遇。13 號公告規(guī)定融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不 屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營業(yè)稅，如此 融資租賃企業(yè)便可開展融資性售后回租業(yè)務(wù)，由于承租人從第 三方銷售商處購入資產(chǎn)時已取得增值稅進項抵扣憑證，因而無 需取得融資租賃企業(yè)的增值稅發(fā)票，這就解決了融資租賃業(yè)的 增值稅困境。（二）規(guī)范了承租人的賬務(wù)處理，避免

5、其利用售后回租虛增利 潤。13號公告明確了融資性售后回租業(yè)務(wù)的實質(zhì)是融資租賃行 為，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報酬和風(fēng)險并未 完全轉(zhuǎn)移，規(guī)定承租人出售資產(chǎn)的行為不確認(rèn)為銷售收入，并 對該資產(chǎn)按出售前原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)計提折舊，避免企 業(yè)利用政策漏洞虛增利潤，維護了報表相關(guān)者的利益。（三）承租人與所有經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)進行融資 性售后回租業(yè)務(wù)的融資利息均可作為財務(wù)費用在稅前據(jù)實扣 除，體現(xiàn)政策公平。企業(yè)所得稅法規(guī)定，非金融企業(yè)向金 融企業(yè)借款的利息支出可據(jù)實扣除，非金融企業(yè)向非金融企業(yè) 借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算 的數(shù)額的部分可據(jù)實扣除，超過部

6、分不允許扣除。而經(jīng)批準(zhǔn)從 事租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)有兩類，一類是銀監(jiān)會許可的金融租賃公 司，屬于金融機構(gòu)，另一類是商務(wù)部許可的外商投資租賃公 司，屬于非金融機構(gòu)。政策并未就與兩類企業(yè)開展業(yè)務(wù)產(chǎn)生的 融資年利息進行區(qū)分，均可據(jù)實抵扣，避免承租人因扣稅政策 不同而只選擇金融機構(gòu)，體現(xiàn)了公平原則。三、不足之處及相應(yīng)意見（一）融資性售后回租業(yè)務(wù)中出租人繳納營業(yè)稅的計稅基礎(chǔ)尚 不明確。財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的 通知規(guī)定：經(jīng)相關(guān)部門批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的融資租賃企 業(yè)，以其向承租者收取的全部價款和價外費用（包括殘值）減 去出租方承擔(dān)出租貨物的實際成本后的余額為營業(yè)額。以上所 稱岀租貨物的實際成

7、本，包括由出租方承擔(dān)的貨物的購入價、 關(guān)稅、增值稅、稅、運雜費、安裝費、保險費和貸款的利息（包括借款和人民幣借款利息）。但融資性售后回租業(yè)務(wù)屮出 租人（即融資租賃公司）的實際成本及營業(yè)額該如何確定，13 號公告并未規(guī)定。（二）未明確規(guī)定財務(wù)報表中須披露有關(guān)融資性售后回租的相 關(guān)信息。若企業(yè)進行融資性售后回租業(yè)務(wù)，不管是承租人還是 出租人，都將涉及資產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓、財務(wù)費用的性質(zhì)等項 目，直接影響企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績，應(yīng)在報表屮予以詳 細(xì)披露，但企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號一一財務(wù)報表列報只規(guī) 定作為承租人和出租人的企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露各售后回租交易以及售 后回租合同中的重要條款，并未就具體披露內(nèi)容和項目進

8、行列 示，企業(yè)隨意性很大，不具備強制性，13號公告也未就這一問 題進行規(guī)定。筆者認(rèn)為，有關(guān)部門應(yīng)就融資性售后回租業(yè)務(wù)有 關(guān)事項的披露內(nèi)容進行明確列示及指導(dǎo)，例如租賃期、最低租 賃付款額、未確認(rèn)融資收益（費用）余額及分?jǐn)偡椒?、賬面價 值等項目，都應(yīng)在財務(wù)報表屮進行詳細(xì)披露。四、相關(guān)實務(wù)處理例：2010年1月1日，A公司從購買了一項生產(chǎn)設(shè)備，取得增值稅專用發(fā)票注明不含稅價為1650000元，增值稅為280500元預(yù)計使用壽命為5年，殘值為O,采用直線法計提折舊。2010年12月31日，A公司為了解決資金緊張問題，與B租賃公司簽訂關(guān)于該項設(shè)備的融資性售后回租合同，合同規(guī)定，A公司以1500000元的

9、公允價值將該設(shè)備銷售給B公司，同時進行回禮租期為4年，每年末支付租金450000元，租賃內(nèi)含利率為8%,期滿設(shè)備所有權(quán)歸A公司，預(yù)計無殘值。承租人A公司的會計處理：1.2010年1月1日購得資產(chǎn)：借：固定資產(chǎn)1650000應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（進項稅額）280500貸：存款1930500年月至12月計提折舊，每月計提1650000一5一12=27500 (元)借：制造費用27500貸：累計折舊 275003.2010年12月31日向B公司出售固定資產(chǎn)：借：固定資產(chǎn)清理1320000累計折舊330000貸：固定資產(chǎn) 1650000借：銀行存款1500000貸：固定資產(chǎn)清理1320000遞延收益

10、一一未實現(xiàn)售后租回?fù)p益1800004.2011年1月1日向B公司租回固定資產(chǎn)，以租賃資產(chǎn)公允價值和最低租賃付款額現(xiàn)值較低者作為資產(chǎn)入賬價值：最低租賃付款額現(xiàn)值=450000XP/A (4, 8%) =450000X=1490445<1500000借：固定資產(chǎn)一一融資租入固定資產(chǎn)1490445未確認(rèn)融資費用309555貸：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款1800000年至2014年每年年末支付租金：借：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款450000貸：銀行存款4500006 按照實際利率法攤銷未確認(rèn)融資費用：2011年每月確認(rèn)融資費用4-12=（元）借：財務(wù)費用貸：未確認(rèn)融資費用2012年至2014

11、年會計分錄同2011年。融資性售后回租折舊納稅調(diào)整探討近曰，國家稅務(wù)總局發(fā)布國家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后 回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告（國家 稅務(wù)總局公告2010年第13號），明確了有關(guān)融資性售后回租 業(yè)務(wù)的流轉(zhuǎn)稅和所得稅政策。此文出臺的主要目的是解決購買 設(shè)備抵扣進項稅問題。各位都知道，在2009年以前固定資產(chǎn)進 項稅（試點地區(qū)除外）是不允許抵扣的，而自2009年1月1日 起，新修訂的增值稅暫行條例規(guī)定，購進的固定資產(chǎn)是可以抵 扣的，那么就出現(xiàn)了傳統(tǒng)意義上的租賃公司購買設(shè)備融資租賃 給承租人，因租賃公司不是增值稅納稅人，因此，租賃公司不 存在進項稅抵扣的問題，在融資租賃時也不

12、可能開具增值稅專 用發(fā)票，承租人也就不能抵扣購進固定資產(chǎn)的進項稅，造成承 租人不能享受此抵扣政策。總局公告2010年第13號明確了兩個問題：、增值稅和營業(yè)稅根據(jù)現(xiàn)行增值稅和營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承 租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍，不征 收增值稅和營業(yè)稅。二、企業(yè)所得稅根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關(guān)收入確定規(guī)定，融資性售后回租 業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認(rèn)為銷售收入，對融資 性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)計 提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為 企業(yè)財務(wù)費用在稅前扣除。并且規(guī)定，本公告自2010年10月1曰起施行。此前因

13、與本公 告規(guī)定不一致而已征的稅款予以退稅。但根據(jù)會計準(zhǔn)則21號租賃第十一條的規(guī)定，在租賃期開始日， 承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始曰租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額 現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款 額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費用。 承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程屮發(fā)生的，可歸屬于租 賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用， 應(yīng)當(dāng)計入租入資產(chǎn)價值。公告第13號對于融資租賃的資產(chǎn)折舊處理問題，僅簡單的描述 為“仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)計提折舊”，那 么，納稅是不是就可以直接將融資租賃的固定資產(chǎn)計提的折舊 與出售前原賬面價值作為計稅

14、基礎(chǔ)計提的折舊相比較，進行納 稅調(diào)整呢這里我不敢茍同。如果融資租賃過程中，不發(fā)生會計 準(zhǔn)則21號第十一條第二款的情況，即不發(fā)生任何初始直接費 用，我認(rèn)為是可以做簡單比較，進行納稅調(diào)整，如果發(fā)生了手 續(xù)費等初始直接費用，則不然。本人認(rèn)為，融資性售后回租資產(chǎn)，從本質(zhì)上講，應(yīng)屬于抵押貸 款的范疇，即將承租人的資產(chǎn)銷售給租賃公司，即為抵押，會 計和稅收上均不確認(rèn)收到；從租賃公司取得銷售款，則為取得 貸款，在會計上一般為融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值；未確認(rèn) 融資費用應(yīng)為利息支出；而承租人在租賃談判和簽訂租賃合同 過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅 費、印花稅等初始直接費用以及留購費應(yīng)屬于

15、融資過程中發(fā)生 的手續(xù)費支出，在會計上計入融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值。從公告第13號政策規(guī)定理解，我認(rèn)為，雖然根據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī) 定，從租賃公司取得的銷售款和初始直接費用都計入了融資租 入固定資產(chǎn)價值，按規(guī)定計提折舊，但此折舊應(yīng)分為兩部分， 部分為銷售款的折舊，一部分為初始直接費用的折舊。對于 銷售款的折舊應(yīng)與出售前原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)計提的折舊 相比較，進行納稅調(diào)整。而對于初始直接費用的折舊則不需要 進行調(diào)整，應(yīng)作為融資過程中發(fā)生的手續(xù)費支出，分期扣除即 可。例題：2011年1月1曰，A公司與租賃公司簽訂融資性售后回 租合同，將設(shè)備售后租回，該設(shè)備原值600萬元，折舊年限10 年，已使用2年，累計折舊120萬，凈值480萬元。銷售金額萬元，租期2011年1月1曰至2016年12月31曰， 租賃費率8%,每年末支付一次租金100萬元，租賃手續(xù)費40 萬元，租期期滿設(shè)備留購費1萬元。會計分錄：借：固定資產(chǎn)清理480累計折舊120貸:固定資產(chǎn)600收到資產(chǎn)價款時：借：銀行存款遞延收益未實現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）貸：固定資產(chǎn)清理480借：固定資產(chǎn)融